§ 3. Метод налогообложения

Понятие метода налогообложения

Под методом налогообложения понимается механизм изменения ставки налогообложения в зависимости от увеличения налоговой базы.

Фактически речь идет о поведении ставки налогообложения кон­кретного вида при росте налоговой базы.

165

В литературе нет единства при характеристике методов налогообложения. Так, А.Н. Козырин виды методов налого­обложения включает непосредственно в виды налоговых ста­вок и выделяет их как отдельные разновидности ставок на­логов (см. А.Н. Козырин. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993, с. 48-49). С.Г. Пепеля-ев методы налогообложения рассматривает относительно самостоятельно, хотя и в тесной связи с характеристикой ставок налогообложения (см. Основы налогового права. М., 1995, с. 60-65).

Действительно, категории ставки налога и метода налогообло­жения (необходимо отличать от метода ведения налогового учета) очень тесно связаны между собой. Во многом механизмы их ис­пользования переплетаются. Но если при характеристике ставки налога превалирует материальная основа установления налогово­го бремени, то при учете метода налогообложения акцент делает­ся в первую очередь на процессуальную сторону применения кон­кретной ставки налога. Это, на наш взгляд, позволяет рассматри­вать метод налогообложения относительно обособленно от ставки налога.

Виды методов налогообложения

Среди основных методов налогообложения можно выделить сле­дующие:

1.         Равное ншогообложение — метод налогообложения, при кото­

ром равная сумма налога устанавливается для каждого налого­

плательщика. Подобный метод характерен в основном для целевых

налогов (зачастую они именно благодаря этому приобретают ха­

рактер сборов в большей степени, чем налогов). Главной целью

равного налогообложения является удовлетворение определенной

потребности общества, как бы разбитой на части, соответствую­

щие количеству членов общества. Уплачивая «свою» часть, каждый

индивид действует как в собственных интересах, так и реализует

общественную потребность.

В данном случае не учитываются конкретные особеннос­ти индивида (уровень его доходов, наличие имущества, коли­чество членов семьи и т.д.), а удовлетворяется усилиями всех в равной мере определенная общественная потребность, фак­тически речь идет о равном подушном обложении. С.Г. Пе-пеляев в качестве примера равного налогообложения приво­дит начог на содержание милиции, благоустройство и другие цели. (См. Основы налогового права. М., с. 61).

2.         Прогрессивное налогообложение — метод налогообложения, при

котором ставка налога возрастает при росте размеров объекта на­

логообложения.

166

Прогрессивное налогообложение широко распростране­но в современном зарубежном налоговом законодательстве (см. А.Н. Козырни. Налоговое право зарубежных стран: во­просы теории и практики. М., 1993, с. 49). Так, подобный метод иногда закрепляет на конституционном уровне: «Иму­щество и доходы облагаются прогрессивным налогом согласно социальным требованиям и с особым учетом семейных нужд» (статья 47 п. 1 Конституции земли Гессен (ФРГ)). Прогрессивное налогообложение связано с понятием дискре­ционного дохода, т.е. свободного дохода, использование которого определяется, в основном, интересами плательщика. Дискреци­онный доход можно определить как разницу между совокупным доходом, полученным плательщиком, и необлагаемым миниму­мом доходов. Фактически дискреционный доход и представляет собой объект налогообложения, который реально отражает рамки реализации интересов плательщика в зависимости от размеров его доходов.

Метод прогрессивного обложения предполагает использование нескольких видов прогрессии:

а)простая поразрядная — характеризуется делением на­логовой базы на ряд разрядов, по отношению к каждому из кото­рых устанавливается абсолютная сумма налогового оклада. Подоб­ный вид прогрессии был характерен для налоговой системы СССР, хотя и характеризовался определенной неравномерностью налого­обложения ллш, уровень доходов которых колебался на стыке раз­рядов.

б)         простая   относительная   — характеризуется делени­

ем налоговой базы на разряды, по отношению к которым устанав­

ливается какой-либо вид относительной ставки. Ставка налога при­

меняется по всей налоговой базе в целом, в зависимости от того, к

какому разряду относится налоговая база (например, при налоге с

владельцев транспортных средств используемая ставка привязыва­

ется к разрядам, в основе которых лежит мощность транспортного

средства). При данном виде несколько нивелируется, но не исклю­

чается недостаток предыдущего метода — резкость перехода от

одного разряда к другому и скачок при этом суммы налога.

в)         сложная прогрессия — предполагает деление налого­

вой базы на разряды, каждый из которых облагается по своей кон­

кретной ставке (не зависящей от величины налоговой базы), а по­

вышенная ставка используется не для объекта в целом, а только для

части, превышающей предыдущий разряд. Подобный вид профес­

сии позволяет обеспечить плавный переход от одного разряда к

другому, учесть имущественные особенности плательщиков и более

равномерно распределить налоговое бремя.

167

Подобная плавность, как подчеркивает С. Г.  Пепеляев. зависит от количества налоговых разрядов и постепенности возрастания ставки (Основы налогового права. М..   1995, с. 64). Наиболее ярко использование данного вила профес­сии выражено в применении подоходного налога с граждан, г) скрытая   прогрессия   — предполагает использование системы льгот для доходов, входящих в различные разряды. В этом случае разряды и ставки неизменны и внешне не заметна какая-либо дифференщш при налогообложении. Однако система вычетов или льгот для различных разрядов фактически уменьшает или уве­личивает налогооблагаемую базу отдельных разрядов.

3.         Пропорциональное налогообложение — метод налогообложе­

ния, при котором устанавливается стабильная ставка, независимо

от увеличения объекта налогообложения. С ростом базы налогооб­

ложения сумма налога возрастает пропорционально ей при едином

проценте налоговой ставки. Данный метод является довольно ши­

роко распространенным как ранее, так и сейчас (налог на доход,

налог на прибыль, налог на добавленную стоимость).

Показательно, что принцип пропорционального налого­обложения был закреплен в налоговой практике Француз­ской Революцией и базировался на идее равенства: «Из идеи равенства вытекало не только всеобщее, но и равное обложе­ние, равномерное разверстывание налогов между всеми пла-телышгками, сообразно средствам каждого, иначе говоря, каждый обязан отдать одинаковую часть своего имущества государству». (Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. Петроград, 1919, с. 186).

Регрессивное налогообложение — метод, при котором ставка

налогообложения уменьшается при росте натоговой базы. В дан­

ном случае тяжесть налоговых изъятий обратно пропорциональна

увеличению налогооблагаемого объекта. В современных условиях

подобный метод широкого распространения не имеет, хотя и ис­

пользуется при косвенном налогообложении.

Смешанное налогообложение — предполагает сочетание от­

дельных элементов вышеуказанных методов налогообложения.

Происходит как бы дробление налогового объекта, при котором

для отдельных его элементов используются разные методы налого­

обложения (например, сочетание прогрессивного и пропорциональ­

ного методов).