Глава 15. Общие положения об ответственности за совершение  налоговых правонарушений

     Комментарий к статье 106

     При рассмотрении споров после 1 января 1999 г. следует иметь в виду,

что правила толкования актов законодательства о налогах и сборах, определенные

ст.3 НК РФ, а также положения об основаниях и условиях привлечения (освобождения,

смягчения) к налоговой ответственности, установленной гл.15 НК РФ, подлежат

применению независимо от того, до или после вступления в силу части первой

Налогового кодекса возникли спорные правоотношения либо было допущено налоговое

правонарушение.

     В соответствии со ст.2 вводного закона к части первой Налогового кодекса

с 1 января 1999 г. признан утратившим силу Закон об основах налоговой системы

в РФ (кроме п.2 ст.18 и ст.19-21).

     Часть первая Кодекса (раздел VI "Налоговые правонарушения и ответственность

за их совершение") содержит иные составы правонарушений, размер, основания

и порядок применения ответственности.

     В связи с этим при разрешении после 31 декабря 1998 г. споров о применении

налоговой ответственности необходимо руководствоваться следующим.

     Пунктом 3 ст.5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах

и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения

либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков,

плательщиков сборов и иных обязательных лиц, имеют обратную силу.

     Следовательно, решение о применении ответственности за налоговое правонарушение,

допущенное до 1 января 1999 г., не может быть вынесено налоговым органом после

вступления в силу части первой Налогового кодекса, если ответственность за

соответствующее правонарушение ею не установлена.

     С учетом положений п.3 ст.5 НК РФ взыскание финансовых санкций за такое

правонарушение не может быть произведено после 31 декабря 1998 г.

     В том случае, когда Налоговый кодекс устанавливает более мягкую ответственность

за конкретное правонарушение, чем было установлено Законом об основах налоговой

системы в РФ за соответствующее правонарушение, совершенное до 1 января 1999

г., применяется ответственность, установленная частью первой Кодекса.

     С учетом положений п.3 ст.5 НК РФ взыскание финансовых санкций за данное

правонарушение после 31 декабря 1998 г. может быть произведено лишь в части,

не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных частью первой

Кодекса за такое правонарушение.

     Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие

новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или

отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые

обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков

сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством

о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

     Поэтому соответствующие положения раздела VI НК РФ могут применяться

только в отношении налоговых правонарушений, допущенных налогоплательщиками

и иными обязанными лицами после 31 декабря 1998 г.

     Раздел VI НК РФ не устанавливает ответственность за сокрытие (занижение)

прибыли (дохода) или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения. Вместе

с тем ст.122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную

уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы.

     В связи с этим необходимо исходить из того, что решение о применении

ответственности по факту сокрытия (занижения) прибыли (дохода) или сокрытия

(неучета) иного объекта налогообложения, имевшему место до 1 января 1999 г.,

если это привело к неуплате или неполной уплате налога, выносится на основании

ст.122 НК РФ.

     Согласно п.3 ст.5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" предприятия

самостоятельно формируют свою учетную политику, т.е. определяют ту совокупность

способов ведения бухгалтерского учета, которая наиболее приемлема для структуры,

отрасли и иных особенностей их деятельности.

     Принятая предприятием учетная политика утверждается приказом лица, ответственного

за организацию и состояние бухгалтерского учета, и применяется последовательно

из года в год (п.3, 4 ст.6 указанного Закона).

     Изменение принятой учетной политики допускается в случаях изменения российского

законодательства или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование

бухгалтерского учета, разработки предприятием новых способов ведения бухгалтерского

учета либо существенного изменения условий деятельности предприятия (п.4 ст.6

Закона). При этом в целях обеспечения сопоставимости данных бухучета изменения

учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

     Помимо этого исходя из п.2.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная

политика предприятия" ПБУ 1/94, утвержденного приказом Министерства финансов

РФ от 28 июля 1994 г. N 100, изменение учетной политики должно быть не только

обоснованным, но и оформленным в надлежащем порядке. То есть необходим определенный

распорядительный документ лица, ответственного за организацию бухучета на

предприятии.

