Глава 27. Общие положения, относящиеся к таможенным платежам. Виды таможенных платежей

Статья 318. Таможенные платежи и их виды

1. Анализ ст. 318 позволяет сделать ряд важных выводов:

1) и она, и ст. 319-337 посвящены таможенным платежам.

Последние состоят из трех основных частей:

а) таможенные пошлины (они включают в себя ввозные и вывозные таможенные пошлины);

б) налоги (речь идет о НДС и акцизах, уплачиваемых при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации);

в) сборы. Речь идет о различных таможенных сборах. Их не следует путать со сборами, указанными в ст. 8 НК, т.е. с обязательными взносами, взимаемыми с юридических и физических лиц, уплата которых является одним из условий совершения в отношении плательщика сборов государственными органами и органами местного самоуправления, а также их должностными лицами различных юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу лицензий (см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 1 НК РФ. 3-е изд. М.: Библиотечка РГ, 2003).

2) в подп. 1-5 п. 1 ст. 318 неисчерпывающим образом перечислены виды таможенных пошлин, налогов. В частности, самостоятельными видами таможенных пошлин являются специальные, адвалорные и компенсационные пошлины (см. об этих видах пошлин подробный комментарий к ст. 7 ТК).

2. Применяя правила ст. 318, нужно также учесть, что:

1) таможенные платежи взимаются лишь в той мере, в какой они установлены в соответствии:

а) с актами таможенного законодательства, иными правовыми нормами в области таможенного дела (см. об этом комментарий к ст. 3 ТК);

б) актами законодательства о Н и С. При регулировании отношений по установлению, введению, взиманию таможенных платежей нормы таможенного законодательства применяются лишь в той мере, в какой эти отношения не урегулированы нормами НК и другими актами законодательства о НиС (п. 2 ст. 3 ТК);

в) с нормами законодательства Российской Федерации о мерах по защите экономических интересов Российской Федерации при осуществлении внешней торговли (например, Законом о ВЭД, Законом N 63, Законом о тарифе и др.).

2) отдельным вопросам уплаты таможенных платежей посвящены нормы:

а) ст. 322-327 ТК (о порядке исчисления таможенных пошлин и налогов, см. комментарий к ним);

б) ст. 328-332 ТК (о порядке и сроках уплаты таможенных платежей, см. комментарий к ним);

в) ст. 333-336 ТК (о порядке изменения сроков уплаты таможенных платежей, см. комментарий к ним);

г) ст. 337-347 ТК (о мерах обеспечения уплаты таможенных платежей, см. комментарий к ним);

д) ст. 348-354 ТК (о порядке взыскания таможенных платежей, см. комментарий к ним);

е) ст. 355-357 ТК (о порядке и основаниях возврата ранее уплаченных таможенных платежей, см. комментарий к ним).

Статья 319. Возникновение и прекращение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов. Случаи, когда таможенные пошлины, налоги не уплачиваются

1. П. 1 ст. 319 посвящен очень важному вопросу - определению момента возникновения обязанности по уплате таможенных платежей. При этом такая обязанность возникает:

1) при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации с момента пересечения таможенной границы. Этот момент определяется по правилам ст. 69 ТК (см. комментарий к ней);

2) при вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации:

а) либо с момента подачи таможенной декларации (см. об этом комментарий к ст. 123-138, 311, 314 ТК);

б) либо с момента совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации (например, пересечение таможенной границы на транспортном средстве, в котором помещены товары, незаконное фактическое перемещение товаров без заполнения таможенной декларации, хотя ее нужно было представить, и т.д.).

2. Применяя п. 2 ст. 319 ТК, нужно учесть, что:

1) перечень случаев, когда таможенные пошлины, налоги не подлежат уплате, перечислен в подп. 1-4 п. 2 ст. 319 ТК исчерпывающим образом:

ни ГТК, ни субъекты Российской Федерации, ни таможенные органы на местах не вправе устанавливать иные случаи. Для того чтобы изменить, дополнить перечень случаев, когда налоги и таможенные пошлины не подлежат уплате, необходимо внести изменения в ТК, иные акты таможенного законодательства, в НК, иные акты законодательства о НиС. При этом примерами случаев, когда:

а) товары не облагаются таможенными пошлинами, налогами, могут служить случаи перемещения товаров главами и членами дипломатических представительств иностранных государств (см. комментарий к ст. 300 ТК);

перемещения физическими лицами товаров для личного пользования, стоимость которых не превышает 65 тыс. руб. (см. комментарий к ст. 282 ТК и др.);

б) перемещению товаров предоставляется полное условное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов, могут служить временный вывоз товаров (см. об этом комментарий к ст. 255 ТК), временный ввоз товаров (см. об этом комментарий к ст. 212 ТК) и др.

