Глава 28 Договор дарения

28.1. Правовой комментарий

В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

При заключении договора дарения необходимо обратить внимание на следующие моменты:

1. Формы дарения.

1) Безвозмездная передача вещи в собственность одаряемого.

2) Безвозмездная передача одаряемому имущественного права в отношении самого дарителя или в отношении третьего лица. Дарение путем передачи права в отношении дарителя встречается достаточно редко. Что касается дарения права в отношении третьего лица, то примером этому может служить уступка права требования (цессия), которая осуществляется безвозмездно.

3) Безвозмездное освобождение одаряемого от имущественной обязанности перед самим дарителем или перед третьим лицом. Дарение в указанной форме будет иметь место в случае прекращения обязательства путем прощения долга (ст. 415 ГК РФ), когда кредитор освобождает должника от исполнения его обязанности без каких-либо условий.

Как дарение квалифицируется безвозмездное исполнение за должника его обязанности перед третьим лицом, а также перевод долга одаряемого на дарителя без какого-либо встречного предоставления.

2. Безвозмездный характер договора дарения.

Особенностью договора дарения является его безвозмездный характер. Поэтому, если договор содержит условие, предусматривающее встречную передачу одаряемым вещи или имущественного права либо исполнение одаряемым в пользу дарителя какого-либо встречного обязательства (иными словами, одаряемый передает дарителю что-либо взамен), такой договор не имеет ничего общего с дарением. В этом случае применяются правила о притворности сделки (п. 2 ст. 70 ГК РФ), согласно которым сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку, ничтожна, а к сделке, которую стороны в действительности имели в виду, применяются относящиеся к ней правила.

Например, если по условиям договора одаряемый обязан оказать дарителю определенную услугу взамен подаренной вещи, такой договор необходимо рассматривать как смешанный договор, содержащий в себе элементы купли-продажи и возмездного оказания услуг. К такому договору в соответствующей части будут применяться нормы закона о купле-продаже и о возмездном оказании услуг. Нормы, касающиеся дарения, в этой ситуации не применимы.

Недействителен договор дарения, предусматривающий передачу дара после смерти дарителя, так как эти отношения регулируются нормами о наследовании (завещании).

3. Действующее законодательство допускает заключение договоров, которые содержат обещание (обязательство) дарителя безвозмездно передать одаряемому какую-либо вещь или имущественное право, либо обещание освободить одаряемого от имущественной обязанности. Такие сделки признаются договорами дарения при соблюдении двух обязательных условий:

во-первых, они должны быть совершены в письменной форме (если речь идет о дарении объекта недвижимости, необходима государственная регистрация сделки);

во-вторых, они должны содержать в себе ясно выраженное намерение дарителя безвозмездно передать в будущем вещь (имущественное право) одаряемому или освободить одаряемого от имущественной обязанности.

Если все эти условия соблюдены и заключенный договор признается договором дарения, то в случае, если даритель впоследствии откажется от исполнения своего обещания подарить вещь (имущественное право) или освободить одаряемого от обязанности, одаряемый вправе требовать от дарителя (в том числе и в судебном порядке) исполнения обещания, зафиксированного в договоре.

4. Требования к форме договора.

При заключении договора дарения необходимо обратить внимание на требования, предъявляемые к форме договора (не путать с формами дарения).

Дарение, сопровождаемое передачей дара (дар передается в момент заключения договора), может быть совершено устно, исключая ситуации, когда:

1) дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пять минимальных размеров оплаты труда (5 МРОТ);

2) предметом дарения является объект недвижимости;

3) договор дарения подлежит нотариальному удостоверению;

4) предметом дарения является передача имущественного права или освобождение от обязанности путем перевода долга.

В последнем случае необходимо учесть, что передача имущественного права осуществляется путем уступки требования (цессии), поэтому применяются правила о форме цессии. Так, согласно п. 1 ст. 389 ГК РФ, уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена соответственно в простой письменной или нотариальной форме. Уступка права требования, основанного на сделке, требующей государственной регистрации, подлежит государственной регистрации в том же порядке, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 389 ГК РФ).

В силу п. 2 ст. 391 ГК РФ указанные правила применимы и к форме перевода долга. Поэтому, если дарение осуществляется путем безвозмездного перевода дарителем на себя долга одаряемого перед третьим лицом, необходимо руководствоваться вышеизложенными требованиями к форме уступки права требования.

Договор, содержащий обещание дарения, должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора.

5. Запрет на договор дарения.

