II. Порядок формирования показателей бухгалтерского баланса (форма N 1)

18. В графе "На начало отчетного года" показываются данные на начало года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным графы "На конец отчетного периода" предыдущего года (заключительный баланс) с учетом произведенной на начало отчетного года реорганизации, а также изменений в оценке показателей бухгалтерской отчетности, связанных с применением Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98.

В графе "На конец отчетного периода" показываются данные о стоимости активов, капитала, о резервах и обязательствах на конец отчетного периода (месяц, квартал, год).

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации предусматривается право организации из нескольких приведенных в нем методов, способов или вариантов организации учета отдельных объектов имущества, хозяйственных операций выбрать наиболее приемлемый для нее исходя из особенностей производственного процесса, условий хозяйствования и других факторов. При переходе с одного метода (способа, варианта) на другой в отчетном году может возникнуть изменение в избранной организацией учетной политике, которое необходимо учесть при составлении бухгалтерского баланса, а в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету раскрыть его причины и дать оценку его последствий в стоимостном выражении как существенно влияющих на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году.

До составления заключительного баланса обязательна сверка оборотов и остатков по аналитическим счетам Главной книги либо другого аналогичного регистра бухгалтерского учета на конец отчетного года.

Это вытекает из необходимости соблюдения организацией зафиксированного в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 требования непротиворечивости, заключающегося в обеспечении тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на 1-е число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета.

Для сопоставимости данных бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного года номенклатура статей бухгалтерского баланса за предыдущий отчетный год должна быть приведена в соответствие с номенклатурой и группировкой разделов и статей в них, принятых в бухгалтерском балансе на отчетный год. Тем самым будут соблюдены общие требования к бухгалтерской отчетности - последовательности и сопоставимости.

19. В разделе "Внеоборотные активы" по группе статей "Нематериальные активы" показывается наличие нематериальных активов по остаточной стоимости (за исключением объектов нематериальных активов, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется). Нематериальные активы могут быть внесены учредителями (собственниками) организации в счет их вкладов в уставный капитал организации, получены безвозмездно (в том числе по договору дарения), приобретены организацией в процессе ее деятельности.

По указанной группе статей показываются также учтенные в установленном порядке приобретенные отдельные квартиры в объектах жилого фонда. Стоимость объектов жилого фонда (в том числе отдельных квартир), отражаемых в указанной группе статей, приводится по первоначальной стоимости (стоимости приобретения).

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации приведены характеристика нематериальных активов, правила погашения их стоимости и отражения в бухгалтерской отчетности.

55. К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:

из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; из прав на "ноу-хау" и др. Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации.

56. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов: линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации). По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

Начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы.

57. Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.

С 1 января 2001 г. при отнесении объектов к нематериальным активам следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000.

Необходимо обратить внимание, что на затраты относится амортизация нематериальных активов, как приобретенных организацией, так и внесенных в качестве вклада в уставный капитал. Критерием отнесения амортизации на затраты должно служить отношение объектов нематериальных активов к получению доходов от деятельности организации.

В связи с приведенным определением нематериальных активов у многих организаций возникает вопрос относительно порядка учета лицензий, связанных с осуществлением определенной деятельности, со сроком действия меньше 12 месяцев. При его рассмотрении необходимо исходить из двух позиций.

Первая позиция заключается в отождествлении с лицензиями сборов, уплачиваемых организацией в соответствии с Законом Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", которым в составе местных налогов предусмотрены сбор за право торговли, лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями. Указанные расходы по оплате налогов никакого отношения к нематериальным активам не имеют.

Вторая позиция связана с расходами на приобретение прав, возникающих на основаниях, перечисленных в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, но со сроком их использования менее 12 месяцев. В этом случае расходы по их приобретению подлежат отнесению на себестоимость при соблюдении равномерного порядка (ежемесячно) в течение срока действия пользования перечисленными правами.

В соответствии с провозглашенным Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 правилом нетто-оценки статей активов и пассивов в бухгалтерском балансе нематериальные активы показываются по остаточной стоимости. Величина амортизации по нематериальным активам на начало и конец отчетного года отражается в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

20. По группе статей "Основные средства" приводятся показатели по основным средствам, как действующим, так и находящимся на реконструкции, модернизации, восстановлении, консервации или в запасе, по остаточной стоимости (за исключением объектов основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется). При начислении амортизационных отчислений следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 г. N 65н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 13 января 1998 г., регистрационный номер 1451), а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 июля 1998 г. N 33н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 19 августа 1998 г. N 5677-ВЭ указанный приказ не требует государственной регистрации).

Результаты проведенной организацией в соответствии с установленным порядком до начала отчетного года переоценки по состоянию на 1-е число отчетного года объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете в январе месяце и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года.

По этой группе статей также показываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств, включенные в установленном порядке в состав основных средств.

Организация-арендатор, у которой предусматривается переход имущества, полученного по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса и относящегося к основным средствам, в ее собственность (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последней всей обусловленной договором выкупной цены, в этой группе статей отражает входящие в состав арендованного имущественного комплекса основные средства.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации содержит характеристику основных средств, а также правила погашения их стоимости и отражения в бухгалтерской отчетности.

46. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

47. Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

48. Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования.

Начисление амортизации объектов основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде одним из следующих способов:

линейный способ;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

По основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п. объектам), продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т. п.) амортизация не начисляется.

Не подлежат амортизации объекты основных средств некоммерческих организаций.

Стоимость земельных участков, объектов природопользования не погашается.

49. Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации. Изменения первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрываются в приложениях к бухгалтерскому балансу. Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

При решении вопроса о консервации объектов основных средств необходимо руководствоваться разъяснениями, приведенными в письме Минфина России от 24 февраля 1994 г. N 20 "О внесении изменений в Положение о порядке переоценки основных фондов (средств) предприятий и организаций", согласно которым порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом на консервацию могут быть переведены, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства.

В пункте уточнен порядок применения права организации проводить в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97 не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценку объектов основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Так, организация должна проводить всю работу по переоценке основных средств до начала следующего отчетного года в ходе подготовки к составлению бухгалтерской отчетности отчетного года. Поэтому результаты проведенной организацией в соответствии с установленным порядком до начала отчетного года переоценки по состоянию на 1-е число отчетного года объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете в январе и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года.

Величина амортизации по основным средствам на начало и конец отчетного года отражается в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

21. По статье "Незавершенное строительство" показываются затраты на строительно-монтажные работы (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способами), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и др.).

По указанной статье отражается стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также стоимость объектов недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях.

Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).

