Общая характеристика уголовной ответственности за налоговые преступления в России, странах СНГ и зарубежных странах
Уголовное законодательство большинства стран предусматривает ответственность за совершение налоговых преступлений. Как правило, налоговыми преступлениями признаются нарушения действующего порядка исчисления и уплаты налоговых платежей, нанесшие существенный ущерб национальному бюджету.
Исходя из положений общей теории ответственности за совершение правонарушений (преступлений и проступков), основными критериями дифференциации правонарушений на уголовные преступления, административные проступки, гражданские, налоговые и иные правонарушения являются:
- противоправность деяния (действия либо бездействия). Иными словами, не просто нарушение обязанности, установленной определенным нормативно-правовым актом, а запрещенность деяния соответствующими нормами законодательства о том или ином виде юридической ответственности. К примеру, с точки зрения уголовной ответственности противоправность деяния свидетельствует о том, что лицо, совершившее преступление, нарушило установленный Уголовным кодексом запрет;
- виновность лица, совершившего правонарушение. Виновность заключается в психическом отношении лица к совершенному деянию (то есть наличествует ли умысел в действиях лица или же правонарушение совершено по неосторожности). В отличие от уголовной и налоговой ответственности, привлечение к некоторым другим видам ответственности (административной или гражданской) возможно уже за сам факт причинения вреда без установления вины;
- наказуемость - возможность применения соответствующего наказания (уголовно-правового, административно-правового или другого) за совершенное деяние;
- общественная опасность, заключающаяся в причинении или реальной возможности причинения вреда общественным отношениям, охраняемым соответствующим законодательством (уголовным, законодательством о налогах и сборах, административным).
Налоговое преступление - это совершенное в налоговой сфере противоправное деяние, преступный характер которого признан действующим уголовным законодательством территории, к юрисдикции которой оно отнесено.
В современной российской законодательной практике термин "налоговое преступление" впервые был официально употреблен в Законе РФ "О федеральных органах налоговой полиции"*(1), в статье 2 которого было указано: "Задачами федеральных органов налоговой полиции являются: ...
выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений...".
В российской правовой литературе авторы достаточно часто трактуют налоговое преступление как противоправные деяния налогоплательщика, состоящие в нарушении процедуры уплаты налоговых платежей. Например, в работе Б.В. Волженкина налоговыми преступлениями названы преступления против установленного порядка уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды*(2).
Следует заметить, что в настоящее время вопрос об определении правовой сущности страховых взносов является спорным. Как установил Конституционный суд РФ в своем постановлении от 24.02.1998*(3), признаки страховых взносов в Пенсионный фонд РФ не позволяют отграничить их от налогов, сборов, других платежей, которые представляют собой обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд. По мнению Высшего арбитражного суда РФ, понятие "страховой взнос", приведенное в статье 3 названного Закона, отличается от понятия "налоговый платеж", содержащегося в статье 8 НК РФ*(4).
Таким образом, в своей работе Б.В. Волженкин к составу предметов налоговых преступлений относит категорию страховых взносов - платежей, обладающих ярко выраженной неналоговой сущностью и являющихся скорее разновидностью сбора. В то же время автор не допускает возможности отнесения к категории налоговых преступлений деяний, предметом которых является нарушение процедуры уплаты сборов и таможенных платежей.
Действительно, уклонение от уплаты налогов является основным видом налоговых правонарушений и преступлений. Основным, но не единственным.
Понятие "налоговое преступление" может применяться в качестве собирательного обозначения всего многообразия преступных деяний, совершаемых субъектами в ходе реализации налоговых правоотношений. По этой причине в контексте налоговой преступности следует рассматривать не только противоправные действия налогоплательщика, направленные на уклонение от уплаты налоговых платежей, но и, например, незаконное получение налоговых льгот или осуществление в пределах налогового правоотношения противозаконных действий должностными лицами налоговой администрации.
Налоговая преступность безусловно препятствует решению государственных задач, тем самым причиняя прямой ущерб не только государственным, но и общественным интересам. Как ни странно на первый взгляд, совершение налогового преступления создает существенные неудобства и для лица, его совершившего, особенно если он осуществляет предпринимательскую деятельность.
Безусловно, наличие уголовно-правового запрета на совершение действий по уклонению от уплаты налогов и сборов создает определенные риски для потенциальных налоговых преступников. И дело здесь не только в самом факте установления уголовного наказания за совершение налогового преступления.
Неизбежным итогом любого налогового преступления, как выявленного, так и оставшегося латентным, для налогоплательщика станут:
- сокрытие части прибыли от инвесторов и внушение опасений потенциальным инвесторам;
- риск приостановления деятельности на время проведения предварительного расследования;
- подрыв деловой репутации и потеря клиентуры, что в перспективе приведет к ощутимым убыткам и потере места на рынке.
Это далеко не полный перечень рисков, возникающих в связи с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов, поэтому мы еще вернемся к вопросу о размере и характере ущерба, наносимого налоговыми преступлениями.
В этом разделе книги мы хотим еще раз обратить внимание читателя на то, что налоговая преступность не является принципиально новым общественно опасным социально-правовым явлением не только для развитых стран Западной Европы, но и для России. Возникновение налоговой преступности тесно связано с этапом зарождения самого института государственной власти.