Дарение запрещается в том случае, если:

1) договор от имени малолетнего (до 14 лет) или недееспособного гражданина заключается его опекуном;

2) дарение совершается гражданами, находящимися на лечении, содержании или воспитании в лечебных, воспитательных учреждениях, учреждениях социальной защиты и других аналогичных учреждениях, а также их супругами и родственниками в отношении работников этих учреждений;

3) дарение совершается в отношении государственных или муниципальных служащих в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;

4) сторонами договора дарения являются коммерческие организации. Напомним, что в соответствии с действующим законодательством к коммерческим организациям относятся хозяйственные общества и товарищества (закрытые и открытые акционерные общества, общества с ограниченной и дополнительной ответственностью, полные товарищества и товарищества на вере), производственные кооперативы, а также государственные и муниципальные унитарные предприятия.

Отметим, что указанные запреты не действуют, если в качестве дара передаются обычные подарки, стоимость которых не превышает 5 МРОТ.

Договор дарения, заключенный с нарушением установленных запретов, недействителен как несоответствующий закону (ст. 168 ГК РФ).

6. Дополнительные требования.

Для отдельных случаев дарения законом установлены дополнительные требования, соблюдение которых обязательно (ограничения дарения).

1) Дарение путем безвозмездной уступки принадлежащего дарителю права требования либо путем перевода дарителем на себя долга одаряемого перед третьим лицом осуществляется с соблюдением правил соответственно об уступке права требования и о переводе долга

2) Дарение посредством исполнения за одаряемого его обязанности перед третьим лицом осуществляется с соблюдением правил, предусмотренных ст. 313 ГК РФ. В этой статье сказано, что исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично.

Статья 573 ГК РФ предоставляет одаряемому право в любое время до передачи ему дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым, при этом:

- если договор заключен в письменной форме, отказ от дара должен быть совершен также в письменной форме;

- если договор дарения зарегистрирован, отказ от принятия дара также подлежит государственной регистрации.

При отказе одаряемого от дара, если договор был заключен в письменной форме, даритель вправе требовать от одаряемого возмещения реального ущерба, причиненного таким отказом.

Кроме отказа одаряемого от дара законодательством предусмотрена также возможность дарителя отказаться от дарения, а также отменить его. В соответствии со ст. 577 ГК РФ даритель вправе отказаться от исполнения договора, содержащего обещание передать в будущем одаряемому вещь или право, либо освободить одаряемого от имущественной обязанности, если после заключения договора имущественное или семейное положение либо состояние здоровья дарителя изменилось настолько, что исполнение договора в новых условиях приведет к существенному снижению уровня его жизни. Такой отказ дарителя от исполнения договора дарения не дает одаряемому права требовать возмещения убытков.

Статья 578 ГК РФ содержит основания, по которым даритель вправе отменить дарение. Согласно указанной статье, даритель вправе отменить дарение, если одаряемый совершил покушение на его жизнь, жизнь кого-либо из членов его семьи или близких родственников либо умышленно причинил дарителю телесные повреждения.

Кроме этого даритель вправе потребовать в судебном порядке отмены дарения, если обращение одаряемого с подаренной вещью, представляющей для дарителя большую неимущественную ценность, создает угрозу ее безвозвратной утраты.

Отмена дарения возможна также по решению суда по требованию заинтересованного лица в случае совершения дарения, совершенного индивидуальным предпринимателем или юридическим лицом в нарушение положений закона о несостоятельности (банкротстве) за счет средств, связанных с его предпринимательской деятельностью, в течение шести месяцев, предшествовавших объявлению такого лица несостоятельным (банкротом).

В случае отмены дарения по указанным выше основаниям одаряемый обязан возвратить подаренную вещь, если она сохранилась в натуре к моменту отмены дарения.

Согласно ст. 579 ГК РФ, указанные выше правила об отказе от исполнения договора дарения и об отмене дарения не применяются к обычным подаркам небольшой стоимости.

7. Пожертвование и спонсорство.

Подвидом договора дарения является пожертвование. Согласно ст. 582 ГК РФ, пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях, при этом пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и субъектам РФ. На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия.

Жертвователем при пожертвовании имущества гражданину должно быть, а юридическим лицам может быть обусловлено использование его по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвование имущества гражданину считается обычным дарением. Таким образом, главным отличием обычного дарения и пожертвования является целевое назначение имущества, передаваемого в качестве дара.

Юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества.

Если использование пожертвованного имущества в соответствии с указанным жертвователем назначением становится вследствие изменившихся обстоятельств невозможным, оно может быть использовано по другому назначению лишь с согласия жертвователя, а в случае смерти гражданина-жертвователя или ликвидации юридического лица - жертвователя, по решению суда.

Использование пожертвованного имущества не в соответствии с указанным жертвователем назначением или изменение этого назначения с нарушением указанных выше правил, дает право жертвователю, его наследникам или иному правопреемнику требовать отмены пожертвования.

Одной из форм дарения в соответствии с законодательством является также благотворительность. Согласно ст. 1 Федерального закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Кроме указанных видов дарения, многие неправильно считают дарением спонсорство. В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе" под спонсорством понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада (в виде предоставления имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ) в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах, при чем спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.