Кроме того, по указанной статье отражаются затраты по формированию основного стада, стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.

При заполнении статьи "Незавершенное строительство" следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1993 г. N 160, и Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 декабря 1994 г. N 167 (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 29 декабря 1994 г. N 07-01-816-94 указанный документ в государственной регистрации не нуждается).

Незавершенное строительство - это затраты застройщика по возведению объектов строительства (отдельно стоящее здание или сооружение, вид или комплекс работ, на строительство которого должны быть составлены отдельный проект и смета) с начала строительства до ввода их в эксплуатацию.

К оборудованию, требующему монтажа и предназначенному для установки в строящихся (реконструируемых) объектах капитальных вложений у организации"застройщика, относятся оборудование, вводимое в действие после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав последнего включаются также контрольно"измерительная аппаратура и другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

По данной статье отражается и оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и другое оборудование, которое в установленном порядке не прошло приемку в состав основных средств на дату составления годовой бухгалтерской отчетности. Остатки оборудования к установке отражаются по фактической себестоимости приобретения (заготовления), складывающейся из стоимости по ценам приобретения (заготовления) и расходов по заготовке и доставке этих ценностей на склады организации.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации к незавершенным капитальным вложениям относятся объекты недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях. Кроме того, в их составе отражаются объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию. Поэтому по объектам, которые находятся в эксплуатации и по которым организация получает доход, происходит начисление амортизации, а расходы, связанные с этой эксплуатацией, относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Организация, имеющая такие объекты в эксплуатации, обязана раскрыть информацию в бухгалтерской отчетности об их стоимости, начисленной амортизации и иных существенных показателях.

22. По группе статей "Доходные вложения в материальные ценности организации, осуществляющие доходные вложения в материальные ценности, предоставляемые за плату во временное владение и пользование (включая по договору финансовой аренды, по договору проката), с целью получения дохода, отражают остаточную стоимость указанного имущества.

При заполнении указанной группы статей необходимо руководствоваться приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 7 марта 1997 г. N 07-02-232-97 указанный документ в государственной регистрации не нуждается).

В отличие от других групп статей статьи, связанные с отражением доходных вложений в материальные ценности, не являются распространенными, большинство организаций не имеют данных для их заполнения. Эти статьи будут актуальными для организаций, которые профессионально занимаются арендой с целью получения дохода (по договорам финансовой аренды, проката и др.), например для лизинговых компаний, организаций проката, организаций, сдающих помещения под офисы или проживание.

При заполнении указанной группы статей необходимо руководствоваться приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга", особенно в части описания счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

23. По группе статей "Финансовые вложения" данные должны быть представлены в бухгалтерском балансе с подразделением на долгосрочные и краткосрочные. Финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе "Внеоборотные активы".

По группе статей "Долгосрочные финансовые вложения" показываются наряду с долгосрочными инвестициями в дочерние и зависимые общества долгосрочные инвестиции организации в уставные (складочные) капиталы других организаций, в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат на их приобретение с отнесением непогашенной суммы по соответствующей статье группы статей "Кредиторская задолженность в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет оплаты подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по соответствующей статье группы статей "Дебиторская задолженность".

При отражении статей группы статей "Долгосрочные финансовые вложения" следует руководствоваться Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 2 (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 10 июня 1997 г., регистрационный номер 1324).

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации приводятся правила отражения финансовых вложений в бухгалтерской отчетности.

43. К финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

44. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации. Организации, действующие в качестве профессиональных участников рынка ценных бумаг, могут производить переоценку вложений в ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации, по мере изменения котировки на фондовой бирже.

Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.

45. Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету.

На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

При заполнении статей, характеризующих инвестиции в дочерние и зависимые общества, необходимо учитывать определения, приведенные в Гражданском кодексе Российской Федерации.

Статья 105. Дочернее хозяйственное общество

1. Хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом.

Статья 106. Зависимое хозяйственное общество

1. Хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или двадцати процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Статья 114. Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения

7. Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения, может создать в качестве юридического лица другое унитарное предприятие путем передачи ему в установленном порядке части своего имущества в хозяйственное ведение (дочернее предприятие).

К государственным ценным бумагам, имеющим хождение на территории Российской Федерации, относятся облигации внутреннего государственного валютного займа, казначейские обязательства, золотые сертификаты, облигации государственного сберегательного займа Российской Федерации, государственные казначейские векселя и др.

При отражении статей группы статей "Долгосрочные финансовые вложения" следует также руководствоваться Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 2 ( за исключением пункта 3. 6).

В соответствии с провозглашенным Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 правилом нетто-оценки статей активов и пассивов в бухгалтерском балансе долгосрочные финансовые вложения в ценные бумаги показываются по остаточной стоимости - балансовая стоимость за минусом суммы резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, образуемого за счет финансовых результатов в конце отчетного года. Величина резерва под обесценение вложений в ценные бумаги на начало и конец отчетного года отражается в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

24. В разделе "Оборотные активы" по соответствующим статьям группы статей "Запасы" показываются остатки материально-производственных запасов, предназначенных для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, управленческих нужд организации (сырье, материалы и другие аналогичные ценности), для продажи или перепродажи (готовая продукция, товары), а также других материальных ценностей (животные на выращивании и откорме). По указанной группе статей подлежат отражению по соответствующим статьям затраты организации, числящиеся в незавершенном производстве (издержках обращения), расходы будущих периодов. Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе в оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 июня 1998 г. N 25н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 23 июля 1998 г., регистрационный номер 1570).

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации приводятся характеристика сырья, материалов, готовой продукции и товаров, а также правила их отражения в бухгалтерской отчетности.

58. Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение и изготовление. Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов:

по себестоимости единицы запасов;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

59. Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции, либо по прямым статьям затрат.

60. Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.

При продаже (отпуске) товаров их стоимость разрешается списывать с применением методов оценки, изложенных в пункте 58 настоящего Положения. При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам(скидки, накидки) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей.

61. Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой.

62. Предусмотренные в пунктах 58-60 настоящего Положения ценности, на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в учете и отчетности по их фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком этих ресурсов, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Фактическую себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается рассчитывать одним из следующих методов оценки запасов: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО);

по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО). Подробнее этот вопрос рассмотрен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98.

25. При осуществлении организациями учета заготовления материально-производственных запасов с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов" в бухгалтерском балансе сумма числящихся на конец отчетного периода отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены или отклонений, связанных с предоставлением организации скидок (накидок) согласно договору, возникновением суммовых разниц по расчетам за приобретенные материально-производственные запасы, присоединяется к стоимости остатков материально-производственных запасов, отраженных по соответствующим статьям группы статей "Запасы", или вычитается при определении итоговых данных по статье в случае получения скидок, возникновения суммовых разниц.