Еще в 60-х годах XIX века один из ведущих французских исследователей уголовно-правовой проблематики М. Патэн в работе "Общая часть уголовного права и уголовное законодательство в сфере бизнеса" (1861 г.) в числе вопросов, нуждающихся в срочном решении, называл необходимость уголовно-правовой защиты и ответственности налогоплательщиков, а также грамотное уголовно-правовое регулирование в экономической сфере, в том числе налоговое уголовное право.
Несмотря на столь долгую историю существования налоговой преступности, в настоящее время нельзя говорить о наличии какого-либо единого подхода по вопросу состава противоправных действий в налоговой сфере, требующих привлечения виновного к уголовной ответственности. Этот вопрос является предметом общественной дискуссии не только в России, но и во многих зарубежных странах.
На сентябрьской встрече в 2003 году членов Совета Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) Люксембург и Швейцария заблокировали все попытки дать определение понятия "налоговое преступление", которое было бы обязательным для всех стран - членов ОЭСР.
До сегодняшнего дня не существует и единого подхода к определению видовой принадлежности налоговых преступлений в национальном уголовном законодательстве.
В связи с этим представляется интересным не только прокомментировать современное состояние правовых норм, устанавливающих ответственность за совершение налоговых преступлений в России, но и сравнить в данном аспекте отечественное и зарубежное законодательства.
Среди источников национального уголовного законодательства, исследованных нами, ответственность за совершение налоговых преступлений не была предусмотрена только в действующем уголовном законодательстве Австралии, Австрии, Голландии, Швеции и Японии. При этом в уголовном кодексе Австралии говорится только о преступлениях, направленных против или созданных на основе Закона о порядке налогообложения 1953 года. Конкретные виды этих преступлений и ответственность за их совершение в уголовном кодексе Австралии не определены.
Достаточно часто нам встречались ситуации, когда нормы, посвященные налоговой преступности, не были сгруппированы законодателем в одном разделе или главе национального уголовного кодекса, а были логически распределены по нескольким его структурным частям. Подобный подход характерен, например, для уголовного законодательства Аргентины, Грузии, Дании, Китая, Кыргызстана, Норвегии, Польши, Швейцарии и Эстонии.
Среди источников уголовного законодательства, проанализированных нами при подготовке настоящей книги, следует особо отметить уголовные кодексы Болгарии и Китая. В законодательстве этих стран ответственность за особо опасные виды нарушения налогового законодательства выделена в самостоятельные структурные части национального уголовного кодекса. В результате в указанных странах налоговые преступления признаются законодателем особой категорией уголовно наказуемых преступлений.
В большинстве стран СНГ, а также в Китае налоговые преступления рассматриваются как один из видов преступных посягательств в экономической сфере. В том случае, если в составе уголовного кодекса предусмотрено выделение группы преступных посягательств, направленных против основополагающих элементов механизма национальной экономики, налоговые преступления относятся к данной группе.
Указанная модель характерна и для уголовного законодательства РФ. Ответственность за преступления, относимые к категории налоговых, приведена в главе 22 "Преступления в сфере экономической деятельности" раздела VIII "Преступления в сфере экономики" УК РФ. Весьма похожий принцип размещения налоговых преступлений встречается в уголовных законодательствах Азербайджана, Кыргызстана и Таджикистана. Очевидно, что при разработке уголовных законодательств указанных государств национальный законодатель в качестве основы использовал действующий Уголовный кодекс РФ, принятый в 1996 году.
В качестве разновидности экономических преступлений нарушения налогового законодательства рассматриваются также в национальных уголовных законодательствах Беларуси, Грузии, Казахстана и Молдовы.
В отдельную группу следует выделить уголовное законодательство Литвы, в котором налоговые преступления рассматриваются в главе, посвященной финансовой преступности.
Отчасти подобный подход реализован и в уголовном кодексе Грузии.
В некоторых нормативных источниках налоговые преступления рассматриваются в контексте хозяйственной преступности.
С 1986 года УК РСФСР рассматривал нарушения налогового законодательства именно в контексте хозяйственных преступлений (экономические преступления в УК РСФСР выделены не были). По схожей модели в настоящее время построены уголовные законодательства Латвии, Украины и Эстонии.
В странах Западной Европы (Дания, Норвегия, Швейцария), а также в Аргентине национальный законодатель, реализуя похожий по смыслу теоретический подход, рассматривает налоговые преступления как разновидность преступлений против прав собственности и имущества.
Кардинально иной подход к определению сущности налоговых преступлений прослеживается в странах, рассматривающих этот вид нарушений в качестве разновидности преступлений против общественного порядка и государственного управления.
В числе стран, реализовавших данный подход, - Испания, Сан-Марино, Польша, Республика Корея, Таджикистан, а также уже упоминавшиеся ранее Аргентина и Грузия.
В УК РСФСР 1960 года одно из налоговых преступлений, а именно по статье 82, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов, в военное время рассматривалось законодателем именно в качестве государственных преступлений. В настоящее время ответственность за подобное преступление сохранена только в уголовном кодексе Грузии. Из уголовного законодательства России подобная норма была исключена на этапе принятия Уголовного кодекса 1996 года.
Многочисленная группа стран рассматривает нарушения налогового законодательства и с позиции совершения должностных преступлений. Как правило, в этом случае к налоговым преступлениям национальный законодатель относит нарушения должностных обязанностей работником налоговой администрации, заключающиеся, как правило, в незаконном налогообложении, вымогательстве налоговых платежей или нарушении процедуры предоставления налогоплательщику налоговых льгот.