     Кроме этого, сведения о выбранной предприятием учетной политике необходимы

для исчисления и уплаты налогов, для чего они ежегодно представляются налоговым

органам в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности (см. Рекомендации

по составлению пояснительной записки к годовому бухгалтерскому отчету организации,

утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 19 октября 1995 г. N 115).

Поэтому и любые изменения учетной политики предприятия также должны быть доведены

до сведения налоговой инспекции.

     В случае, если предприятие не известит налоговый орган об изменении момента

определения выручки (возникновения облагаемого оборота) для целей налогообложения

либо налоговый орган признает такую корректировку учетной политики предприятия

необоснованной, должностные лица предприятия могут быть привлечены к административной

ответственности за ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного

порядка согласно пп.12 ст.7 Закона РФ "О Государственной налоговой службе

Российской Федерации".

     В соответствии с частью первой Кодекса с 1 января 1999 г. филиалы и представительства

российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых

правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и

иных обязанных лиц.

     В связи с этим необходимо иметь в виду, что с 1 января 1999 г. ответственность

за исполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов

несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство)

(ст.9 вводного закона к части первой Налогового кодекса).

     Статьей 83 НК РФ на организацию, в состав которой входят филиалы и представительства,

расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности

которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество, возложена

обязанность встать на учет в качестве налогоплательщика не только по месту

своего нахождения, но и по месту нахождения каждого филиала и представительства

и месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных

средств.

     В связи с этим при рассмотрении споров о применении ответственности за

нарушение срока либо уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.116,

117 НК РФ) необходимо исходить из того, что к организации может быть применена

ответственность по каждому такому нарушению, совершенному как по месту нахождения

самой организации, так и по месту нахождения ее филиалов и представительств,

а также соответствующего имущества.

     При этом осуществленная до 1 января 1999 г. регистрация на соответствующих

территориях филиалов и представительств в качестве самостоятельных налогоплательщиков

с указанной даты должна рассматриваться как регистрация в этом качестве самого

юридического лица.

     В соответствии с п.1 ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно

исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством

о налогах и сборах.

     При применении данной нормы необходимо иметь в виду, что законодательство

о налогах и сборах само определяет случаи, когда исполнение обязанности налогоплательщика

возлагается на других лиц (в частности, удержание налога налоговым агентом,

уплата налога правопреемником при реорганизации юридического лица и др.).

     Возложение исполнения налоговой обязанности на третье лицо по соглашению

между этим лицом и налогоплательщиком, в том числе с согласия налогового органа,

часть первая Кодекса не предусматривает. Исключение составляют случаи, когда

в соответствии со ст.29 НК РФ в отношениях, регулируемых законодательством

о налогах и сборах, от имени налогоплательщика выступает уполномоченный представитель,

осуществляющий свои полномочия на основании доверенности. При этом ответственность

за действия представителя несет налогоплательщик.

     В соответствии со ст.24 НК РФ налоговый агент обязан перечислить в соответствующий

бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств,

выплачиваемых налогоплательщику.

     В том случае, когда доход налогоплательщика, подлежащий обложению налогом

у налогового агента, состоит в экономической выгоде либо получен в натуральной

форме и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось,

у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога с плательщика.

В этом случае необходимая информация представляется агентом в налоговый орган

в порядке, предусмотренном пп.2 п.3 ст.24 НК РФ.

     При применении п.1 ст.46 НК РФ необходимо иметь в виду, что по смыслу

данной нормы неперечисленная налоговым агентом сумма налога, подлежащая удержанию

у налогоплательщика, взыскивается с налогового агента по правилам взыскания

недоимки, т.е. в бесспорном порядке (за исключениями, установленными п.1 ст.45

НК РФ).

     Комментарий к статье 107

     Налоговые правонарушения в полной мере содержат признаки административных

нарушений, что в свою очередь характеризует юридическую природу ответственности

за налоговые правонарушения как административную ответственность.