Порядок списания выявляемых отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены устанавливается организацией самостоятельно при принятии учетной политики.

Применение счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов" должно быть оговорено организацией при формировании ее учетной политики. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета при применении этих счетов в дебет счетов учета материалов и малоценных и быстроизнашивающихся предметов с кредита счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" относится стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных материальных ценностей по учетным ценам.

Суммы разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списываются в дебет или кредит счета 16 "Отклонение в стоимости материалов" со счета 15 "Заготовление и приобретение материалов".

Накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списываются в дебет счетов учета затрат на производство (издержек обращения) или других соответствующих счетов пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производстве материалов.

Вариант применения при учете материально-производственных запасов счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов" становится основным для большинства организаций. Это связано с многими причинами, из которых следует выделить две: наличие множества затрат, включаемых в фактическую себестоимость запасов и требующих предварительного аккумулирования (таможенные пошлины, комиссионные вознаграждения и т. п.), и суммовых разниц, возникающих при расчетах за приобретаемые запасы.

26. По статье "затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" группы статей "Запасы" показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета затрат на производство. При этом незавершенное производство отражается в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Организации (строительные, научные, занятые в геологии и др.), которые осуществляют в текущем году расчеты с заказчиками в соответствии с заключенными договорами за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение, и используют для их учета счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам", отражают по данной статье принятые в установленном порядке заказчиком этапы по договорной стоимости. При этом заказчик отражает стоимость работ в бухгалтерском учете по окончании всех этапов.

По данной статье показываются также затраты по сплаву лесопродукции и незавершенного производства сельского хозяйства, которые отражаются за вычетом стоимости выпуска, затраты на не законченные к концу отчетного периода работы по ремонту основных средств.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству. Этим Положением также разрешается применение нескольких методов оценки незавершенного производства: по фактическим производственным затратам; по нормативной (плановой) производственной себестоимости; по прямым статьям расходов (стоимость сырья, материалов и полуфабрикатов плюс расходы по оплате труда); по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Однако существуют определенные сложности, заключающиеся в том, что до сих пор нет соответствующих рекомендаций, каким из способов следует пользоваться в конкретных отраслях промышленности. Они должны найти место в типовых методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, а также в отраслевых инструкциях, разрабатываемых применительно к специфике соответствующих производств. Впредь до выхода этих нормативных документов можно использовать изданные еще на союзном уровне отраслевые указания. Применение счета 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" должно быть оговорено организацией при формировании ее учетной политики. Принимая решение о применении указанного счета, организация должна исходить из продолжительности выполнения договорных обязательств. Счет 36 целесообразно использовать для учета работ продолжительностью свыше 12 месяцев, а также когда расчеты в договоре предусмотрены не в целом за объект, а по отдельным этапам.

27. В случае если организации, осуществляющие торговую деятельность, оказывающие услуги общественного питания, не признают учтенные издержки обращения в себестоимости проданных товаров (услуг) полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то сумма издержек обращения (в части транспортных расходов), приходящаяся на остаток непроданных товаров и сырья, отражается в бухгалтерском балансе по статье "затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" группы статей "Запасы".

При переходе организации с начала отчетного года в соответствии с принятой учетной политикой на порядок признания коммерческих и управленческих расходов полностью в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности не списанные в прошлом отчетном году коммерческие расходы и (или) издержки обращения подлежат включению в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг на начало отчетного года, или организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного периода времени (например, квартал, полугодие).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов организации" ПБУ 10/99 коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Исходя из этого права организация может расходы, учитываемые на счетах 43 "Коммерческие расходы", 44 "Издержки обращения" и 26 "Общехозяйственные расходы", ежемесячно списывать на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В связи с этим в Методических рекомендациях указывается: в случае если организации, осуществляющие торговую деятельность, оказывающие услуги общественного питания, не признают учтенные издержки обращения в себестоимости проданных товаров (услуг) полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, сумма издержек обращения (в части транспортных расходов), приходящаяся на остаток непроданных товаров и сырья, отражается в бухгалтерском балансе по статье "затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" группы статей "Запасы". При принятии решения о переходе организации с начала отчетного года в соответствии с принятой учетной политикой на порядок признания коммерческих и управленческих расходов полностью в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности не списанные в прошлом отчетном году коммерческие расходы и (или) издержки обращения подлежат включению в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг на начало отчетного года, или организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного периода времени (например, квартал, полугодие).

28. По статье "готовая продукция и товары для перепродажи" группы статей "Запасы" показывается фактическая производственная себестоимость, нормативная (плановая) себестоимость (либо в другой оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации) остатка продукции, прошедшей все стадии (фазы, переделы), предусмотренные технологическим процессом, а также изделий укомплектованных, прошедших испытания и техническую приемку.

По данной статье показывается стоимость остатков товаров, приобретаемых организацией, осуществляющей торговую деятельность или оказывающей услуги общественного питания. При этом организация, оказывающая услуги общественного питания, по этой статье отражает также остатки сырья на кухнях и в кладовых, остатки товаров в буфетах. По этой статье отражается стоимость готовых изделий, приобретаемых организацией для комплектации своей готовой продукции и не включаемых в ее стоимость в соответствии с условиями договора с заказчиками.

Остаток товаров отражается в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения, формируемой в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98 и Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 33н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 г., регистрационный номер 1790).

При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров в соответствии с установленным порядком по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам отражается в бухгалтерской отчетности обособленно в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации предусмотрено, что готовая продукция отражается в балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции, либо по прямым статьям расходов.

Сложность заключается в том, что до сих пор нет соответствующих рекомендаций относительно того, каким из способов следует пользоваться в конкретных отраслях промышленности. Они должны найти место в типовых методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, а также в отраслевых инструкциях, разрабатываемых применительно к специфике соответствующих производств. Впредь до выхода этих нормативных документов можно использовать изданные еще на союзном уровне отраслевые указания.

Применение счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" должно быть оговорено организацией при формировании ее учетной политики. Данный счет служит для определения отклонения фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по этому счету. Экономия, т. е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Перерасход, т. е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" дополнительной записью.

В соответствии с пояснениями к Плану счетов бухгалтерского учета товары отражаются в организациях оптовой торговли, снабжения и сбыта (включая посредническую деятельность) только по покупной стоимости, а в организациях розничной торговли - по покупной стоимости или по розничным (продажным) ценам. В случае осуществления организацией функций оптовой и розничной торговли товары должны учитываться только по покупной стоимости.