Нарушения налогового законодательства в составе уголовно наказуемых должностных преступлений регламентированы законодательствами Германии, Дании, Кыргызстана, Норвегии, Китая, Турции, Франции, Швейцарии, Эстонии.
Как мы уже упоминали ранее, системообразующим фактором для налоговых преступлений является сама сфера налоговых правоотношений, а не субъект преступного посягательства (налогоплательщик) или предмет такого деяния (неуплаченный налог).
Налоговые отношения - это властные отношения, складывающиеся между гражданами и организациями как налогоплательщиками, с одной стороны, и государством в лице уполномоченных им органов - с другой.
К налоговым правоотношениям, как правило, относятся властные отношения:
- по установлению, введению, исчислению, взиманию и уплате налогов и сборов;
- исполнению должностными лицами налоговой администрации своих профессиональных обязанностей в налоговой сфере (осуществление налогового контроля, налоговых расследований и привлечение к ответственности за совершение налогового нарушения).
На основании данной классификации можно выделить две разновидности объектов преступных посягательств в сфере налогообложения и одновременно две группы налоговых преступлений:
- налоговые преступления в сфере установления, введения, исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов;
- налоговые преступления в сфере налогового администрирования.
Необходимо обратить внимание на то, что такие уголовно наказуемые действия, как нарушение порядка обращения с информацией, отнесенной к составу налоговой тайны, следует рассматривать уже в контексте информационных преступлений. А, например, реализацию товаров без документов или соответствующей специальной маркировки, подтверждающих факт уплаты налоговых платежей, - к преступлениям в сфере торговли или экономическим преступлениям.
Налоговыми преступлениями в сфере установления, введения, исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов являются:
- уклонение от уплаты налоговых платежей;
- воспрепятствование установлению правильного размера налоговых платежей;
- нарушение обязанностей по удержанию и перечислению налоговых платежей;
- воспрепятствование принудительному взысканию налоговых платежей;
- незаконное получение налоговых льгот;
- незаконное получение возвращаемых государством налоговых платежей.
Наиболее распространенным видом налоговых преступлений, безусловно, является уклонение от уплаты налоговых платежей. Ответственность за подобные действия предусмотрена почти во всех национальных уголовных законодательствах. Исключение составляют Польша, Турция, Франция, Германия и Швейцария.
В настоящее время в уголовном законодательстве применяется несколько моделей описания налогового преступления в форме уклонения от уплаты налоговых платежей. В зависимости от позиции национального законодателя таким налоговым преступлением может быть признано уклонение от уплаты:
- только налогов;
- всей совокупности налогов и сборов;
- конкретного вида налога или сбора;
- всей совокупности налогов и сборов, но при наличии особых обстоятельств (военное или чрезвычайное положение);
- налогов и сборов, взимаемых с определенной категории налогоплательщиков;
- любых налогов и сборов, но совершенное определенной категорией лиц.
Универсальная статья, предусматривающая ответственность за уклонение от уплаты любых налогов, присутствует в национальном уголовном законодательстве достаточно часто. В свою очередь, признание уголовно наказуемым налоговым преступлением уклонения от уплаты сборов является скорее исключением, чем правилом.
Только в законодательствах Норвегии, Латвии, Узбекистана и Украины уклонение от уплаты налогов и сборов независимо от их вида рассматривается в рамках одной уголовной статьи и, следовательно, является одним и тем же налоговым преступлением. В Испании ответственность за уклонение от уплаты сборов и обязательных взносов выделена в отдельную статью национального уголовного кодекса, а в уголовном кодексе Аргентины упоминается только о злонамеренной неуплате аукционных сборов.
Для государств СНГ характерна нормативная фиксация уклонения от уплаты таможенных платежей в качестве отдельной разновидности уголовно наказуемого преступления. Отдельная норма, предусматривающая уголовную ответственность за умышленное уклонение от уплаты таможенных платежей, была введена в уголовное законодательство России еще в июле 1994 года*(5), когда текст УК РСФСР был дополнен статьей 162.6 "Уклонение от уплаты таможенных платежей".
В настоящее время уклонение от уплаты таможенных платежей признается налоговым преступлением в уголовных законодательствах России, Азербайджана, Беларуси, Казахстана, Кыргызстана, Молдовы и Таджикистана. Среди европейских государств рассматриваемый подход реализован только в уголовном законодательстве Республики Сан-Марино.
Уголовная ответственность за уклонение от уплаты конкретного вида налогового платежа предусмотрена и в уголовном кодексе Грузии, в тексте которого наряду со статьей универсального содержания, признающей налоговым преступлением уклонение от уплаты любого налога, отдельно упоминается о занижении размеров земельного налога из корыстных побуждений или по иным личным мотивам.
Кстати, в Грузии - единственной среди государств СНГ - в качестве отдельной разновидности налогового преступления предусмотрено уклонение от уплаты налогов в военное время.
Основой для данной нормы, безусловно, послужил УК РСФСР 1960 года, в первоначальной редакции которого предусматривалась ответственность за уклонение в военное время от выполнения повинностей или уплаты налогов. На основании статьи 82 УК РСФСР уклонение в военное время от трудовой мобилизации или выполнения иных повинностей, а равно от уплаты налогов наказывалось лишением свободы на срок от одного года до пяти лет или исправительными работами на срок от шести месяцев до одного года. С 1983 года максимальный срок исправительных работ был увеличен до двух лет.
