3.3.5. Пересчет

Наиболее демократичной аудиторской процедурой, несомненно, можно считать пересчет. Прежде всего, для проверки точности большинства элементарных арифметических расчетов не требуется слишком высокой квалификации проверяющих. К тому же (при известных, установленных законодательством алгоритмах вычислений) здесь нет особых точек приложения творческих способностей аудиторов. Поэтому такого рода операции часто доверяют ассистентам аудиторов, то есть участникам проверки, не обладающим большим опытом или прочными навыками работы.

Кроме всего прочего, необходимо принять во внимание тот факт, что в настоящее время подавляющее большинство предприятий ведут бухгалтерский учет с помощью компьютерных программ. А это значит, что чисто арифметические ошибки в такого рода учете встречаются "исчезающе" редко, причем составляют не ошибку бухгалтерии, а, скорее, недочет в деятельности разработчиков данного программного обеспечения.

В силу того, что обычно используются "коробочные" программы (то есть не созданные самим предприятием, а приобретенным у специализированных фирм), всякого рода ошибки в вычислениях довольно быстро обнаруживаются кем-нибудь из пользователей и весьма оперативно исправляются разработчиками, кровно заинтересованными в поддержании своего реноме. Так что в случае наличия на аудируемом предприятии известной бухгалтерской программы вполне обоснованным представляется отказ от использования процедуры пересчета в части общей величины оборотов по счетам, соответствия дебетовых и кредитовых записей и тому подобного.

В то же время при проверке правильности осуществления сложных расчетов необходимо участие высококвалифицированных специалистов, так как их опыт позволяет оценивать не столько собственно подсчеты, сколько обоснованность и правомерность формул, по которым они производятся на предприятии. Например, очень специфическим участком работы бухгалтерии является калькуляция себестоимости единицы продукции.

В этом случае посредством пересчета проверяется не столько правильность сложения-вычитания, сколько избранный предприятием алгоритм расчета, его обоснованность с точки зрения действующего законодательства. Аналогичным по сложности и значимости является процесс распределения косвенных расходов в многопрофильных предприятиях, основные правила которого для целей бухгалтерского учета формируются предприятием самостоятельно, в силу чего здесь вполне возможны принципиальные недочеты и искажения.

Заметим, что со вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса РФ ситуация в данном отношении усугубилась наличием особого порядка исчисления величины незавершенного производства и собственной классификацией прямых и косвенных расходов для целей налогового учета. Порой в стремлении максимально сблизить налоговый и бухгалтерский учет, предприятия совершенно незаметно для себя переходят допустимые пределы и допускают искажения расчетов как для бухгалтерских целей, так и при исчислении налогооблагаемой прибыли.

В таком случае задачей аудиторов становится самостоятельный выбор наиболее приемлемого, по их мнению, механизма расчетов, осуществление альтернативного исчисления нужного показателя и уже на этом основании оценка фактических данных учета в сопоставлении с величинами, которые должны были формироваться согласно требованиям нормативных актов.

Интересно отметить, что одним из вариантов глобального применения процедуры пересчета является создание альтернативного баланса. Этот довольно любопытный способ проведения аудиторской проверки был особенно распространен несколько лет назад, когда соотношение предприятий, применяющих компьютерную бухгалтерию и ведущих учет вручную, имело не столь существенный перевес в сторону первых. В это время на рынке программного обеспечения возникло сразу несколько предложений наподобие "АРМ аудитора" (автоматизированного рабочего места аудитора).

Суть предложения было в том, что проверяющий приходил на предприятие, быстренько "вбивал" все данные первичных документов в свой компьютер (ориентируясь на свои собственные соображения в части надлежащего ведения бухгалтерского учета), в результате чего становился обладателем "альтернативного баланса". В сопоставлении показателей бухгалтерской отчетности, созданной предприятием, и показателей, полученных аудитором, и предлагалось искать истину и оценивать достоверность учета аудируемого субъекта.

При всей оригинальности такого подхода он не прижился и не получил широкого распространения. Думается, причина тому кроется сразу в нескольких недостатках подобной методики работы аудитора. Во-первых, изначально составление "альтернативного баланса" могло быть применено только на малых предприятиях, для которых стандарты рекомендуют применять максимальный объем выборки в силу слабой и по определению неэффективной системы внутреннего контроля. Да и трудозатраты на "переделку" регистров в случае большого объема первичной документации могли стать столь значительны, что продолжительность аудиторской проверки вышла бы за все допустимые пределы времени.

Во-вторых, в случае применения данного подхода достаточно проблематичной становилась задача соблюдения большинства стандартов аудита, скудной и неинформативной становилась рабочая документация аудитора. В-третьих, что, пожалуй, самое главное, слишком субъективным в силу всего изложенного, становился подход проверяющего к системе бухгалтерского учета на предприятии (кстати, система внутреннего контроля при этом практически вовсе игнорировалась).

К тому же кажущийся выигрыш в виде отсутствия необходимости разбираться в ошибочных бухгалтерских записях аудируемого субъекта превращался в свою противоположность. Ведь, обнаружив несоответствие между показателями "альтернативной" и фактической бухгалтерской отчетности, грамотные аудиторы просто обязаны были все-таки углубиться в регистры предприятия, чтобы обнаружить, в чем же на самом деле кроется причина такого несовпадения, насколько возможно ее исправление и какие средства контроля могут в принципе противодействовать возникновению подобных искажений.