29. По статье "товары отгруженные" группы статей "Запасы" отражаются данные о полной фактической себестоимости, нормативной (плановой) полной себестоимости (либо в другой оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации) отгруженной продукции (товаров) в случае, если в соответствии с требованиями нормативных документов по бухгалтерскому учету еще не исполнены условия признания выручки от продажи товаров (продукции).

Когда становится определенным, что достаточные условия для признания выручки в бухгалтерском учете исполнены не будут, организацией признается дебиторская задолженность в сумме, равной оценке ранее числящихся в учете товаров отгруженных.

Если организацией в установленном порядке коммерческие расходы признаются в себестоимости проданной продукции полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то товары отгруженные отражаются в оценке без их учета.

Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 определило признание выручки в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены. Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах "а)", "б)" и "в)" настоящего пункта.

Практика применения счета по учету товаров отгруженных довольно распространена, несмотря на применение допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Имеется много случаев, когда возникает необходимость применения этого счета, особенно при экспорте продукции - товар отгружен, а момент перехода права собственности наступит через значительный промежуток времени.

При отражении в бухгалтерском балансе остатков отгруженных товаров действует общее правило отражения по фактической или нормативной (плановой) себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с продажей (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой. Исключением является случай принятия организацией варианта списания коммерческих расходов полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, в этом случае товары отгруженные отражаются в бухгалтерском балансе в оценке без их учета.

30. По статье "расходы будущих периодов" группы статей "Запасы" отражается сумма расходов, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком, но не имеющих отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода.

К таким расходам, в частности, относятся расходы, связанные с горноподготовительными работами, подготовительными к производству работами в сезонных отраслях, освоением новых организаций, производств, цехов и агрегатов, расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим в установленном порядке резерв на ремонт основных средств), расходы на рекламу, подготовку кадров и т. п.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определило, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся. К таким расходам, в частности, относятся расходы, связанные с горноподготовительными работами, подготовительными к производству работами в сезонных отраслях, освоением новых организаций, производств, цехов и агрегатов, расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим в установленном порядке резерв на ремонт основных средств), расходы на рекламу, подготовку кадров и т. п.

Относятся к такого рода расходам также затраты, произведенные организацией в части приобретения программных и информационных продуктов, распространяемых массовым порядком (1С, Консультант" плюс и т. п.).

31. По статье "прочие запасы и затраты" показывается стоимость материально-производственных ценностей и признанных организацией расходов, не нашедших отражения в предыдущих строках группы статей "Запасы".

В случае если организация не признает учтенные коммерческие расходы в себестоимости проданных товаров (услуг) полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то не списанные организацией в установленном порядке расходы на упаковку и транспортировку, учтенные в составе коммерческих расходов, относящиеся к остатку неотгруженной (непроданной) продукции, отражаются по вышеуказанной статье.

Если в соответствии с принятой учетной политикой организация не признает учтенные коммерческие расходы в себестоимости проданных товаров (услуг) полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то не списанные организацией в установленном порядке расходы на упаковку и транспортировку, учтенные в составе коммерческих расходов, относящиеся к остатку неотгруженной (непроданной) продукции, отражаются по вышеуказанной статье.

Обращается внимание, что распределяются только расходы на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов.

Лучшим вариантом является вариант включения этих расходов в себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем. Если это невозможно, их распределяют между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из ее веса, объема, производственной себестоимости или других показателей, что предусмотрено в отраслевых инструкциях по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Все остальные коммерческие расходы ежемесячно относятся на себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг).

32. По группе статей "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам, осуществленным капитальным вложениям и т. п., работам и услугам, подлежащая отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах в уменьшение сумм налога для перечисления в бюджет или на соответствующие источники ее покрытия.

Порядок отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость, определен Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, а также указаниями Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами". При пользовании указаниями следует учитывать изменения, внесенные в налоговое законодательство по налогу на добавленную стоимость.

33. Данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде: по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо, -в активе, по которым имеется кредитовое сальдо, - в пассиве.

При регулировании сумм дебиторской и кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек и в иных случаях следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Как и ранее, данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде: по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо, - в активе; по которым имеется кредитовое сальдо, - в пассиве. В первую очередь это относится к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации следующим образом установило списание дебиторской и кредиторской задолженности.

77. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

78. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Основным критерием списания задолженности является срок исковой давности. Как известно, общий срок исковой давности установлен Гражданским кодексом Российской Федерации и равен трем годам.

Для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.

Для списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, необходимо провести инвентаризацию числящихся с истекшим сроком исковой давности сумм на счетах бухгалтерского учета, получить письменное подтверждение от дебитора о невозможности погашения задолженности, подготовить письменное обоснование списания по каждому долгу и приказ (распоряжение) руководителя организации. Только после этого может быть произведена соответствующая запись по счету учета средств резерва сомнительных долгов либо финансовых результатов, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке.

Как и прежде, списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом (на отдельном забалансовом счете) в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Аналогичный порядок действий применяется при списании кредиторской задолженности.

Указанного порядка желательно придерживаться и при обосновании других сумм, связанных с образованием резерва сомнительных долгов, резервов предстоящих расходов и др.

34. По группе статей "Дебиторская задолженность" данные о дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, показываются раздельно. Дебиторская задолженность представляется как краткосрочная, если срок погашения ее не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальная дебиторская задолженность представляется как долгосрочная. При этом исчисление указанного срока осуществляется начиная с 15-го числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором этот актив был принят к бухгалтерскому учету.

Дебиторская задолженность, представляемая в бухгалтерском балансе как долгосрочная и предполагаемая к погашению в отчетном году, может быть представлена на начало этого отчетного года как краткосрочная. Факт представления дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Исходя из этого требования активы подразделяются на группы статей, раскрывающих основные средства, запасы, а активы, характеризующие дебиторскую задолженность, - на данные о дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, и показываются раздельно. Дебиторская задолженность представляется как краткосрочная, если срок ее погашения не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальная дебиторская задолженность представляется как долгосрочная. При этом исчисление указанного срока осуществляется начиная с 1-го числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором этот актив был принят к бухгалтерскому учету.

Новым правилом, введенным Методическими рекомендациями, является право организации раскрывать данные о дебиторской задолженности, представляемой в бухгалтерском балансе как долгосрочная и предполагаемой к погашению в отчетном году, не в составе долгосрочной задолженности. Организация может представлять ее на начало этого отчетного года как краткосрочную. Факт представления дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

35. По статье "покупатели и заказчики" группы статей "Дебиторская задолженность" отражается числящаяся на отчетную дату в бухгалтерском учете задолженность покупателей и заказчиков в сумме в соответствии с условиями договоров за проданные им товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги (с учетом скидок (накидок), изменений условий договора, расчетов неденежными средствами и т. п.).