     Административно-правовые налоговые отношения, связанные с обращением

взыскания на имущество налогоплательщика, имеют свои особенности. Важнейшие

из них следующие:

     1) обязанности и права сторон этих отношений связаны с исполнительной

и распорядительной деятельностью государства по реализации своих имущественных

(денежных) интересов;

     2) в этих отношениях одной из сторон всегда выступает субъект административной

власти (орган государственного управления, должностное лицо, наделенное государственно-властными

полномочиями);

     3) в случае нарушения административно-правовой нормы нарушитель несет

ответственность перед государством.

     Существенные особенности административной имущественной ответственности

по Налоговому кодексу заключаются в том, что:

     1) государственный орган теряет право самостоятельного применения мер

ответственности к правонарушителю (только через суд);

     2) в качестве субъекта по сути административной ответственности выступает

юридическое лицо.

     Административная ответственность юридических лиц появилась в российском

налоговом законодательстве с выходом в свет Закона РФ "О Государственной налоговой

службе Российской Федерации".

     Комментарий к статье 108

     Учитывая, что до введения в действие части второй Налогового кодекса

сохраняет свою силу Закон РФ "О налоге на добавленную стоимость" (за исключением

утративших силу статей), при рассмотрении споров о взыскании данного налога

необходимо иметь в виду положение п.3 ст.39 НК РФ, согласно которому не признается

реализацией товаров, работ, услуг передача основных средств и иного имущества

правопреемнику при реорганизации юридического лица, внесение вклада в уставный

(складочный) капитал или передача вклада по договору простого товарищества

(совместной деятельности) и ряд иных перечисленных в данном пункте действий

участников гражданского оборота.

     При разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ,

услуг для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная

сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в целях налогообложения

только в трех случаях, перечисленных в п.2 ст.40 НК РФ, а именно:

     по сделкам между взаимозависимыми лицами;

     по товарообменным (бартерным) операциям (договорам мены);

     при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком

по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного времени.

     Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для

целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

     Согласно п.4 ст.47 НК РФ взыскание налога может производиться в том числе

за счет имущества, переданного по договору во владение, пользование или распоряжение

другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если

в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры

расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке.

     При применении указанной нормы необходимо исходить из того, что вопросы

расторжения и недействительности сделок регламентируются гл.9 и 29 ГК РФ.

     В частности, сама по себе потребность обратить взыскание налога на конкретное

имущество не может рассматриваться в качестве достаточного основания для расторжения

или признания недействительным договора, по которому данное имущество было

передано третьему лицу.

     Пункт 2 ст.49 НК РФ предусматривает при недостаточности средств ликвидируемой

организации возложение на ее учредителей (участников) в пределах и порядке,

установленном законодательством Российской Федерации, обязанности погасить

оставшуюся задолженность по уплате налогов и сборов.

     При применении данной нормы необходимо учитывать, что в настоящее время

такое возможно только в том случае, когда в соответствии с гражданским законодательством

учредители (участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиарную

ответственность по ее долгам.

     Комментарий к статье 109

     Налоговые правонарушения можно классифицировать по нескольким основаниям.

     По субъектному составу различают:

     1) правонарушения, совершаемые непосредственно налогоплательщиком либо

его законным представителем (ст.116, 117, 118, 120, 122, 124, 125). Причем

субъектами правонарушений, предусмотренных ст.117, 118, 122, 124, являются

только налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели; ст.116

помимо вышеперечисленных лиц включает в круг субъектов еще и лиц, занимающихся

частной практикой (частные охранники, частные нотариусы, частные детективы);

субъектами составов правонарушений, описанных в п.1-3 ст.120, являются только

организации; ст.119 и 125 предусматривают ответственность любого налогоплательщика;

     2) правонарушения, совершаемые налоговыми агентами (ст.122, 123, 125);

     3) правонарушения, совершаемые лицами, которые являются участниками процесса

по делу о налоговом правонарушении (ст.128, 129);

     4) правонарушения, совершаемые иными обязанными лицами. Иное обязанное

лицо как субъект налоговых правоотношений упоминается в ст.58, 69, 70 и др.