Если в отношении товаров предоставлено полное условное освобождение от уплаты таможенных платежей, то такое освобождение имеет место:

- в течение всего периода действия соответствующего таможенного режима;

- при соблюдении условий и требований, предусмотренных нормами ТК для соответствующего вида таможенного режима;

2) не уплачиваются таможенные платежи и в случаях, когда:

а) общая (т.е. суммарная, совокупная) таможенная стоимость товаров (она определяется по правилам ст. 323 ТК, см. комментарий к ней) не превышает 5000 руб. (на день перемещения) и перемещение происходит в адрес одного лица (речь идет о ввозе на таможенную территорию Российской Федерации);

б) до выпуска товаров для свободного обращения (см. об этом комментарий к ст. 163, 164 ТК) и при отсутствии любых нарушений норм ТК иностранные товары (см. о них и об их отличиях от российских товаров комментарий к подп. 2, 3 п. 1 ст. 11 ТК) оказались уничтоженными (т.е. полностью утратили свои полезные свойства, исчезли как вещь материального мира и т.п.) или безвозвратно утерянными (например, утонули, погребены под горными завалами и т.п.) вследствие:

- аварии (производственной, автодорожной, иной транспортной и т.п.);

- действий непреодолимой силы (они указаны в ст. 401 ГК, не следует руководствоваться понятием "форс-мажор", оно не совпадает с понятием "непреодолимая сила");

- естественного износа или убыли (утруски, усушки и т.п.) при нормальных условиях транспортировки, хранения или использования (эксплуатации).

в) товары обращаются в федеральную собственность таможенными органами (см. об этом комментарий к ст. 248-251, 428 ТК).

3. Если товар уже был выпущен для свободного обращения на таможенной территории Российской Федерации (см. об этом комментарий к ст. 163, 164 ТК) либо вывезен с этой территории (например, в порядке экспорта, см. комментарий к ст. 165, 166 ТК), обязанность по уплате таможенных пошлин и налогов прекращается в случаях, предусмотренных в нормах действующего НК. При этом следует учесть, что в соответствии:

1) со ст. 44 НК обязанность по уплате налога прекращается, в частности:

а) уплатой налога в установленном порядке;

б) возникновением обстоятельств, с которыми НК связывает прекращение обязанности по уплате налога;

в) со смертью физического лица, которое обязано было уплачивать налог, пошлину, а равно признание его умершим в соответствии со ст. 45 ГК;

г) с ликвидацией юридического лица. Согласно ст. 49 НК обязанность по уплате таможенных пошлин, НДС и акцизов, иных таможенных платежей прежде всего должна быть исполнена ликвидационной комиссией за счет денежных средств ликвидируемого юридического лица (в том числе за счет денег, полученных от реализации его имущества).

Если денежных средств ликвидируемой организации, в том числе полученных от реализации ее имущества, недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов и сборов, причитающихся пеней и штрафов, остающаяся задолженность должна быть погашена учредителями (участниками) указанной организации в пределах и порядке, установленных законодательством Российской Федерации.

Очередность исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов при ликвидации организации среди расчетов с другими кредиторами такой организации определяется гражданским законодательством Российской Федерации.

Если ликвидируемая организация имеет суммы излишне уплаченных этой организацией налогов или сборов и (или) пеней, штрафов, то указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации по налогам, сборам (пеням, штрафам) налоговым органом в порядке, установленном в ст. 78, 79 НК, не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика - организации.

Подлежащая зачету сумма излишне уплаченных налогов и сборов (в том числе таможенных пошлин) распределяется по бюджетам и (или) внебюджетным фондам пропорционально общим суммам задолженности по налогам и сборам (пеням, штрафам) перед соответствующими бюджетами и (или) внебюджетными фондами.

При отсутствии у ликвидируемой организации задолженности по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также по уплате пеней и штрафов сумма излишне уплаченных этой организацией налогов и сборов (пеней, штрафов) подлежит возврату этой организации не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика - организации.

В практике возник вопрос:

распространяются ли правила п. 3 ст. 319 на случаи реорганизации юридического лица и прекращается ли обязанность по уплате таможенных платежей в этом случае? Систематическое толкование ст. 319 ТК и ст. 50 НК не позволяет ответить на этот вопрос положительно. Дело в том, что при реорганизации исполнения обязанности по уплате таможенных платежей реорганизационного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

На правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.

При слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налогов признается возникшее в результате такого слияния юридическое лицо.

При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

При разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов.

При наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате налогов определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.

Если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника реорганизованного юридического лица либо исключает возможность исполнения в полном объеме обязанностей по уплате налогов каким-либо правопреемником и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанностей по уплате налогов, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.

При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов, то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.

При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Сумма налога, излишне уплаченная юридическим лицом до реорганизации, подлежит зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником (правопреемниками) обязанности по уплате налога реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам за налоговое правонарушение. Зачет производится в срок не позднее 30 дней со дня завершения реорганизации в порядке, установленном в ст. 78, 79 НК.

Подлежащая зачету в счет исполнения обязанности по уплате налога реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога распределяется по бюджетам и (или) внебюджетным фондам пропорционально общим суммам задолженности по другим налогам указанного юридического лица перед соответствующими бюджетами и (или) внебюджетными фондами.

При отсутствии у реорганизуемого юридического лица задолженности по исполнению обязанности по уплате налога, а также по уплате пеней и штрафов сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога (пеней, штрафов) подлежит возврату его правопреемнику (правопреемникам) не позднее одного месяца со дня подачи правопреемником (правопреемниками) заявления в порядке, установленном в ст. 78, 79 НК. При этом сумма излишне уплаченного налога (пеней, штрафов) юридическим лицом до его реорганизации возвращается правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного юридического лица в соответствии с долей каждого правопреемника, определяемой на основании разделительного баланса.

Если реорганизуемое юридическое лицо имеет суммы излишне взысканных налогов, а также пеней и штрафов, то указанные суммы подлежат возврату его правопреемнику (правопреемникам) в порядке, установленном в ст. 78, 79 НК, не позднее одного месяца со дня подачи заявления правопреемником (правопреемниками).

При этом сумма излишне взысканного налога (пеней, штрафов) юридическим лицом до его реорганизации возвращается правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного юридического лица в соответствии с долей каждого правопреемника, определяемой на основании разделительного баланса.

См. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 1 НК РФ. 3-е изд. М.: Библиотечка РГ, 2003.

Статья 320. Лица, ответственные за уплату таможенных пошлин, налогов

1. Лицом, ответственным за уплату таможенных пошлин и налогов (с учетом норм ст. 319 ТК, см. комментарий к ней), является:

1) по общему правилу - декларант (т.е. лицо, указанное в ст. 16, 126 ТК, а также любые иные лица, которые правомочны (в соответствии с ГК) распоряжаться товарами на таможенной территории Российской Федерации при соблюдении условий, предусмотренных в ст. 126 ТК). См. об этом также комментарий к ст. 16, 126 ТК;

2) таможенный брокер (представитель), т.е. российские юридические лица, внесенные в Реестр таможенных брокеров в соответствии со ст. 139-142 ТК (см. комментарий к ним). Ответственным за уплату таможенных платежей таможенный брокер считается, если он осуществляет декларирование, т.е. выполняет действия, предусмотренные в ст. 124, 125 ТК (см. комментарий к ним). При этом таможенный брокер уплачивает таможенные платежи, если содержание таможенного режима, определяемого для декларирования товаров, предусматривает их уплату;

3) владелец склада временного хранения (т.е. российское юридическое лицо, включенное в Реестр владельцев складов временного хранения в соответствии со ст. 108-111 ТК, см. комментарий к ним), таможенный перевозчик (т.е. российское юридическое лицо, включенное в Реестр таможенных перевозчиков в соответствии со ст. 94-96 ТК, см. комментарий к ним), владелец таможенного склада (т.е. юридическое лицо, включенное в Реестр владельцев таможенных складов в соответствии со ст. 226-229 ТК, см. комментарий к ним). При этом:

а) владелец склада временного хранения несет ответственность за уплату таможенных платежей в отношении товаров, хранящихся на складе временного хранения, в случае их утраты либо выдачи без разрешения таможенного органа. Он не несет такую ответственность лишь в случае, если товары уничтожены либо безвозвратно утеряны вследствие аварии, действия непреодолимой силы или их естественной убыли при нормальных условиях хранения (см. об этом подробный комментарий к ст. 112 ТК);

б) таможенный перевозчик несет ответственность за уплату таможенных платежей в случае недоставки иностранных товаров в таможенный орган (см. комментарий об этом к ст. 90, 92 ТК). При этом, если товары переданы перевозчиком покупателю без разрешения таможенного органа, получатель несет ответственность за неуплату таможенных платежей, если будет установлено, что он знал или должен был знать о нарушениях таможенного законодательства (см. также комментарий к ст. 97 ТК);

в) владелец таможенного склада несет ответственность за уплату таможенных пошлин и налогов в отношении товаров, хранящихся на таможенном складе в таких же случаях, что и владелец склада временного хранения (см. об этом комментарий к ст. 230 ТК).

