§ 3. ОСОБЕННОСТИ ПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СЛЕДСТВЕННЫХ ДЕЙСТВИЙ

Характерными для рассматриваемой категории преступлений след­ственными действия являются выемка и осмотр документов; обыск;

наложение ареста на имущество и почтово-телеграфную корреспон­денцию; допросы, назначение и проведение экспертиз.

Выемка и осмотр документов. Как указывалось выше, документы в распоряжение следователя могут попасть вместе с первичными мате­риалами. Их могут представить и различные заинтересованные лица по собственной инициативе. Однако наиболее предпочтительным спосо­бом получения документальной информации является выемка доку­ментов, так как она позволяет обеспечить полноту изымаемых доку­ментов, предотвратить их возможное уничтожение или фальсифи­кацию.

Выемка производится по мотивированному постановлению следо­вателя. Всякий иной вынос из бухгалтерии первичных документов (для ознакомления, «под честное слово») недопустим, ибо может ли­шить эти документы статуса возможных доказательств по делу. Про­верка финансово-хозяйственной деятельности, если она не сопровож­дается выемкой, должна проходить в стенах проверяемой организации.

Изымаемые документы обязательно должны быть осмотрены. Из­вестны четыре приема осмотра и анализа документов:

1) анализ отдельного документа — проверка документа по форме — имеет ли документ все необходимые реквизиты, нет ли сомнительных реквизитов; арифметическая проверка — контроль за правильностью итоговых показателей по горизонтали и вертикали; нормативная про­верка — изучение содержания документа с точки зрения соответствия его действующим нормативным актам, правилам и инструкциям, нор­мам расхода и расценкам и т.п.;

2) анализ нескольких документов, отражающих одну и ту же или несколько взаимосвязанных операций: встречная проверка, сопостав­ление разных экземпляров одного и того же документа; метод взаимно­го контроля — сопоставление различных документов, в различных ас-

660

пектах, отражающих одну и ту же операцию (например, сопоставление отчета о финансовых результатах (прибыль от реализации) с расчетом налога от фактической прибыли);

3) анализ учетных данных, отражающих движение однородных цен­ностей — восстановление количественно-суммового учета и контроль­ное сличение остатков;

4) методы фактического контроля — фактическая проверка состоя­ния средств хозяйствующего субъекта (например, частичная или пол­ная инвентаризация, лабораторные анализы или экспертизы).

При осмотре могут быть сняты копии файлов с компьютерными программами офисного делопроизводства, складского, торгового, бух­галтерского учета и отчетности.

При возможности осматриваются и изымаются дневники, записные книжки, служебные записки, неофициальные записки, записи «чер­ной» бухгалтерии, черновики документов и т.п.

Выемку документов необходимо производить не только в бухгалте­рии, но и в канцелярии, кабинетах руководителей, архиве, складах и т.п. Следует также изымать документы учета операций по расчетным сче­там в банках и других кредитно-финансовых учреждениях, услугами которых пользовалась организация. Определенные, возможно имею­щие значение документы могут быть изъяты в вышестоящей организа­ции, обслуживающей аудиторской фирме, страховой компании, транс­портных организациях, обслуживающих проверяемую организацию, а также в других организациях, с которыми имелось деловое партне­рство.

Помимо регистрационно-учредительных документов и документов бухгалтерского учета и отчетности, целесообразно изымать: приказы, распоряжения, служебную переписку, договоры, книги учета выдачи доверенностей; документы учета по банковским счетам (платежные поручения, требования, банковские выписки).

В последнее время во многих коммерческих организациях сведения о финансово-хозяйственной деятельности содержатся в памяти персо­нальных компьютеров или хранятся на магнитных носителях. Для их обнаружения и выемки желательно воспользоваться помощью ком­пьютерного инженера — программиста.

В зависимости от конкретной следственной ситуации следует про­изводить осмотр помещения и участков местности, где возможно об­наружение неучтенного сырья, продукции, товаров, оборудования и транспорта, не состоящего на балансе организации. В ряде случае необ­ходимо установить емкость складских, торговых и иных помещений или площадь открытого участка местности, ибо это может определить объемы возможно хранившегося различного имущества.

661

Обыск. Его целью является не только обнаружение доказательств по делу, но и имущества, на которое должен быть наложен арест для обеспечения возмещения материального ущерба, исков и штрафов. Обыск проводится одновременно по месту работы подозреваемых и сразу вслед за этим — по месту их жительства, вне зависимости от того, прописаны они там или нет. При наличии нескольких адресов места жительства обыски соответственно проводятся везде, где могут нахо­диться документы или иные вещественные доказательства.

