Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности

1. Бухгалтерская отчетность как единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности составляется на основе данных бухгалтерского учета.

В пункте определена связь бухгалтерской отчетности с бухгалтерским учетом. В системе бухгалтерского учета организации формируется информация для внешних и внутренних пользователей. Поэтому бухгалтерская отчетность является, по сути дела, конечным результатом, выведенным на основе данных бухгалтерского учета за определенный промежуток времени.

2. В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 48, ст. 5369), а также Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. N 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации N 6417-ПК от 6 августа 1999 г. указанный приказ в государственной регистрации не нуждается), промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса (форма N 1) и Отчета о прибылях и убытках (форма N 2). В состав годовой бухгалтерской отчетности также включаются Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и пояснительная записка, а также аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. Организация может представлять в составе промежуточной бухгалтерской отчетности кроме предусмотренных нормативными документами по бухгалтерскому учету Бухгалтерского баланса (форма N 1) и Отчета о прибылях и убытках (форма N 2) иные отчетные показатели (Отчет о движении денежных средств (форма N 4) и др.), а также пояснительную записку, входящие в состав годовой бухгалтерской отчетности.

В данном пункте изложен общий подход к объему промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности, суть которого состоит в следующем: промежуточная бухгалтерская отчетность формируется в объеме двух форм (бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках), а годовая бухгалтерская отчетность - в объеме пяти форм (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала, приложение к бухгалтерскому балансу) и пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Организация имеет также право в целях более полного раскрытия информации внутри отчетного года представлять в составе промежуточной бухгалтерской отчетности помимо двух форм другие составляющие годовой бухгалтерской отчетности. Данным правом должны воспользоваться в основном открытые акционерные общества, осуществляющие эмиссию своих акций. Следует также учитывать, что в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту, поэтому итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного по законодательству Российской Федерации аудита бухгалтерской отчетности, также включена в состав годовой бухгалтерской отчетности организации.

В настоящее время обязательность аудита бухгалтерской отчетности закреплена несколькими правовыми актами. Статьи с соответствующей нормой имеются в Федеральном законе "Об акционерных обществах". Так, статьей 88 (п. 3) предусмотрено, что перед опубликованием в средствах массовой информации годового отчета, бухгалтерского баланса, счета прибылей и убытков общество обязано привлечь для ежегодной проверки и подтверждения годовой финансовой отчетности аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его акционерами. Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. N 1355 "Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке" утверждены четыре группы критериев.

1. Организационно-правовая форма экономического субъекта. В соответствии с данным критерием обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат экономические субъекты, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества, независимо от числа их участников (акционеров) и размера уставного капитала.

2. Вид деятельности экономического субъекта. По этому критерию обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат: банки и другие кредитные учреждения; страховые организации и общества взаимного страхования; товарные и фондовые биржи; инвестиционные институты (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании);

внебюджетные фонды, источниками образования средств которых являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами (Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и др.);

благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц (к этой группе экономических субъектов в первую очередь относятся негосударственные пенсионные фонды);

другие экономические субъекты, обязательная ежегодная аудиторская проверка которых по виду их деятельности предусмотрена федеральными законами, указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации.

3. Источники формирования уставного капитала (уставного фонда) экономического субъекта. Экономические субъекты подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке, если в их уставном капитале (уставном фонде) имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам.

4. Финансовые показатели деятельности экономического субъекта. Экономические субъекты (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности: объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, превышающего в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда;

суммы активов баланса, превышающей на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда.

Для определения указанных финансовых показателей установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда принимается в среднегодовом исчислении за отчетный год.

3. Субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством Российской Федерации упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительную записку.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством Российской Федерации упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4),

Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), если отсутствуют соответствующие данные.

При применении нормы, приведенной в данном пункте, следует иметь в виду законодательные акты, которые регулируют деятельность субъектов малого предпринимательства.

В соответствии с Федеральным законом "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 %, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 % и в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней (малые предприятия): в промышленности, строительстве, на транспорте - 100 человек;

в сельском хозяйстве и научно-технической сфере - 60 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в оптовой торговле и в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 30 человек. При этом малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли. Указанные малые предприятия ведут бухгалтерский учет в общем порядке с использованием установленных упрощенных процедур.

Кроме того, есть особая категория субъектов малого предпринимательства, которые в соответствии с Федеральным законом "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" применяют упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Одним из условий применения этой системы является возможность не составлять и не представлять бухгалтерскую отчетность в общем порядке, а также не применять способ двойной записи. Для указанных субъектов сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и представления необходимой статистической отчетности.

В пункте устанавливается право субъектов малого предпринимательства не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности ряд форм и пояснительную записку.

4. Некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (форма N 4), а при отсутствии соответствующих данных не представлять Отчет об изменениях капитала (форма N 3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

Общественными организациями (объединениями), не осуществляющими предпринимательской деятельности и не имеющими кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточная бухгалтерская отчетность не представляется. Указанными организациями в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляется Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и пояснительная записка.

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации юридическими лицами, являющимися некоммерческими организациями, могут быть организации, не имеющие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющие полученную прибыль между участниками. В отличие от ранее действовавшего порядка введена упрощенная процедура представления бухгалтерской отчетности некоммерческими организациями. В составе годовой бухгалтерской отчетности разрешается не представлять отчет о движении денежных средств, а при отсутствии соответствующих данных - отчет об изменениях капитала и приложение к бухгалтерскому балансу.

Более упрощенная процедура представления бухгалтерской отчетности установлена для общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг). Им разрешено не представлять промежуточную бухгалтерскую отчетность, а в составе годовой бухгалтерской отчетности не представлять отчет об изменениях капитала (форма N 3), отчет о движении денежных средств (форма N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и пояснительную записку. Ранее такой порядок действовал только для обществ, объединяющих ветеранов.

В отличие от состава бухгалтерской отчетности коммерческих организаций в годовую бухгалтерскую отчетность некоммерческих организаций включается специфическая форма - отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6), характеризующий движение средств, поступающих в распоряжение некоммерческой организации.

Как и по остальным образцам форм бухгалтерской отчетности, некоммерческие организации могут вводить дополнительные показатели и пояснения.

5. Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.

В связи с нормой Федерального закона "О бухгалтерском учете" о представлении бухгалтерской отчетности в составе почтового отправления возникла необходимость установления правила, регламентирующего оформление такого представления. В соответствии с указанным правилом представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности. Сопроводительное письмо следует оформлять и при представлении отчетности по принадлежности.