1.1. Из истории вопроса: аудитор - это звучит гордо

История аудиторской деятельности в Российской Федерации насчитывает чуть более десяти лет. В начале девяностых годов "заморское лакомство" в виде аудиторской проверки усилиями самых передовых и храбрых отечественных предпринимателей было перенесено из западной практики в российскую действительность. Сначала, с 1991 года, аудиторские проверки стали проводиться в банках, а почти двумя годами позднее - в страховых организациях.

Необходимость обязательного прохождения аудита этими - тогда тоже еще новыми - категориями коммерческих организаций объяснялась тем, что они фактически работают "на доверии", то есть получают от клиентов определенные средства, которыми пользуются в своей предпринимательской деятельности с обязательством возвратить при необходимости и выплатить определенный доход. Следовательно, требовался контроль того, как эти "чужие" средства используются, где они размещаются и действительно ли организации предпринимают все необходимые усилия, чтобы обеспечить возврат (выплату) соответствующих сумм своим клиентам.

Обязательность аудиторской проверки была установлена и для предприятий с участием иностранных инвесторов. Вероятно, здесь цель была несколько иной - убедиться, что зарубежные бизнесмены не нарушают отечественное законодательство и не получают прибыль за счет нанесения ущерба российской экономике.

Заинтересованность в аудите проявили также органы власти. Они в этом отношении пытались решить совершенно иную задачу, так как желали получить объективную оценку того, как исполняется бюджет - в соответствии ли с целевой направленностью используются бюджетные средства, надлежащим ли образом учитываются доходы, нет ли где незапланированных потерь. Словом, помаленечку да потихонечку столь экзотический в ту пору вид деятельности, как аудит, начал приживаться и в среде совсем тогда юного российского бизнеса.

Немалую роль при этом сыграло законодательство. 22 декабря 1993 года был издан указ Президента РФ N 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" (Указ), под эгидой которого российский аудит фактически прошел становление и занял надлежащее место в сфере предпринимательства.

В Указе аудит именовался "независимым вневедомственным финансовым контролем". И это понятно. Ведь в "советские времена" ужасом любого бухгалтера была аббревиатура КРУ (контрольно-ревизионное управление). Эта грозная служба искала - и находила: подчистки, приписки, злоупотребления и прочие нарушения, за которые счетные работники легко могли поплатиться не только должностью, но и свободой.

Согласно постановлению СМ СССР от 3 мая 1956 г. N 583, на Контрольно-ревизионное управление Министерства финансов СССР (КРУ) возлагалась задача обеспечения контроля за соблюдением финансовой дисциплины предприятиями, учреждениями и организациями, за правильным и экономным расходованием ими бюджетных и собственных средств. Для этого "крушники" имели право производить ревизии и проверки финансовой деятельности в министерствах и ведомствах, государственных, кооперативных и общественных организациях (то есть везде), проверять на ревизуемых предприятиях в учреждениях и организациях денежные документы, бухгалтерские книги, отчеты, планы, сметы и другие документы, наличие денежных сумм и ценных бумаг, наличие и правильность расходования материальных ценностей (то есть все), а также получать объяснения должностных лиц и необходимые справки по вопросам, возникающим при производстве ревизий и проверок.

Помимо этого, в рамках каждого министерства функционировали контрольно-ревизионные подразделения или службы бухгалтерского учета, на которые была возложена контрольно-ревизионная работа. Так вот, в отличие от ведомственного контроля, КРУ осуществляло контроль вневедомственный, проводя проверки предприятий, учреждений и организаций, относящихся к системе других министерств.

Вероятно, поэтому, действуя по аналогии и учитывая функции имевшихся в наличии к тому моменту ревизионных сил страны, аудит также назвали "вневедомственным финансовым контролем". Недаром же во "Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации" (Временные правила), утвержденных упомянутым Указом Президента РФ, было особо подчеркнуто, что: "аудиторская деятельность осуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономических субъектов, производимым в соответствии с законодательством Российской Федерации специально уполномоченными на то государственными органами". То есть фактически тем самым демонстрировалось, что в стране теперь два вида ревизионных служб: коммерческая и государственная.

Интересно, что 25% членов первой Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, положение о которой было утверждено распоряжением Президента РФ от 4 февраля 1994 г. N 54-рп, "на общественных началах" составили специалисты, основным местом работы которых являлось как раз Контрольно-ревизионное управление при Минфине РФ.