Числящаяся в бухгалтерском учете задолженность покупателей и заказчиков и других дебиторов по проданным им товарам, продукции, выполненным работам и оказанным услугам, обеспеченная векселями, отражается по статье "векселя к получению".

Формирование информации в бухгалтерском учете о расчетах за отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги с заказчиками (покупателями) до момента поступления платежей за них на расчетный (или иной) счет организации либо зачета взаимных требований очень важно с учетом безусловного применения допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципа начисления и по доходам, и по расходам).

Гражданский кодекс Российской Федерации содержит нормы, позволяющие менять условия договоров, или договор может содержать положения, позволяющие уточнять его обязательства (скидки (накидки), изменения условий договора, расчетов неденежными средствами и т. п.). Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 предусмотрены правила определения выручки от продажи в зависимости от условий договоров. В связи с этим в бухгалтерском балансе при прочих равных условиях могут меняться остатки дебиторской задолженности.

36. По статье "задолженность дочерних и зависимых обществ" группы статей "Дебиторская задолженность", а также статье "задолженность перед дочерними и зависимыми обществами" группы статей "Кредиторская задолженность" отражаются числящиеся на отчетную дату в бухгалтерском учете данные организации по текущим операциям с ее дочерними (зависимыми) обществами (межбалансовые расчеты).

Для отражения информации о всех видах расчетов (за исключением расчетов по вкладам в уставный капитал) организации со своими дочерними и зависимыми обществами и последних с организациями, их создавшими (участвовавшими в создании), используются данные, сгруппированные со счетов учета расчетов с дочерними (зависимыми) обществами, на которых они учитываются.

37. По статье "задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал" группы статей "Дебиторская задолженность" показывается задолженность учредителей (участников) организации по вкладам в уставный (складочный) капитал организации.

Данным пунктом следует пользоваться с учетом норм Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона "Об акционерных обществах" и иных законов, в которых срок оплаты уставного капитала ограничен, как правило, первым годом деятельности организации или 12 месяцами со дня ее регистрации.

38. По статье "авансы выданные" группы статей "Дебиторская задолженность" показывается сумма уплаченных другим организациям и гражданам авансов по предстоящим расчетам в соответствии с условиями договоров.

Расчеты по выданным авансам под поставку материальных ценностей либо под выполнение работ, а также по оплате продукции и работ, принятых от заказчиков по частичной готовности, отражаются по этой строке независимо от их размера (в том числе в размере полной стоимости - предварительной оплаты).

При заполнении статьи используются счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др., которые в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению используются для учета авансов.

39. По статье "прочие дебиторы" группы статей "Дебиторская задолженность" показывается задолженность, включая по переплате по налогам, сборам и прочим платежам в бюджет, государственные внебюджетные фонды, задолженность работников организации по предоставленным им займам за счет средств этой организации, по возмещению материального ущерба организации и т. п.

По статье "прочие дебиторы" группы статей "Дебиторская задолженность" также показываются задолженность за подотчетными лицами, задолженность по расчетам с поставщиками по недостачам товарно-материальных ценностей, обнаруженным при приемке, по расчетам с государственным и (или) муниципальным органом, штрафы, пени, неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда (арбитражного суда) либо другого органа, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации право на принятие соответствующего решения об их взыскании.

Особенностью заполнения статьи "прочие дебиторы" является множество входящих в нее показателей. Поэтому если в соответствии с общим требованием бухгалтерской отчетности - существенности какой-то показатель подпадает под условия раскрытия, то он подлежит раскрытию в соответствии с принятыми правилами.

40. В группе статей "Краткосрочные финансовые вложения" отражаются фактические затраты организации по выкупу собственных акций у акционеров, инвестиции организации в ценные бумаги других организаций, государственные ценные бумаги и т. п., предоставленные организацией другим организациям займы.

По данному пункту следует учитывать комментарий к пункту 23.

41. По группе статей "Денежные средства" по статьям "касса", "расчетные счета", "валютные счета" показывается остаток денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в кредитных организациях.

При отражении операций по счету 50 "Касса" необходимо руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. N 40 (несмотря на формальную его отмену).

Для правильной организации учета операций, осуществляемых в безналичной и наличной формах, следует исходить из Порядка применения положений Указа Президента Российской Федерации от 23 мая 1994 г. N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей", утвержденного письмом Госналогслужбы России, Минфина России от 13 августа 1994 г. N ВГ-4-13/94н, 104 и письмом Банка России от 16 августа 1994 г. N 104.

При несоблюдении условий работы с денежной наличностью и нарушении порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации организациями и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, к ним применяются следующие меры финансовой ответственности: за осуществление расчетов наличными денежными средствами с другими организациями сверх установленных предельных сумм взыскивается штраф в 2-кратном размере суммы произведенного платежа; за неоприходование (неполное оприходование) в кассу денежной наличности взыскивается штраф в 3- кратном размере неоприходованной суммы; за несоблюдение действующего порядка хранения свободных денежных средств, а также за накопление в кассах наличных денег сверх установленных лимитов взыскивается штраф в 3-кратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности (под сверхлимитной кассовой наличностью понимается средняя величина, рассчитанная исходя из суммы и количества дней превышения лимита остатка денег в кассе).

На руководителей организаций, допустивших указанные нарушения, налагаются административные штрафы в 50-кратном размере минимальной месячной оплаты труда, установленной законодательством Российской Федерации. Исчисление суммы административного штрафа производится из расчета минимального размера оплаты труда, действовавшего на момент совершения указанного нарушения.

Суммы штрафов, взыскиваемые по приведенным основаниям, зачисляются в федеральный бюджет.

42. По группе статей "Прочие оборотные активы" показываются суммы, не нашедшие отражения по другим группам статей раздела "Оборотные активы" бухгалтерского баланса.

По данному пункту необходимо учесть комментарий к пункту 39.

43. В разделе "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса в группе статей "Уставный капитал" показывается в соответствии с учредительными документами величина уставного (складочного) капитала организации, а по государственным и муниципальным унитарным предприятиям - величина уставного фонда.

Увеличение и уменьшение уставного (складочного) капитала, произведенные в соответствии с установленным порядком, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности после внесения соответствующих изменений в учредительные документы.