Таким образом, спонсорский договор не является разновидностью договора дарения, так как в нем отсутствует главная характерная черта последнего - безвозмездность (спонсорский вклад является по своей сути платой за рекламу), и присутствуют встречные обязанности как у одной, так и у другой стороны.

28.2. Экономико-налоговый комментарий

Исходя из того, что дарение между коммерческими организациями на сумму свыше 5 МРОТ не допускается, все рекомендации, приведенные далее, справедливы только в том случае, если одной из сторон в договоре дарения выступает физическое лицо или некоммерческая организация.

28.2.1. Налоговая позиция дарителя

Налог на прибыль

Согласно ст. 248 НК РФ безвозмездная передача имущества в целях налогообложения прибыли не приравнивается к реализации этого имущества. Соответственно, при безвозмездной передаче у дарителя не возникает доход, подлежащий налогообложению.

Однако в соответствие с п. 16 ст. 270 НК РФ не уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль у дарителя расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ к объектам налогообложения НДС относятся обороты по передаче безвозмездно товаров (работ, услуг) другим организациям (предприятиям) или физическим лицам, включая работников предприятия.

При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) плательщиком НДС является сторона, их передающая, то есть даритель.

Необходимо иметь в виду, что в соответствии с Главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ при безвозмездной передаче основных средств (реализации основных средств), сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в общеустановленном порядке, независимо от даты приобретения основных средств.

Интересно отметить, что в ряде случаев безвозмездность еще не означает автоматического возникновение облагаемого оборота по НДС для целей налогообложения.

Так, в связи с отменой п. 43 Инструкции Госналогслужбы РФ от 9 декабря 1991 N 1 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" Госналогслужба РФ письмом от 26 марта 1996 г. N 03-1-09/31 и Госналогинспекция по г. Москве письмом от 2 апреля 1996 г. N 11-13/6023 разъяснили порядок исчисления НДС при проведении гарантийного ремонта и технического обслуживания бытовой радиоаппаратуры и других технически сложных товаров и бытовых приборов. Как было указано в этих письмах, в соответствии с Законом от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей" изготовитель несет ответственность за качество товара и безвозмездное исполнение гарантийных обязательств перед потребителем, изложенных в техническом паспорте товара или ином заменяющем его документе. Изготовитель на основании договора определяет предприятия, уполномоченные на принятие претензий от потребителя, а также для выполнения гарантийного ремонта и технического обслуживания. Указанные услуги выполняются за счет средств, учтенных в цене товара производителем, без взимания дополнительной платы с потребителя за гарантийное обслуживание.

Учитывая изложенное, был сделан абсолютно правильный вывод о том, что выполнение услуг по бесплатному гарантийному ремонту и техническому обслуживанию гарантийных товаров клиенту (покупателю), освобождено от уплаты НДС.

28.2.2. Налоговая позиция одаряемого

Налог на прибыль

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Имущество, полученное безвозмездно, в случаях, указанных в ст. 251 НК РФ, не учитывается в составе доходов при исчислении налога на прибыль.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

При этом согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Следует отметить, что для целей налогообложения прибыли согласно ст. 256 НК РФ безвозмездно полученное имущество (кроме указанного в п. 2 ст. 256 НК РФ) включается в состав амортизируемого и по нему в общеустановленном порядке начисляется амортизация для целей исчисления налога на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Применительно к денежным средствам, получаемым предприятием, необходимо учитывать следующее: действующим законодательством установлено, что в оборот, облагаемый НДС, включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, работ и услуг. Таким образом, денежные средства, полученные в рамках договора дарения (от физического лица или некоммерческой организации) не подлежат обложению НДС.

Что касается имущества, передаваемого предприятию на основании договора дарения, то у одаряемого объект налогообложения по НДС не возникает - плательщиком НДС в данном случае выступает даритель.

Налог на доходы физических лиц и налог на имущество, переходящее в

порядке наследования или дарения

В соответствии с Законом РФ от 12 декабря 1991 г. N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" физические лица, принявшие имущество в порядке дарения, являются плательщиками этого налога независимо от того, кто является дарителем: физическое или юридическое лицо.

Следовательно, физические лица, получившие имущество, указанное в ст. 2 Закона "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения", на основании договора дарения с предприятием, обязаны уплатить налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения на общих основаниях.

Помимо уплаты данного налога, рыночная стоимость подаренного имущества подлежит включению в совокупный облагаемый доход одаряемого лица на основании п. 1 ст. 210 НК РФ. Аналогичная точка зрения высказана и в письме Департамента налоговых реформ при Минфине РФ от 3 февраля 1997 г. N 04-04-10.

На денежные средства, выдаваемые физическому лицу на основании договора дарения из кассы предприятия, требование об уплате налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, не распространяется.