Следует отметить, что до введения Указом Президиума ВС РСФСР от 28.05.1986*(6) в текст УК РСФСР специализированных статей, предусматривающих ответственность за нарушение налогового законодательства, факт причинения государству имущественного ущерба в результате уклонения от уплаты налогов или других обязательных платежей путем использования заведомо подложных документов подлежал квалификации по статье 94 УК РСФСР (предусматривала ответственность за причинение имущественного ущерба государству или общественной организации путем обмана или злоупотребления доверием при отсутствии признаков хищения) и соответствующим статьям уголовного кодекса союзных республик. В тех союзных республиках, уголовные кодексы которых не содержат подобной статьи, - как использование заведомо подложного документа*(7).
Модель уголовной ответственности, реализованная в действующем законодательстве РФ, разделяет уклонение от уплаты налогов и сборов, взимаемых с физического и юридического лиц, на два самостоятельных вида преступления.
Уклонение от уплаты налогов и сборов с организации рассматривается в качестве отдельного вида налогового преступления и в Казахстане и Таджикистане. Однако до настоящего времени законодатели указанных государств, признавая налоговым преступлением уклонение от уплаты налогов и сборов, совершенное физическим лицом, фактически используют смешанную классификацию налоговых преступлений. Нужно признать, что подобный подход до недавнего времени практиковался и в России.
Ярким примером разграничения налоговых преступлений в виде уклонения от уплаты налогов и сборов в зависимости от категории налогоплательщика является уголовное законодательство Кыргызстана. В уголовном кодексе этого государства законодатель рассматривает в качестве самостоятельных видов налоговых преступлений уклонение от уплаты налога, совершенное:
- гражданином;
- индивидуальным предпринимателем;
- должностным лицом хозяйствующего субъекта.
Уголовная ответственность за уклонение предприятий, учреждений и организаций от уплаты налогов предусмотрена в Уголовном Кодексе Молдовы.
В отдельных европейский странах, а также в странах Балтии виновное лицо может быть привлечено к уголовной ответственности не только в связи с неуплатой налогового платежа, но и на этапе внесения им ложных данных в свою налоговую отчетность.
Специально для этих целей в уголовном законодательстве Болгарии, Литвы и Эстонии предусмотрена уголовная ответственность за воспрепятствование установлению правильного размера налоговых платежей.
В качестве такого воспрепятствования могут быть квалифицированы действия лица, направленные:
- на уклонение от регистрации в органе налоговой администрации;
- утаивание сведений о месте жительства, работе или месте осуществления деятельности;
- умышленное ухудшение собственной платежеспособности;
- ведение и использование отчетности, содержащей искаженные сведения;
- уничтожение, непредставление, несвоевременное представление или искажение налоговой отчетности.
Самостоятельным налоговым преступлением в Латвии и Литве признается уклонение лица от представления налоговой декларации. В уголовном кодексе Испании предусмотрена уголовная ответственность за нарушение порядка ведения налоговой отчетности. В Китае - за незаконные операции с документами, предназначенными для получения возвращаемых государством налоговых платежей.
В качестве одной из форм лжепредпринимательства в уголовном законодательстве Беларуси установлено создание юридического лица без намерения осуществлять уставную деятельность в целях сокрытия, занижения прибыли, доходов или других объектов налогообложения.
С июля 1986 года и до вступления в силу в январе 1997 года УК РФ в России предусматривалась уголовная ответственность за уклонение от подачи декларации о доходах (ст. 162.1 УК РСФСР). На основании этой статьи наказанию в форме исправительных работ на срок до двух лет или штрафа от 200 до 1000 руб. подлежали виновные в совершении налогового преступления в форме уклонения от подачи декларации о доходах, несвоевременной подаче такой декларации или включении в нее заведомо искаженных данных.
В июле 1992 года*(8) УК РСФСР был дополнен статьей 162.2, также действовавшей до 1 января 1997 года и предусматривающей ответственность за сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения.
Криминализация нарушения обязанностей по удержанию и перечислению налоговых платежей характерна для уголовного законодательства России, а также Швейцарии и Эстонии. К ответственности за данный вид налогового преступления привлекаются, как правило, налоговые агенты в случае неисполнения ими предусмотренных законодательством обязанностей. Например, в случае нарушения порядка расчета и удержания указанным лицом налоговых платежей.
Криминальным воспрепятствованием принудительному взысканию налоговых платежей признается сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться принудительное взыскание налогов и сборов. Уголовная ответственность за это налоговое преступление в настоящее время предусмотрена только в России и Китае.
Незаконное получение налоговых льгот признается самостоятельным видом налогового преступления в Испании, Болгарии и Кыргызстане.
Национальные законодатели России, Казахстана, Таджикистана, Узбекистана рассматривают действия по созданию юридического лица с вымышленной целью для получения под его прикрытием налоговых льгот в качестве одной из форм лжепредпринимательства. Подобный подход, на наш взгляд, является логически неверным.
Во-первых, в случае, если организация осуществляет фактическую деятельность, отличную от заявленной при регистрации, подобные действия можно отнести к нарушениям правил регистрации и, как следствие, квалифицировать по статье, предусматривающей ответственность за незаконное предпринимательство (ст. 171 УК РФ).