По данной группе статей согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации организации в зависимости от организационно-правовой формы показывают зафиксированную в учредительных документах величину: складочного капитала - полное товарищество, товарищество на вере или коммандитное товарищество;

уставного капитала - общество с ограниченной ответственностью, общество с дополнительной ответственностью, открытое и закрытое акционерные общества;

неделимого фонда - производственный кооператив или артель;

уставного фонда - государственное и муниципальное унитарные предприятия. Письмом Минфина России от 23 декабря 1992 г. N 117 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий" предусмотрено открытие следующих субсчетов к счету 85

"Уставный капитал":

"Объявленный капитал" - в сумме, записанной в учредительных документах;

"Подписной капитал" - на стоимость акций, по которым произведена подписка;

"Оплаченный капитал" - в размере средств, внесенных участниками на момент регистрации, и стоимости акций, реализованных в свободной продаже;

"Изъятый капитал" - на стоимость акций, изъятых из обращения путем выкупа их обществом у участников (акционеров).

44. Эмиссионный доход акционерного общества, суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций обществом (за минусом издержек по их продаже), суммы от дооценки в соответствии с установленным порядком внеоборотных активов организации, часть нераспределенной прибыли, оставшейся в распоряжении организации, в размере, направленном на капитальные вложения, включаются в добавочный капитал и показываются в составе данных группы статей "Добавочный капитал".

Понятие добавочного капитала, которое в отличие от понятия уставного капитала в Гражданском кодексе Российской Федерации не фигурирует, тем не менее играет важную роль в оценке финансового положения организации. В настоящее время добавочный капитал носит в основном инфляционный характер, так как в нем большой удельный вес занимают прирост стоимости имущества по переоценке (переоценка основных средств по постановлениям правительства либо по решению самой организации), курсовая разница по вкладам в уставный капитал организации, а также нераспределенная прибыль, направленная в состав добавочного капитала при условии ввода в действие объектов основных средств, приобретенных (построенных) за счет этой прибыли.

Учитывая сказанное, следует осторожно подходить к вопросу о направлении добавочного капитала на покрытие полученного за год убытка в целом по организации. Так, не разрешается направлять на покрытие убытков суммы прироста стоимости имущества по переоценке.

Касаясь вопроса направления добавочного капитала на увеличение уставного капитала, следует иметь в виду норму, заложенную в Гражданском кодексе Российской Федерации (статья 100), согласно которой "увеличение уставного капитала акционерного общества допускается после его полной оплаты. Увеличение уставного капитала общества для покрытия понесенных им убытков не допускается".

45. В группе статей "Резервный капитал" отражается сумма остатков резервного и других аналогичных фондов, создаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации или в соответствии с учредительными документами.

При заполнении указанной статьи необходимо иметь в виду, что образование резервных фондов может носить обязательный (в соответствии с законодательством Российской Федерации) и добровольный (в соответствии с порядком, установленным в учредительных документах или учетной политикой) характер.

Федеральный закон "Об акционерных обществах" (статья 35) регламентирует порядок образования и использования резервного фонда.

В обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 15 % от его уставного капитала. Резервный фонд общества формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5 % от чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества. Резервный фонд общества предназначен для покрытия его убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.

Резервный фонд не может быть использован для иных целей.

В правилах бухгалтерского учета пока отсутствуют нормы, касающиеся добровольного характера образования резервов (за исключением страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов).

46. В данные по статье "Фонд социальной сферы" включается остаток по фонду социальной сферы, сформированный у организации в случае наличия объектов жилого фонда и объектов внешнего благоустройства (полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения, приобретенных организацией), ранее не учтенных в составе уставного (складочного) капитала, уставного фонда, добавочного капитала.

По данной статье организация отражает средства фонда социальной сферы, сформированного ею в случае наличия объектов жилого фонда и объектов внешнего благоустройства - как объектов основных средств (полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения, приобретенных организацией), ранее не учтенных в составе уставного (складочного) капитала, уставного фонда, добавочного капитала.

47. По статье "Целевые финансирование и поступления" некоммерческие организации отражают остатки поступивших и неиспользованных целевых средств в качестве вступительных, членских и добровольных взносов и иных источников. Данные об остатках средств целевого финансирования на начало отчетного периода по их видам и источникам, об их поступлении и использовании в течение отчетного периода, остатках на конец отчетного периода некоммерческими организациями приводятся в отчете о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

Остатки сумм получаемых коммерческой организацией средств целевого финансирования (из бюджета, от других организаций и граждан) отражаются по группе статей "Доходы будущих периодов". Уменьшение этих остатков осуществляется по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов (при отпуске на цели деятельности организации материально-производственных запасов, приобретенных за счет целевых средств; начислении амортизации по имуществу, приобретенному за счет указанных средств; завершении и сдаче научно-исследовательских работ и пр.).

Данные об остатках средств целевого финансирования на начало отчетного периода по их видам и источникам, об их поступлениях и использовании в течение отчетного периода, остатках на конец отчетного периода коммерческими организациями приводятся в отчете об изменениях капитала после раздела "Изменение капитала".

В случае получения организацией активов безвозмездно, в том числе по договору дарения (основные средства, нематериальные активы, денежные средства и пр.), эти активы отражаются в бухгалтерском балансе аналогично порядку отражения средств целевого финансирования.

В данном пункте изложены два варианта отражения в бухгалтерском балансе остатков средств целевого финансирования: один - для некоммерческих организаций, другой - для коммерческих организаций.

По первому варианту некоммерческие организации отражают указанные остатки в разделе III "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса. Это связано с нормой Гражданского кодекса Российской Федерации, определившей, что финансирование некоммерческой организации производится ее собственником, а также нормой Федерального закона "О некоммерческих организациях", согласно которой некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Следовательно, получаемые доходы от предпринимательской деятельности после налогообложения их в соответствии с налоговым законодательством являются источником осуществления уставной деятельности некоммерческой организации и формирования ее имущества в соответствии с утвержденной сметой.

По сути, некоммерческая организация должна вести бухгалтерский учет в порядке, установленном для бюджетных организаций.

Поэтому некоммерческие организации отражают остатки поступивших и неиспользованных целевых средств в качестве вступительных, членских и добровольных взносов и иных источников в разделе III "Капитал и резервы" по статье "Целевые финансирование и поступления". Данные об остатках средств целевого финансирования на начало отчетного периода по видам и источникам, об их поступлении и использовании в течение отчетного периода, остатках на конец отчетного периода некоммерческими организациями приводятся в отчете о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

По второму варианту коммерческие организации отражают указанные остатки в разделе V "Краткосрочные обязательства" бухгалтерского баланса. Это связано с нормой Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, которая определила включение активов, полученных безвозмездно, в состав внереализационных доходов.

