2.1. Подоходный налог с физических лиц

Налог уплачивается с совокупного дохода, полу­чаемого физическим лицом в течение финансового или календарного года.

Подоходный налог взимается во всех европей­ских странах. Отличия в отдельных государствах, как

правило, связаны с особенностями определения неко­торых элементов налога.

Налогооблагаемая база складывается из различ­ных видов доходов физических лиц. Традиционно ее составляют заработная плата, пенсии, доходы от пред­принимательской деятельности и доходы, получаемые от использования недвижимой собственности. При этом в государствах — членах ЕС существует немало раз­личий, связанных с определением других видов дохо­дов, подлежащих налогообложению. Например, нало­говая служба Ирландии при определении общего го­дового дохода налогоплательщика учитывает допол­нительные (сверх основной заработной платы) доходы от премий или привилегий. В Дании и Испании в нало­гооблагаемую базу включаются взносы по страхова­нию жизни. В Финляндии в отличие от большинства государств доходы от дивидендов, процентов по вкла­дам в банках и по государственным ценным бумагам при определении налогооблагаемой базы не учитыва­ются. В Бельгии, Люксембурге, Голландии, Фран­ции, Великобритании, Швеции и Финляндии выпла­ты по болезни облагаются налогом, а в Германии, Ирландии, Португалии и Испании — не облагаются. В Великобритании, Люксембурге и Финляндии посо­бия по безработице учитываются в налогооблагаемой базе, а в Ирландии, Австрии, Португалии и Испа­нии — нет. Во многих государствах алименты на со­держание детей включаются в налогооблагаемый до­ход, а законодательство ФРГ и Австрии этого не предусматривает. Таким образом, практически в каж­дом государстве определение налогооблагаемой базы имеет свои особенности, отражающие подход законо­дателя к проводимой социально-экономической поли­тике.

Субъектами налогообложения являются физичес­кие лица. Если физическое лицо состоит в браке, то возможно два подхода к налогообложению семьи: со­вокупное налогообложение, при котором налог удер­живается с объединенного дохода супругов, и раз­дельное налогообложение. Например, в Германии и Ирландии супруги вправе самостоятельно определить схему, по которой они будут уплачивать подоходный налог. В Великобритании "совокупный подход" при­меняется как общее правило, но при этом супруги могут воспользоваться и индивидуальным (раздель­ным) налоговым обложением.

Во многих европейских странах предпочтение отдается индивидуальному подходу к налогообложе­нию членов семьи (Швеция, Дания, Финляндия, Ни­дерланды, Австрия, Италия, Греция).

Ставки подоходного налога построены, как пра­вило, по сложной прогрессии, однако в ряде госу­дарств он взимается на основе принципа пропорцио­нальности. Величина налоговой ставки колеблется от 0,1 до 33% в зависимости от страны и меняется с учетом налоговых скидок, предоставляемых налого­плательщикам. В зависимости от семейного положе­ния налогоплательщика ставки налога дифференци­руются. Например, в Великобритании с учетом основ­ных нестандартных налоговых скидок (расходов, свя­занных с работой, процентов, выплачиваемых за кре­дит на покупку дома, и т. д.) для одинокого налого­плательщика ставка подоходного налога почти на 3% выше, чем для супружеской пары. В Ирландии с уче­том расходов, связанных с работой, взносов на стра­хование жизни и на медицинское страхование для одинокого налогоплательщика ставка налога вдвое

больше, чем для супружеской пары. В Италии с уче­том основных нестандартных налоговых скидок (про­центных выплат, взносов на страхование жизни и медицинских расходов) ставка для одинокого налого­плательщика выше на 2—2,5%. Во Франции, с уче­том процентов по займам, благотворительных взносов и расходов, связанных с содержанием долга, — на 7%. В Швеции -с учетом основных нестандартных на­логовых скидок (расходов, связанных с работой, про­центов по займам, взносов на пенсионное обеспече­ние и на страхование жизни) — на 8%. Таким обра­зом, во всех европейских странах ставка подоходно­го налога для одиноких налогоплательщиков выше, чем для супружеских пар. При этом различия вели­чины ставок в государствах — членах Европейского Союза достигают 20 и более процентов. Такой подход к определению размеров налогового бремени обуслов­лен демографической и социально-экономической по­литикой, проводимой в каждом государстве.

Порядок уплаты подоходного налога определя­ется двумя основными способами: декларационным и безналичным.

Декларационный способ уплаты налога представ­ляет собой направление в налоговые органы декла­рации о доходах, полученных за истекший финан­совый (налоговый) год. Декларацию заполняют наем­ные работники, получающие доходы сверх заработ­ной платы, и физические лица, не занимающиеся наемным трудом, а получающие доход из иных ис­точников.