Во-вторых, из содержания указанной статьи следует, что уголовным преступлением признаются фактически законные действия по созданию организации, отягощенные противозаконным умыслом. На момент создания организации, как правило, преступный умысел не имеет материального воплощения и действия потенциального правонарушителя формально законны. При последующем осуществлении преступного замысла и получении, например, незаконной налоговой льготы виновное лицо должно быть привлечено к ответственности не за указанные противозаконные действия, а за создание организации, используемой для этих целей, что, на наш взгляд, противоречит логике уголовной ответственности.
По мнению авторов данной книги, основания для назначения уголовной ответственности должны носить прежде всего объективный, а не субъективный характер. По этой причине законодателю следует пересмотреть свой подход по данной категории преступлений и установить ответственность за объективно выраженные нарушения действующего законодательства - незаконное получение налоговых льгот, незаконную предпринимательскую деятельность.
Иллюстрацией существующей нелогичности уголовной ответственности за лжепредпринимательство может послужить Уголовный Кодекс Кыргызстана, в котором одновременно присутствуют статья за лжепредпринимательство с целью получения освобождения от налоговых платежей и статья за любое незаконное получение налоговых льгот.
Незаконное получение возвращаемых государством налоговых платежей в качестве уголовно наказуемого налогового преступления рассматривается только в законодательстве Китая.
К числу налоговых преступлений в сфере налогового администрирования относятся:
- неисполнение обязанностей работниками налоговой администрации;
- воспрепятствование законной деятельности органов и должностных лиц налоговой администрации;
- препятствование проведению следствия по делу о налоговом правонарушении или преступлении;
- подстрекательство к совершению налогового преступления;
- незаконное обложение;
- незаконное предоставление налоговых льгот.
Неисполнение обязанностей работниками налоговой администрации влечет уголовную ответственность в Китае и Кыргызстане. Подобными нарушениями, например, могут быть признаны:
- невзимание или взимание не в полном объеме налогов, подлежащих взиманию, работниками налоговых органов из корыстных побуждений;
- использование должностным лицом своего служебного положения для занижения размеров или получения освобождения от уплаты налогов или таможенных платежей.
Субъектами этого налогового преступления признаются не только работники налоговых органов, но и должностные лица иных органов государственных органов, в компетенцию которых входит решение отдельных вопросов в области налогового администрирования.
Уголовная ответственность за воспрепятствование законной деятельности органов и должностных лиц налоговой администрации предусмотрена законодательствами Болгарии, Кыргызстана и Эстонии.
Рассматриваемое налоговое преступление может быть совершено, например, путем:
- неисполнения законных требований налоговых органов о представлении документов, необходимых для исчисления налогов и сборов;
- невыполнения или ненадлежащего выполнения предписаний, направленных налогоплательщику должностными лицами налоговой администрации;
- воспрепятствования проведению мероприятий налогового контроля;
- насильственных действий в отношении должностного лица налоговой администрации в связи с исполнением им своих служебных обязанностей.
Воспрепятствование законной деятельности органов и должностных лиц налоговой администрации признавалось налоговым преступлением и в России. С июля 1992 года и до момента отмены УК РСФСР в нем действовала статья, предусматривающая ответственность за противодействие или неисполнение требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов.
Уголовная ответственность по статье 162.3 УК РСФСР наступала в случае:
- уклонения от явки в органы Государственной налоговой службы для дачи пояснений;- отказа от дачи пояснений об источниках доходов (прибыли) и фактическом их объеме;
- непредставления документов и иной информации о деятельности хозяйствующего субъекта по требованию органов Государственной налоговой службы.
В настоящее время в России уголовная ответственность за подобные противоправные действия не предусмотрена.
Препятствование проведению следствия по делу о налоговом правонарушении или преступлении отнесено к налоговым преступлениям в уголовном законодательстве Польши и Таджикистана.
В Уголовном Кодексе Польши предусмотрена ответственность и за подстрекательство к совершению налогового преступления путем публичного призыва к подобным действиям.
Среди налоговых преступлений в сфере налогового администрирования наиболее часто уголовной криминализации подвергаются действия по незаконному требованию или взиманию налоговых платежей должностными лицами налоговой администрации и иными государственными служащими. Ответственность за незаконное обложение предусмотрена в Аргентине, Дании, Испании, Норвегии, Турции, Франции, Германии, Швейцарии.
Уголовная ответственность должностных лиц органов налоговой администрации за незаконное предоставление налоговых льгот предусмотрена в Кыргызстане и Франции.