2. Указанные выше лица несут также ответственность:

1) за неуплату таможенных пошлин, налогов (т.е. за то, что они полностью или частично проигнорировали исполнение обязанности по уплате сумм таможенных пошлин и налогов;

2) за неправильное исчисление сумм таможенных пошлин и налогов (если, например, ими нарушены требования ст. 324, 325 ТК, см. комментарий к ним);

3) за несвоевременную уплату таможенных пошлин и платежей (если при этом нарушены нормы ст. 328-330 ТК, см. комментарий).

3. При незаконном перемещении через таможенную границу Российской Федерации товаров и транспортных средств ответственность за уплату таможенных платежей несут:

1) лицо, непосредственно перемещающее товары и транспортные средства (например, гражданин, который перевозит товары на своем транспортном средстве);

2) лица, участвующие в незаконном перемещении (например, проводник поезда, через которого передан товар, вывоз которого из Российской Федерации не допускается), если такое лицо знало или должно быть знать (в силу выполняемой работы, возраста, профессиональной подготовки и т.п.);

3) лица, которые приобрели товар или транспортное средство в собственность (например, купили автомобили, обменяли товары и т.п.) или во владение (например, взяли автомобиль в аренду), поскольку в момент приобретения они знали или должны были знать (например, это очевидно вытекало из документов, переданных ему вместе с товаром и транспортными средствами) о незаконности ввоза. Последнее обстоятельство должно быть установлено надлежащим образом, в частности:

а) вступившим в законную силу решением или приговором суда;

б) материалами производства по делу об административном правонарушении;

в) проведенным по делу предварительным расследованием.

См. об этом подробно в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к КоАП РФ. М.: Инфра-М, 2002; Гуев А.Н. Постатейный комментарий к УПК РФ. М.: Инфра-М, 2003.

Все указанные выше лица привлекаются к такой же ответственности, какую они несли бы, как если бы выступили в качестве декларанта (см. о нем комментарий к ст. 126 ТК) незаконно перемещаемых товаров.

О судебной практике см. Вестник ВАС, 2003, N 6, с. 12; N 7, с. 5, 7, 10, 16.

Статья 321. Ограничения по общей сумме таможенных пошлин, налогов в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации

1. Особенности правил ст. 321 состоят в том, что:

1) они распространяются лишь на случаи ввоза товаров и транспортных средств на таможенную территорию Российской Федерации:

нет оснований применять их к случаям вывоза с нее товаров;

2) в соответствии с ними по общему правилу общая сумма всех таможенных пошлин и налогов (в отношении ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации) не может превышать сумму таможенных платежей, которую нужно было бы уплатить, если бы товары были выпущены в свободное обращение на таможенной территории Российской Федерации (в соответствии со ст. 163, 164 ТК, см. комментарий к ним). При этом в указанную сумму не следует включать:

а) сумму пеней (исчисленных в соответствии со ст. 349, см. комментарий к ней);

б) сумму процентов (например, начисленных на сумму таможенных платежей исходя из ставки рефинансирования).

2. В изъятие из этого общего правила указанные выше ограничения (предельные размеры общей суммы ввозных таможенных пошлин) могут быть превышены в случаях, когда:

1) сумма таможенных пошлин, налогов подлежит увеличению вследствие изменения ставок таможенных пошлин и налогов (на день их фактической уплаты);

2) сумма таких платежей подлежит увеличению в связи с тем, что к ввезенным товарам подлежат применению ставки таможенных пошлин и налогов, действующие на день принятия таможенной декларации (в связи с тем, что декларант изменил ранее заявленный таможенный режим).

В любом случае ранее уплаченные суммы таможенных платежей подлежат зачету при уплате таможенных пошлин и налогов в новых (повышенных) размерах.

Зачет производится таможенным органом по заявлению лица, ответственного за уплату таможенных платежей, либо самостоятельно. При этом следует учитывать правила ст. 78, 79 НК и правила ст. 355 ТК (см. комментарий к ней).