Глава 8. ПЕРЕХОД С УСН НА ДРУГИЕ СПЕЦРЕЖИМЫ

К оглавлению 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Правила перехода

Нормы гл. 26.2 НК РФ разрешают "упрощенцу" перейти на применение любого иного режима

налогообложения. Следовательно, он может сменить УСН не только на общий режим, но и на

ЕСХН или на ЕНВД.

Добровольный переход от "упрощенки" к иному, чем общий, режиму налогообложения

происходит в том же порядке, что и к общему режиму <1>.

Примечание. Принудительно переход (т.е. переход в случае нарушения правил применения

УСН) может быть осуществлен только на общий режим.

Таким образом, право выбора режима налогообложения есть только у тех "упрощенцев",

которые добровольно решили уйти с этого налогового режима. Если же уход с "упрощенки"

происходит в середине года по причине нарушения правил, установленных гл. 26.2 НК РФ, то

вариант у налогоплательщика только один - возврат к общему режиму с уплатой всех налогов в

общеустановленном порядке.

Переход от УСН к ЕНВД

Режим уплаты ЕНВД является обязательным при осуществлении определенных видов

деятельности (при условии, что ЕНВД введен соответствующим нормативным актом в месте

деятельности налогоплательщика).

Кроме того, режим ЕНВД применяется только в отношении отдельных видов деятельности, а

не в отношении всей деятельности организации или предпринимателя в целом.

Поэтому полностью "сменить" УСН на ЕНВД налогоплательщик может только в том случае,

если вся осуществляемая им деятельность вдруг подпадет под ЕНВД (в силу введения в действие

соответствующего нормативного акта) либо если он прекратит осуществлять прежние виды

деятельности и начнет осуществлять новые, подпадающие под ЕНВД.

Во всех остальных случаях речь может идти исключительно о совмещении двух налоговых

режимов (ЕНВД и УСН или ЕНВД и общего режима). Поэтому формально говорить о переходе с

УСН на ЕНВД в принципе не корректно.

Если налогоплательщик по какому-то из своих видов деятельности подпадает по ЕНВД, ему

совсем не обязательно отказываться от применения УСН. Он может платить "вмененный" налог по

тому виду деятельности, который подпадает под ЕНВД, и продолжать применять "упрощенку" по

остальным видам деятельности.

Даже если все виды деятельности налогоплательщика подпадут под ЕНВД, никто не

обязывает его направлять в налоговый орган уведомление об отказе от применения "упрощенки".

Можно остаться на УСН, чтобы в случае осуществления каких-то иных операций облагать их

налогами в рамках УСН. При отсутствии таких иных операций нужно будет просто подавать

"нулевые" декларации по единому налогу при УСН.

Пример 1. Предприниматель в 2005 г. выполнял строительные работы и применял УСН с

объектом налогообложения "доходы минус расходы". В декабре 2005 г. он приобрел два

павильона и стал осуществлять розничную торговлю, которая в данной местности облагается

ЕНВД. Строительными работами он больше не занимался.

В результате, начиная с 2006 г. он платил только "вмененный" налог и подавал "нулевые"

декларации по единому налогу в рамках УСН.

В сентябре 2007 г. предприниматель продал один из павильонов. Поскольку операции по

продаже недвижимого имущества ЕНВД не облагаются, продажа павильона облагается единым

налогом в рамках упрощенной системы налогообложения.

Если же налогоплательщик откажется от "упрощенки", тогда при совершении любой

операции, которая не подпадает под ЕНВД, ему придется платить все налоги общего режима

(НДС, налог на прибыль и т.д.). И вновь перейти на УСН он сможет в общеустановленном порядке

только через год после того, как он утратил право на применение упрощенной системы (п. 7 ст.

346.13 НК РФ).

Пример 2. Индивидуальный предприниматель в 2006 г. применял УСН. Вид деятельности -

розничная торговля через магазин с площадью торгового зала 155 кв. м.

С 1 января 2007 г. он отказался от применения "упрощенки", уведомив об этом в

установленном порядке налоговый орган.

В конце декабря 2006 г. предприниматель закрыл магазин на реконструкцию, по окончании

которой торговый зал магазина уменьшился до 148 кв. м. В месте деятельности предпринимателя

в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазин с площадью торгового зала до

150 кв. м., введен ЕНВД.

Поскольку никакой иной деятельности, кроме розничной торговли, предприниматель не

осуществляет, то с 1 января 2007 г. он платит только ЕНВД. Но если он решит, например, продать

свой магазин, то данная операция будет облагаться налогами общего режима (НДФЛ, НДС),

поскольку продажа недвижимости не относится к видам деятельности, облагаемым ЕНВД.