Таблица 1
Налоговые преступления в уголовном законодательстве
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Страна | Раздел УК | Глава УК | Статьи УК |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Болгария | |Глава седьмая "Прес-| 255-260 |
| | |тупления против финан-| |
| | |совой системы" | |
| | |Преступления против на-| |
| | |логовой системы | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Китай | |Глава 3 "Преступления| 201-210 |
| | |против социалистическо-| |
| | |го рыночного экономи-| |
| | |ческого порядка" | |
| | |_ 6. Преступления про-| |
| | |тив порядка сбора нало-| |
| | |гов | |
| | |———————————————————————|————————————————|
| | |Глава 3. "Преступления| 153, 154 |
| | |против социалистическо-| |
| | |го рыночного экономи-| |
| | |ческого порядка | |
| | |_ 2. Контрабанда | |
| | |———————————————————————|————————————————|
| | |Глава 9 "Преступления| 404, 405 |
| | |против интересов госу-| |
| | |дарственной службы" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Литва | |Глава XXXII "Преступле-| 219-221 |
| | |ния и уголовные прос-| |
| | |тупки против финансовой| |
| | |системы" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Грузия |Раздел восьмой "Эко-|Глава XXXIII "Преступ-| 218 |
| |номические преступ-|ления в сфере финансо-| |
| |ления" |вой деятельности" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел восьмой "Эко-|Глава XXVI "Преступле-| 191 |
| |номические преступ-|ния против предпринима-| |
| |ления" |тельской или иной эко-| |
| | |номической деятельнос-| |
| | |ти" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел одинадцатый|Глава XI "Преступления| 359 |
| |"Преступления против|против порядка управле-| |
| |государства" |ния" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Россия |Раздел VIII "Прес-|Глава 22 "Преступления|173, 198, 199,|
| |тупления в сфере|в сфере экономической|199.1, 199.2 |
| |экономики" |деятельности" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Беларусь |Раздел VIII "Прес-|Глава 25 "Преступления| 231, 234, 243 |
| |тупления против|против порядка осущест-| |
| |собственности и по-|вления экономической| |
| |рядка осуществления|деятельности" | |
| |экономической дея-| | |
| |тельности" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Азербайд-|Раздел IX "Преступ-|Глава 24 "Преступления| 209, 213 |
|жан |ления в сфере эконо-|в сфере экономической| |
| |мики" |деятельности" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Кыргызс- |Раздел VIII "Прес-|Глава 22 "Преступления| 182, 210-215 |
|тан |тупления в сфере|в сфере экономической| |
| |экономики" |деятельности" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел X "Преступле-|Глава 30 "Должностные| 307 |
| |ния против госу-|преступления" | |
| |дарственной власти" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Таджикис-|Раздел XI "Преступ-|Глава 27 "Преступления| 260, 291-293 |
|тан |ления в сфере эконо-|в сфере экономической| |
| |мики" |деятельности" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел XIII "Прес-|Глава 32 "Преступления| 356 |
| |тупления против го-|против правосудия" | |
| |сударственной влас-| | |
| |ти" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Казахстан| |Глава 7 "Преступления в|192, 214, 221,|
| | |сфере экономической|222 |
| | |деятельности" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Молдова | |Глава Х "Экономические| 244, 249 |
| | |преступления" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Латвия | |Глава XIX "Преступные| 218, 219 |
| | |деяния в народном хо-| |
| | |зяйстве" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Украина |Раздел VII "Преступ-| | 212 |
| |ления в сфере хозяй-| | |
| |ственной деятельнос-| | |
| |ти" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Эстония | |Глава 7 "Хозяйственные| 148.1 |
| | |преступления" | |
| | |———————————————————————|————————————————|
| | |Глава восьмая "Долж-|Часть вторая|
| | |ностные преступления" |статьи 166 |
| | | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Аргентина|Раздел VI "Преступ-|Глава IV "Мошенничество| 173 |
| |ления против собст-|и другое обманное при-| |
| |венности" |своение имущества" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел XI "Преступ-|Глава IX "Незаконные| 266-268 |
| |ления против госу-|обложения" | |
| |дарственной адми-| | |
| |нистрации" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Дания | |Глава 28 "Стяжательские| _289 |
| | |преступления" | |
| | |Глава 16 "Преступления,| _144 |
| | |совершенные при осу-| |
| | |ществлении государст-| |
| | |венной функции" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Норвегия |Часть 3 "Незначи-|Глава 40 "Незначитель-| _406 |
| |тельные преступле-|ные преступления против| |
| |ния"*(9) |прав собственности" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Часть 3 "Военные|Глава 10 "Хищение и| _100 |
| |статьи"*(10) |другие преступления| |
| | |против личности и иму-| |
| | |щества" | |
| | |———————————————————————|————————————————|
| | |Глава 11 "Должностные| _111 |
| | |преступления" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Швейцария|Второй раздел "Прес-|Глава I "Преступные| 159 |
| |тупные деяния против|деяния против имущест-| |
| |имущества" |ва" | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Восемнадцатый раздел| | 313 |
| |"Преступные деяния| | |
| |против служебных и| | |
| |профессиональных | | |
| |обязанностей" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Испания |Раздел XIV "Преступ-| |305, 307, 308,|
| |ления против госу-| |310 |
| |дарственной казны и| | |
| |социальной безопас-| | |
| |ности" | | |
| |————————————————————|———————————————————————|————————————————|
| |Раздел XIX "Преступ-|Глава VIII "Об обмане| 437 |
| |ления против госу-|и незаконном обложении"| |
| |дарственной власти" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Сан-Мари-|Раздел четвертый|Глава V "Преступления| 388, 389 |
|но |"Преступления против|частных лиц против го-| |
| |государства" |сударственной админист-| |
| | |рации" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Польша | |Глава XXX "Преступления| 234 - 239 |
| | |против правосудия" | |
| | |———————————————————————|————————————————|
| | |Глава XXXII "Преступле-| 255, 258 |
| | |ния против публичного| |
| | |порядка" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Республи-| |Глава V "Преступления| 114 |
|ка Корея | |против общественного| |
| | |порядка" | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Германия |Раздел тринадцатый| | _353 |
| |"Должностные прес-| | |
| |тупные деяния" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Турция |Раздел третий "Прес-|Глава 6 "Плохое обраще-| 247 |