Допрос. Учитывая особенности личности возможных подозревае­мых (обвиняемых), высокий уровень их профессиональной подготовки и особенно соответствующую установку (заранее обдуманное и, следо­вательно, тщательно подготовленное и осуществляемое намерение обойти закон), к допросу этих лиц нужна основательная подготовка. При изучении личности особенно важно использовать оперативно-ро­зыскные возможности органов налоговой полиции и милиции. Жела­тельно при этом выяснить, кто из связанных с такими лицами имел противоположные позиции, свои интересы. Допросы таких лиц могут дать очень полезную информацию.

Готовясь к допросу, необходимо исходить из того, что лицо, подо­зреваемое в налоговом преступлении, всегда готово к возможному объ­яснению своих противоправных действий, тщательно продумало свою линию поведения на допросе. Следователь должен хорошо разбираться в системе документооборота организации, в которой совершено пре­ступление. Тактически целесообразно начинать допрос с исследования доказанного эпизода.

Основным приемом получения правдивых показаний по рассмат­риваемой категории преступления является предъявление доказа­тельств, главным образом документов. Если в них выявлены следы материального подлога (дописки, исправления и т.п.), заранее должна быть проведена экспертиза. Все факты предъявления на допросе доку­ментов должны обязательно быть зафиксированы в протоколе, причем не только в вопросе следователя, но и в ответе допрашиваемого. Под каждым таким ответом должна быть подпись допрошенного.

В зависимости от конкретной ситуации следует определить после­довательность допросов руководителей и подчиненных им лиц, но в обязательном порядке должна быть обеспечена невозможность предва­рительных контактов между допрашиваемыми. При допросе необходи­мо также учитывать формы и содержание возможного противодейст­вия допрашиваемых. Следует иметь в виду их вероятные ссылки на «могущественные связи», на незнание отдельных нормативных доку­ментов, на забывчивость, якобы отсутствие с их стороны должностного контроля за подчиненными, которые создали обстановку возможности

662

неуплаты налога. Следует быть готовым к возможной попытке допра­шиваемого уничтожить на допросе подлинный документ.

Готовясь к допросу сослуживцев подозреваемых, нельзя исключать возможность необъективности с их стороны, что объясняется зачастую их заинтересованностью в исходе дела, их служебной и неофициальной зависимостью от подозреваемых.

В настоящее время в связи с весьма распространенной уловкой должностных лиц, ответственных за полноту и своевременность нало­говых отчислений, ссылающихся на якобы незнание налогового зако­нодательства, прорабатывается вопрос об отобрании от этих лиц пись­менных подтверждений разъяснения им регистрационной палатой и налоговой инспекцией необходимости уплаты налогов и основных на­логовых требований.

Назначение и проведение экспертиз. При расследовании налого­вых преступлений назначаются различные экспертизы.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается для решения во­просов о правильности оформления бухгалтерских документов, уста­новлении количества определенных видов материальных ценностей, обстоятельств, касающихся недостач и излишков, доброкачественнос­ти проведенной ревизии, причиненного материального ущерба и ответ­ственных за него лиц. Судебно-экономическая экспертиза решает во­просы установления правильности планирования и отражения выпол­нения плана в государственной отчетности, правильности образования и использования денежных фондов, кредитов, правильности (с эконо­мической точки зрения) заключения договоров, ценообразования, оп­ределения издержек производства и т.п. Судебно-товароведческая экспертиза исследует вопросы установления качественных и количе­ственных характеристик изделий и их соответствия ГОСТам, техни­ческим условиям и образцам, групповой принадлежности, происхож­дения, способа и времени изготовления изделий, определения марки­ровки, соответствие способов упаковки, транспортировки и условий хранения товаров требованиям ГОСТа, техническим образцам и этало­нам-образцам, установления стоимости, фактической розничной цены товара. Проводятся также криминалистические экспертизы докумен­тов (экспертизы рукописных текстов, подписей, исследование маши­нописных и принтерных текстов, оттисков печатей и штампов) и ком­плексная экспертиза (техническая и бухгалтерская) компьютерных программ для установления их соответствия существующим правилам организации бухгалтерского учета и отчетности.

В современных условиях особенно актуальна проблема кримина­листического исследования документов, изготовленных с помощью множительных аппаратов (типа «ксерокс», «кэнон», «минольта» и др.). Признаки подделки (изготовления с помощью таких аппаратов):

663

1) совпадение с подлинными бланками по содержанию, размеще­нию частей документа;

2) зернистость структуры штрихов;

3) дефекты, характерные для репрографии — прерывистость тонких штрихов, их неровность, загрязнение между штрихами и полями доку­ментов.

В соответствии с Временными правилами аудиторской деятельнос­ти в РФ органам дознания и предварительного следствия при наличии санкции прокурора предоставлено право поручать проведение провер­ки юридических лиц независимо от формы собственности по возбуж­денному уголовному делу аудитору или аудиторской фирме. Эта про­верка дает возможность установить достоверность бухгалтерской от­четности и соответствующих финансовых или хозяйственных опера­ций действующему законодательству. Заключение аудита в этом слу­чае приравнивается к заключению экспертизы.