Безналичный способ уплаты налога представляет собой удержание бухгалтерией предприятия (органи­зации) части выплачиваемого дохода. Доход может быть

140

Глава 3. Налоговое право государств — членов ЕС

в форме заработной платы, дивидендов, процентов по вкладам, выплат по авторским правам и т. д. При безналичной форме уплаты подоходного налога, иногда называемой "удержанием у источни­ка", в налоговые правоотношения вступают три субъекта: налоговые органы, налогоплательщик и спе­циальный посредник, функции которого может вы­полнять либо предприятие (организация), удержива­ющее налоги с заработной платы, либо банк, удер­живающий налоги с процентов по вкладам, либо ин­вестиционная компания, удерживающая налоги с вып­лачиваемых дивидендов.

В большинстве государств — членов ЕС налог с доходов наемных работников взимается работодате­лями (через бухгалтерию). Исключение составляет Франция, где наемные работники уплачивают подо­ходный налог с заработной платы самостоятельно.

Сроки уплаты налога устанавливаются в зависи­мости от способа его уплаты. Декларации о доходах за прошедший год подаются в финансовые органы в начале каждого налогового года, а налоги безналич­ным способом уплачиваются ежемесячно (при полу­чении заработной платы) или по факту получения дивидендов и других выплат по иным источникам до­ходов.

Налоговые льготы, несмотря на факультатив­ность, занимают важнейшее место в структуре на­лога, поэтому без их рассмотрения определить реаль­ное налоговое бремя невозможно.

Законодательство зарубежных стран предусмат­ривает налоговые льготы с учетом возраста, семей­ного положения, профессиональной деятельности и целей расходов, производимых налогоплательщи­ком.

§ 2. Основные виды налогов государств — членов ЕС             141

Наиболее распространенный вид налоговых льгот составляют налоговые скидки, которые подразделя­ются на стандартные и нестандартные1.

К стандартным скидкам относятся: необлагае­мый минимум, "семейные скидки", "скидки на иж­дивенцев", обложение по нулевой ставке и налого­вый кредит. При этом следует иметь в виду, что в одних и тех же государствах могут применяться од­новременно различные формы налоговых льгот. На­пример, необлагаемый минимум, означающий осво­бождение от уплаты налогов минимальных доходов в размере, определяемом законом, предоставляется всем налогоплательщикам независимо от их семейного по­ложения или наличия иждивенцев. Этот вид налого­вых льгот предусматривается законодательством всех государств — членов ЕС.

Семейные скидки предоставляются налогопла­тельщикам в зависимости от их семейного статуса. При этом используются различные схемы налогооб­ложения. Например, в Португалии доходы членов се­мьи облагаются налогом по разным шкалам, в Герма­нии и Ирландии используется система разделения доходов, при которой доход супругов делится поров­ну и в отношении него предусмотрена соответствую­щая налоговая ставка, позволяющая снизить налого­вое бремя.

Скидки на иждивенцев представляют собой льго­ты налогоплательщикам, имеющим детей, находя­щихся на иждивении, и других иждивенцев — чле­нов семьи.

1 Стандартные налоговые скидки — это налоговые льготы (скидки), величина которых не обусловлена фактическими рас­ходами налогоплательщика. Нестандартные налоговые скид­ки — ото налоговые льготы (скидки), величина которых зави­сит от суммы фактически произведенных налогоплательщи­ком расходов.

142          Глава 3. Налоговое право государств — членов ЕС

Обложение по нулевой ставке устанавливается в отношении определенной группы доходов и фактически означает освобождение от налога. Такая льгота пре­дусматривается законодательством Австрии, ФРГ, Бельгии, Люксембурга, Франции, Финляндии и Греции.

Налоговый кредит, представляющий собой сум­му, на которую уменьшается величина налога, а не величина облагаемого налогом дохода, также имеет особенности применения в разных государствах — членах ЕС. Например, в Дании, Швеции и Австрии налоговые кредиты предоставляются супругам, а в Бельгии, Греции, Испании и Италии — не только им, но и семьям, имеющим на иждивении детей. Су­ществуют и иные основания предоставления налого­вых кредитов, определяемые законодательством го­сударств — членов Сообществ.

Нестандартные скидки устанавливаются в от­ношении взносов в профсоюзы, расходов, связанных с производственной деятельностью, основных меди­цинских расходов, процентов, выплачиваемых по зай­мам или за кредит на покупку дома, расходов на бла­готворительные цели и т. д.