| |тупления против го-|ние правительственных| |
| |сударственного уп-|чиновников с лицами" | |
| |равления" | | |
|—————————|————————————————————|———————————————————————|————————————————|
|Франция |Раздел III "О пося-|Глава II "О посягатель-| 432-10 |
| |гательствах на госу-|ствах на государствен-| |
| |дарственную власть" |ное управление, совер-| |
| | |шенное лицами, осущест-| |
| | |вляющими публичные| |
| | |функции" | |
| | |Отдел III "О нарушениях| |
| | |служебного долга" | |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
Таблица 2
Налоговые преступления в сфере установления, введения, исчисления,
взимания и уплаты налогов и сборов
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Страна |Особенности правовой|Статьи | Название статьи УК |
| |структуры | УК | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
| 1 | 2 | 3 | 4 |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
| Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов и таможенных платежей |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Норвегия |Преступлением признает-| _406 |- |
|—————————————|ся уклонение от уплаты|———————|—————————————————————————|
|Латвия |налогов и (или) сборов | 218 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов или приравненных к|
| | | |ним платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Узбекистан | | 184 |Уклонение от защиты нало-|
| | | |гов или других платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Украина | | 212 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов, сборов, иных обяза-|
| | | |тельных платежей |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Азербайджан |Преступлением признает-| 213 |Уклонение от уплаты нало-|
| |ся уклонение от уплаты| |гов |
| |налогов | | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Беларусь | | 243 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Болгария | | 255 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Грузия | | 218 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Дания | | _289 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Испания | | 305 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Китай | | 153, | - |
| | | 154, | |
| | | 201, | |
| | | 202 | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Республика | | 114 |Организация преступной|
|Корея | | |группы |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Литва | | 219 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |га |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Сан-Марино | | 389 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Эстония | | 148.1 |Нарушение законов о нало-|
| | | |гообложении и законов о|
| | | |налогах |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Испания |Преступлением признает-| 307 | - |
| |ся уклонение от уплаты| | |
| |сборов | | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Россия |Преступлением признает-| 194 |Уклонение от уплаты тамо-|
| |ся уклонение от уплаты| |женных платежей, взимае-|
| |таможенных платежей | |мых с организации или фи-|
| | | |зического лица |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Азербайджан | | 209 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Беларусь | | 231 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Казахстан | | 214 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей и сборов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан | | 210 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Молдова | | 249 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Сан-Марино | | 388 |Производство и контрабан-|
| | | |да имущества, сопряженные|
| | | |с обманом государственной|
| | | |казны |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Таджикистан | | 291 |Уклонение от уплаты тамо-|
| | | |женных платежей |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Аргентина |Преступлением признает-|Пункт 3|Уклонение от уплаты аук-|
| |ся уклонение от уплаты|ст. 173|ционных сборов |
|—————————————|иного конкретного вида|———————|—————————————————————————|
|Грузия |налога или сбора | 191 |Занижение размеров зе-|
| | | |мельного налога |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Грузия |Преступлением признает-| 359 |Уклонение в военное время|
| |ся уклонение от уплаты| |от выполнения повинностей|
| |налогов при наличии| |или уплаты налогов |
| |особых обстоятельств| | |
| |(военное или чрезвычай-| | |
| |ное положение) | | |
| | | | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Россия |Преступлением признает-| 198 |Уклонение от уплаты нало-|
| |ся уклонение от уплаты| |гов и (или) сборов с фи-|
| |налогов (сборов), взи-| |зического лица |
| |маемых с определенной|———————|—————————————————————————|
| |категории налогопла-| 199 |Уклонение от уплаты нало-|
| |тельщиков | |гов и (или) сборов с ор-|
| | | |ганизации |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Казахстан | | 222 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов с организаций |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Таджикистан | | 292 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов с организаций |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Казахстан |Преступлением признает-| 221 |Уклонение гражданина от|
| |ся уклонение от уплаты| |уплаты налога |
|—————————————|налогов (сборов), но|———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан |совершенное определен-| 211 |Уклонение гражданина от|
| |ной категорией лиц | |уплаты налога |
| | |———————|—————————————————————————|
| | | 212 |Уклонение индивидуального|
| | | |предпринимателя от уплаты|
| | | |налога |
| | |———————|—————————————————————————|
| | | 213 |Уклонение от уплаты нало-|
| | | |гов должностных лиц хо-|
| | | |зяйствующих субъектов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Молдова | | 244 |Уклонение предприятий,|
| | | |учреждений и организаций|
| | | |от уплаты налогов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Таджикистан | | 293 |Уклонение гражданина от|
| | | |уплаты налога |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Воспрепятствование установлению правильного размера налоговых платежей |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Беларусь |Налоговым преступлением| 234 |Лжепредпринимательство |
|—————————————|признаются действия,|———————|—————————————————————————|
|Болгария |направленные на воспре-| 256 | - |
| |пятствование установле-|———————|—————————————————————————|
| |нию правильного размера|Пункт 2| - |
| |налоговых платежей |ст. 313| |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Литва | | 220 |Представление искаженных|
| | | |данных о доходах, прибыли|
| | | |либо имуществе |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Эстония | | 148.1 |Нарушение законов о нало-|