При заполнении данной статьи следует руководствоваться также Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000.

48. В группе статей "Нераспределенная прибыль прошлых лет" показывается остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или в соответствии с учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и пр.).

В соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету в бухгалтерском балансе остатки фондов (фонд потребления, фонд накопления и пр.), образованных в соответствии с учредительными документами организации и принятой учетной политикой за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации (нераспределенной прибыли) по результатам работы за год, отдельно не отражаются. Соответствующие расшифровки, характеризующие использование прибыли, оставшейся в распоряжении организации, приводятся в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (в частности, в отчете об изменениях капитала).

В бухгалтерском балансе имеется группа статей, характеризующая итог деятельности организации за отчетный год, прирост капитала организации или его уменьшение. В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала рассчитывается как разница между ее активами и обязательствами.

В связи с этим приобретают важное значение показатели нераспределенной прибыли или непокрытого убытка за отчетные периоды.

В данном пункте описывается нераспределенная прибыль прошлых лет, которая представляет собой остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и пр.). Обращается внимание, что по большинству организаций в соответствии с законодательством решения по использованию прибыли утверждает высший орган в лице общего собрания акционеров, участников или учредителей.

По сравнению с ранее составляемой годовой бухгалтерской отчетностью начиная с 2000 г. в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету в бухгалтерском балансе остатки фондов (фонд потребления, фонд накопления и пр.), образованных в соответствии с учредительными документами организации и принятой учетной политикой за счет прибыли, оставшейся в ее распоряжении (нераспределенной прибыли) по результатам работы за год, отдельно не отражаются. В принципиальном плане, как вытекает из определения капитала, данного в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, фонды образовывать нет смысла. В то же время направления использования нераспределенной прибыли в виде соответствующих расшифровок, характеризующих использование прибыли, оставшейся в распоряжении организации, должны приводиться организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (в частности, в отчете об изменениях капитала).

49. В группе статей "Нераспределенная прибыль отчетного года" в течение отчетного года показывается нераспределенная прибыль отчетного периода в сумме нетто, исчисляемая как разница между выявленным на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в том числе по расчетам с государственными внебюджетными фондами), за счет прибыли.

При этом в случае осуществления организацией расходов при отсутствии источников их покрытия за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый год (годы), сумма этих расходов в течение отчетного года отражается в разделе "Капитал и резервы" обособленно и вычитается при определении итогов по указанному разделу.

По данной статье показывается финансовый результат за отчетный период за минусом причитающейся к уплате суммы налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в том числе по расчетам с государственными внебюджетными фондами), за счет прибыли. По результатам работы за год общее собрание утверждает сумму нераспределенной прибыли отчетного года, которая и отражается по данной статье.

В пункте специально приведены указания, связанные с наличием в практике многих организаций случаев осуществления расходов при отсутствии источников их покрытия за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организаций по результатам работы за прошлый год (годы). Если такие расходы имели место, то они в течение отчетного года должны отражаться в разделе "Капитал и резервы" обособленно и вычитаться при определении итогов по указанному разделу.

50. В группе статей "Непокрытый убыток прошлых лет" показывается остаток непокрытого убытка, полученного по результатам деятельности организации за периоды, предшествующие отчетному.

В группе статей "Непокрытый убыток отчетного года" показывается убыток организации за отчетный период как разница между выявленным на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в том числе по расчетам с государственными внебюджетными фондами), за счет прибыли.

В данном пункте приведены указания, связанные с отдельным отражением в бухгалтерском балансе отрицательного финансового результата деятельности организации за отчетный и прошлые годы. Обращается внимание на определение финансового результата как результата, выявляемого за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Как вытекает из приведенного определения, на финансовый результат помимо полученных доходов, понесенных расходов оказывают влияние последствия осуществляемых оценок статей бухгалтерского баланса, в частности отчисления на образование резерва по сомнительным долгам, резерва под обесценение вложений в ценные бумаги и др.

51. В годовом бухгалтерском балансе данные по группам статей "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль прошлых лет", "Непокрытый убыток прошлых лет", "Нераспределенная прибыль отчетного года", "Непокрытый убыток отчетного года" показываются с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.

При рассмотрении итогов деятельности отчетного года и решении вопроса об источниках покрытия убытка (как отчетного года, так и прошлых лет) на эти цели могут быть направлены прибыль, оставшаяся в распоряжении организации (за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений), в порядке ее распределения; резервный фонд, образованный в соответствии с законодательством; добавочный капитал (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке), а также доведение величины уставного капитала до величины чистых активов организации.

В данном пункте изложены вопросы, связанные с покрытием убытка, возникшего по результатам работы организации за отчетный год, в соответствии с решением органа, утверждающего итоги ее работы за год (общее собрание акционеров, участников, учредителей):

прибыль, оставшаяся в распоряжении организации (за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений), в порядке ее распределения - в части нераспределенной прибыли (после уплаты налогов и дивидендов в соответствии с законодательством, особенно в части дивидендов по привилегированным акциям);

резервный фонд, образованный в соответствии с законодательством, - в соответствии с Федеральным законом "Об акционерных обществах" резервный фонд общества предназначен для покрытия его убытков. Аналогичная норма имеется в Федеральном законе "Об обществах с ограниченной ответственностью";

добавочный капитал (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке) - см. комментарий к пункту 44;

доведение величины уставного капитала до величины чистых активов организации - в Гражданском кодексе Российской Федерации и федеральных законах об отдельных организационно-правовых формах организаций имеется норма, связанная с уменьшением величины уставного капитала (уставного фонда) коммерческой организации до величины стоимости чистых активов, если по окончании отчетного года стоимость последних окажется меньше уставного капитала (уставного фонда). Организация обязана объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение своего уставного капитала (уставного фонда). Если стоимость указанных активов организации становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала (уставного фонда), организация подлежит ликвидации.

Данные по группам статей "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль прошлых лет", "Непокрытый убыток прошлых лет", "Нераспределенная прибыль отчетного года", "Непокрытый убыток отчетного года" показываются с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр., а также отражения декабрем отчетного года итого распределения полученного финансового результата. Особенностью заполнения этих статей является уточнение данных на отчетную дату и приведение их с учетом решений на дату утверждения. Следует напомнить, что дата утверждения имеет продолжительный отрезок времени отдаления от отчетной даты (от 31 декабря отчетного года до 1 апреля следующего за отчетным года или по акционерным обществам до 1 июля следующего за отчетным года - определяется датой проведения общего собрания акционеров).