Например, в ФРГ, Италии, Испании и Финлян­дии взносы в профсоюзы полностью компенсируются путем предоставления налоговой скидки; в Португа­лии, Швеции и Дании предусматривается частичная компенсация; во Франции, Ирландии, Бельгии и Гре­ции налоговые скидки на суммы, уплаченные в каче­стве профсоюзных взносов, не распространяются.

Национальное законодательство по-разному оп­ределяет льготы по налогам, связанным с расходами на производственную деятельность. Например, в ФРГ, Австрии и Люксембурге они устанавливаются

§ 2. Основные виды налогов государств — членов ЕС             143

в форме разовой скидки в отношении части расходов; в Бельгии, Великобритании, Ирландии, Италии и Дании скидки предоставляются в сумме полной вели­чины таких расходов; а в Австрии, Испании и Ита­лии льгота по производственным расходам может ус­танавливаться в форме налогового кредита на часть валового дохода.

Основанием для получения налоговых льгот мо­гут быть и основные медицинские расходы. Напри­мер, в ФРГ и Греции для них установлена полная налоговая скидка, в Финляндии закон определяет предел медицинских расходов, сверх которого льгота не действует, а в Великобритании и Швеции налого­вые скидки вообще не распространяются на этот вид расходов налогоплательщиков.

В налогооблагаемую базу при исчислении подо­ходного налога могут не включаться и проценты, выплачиваемые налогоплательщиками по различным займам. В зависимости от законодательства конкрет­ного государства эта льгота распространяется в пол­ном объеме или частично на один либо несколько видов займов. Например, в Дании, Финляндии, Шве­ции, Бельгии, Голландии, Греции, ФРГ и Испании она применяется к процентам по займам, взятым для инвестиций в производство, во Франции и Ирлан­дии — по займам, полученным для целей бизнеса, в Великобритании, Италии и Португалии — по займам на покупку или реконструкцию дома. Эта же льгота действует наряду с прочими скидками в Дании, Фин­ляндии, Голландии, Ирландии и Испании. Еще боль­шим разнообразием отличается подход к благотвори­тельным взносам. Они не включаются в льготы по подоходному налогу в Ирландии, Италии, Австрии, Финляндии и Швеции. Напротив, в Греции расходы

на благотворительные цели полностью исключаются из налогооблагаемой базы, а в Бельгии, Франции, Да­нии, Португалии и ФРГ они учитываются при начис­лении налога лишь в случае превышения предельно­го размера льготы.

Разумеется, приведенный выше перечень нало­говых льгот не является исчерпывающим. Законода­тельство многих государств предусматривает и дру­гие льготы по взносам на социальные нужды, льготы для лиц пожилого возраста, льготы по доходам от сдачи в аренду недвижимости, льготы по доходам фермеров и мелких торговцев, льготы по дивидендам от акций различных компаний и т. д. Социальное го­сударство, даже если оно не провозглашено тако­вым в конституции, активно использует столь важ­ный финансовый инструмент, как налоговые льготы. При этом следует отметить, что многообразие видов льгот, составляющее сильную сторону национально­го законодательства, становится серьезной пробле­мой его гармонизации в рамках налоговой политики ЕС. Конечно, подоходный налог с физических лиц не является основополагающим в налоговой системе Со­обществ, однако опыт гармонизации законов о пря­мых налогах и решения Суда, устанавливающие зап­рет дискриминации при налогообложении доходов не­резидентов, показывают, что развитие Экономичес­кого и Валютного союза не обойдет стороной пробле­му гармонизации правового регулирования этого на-, лога.

из наиболее важных источников бюджетных доходов. Различия правового регулирования налога в отдель­ных государствах, как правило, связаны с особеннос­тями определения некоторых его элементов.

Субъектами налогообложения являются юриди­ческие лица, созданные в форме корпораций (ком­паний с ограниченной ответственностью и ориенти­рованные в своей деятельности на получение при­были)1. Поэтому данный налог иначе называют подо­ходным налогом с корпораций, или корпорационным налогом.

Юридические лица, уставные документы кото­рых не предусматривают в качестве цели их дея­тельности извлечение прибыли, не являются пла­тельщиками подоходного налога. К этому виду юри­дических лиц относятся организации некоммерчес­кого характера: церкви, политические партии, клу­бы, пенсионные фонды и т. д. Средства, которые они имеют и получают от третьих лиц, должны рас­ходоваться на уставные цели. В случае осуществле­ния деятельности коммерческого характера такие юридические лица лишаются статуса безналоговой организации и становятся плательщиками корпора-ционного налога.

Юридические лица облагаются подоходным на­логом независимо от того, являются они резиден-