| | | |гообложении и законов о|
| | | |налогах |
| | |———————|—————————————————————————|
| | | 166 |Должностной подлог |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Латвия |Налоговым преступлением| 219 |Уклонение от представле-|
| |признается уклонение от| |ния декларации |
|—————————————|подачи налоговой декла-|———————|—————————————————————————|
|Литва |рации | 221 |Уклонение от представле-|
| | | |ния декларации |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Испания |Налоговым преступлением| 310 | - |
| |признается нарушение| | |
| |порядка ведения налого-| | |
| |вой отчетности | | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Китай |Налоговым преступлением| 205 - | - |
| |признаются незаконные| 210 | |
| |операции с документами,| | |
| |предназначенными для| | |
| |получения возвращаемых| | |
| |государством налоговых| | |
| |платежей | | |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
| Нарушение обязанностей по удержанию и перечислению налоговых платежей |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Россия |Налоговым преступлением| 199.1 |Неисполнение обязанностей|
| |признается неисполнение| |налогового агента |
|—————————————|обязанностей налогового|———————|—————————————————————————|
|Швейцария |агента | 159 |Злоупотребления с удержа-|
| | | |ниями из заработной пла-|
| | | |ты |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Эстония | | 148.1 |Нарушение законов о нало-|
| | | |гообложении и законов о|
| | | |налогах |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
| Воспрепятствование принудительному взысканию налоговых платежей |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Россия |Налоговым преступлением| 199.2 |Сокрытие денежных средств|
| |признается сокрытие де-| |либо имущества организа-|
| |нежных средств или иму-| |ции или индивидуального|
| |щества, за счет которых| |предпринимателя, за счет|
| |должно производиться| |которых должно произво-|
| |взыскание налогов или| |диться взыскание налогов|
| |сборов | |и (или) сборов |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Китай | | 203 | - |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
| Незаконное получение налоговых льгот |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Болгария |Налоговым преступлением| 259 | - |
|—————————————|признается незаконное|———————|—————————————————————————|
|Испания |получение налоговой| 307 | - |
| |льготы | 308 | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан | | 215 |Незаконное предоставление|
| | | |или получение финансовых|
| | | |льгот |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Россия |Налоговым преступлением| 173 |Лжепредпринимательство |
|—————————————|признается создание|———————|—————————————————————————|
|Казахстан |юридического лица с вы-| 192 |Лжепредпринимательство |
|—————————————|мышленной целью для по-|———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан |лучения под его прикры-| 182 |Лжепредпринимательство |
| |тием налоговых льгот | | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Таджикистан | | 260 |Лжепредпринимательство |
| | | | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Узбекистан | | 179 |Лжепредпринимательство |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
| Незаконное получение возвращаемых государством налоговых платежей |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Китай |Налоговым преступлением| 204, | - |
| |признается незаконное| 205 | |
| |получение возвращаемых| | |
| |государством налоговых| | |
| |платежей | | |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
Таблица 3
Налоговые преступления в сфере налогового администрирования
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Страна |Вид налогового преступ-|Статья | Название статьи УК |
| |ления | УК | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
| 1 | 2 | 3 | 4 |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Китай |Неисполнение обязаннос-| 404, | - |
| |тей работниками налого-| 405 | |
|—————————————|вой администрации |———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан | | 307 |Незаконное использование|
| | | |служебного положения при|
| | | |осуществлении приватиза-|
| | | |ции, налоговой, таможен-|
| | | |ной или лицензионной дея-|
| | | |тельности |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Болгария |Воспрепятствование за-| 258 | - |
|—————————————|законной деятельности|———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан |органов и должностных| 214 |Неисполнение законных|
| |лиц налоговой админист-| |требований налоговых|
| |рации | |служб и противодействие|
| | | |им |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Эстония | | 148.1 |Нарушение законов о нало-|
| | | |гообложении и законов о|
| | | |налогах |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Польша |Препятствование прове-| 234 -| - |
| |дению следствия по делу| 236 | |
|—————————————|о налоговом правонару-|———————|—————————————————————————|
|Таджикистан |шении или преступлении | 356 |Угроза или насильственные|
| | | |действия в отношении|
| | | |судьи, заседателя, проку-|
| | | |рора, следователя, лица,|
| | | |производящего дознание,|
| | | |судебного пристава, су-|
| | | |дебного исполнителя, ад-|
| | | |воката, эксперта, пере-|
| | | |водчика, сотрудников на-|
| | | |логовых, таможенных орга-|
| | | |нов |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Польша |Подстрекательство к со-| 255 | - |
| |вершению налогового| | |
| |преступления | | |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Аргентина |Незаконное обложение | 266 - | - |
| | | 268 | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Дания | | _144 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Испания | | 437 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Норвегия | | _111 | - |
| | | _100 | |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Турция | | 247 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Франция | |432-10 | - |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Германия | | 353 |Незаконное взимание не-|
| | | |предусмотренных сборов;|
| | | |уменьшение платежа |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Швейцария | | 313 |Неправомерное взимание|
| | | |сборов |
|—————————————|———————————————————————|———————|—————————————————————————|
|Кыргызстан |Незаконное предоставле-| 215 |Незаконное предоставление|
| |ние налоговых льгот | |или получение финансовых|
| | | |льгот |
|—————————————| |———————|—————————————————————————|
|Франция | |432-10 | - |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
«все книги «к разделу «содержание Глав: 13 Главы: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. >