Как любая экзотика, аудиторская деятельность довольно быстро обросла легендами. Ходили рассказы о баснословных доходах аудиторов, которые за одну проверку якобы легко зарабатывали на автомобиль. Владельцы фирм "козыряли" друг перед другом суммами, уплаченными за аудиторские проверки. Провести у себя аудит было круто, модно и престижно. Аудитора передавали друг другу по знакомству, как личного врача. Следуя веяниям времени, в погоне за немыслимыми заработками и дефицитной специальностью аудиторами становились физики и лирики, математики, историки и педагоги (тогда еще не было особых требований к профильному образованию).

"Временные правила" (единственный в то время документ, регулирующий технические, организационные и методические аспекты аудита) определяли аудиторскую деятельность (аудит) как "предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг". Заметьте, в то время о возможности существования индивидуальных аудиторов и не помышляли.

Основной целью аудиторской деятельности считалось: "установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации". Обращает на себя внимание использованный термин "установление", вызывающий прямые ассоциации с поиском истины в последней инстанции, безусловной объективностью и приговором, не подлежащим обжалованию.

Сказанное можно, конечно, списать на болезни роста, отмахнуться и забыть. Но на самом деле это положение, просуществовав достаточно продолжительное время, породило несколько неадекватное восприятие аудита и его функций в российском бизнесе. И надо сказать, что это заблуждение оказалось столь живучим, что его "отблески" периодически проявляются и в настоящее время.

Речь идет о том, что целью аудиторской проверки многие руководители предприятий и даже квалифицированные бухгалтеры до сих пор считают поиск как можно большего количества ошибок (в идеале было бы желательно обнаружить все). То есть подразумевается, что аудит - это как бы платная налоговая проверка, но только не бесплатно и с санкциями, а за деньги и без штрафов.

Так вот, хотелось бы сразу разочаровать бухгалтеров и директоров, которые разделяют подобное убеждение. На самом деле поиск ошибок задачей и самоцелью аудита вовсе не является. Более того, по большому счету стандарты аудита, скорее, препятствуют подобному подходу.

В дальнейшем мы постараемся поподробнее остановиться на рассмотрении аудиторских процедур, и это, смеем надеяться, продемонстрирует правомерность этого утверждения. А пока отметим, что даже во время выездной налоговой проверки инспекторы отнюдь не утруждают себя стремлением выявить побольше ошибок. Они действуют по принципу рыбака: пусть меньше, зато крупнее. Уверяем вас, что из двух вариантов - начать раскапывать подозрительную операцию, по которой можно начислить штраф тысяч пять-семь рублей, или "придраться" к очевидному систематически неправильному оформлению первичных документов - они выберут второе, потому что работы меньше, а санкции можно предъявить до 15 000 рублей.

Разве что попадется азартный молодой человек, который рассматривает налоговые органы как трамплин, с которого можно начать "симпатичную" карьеру с приличным окладом в какой-нибудь серьезной коммерческой структуре, имея за плечами опыт работы в налоговой инспекции. От такого проверяющего можно ожидать "погони" за мельчайшими недочетами, самых нестандартных подходов и "многотомного" акта проверки. Что же, молодость, помноженная на амбиции и сдобренная нерастраченной пока энергией, - это гремучая смесь, способная стереть с лица земли даже достаточно серьезное и успешное предприятие, если ему не посчастливится попасться в зубы молодой акуле (пожалуй, точнее - "молодому акулу") налогового ведомства.

А вот среди аудиторов, имеющих честь работать в серьезных аудиторских компаниях, аналогичный подход вряд ли можно заметить. Там ситуация другая, и каждый представитель проверяющей компании не столько работает на себя (то есть ради удовлетворения своих "пинкертоновских" наклонностей), сколько на команду, подобно музыканту большого оркестра. У него есть своя партитура, четко определенный момент вступления в мелодию и выверенная партия, которая должна закончиться вовремя, как бы душа ни просила играть еще.

И такого рода ограничения тоже, безусловно, присущи аудиту в целом, а не особенностям работы какой-либо отдельной аудиторской компании. В этом мы тоже постараемся убедить уважаемого читателя своим дальнейшим изложением.