Переход от УСН к ЕСХН

Применение ЕСХН разрешено не всем, а только сельхозтоваропроизводителям, которые

соответствуют требованиям гл. 26.1 НК РФ. Кроме того, для применения ЕСХН необходимо подать

соответствующее заявление в налоговый орган в период с 20 октября по 20 декабря года,

предшествующего году, начиная с которого планируется переход на ЕСХН (п. 1 ст. 346.3 НК РФ).

То есть теоретически сельхозтоваропроизводитель, соответствующий требованиям гл. 26.1

НК РФ, может сменить "упрощенку" на более близкую ему систему налогообложения в виде

уплаты единого сельхозналога (ЕСХН), для чего ему необходимо в общем порядке подать в

налоговый орган заявление о переходе на ЕСХН.

Глава 26.2 НК РФ устанавливает для налогоплательщиков, переходящих с УСН на ЕСХН,

единственное "переходное" правило. Оно касается учета основных средств и нематериальных

активов.

"Упрощенцы", переходящие на ЕСХН, руководствуются общим правилом, закрепленным в п.

3 ст. 346.25 НК РФ, которое позволяет учесть в рамках нового налогового режима ту часть

стоимости основных средств и нематериальных активов, приобретенных до перехода на ЕСХН,

которая к моменту перехода не была еще учтена в целях налогообложения в рамках УСН.

Это правило является единым для перехода от "упрощенки" к иным налоговым режимам

(кроме ЕНВД). Поэтому при переходе на ЕСХН (принимая во внимание тот факт, что при ЕСХН

доходы и расходы учитываются кассовым методом) учет основных средств и нематериальных

активов ведется по тем же правилам, что и при переходе с УСН на общий режим с уплатой налога

на прибыль кассовым методом (см. с. 197).

* * *

Никаких "переходных" правил по учету доходов и расходов для случая перехода с УСН на

уплату ЕСХН в НК РФ нет. В принципе, это понятно. Ведь УСН и ЕСХН похожи (оба этих

спецрежима основаны на кассовом методе учета доходов и расходов).

Однако и здесь могут возникнуть проблемы.

"Упрощенцу", применявшему объект налогообложения "доходы", следует быть

внимательным при учете расходов, понесенных в период применения УСН, а оплаченных после

перехода на ЕСХН. Ведь при применении ЕСХН объект налогообложения может быть только один

- "доходы минус расходы" (также с учетом расходов по ограниченному перечню).

Поскольку объект налогообложения "доходы" в принципе не предполагает учета расходов, то

расходы, относящиеся к периоду применения УСН, но оплаченные после перехода на ЕСХН,

учитывать при исчислении ЕСХН нельзя.

Если _____налогоплательщик применял объект налогообложения "доходы минус расходы" и

какие-то расходы оказались "переходными" (т.е. оплата была при УСН, а осуществление при

ЕСХН или наоборот), то в большинстве случаев проблем быть не должно - перечни учитываемых

расходов для данных спецрежимов в основном совпадают.

Однако совпадение все же не полное. Следующие виды расходов, учет которых разрешен на

"упрощенке", отсутствуют в перечне расходов, разрешенных при ЕСХН:

- расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели,

промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных,

топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на

использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании

лицензионного договора;

- расходы на патентование и (или) оплату правовых услуг по получению правовой охраны

результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации;

- расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки,

признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 262 НК РФ;

- расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

- расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов

производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ

или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям

договоров;

- расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники;

- расходы по вывозу твердых бытовых отходов.

Учет таких расходов, понесенных при УСН, а оплаченных при применении ЕСХН, может

стать предметом налогового спора.

При этом теоретически некоторые виды расходов можно "подогнать" под разрешенный при

ЕСХН перечень - например, расходы на обслуживание ККТ и по вывозу ТБО можно попытаться

учесть как материальные.

Однако лучше всего, во избежание споров, все такие расходы оплатить до перехода на

ЕСХН.

Кроме того, расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и

техническое перевооружение основных средств, разрешенные при "упрощенке" уже с 2007 г.

(задним числом), при применении ЕСХН можно учитывать только с 2008 г. (согласно _____Закону N 85-

ФЗ). Соответственно, если такие расходы окажутся "переходными" (например, реконструкция

проведена в рамках УСН в 2007 г., а оплачена уже после перехода на ЕСХН в 2008 г.), то также

могут возникнуть проблемы с их учетом.

И, конечно же, следует помнить, что убытки, полученные налогоплательщиком при

применении упрощенной системы налогообложения, не учитываются после перехода на иные

режимы налогообложения (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Поэтому сумма неучтенного убытка, полученного

при применении УСН, при переходе на ЕСХН учтена быть не может.