52. В группе статей "Займы и кредиты" раздела "Долгосрочные обязательства" показываются непогашенные суммы полученных кредитов и займов, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

В случае если числящиеся в бухгалтерском учете суммы кредитов и займов подлежат погашению в соответствии с договором в течение 12 месяцев после отчетной даты, то не погашенные на конец отчетного периода их суммы отражаются по соответствующим статьям в разделе "Краткосрочные обязательства".

При этом исчисление указанного срока осуществляется начиная с 1-го числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором эти обязательства были приняты к бухгалтерскому учету, с учетом условий договоров о сроках погашения обязательств.

Обязательства, представляемые в бухгалтерском балансе как долгосрочные и предполагаемые к погашению в отчетном году, могут быть представлены на начало этого отчетного года как краткосрочные. Факт представления обязательств, учтенных ранее как долгосрочные, в качестве краткосрочных необходимо при этом раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу. Необходимая расшифровка состава и изменения в течение отчетного года сумм обязательств организации по кредитам и займам приводится в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Как и другие активы, займы и кредиты показываются в бухгалтерском балансе с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

Специфичным является правило, согласно которому организации могут отражать обязательства, представляемые в бухгалтерском балансе как долгосрочные и предполагаемые к погашению в отчетном году, на начало этого отчетного года как краткосрочные. Факт представления обязательств, учтенных ранее как долгосрочные, в качестве краткосрочных необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

Следует иметь в виду, что по займам и кредитам возникает необходимость соблюдать требование существенности. Расшифровка состава и изменения в течение отчетного года сумм обязательств организации по кредитам и займам приводится в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

В бухгалтерском балансе сумма задолженности организации по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

53. В разделе "Краткосрочные обязательства" отражаются суммы кредиторской задолженности, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты.

В разделе "Краткосрочные обязательства" помимо краткосрочных обязательств по займам и кредитам отражаются суммы кредиторской задолженности, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты. Суммы кредиторской задолженности, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты, отражаются в разделе "Долгосрочные обязательства" по статье "Прочие долгосрочные обязательства" с соблюдением требования существенности.

54. В группе статей "Кредиторская задолженность": по статье "поставщики и подрядчики" показывается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные организации услуги; по статье "векселя к уплате" показывается сумма задолженности поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам, которым организация выдала в обеспечение их поставок, работ, услуг векселя; по статье "задолженность перед персоналом организации" показываются начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда, а по статье "задолженность перед государственными внебюджетными фондами" отражается сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации, а также в фонд занятости;

по статье "задолженность перед бюджетом" показывается задолженность организации по расчетам с бюджетом по налогам, сборам, включая подоходный налог с работников;

по статье "авансы полученные" показывается сумма полученных от сторонних организаций авансов по предстоящим расчетам по заключенным договорам; по статье "прочие кредиторы" показывается задолженность организации по расчетам, данные о которых не отражены по другим статьям группы "Кредиторская задолженность".

В частности, по этой статье могут быть отражены задолженность организации по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников организации и другим видам страхования; задолженность по отчислениям в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком во внебюджетные фонды и другие специальные фонды (кроме фондов, задолженность по отчислениям в которые отражается по статье "задолженность перед государственными внебюджетными фондами"); сумма арендных обязательств арендной организации за основные средства, переданные ей на условиях долгосрочной аренды, и пр.

При заполнении указанной группы статей необходимо строго руководствоваться пояснениями, приведенными в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, к разделу "Расчеты", а также Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"ПБУ 3/2000.

Если данные по статье "прочие кредиторы" подпадают под требование существенности, то организация расшифровывает состав этой статьи в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

55. Дебетовое сальдо по счетам бухгалтерского учета расчетов по оплате труда и страхованию показывается по соответствующим статьям в группе статей "Дебиторская задолженность" в разделе "Оборотные активы" бухгалтерского баланса.

В случае осуществления фактических выплат сверх начисленных в установленном порядке сумм по оплате труда и страхованию дебетовое сальдо по счетам бухгалтерского учета расчетов по оплате труда и страхованию показывается по соответствующим статьям в группе статей "Дебиторская задолженность" в разделе "Оборотные активы" бухгалтерского баланса.

56. В группе статей "Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов" отражается сумма задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям.

Сумма задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям на отчетную дату определяется на основе утвержденного общим собранием и иным высшим органом организации решения о распределении полученной прибыли, а также иных документов, подтверждающих получение указанных сумм. Принятые решения становятся известными, как правило, в промежуток между отчетной датой и датой утверждения годовой бухгалтерской отчетности.

В течение отчетного года отражается задолженность по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям, которые подлежат выплате в соответствии с принятыми решениями на промежуточные даты (ежеквартально или раз в полугодие).

57. В группе статей "Доходы будущих периодов" показываются суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета как доходы будущих периодов.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

Примерный перечень таких доходов приведен в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в пояснениях к счету "Доходы будущих периодов". См. также комментарий к пункту 47.

58. В группе статей "Резервы предстоящих расходов" показываются остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации с отражением в бухгалтерском учете организации за январь.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определяет цель и перечень резервов предстоящих расходов следующим образом.

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на: предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации. В бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резервов, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Порядок исчисления сумм резервов, имеющих остаток на конец года, изложен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49. Разрешается оставлять остаток по счету "Резервы предстоящих расходов" по резервам на:

предстоящую оплату отпусков работникам;

выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

выплату вознаграждений по итогам работы за год;

ремонт основных средств;

предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели.

Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату с отражением в бухгалтерском учете организации за январь.

59. В группе статей "Прочие краткосрочные обязательства" показываются суммы краткосрочных обязательств, не нашедших отражения по другим группам статей раздела "Краткосрочные обязательства".

При заполнении данной группы статей необходимо учитывать требование существенности.

60. Организациям рекомендуется справочно в форме N 1 "Бухгалтерский баланс" за итогами данных об активах организации, капитала и резервов и обязательств организации приводить данные о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. Данные заполняются на основе указаний, приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета, а также с учетом конкретного перечня забалансовых счетов, используемых организацией.

Справочно в форме N 1 "Бухгалтерский баланс" за итогами данных об активах организации, капитала и резервов, а также обязательств организация отражает данные о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. В образце формы бухгалтерского баланса дается перечень забалансовых счетов, приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. При заполнении бухгалтерского баланса организация должна приводить только те забалансовые счета, по которым у нее имеются данные.

Данные заполняются на основе пояснений, приведенных в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, к разделу "Забалансовые счета".

«все книги «к разделу «содержание Глав: 13 Главы: < 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13.

5rik.ru

Материалы для учебы и работы

II. Порядок формирования показателей бухгалтерского баланса (форма N 1)