Кодекса. Исходя из толкования этих статей под иным обязанным лицом следует

понимать лицо (не налогоплательщика), к которому законодательством может быть

обращено требование об уплате налога или сбора. Примером такого лица может

служить поручитель, который должен исполнить обязанность налогоплательщика

по уплате налогов в полном объеме, если последний не уплатит в установленный

срок причитающиеся суммы налогов и соответствующих пеней (ст.74 НК РФ);

     5) правонарушения, совершаемые организациями, не являющимися налогоплательщиками

в конкретном налоговом правоотношении, к которым налоговым органом может быть

обращено требование по предоставлению сведений о налогоплательщике.

     По характеру совершаемых действий (объект и объективная сторона) можно

выделить:

     1) правонарушения, препятствующие осуществлению налогового контроля (ст.116,

117, 118, 124, 126);

     2) нарушение установленных правил ведения и предоставления налоговой

отчетности (ст.119, 120);

     3) невыполнение обязанности по уплате либо перечислению налога (ст.122,

123);

     4) правонарушения, совершаемые в ходе процесса по делу о налоговых правонарушениях

(ст.128, 129);

     5) несоблюдение правил исполнительного производства по делам о налоговых

правонарушениях (ст.125 НК РФ).

     Комментарий к статье 110

     В силу ст.106, 108, 109 НК РФ вина является обязательным условием привлечения

лица к ответственности за налоговое правонарушение.

     В связи с этим необходимо иметь в виду, что освобождение налогоплательщика

и налогового агента от ответственности за совершение налогового правонарушения

освобождает его только от взыскания штрафов, но не пени, поскольку последняя

не является мерой налоговой ответственности (ст.72 и 75 НК РФ).

     Пунктом 6 ст.108 НК РФ предусмотрено, что каждый налогоплательщик считается

невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не

будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена

вступившим в законную силу решением суда.

     Вина налогоплательщика - юридического лица в совершении налогового правонарушения

определяется в зависимости от вины его должностных лиц либо представителей,

действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения

(п.4 ст.110 НК РФ).

     Предусмотренное п.3 ст.114 НК РФ уменьшение не меньше чем в два раза

размера штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств,

перечень которых дан в п.1 ст.112 НК РФ, производится налоговым органом (при

предъявлении иска) или судом.

     Принимая во внимание, что п.1 ст.113 НК РФ фактически установлена дополнительная

гарантия защиты прав налогоплательщиков, определенный данной нормой предельный

срок давности привлечения к налоговой ответственности должен применяться и

в отношении решений налоговых органов о взыскании финансовых санкций, которые

были вынесены и не исполнены до 1 января 1999 г.

     При применении п.1 ст.115 и п.3 ст.48 НК РФ судам необходимо иметь в

виду, что в случае поступления искового заявления налогового органа с пропуском

установленного в указанных нормах срока в приеме искового заявления должно

быть отказано на основании п.1 ст.107 АПК РФ.

     При выявлении данного обстоятельства в процессе судебного разбирательства

производство по соответствующему делу подлежит прекращению на основании п.1

ст.85 АПК РФ.

     В соответствии со ст.138 НК РФ дела по спорам об обжаловании нормативных

актов налоговых органов подведомственны как судам общей юрисдикции, так и

арбитражным судам.

     В связи с этим в дополнение к общим правилам разграничения подведомственности

споров необходимо также учитывать, что признание недействительными положений

нормативного акта налогового органа в той части, в которой они имеют отношение

к юридическому лицу и (или) индивидуальному предпринимателю, осуществляется

арбитражным судом.

     С 1 января 1999 г. в силу ст.138 НК РФ арбитражным судам подведомственны

дела по спорам об обжаловании действий или бездействия должностных лиц налоговых

органов.

     До внесения соответствующих дополнений в арбитражное процессуальное законодательство

указанные дела подлежат рассмотрению арбитражными судами на основании общих

положений АПК РФ.

     При принятии арбитражными судами к рассмотрению исков индивидуальных

предпринимателей по спорам, указанным в ст.138 НК РФ, необходимо руководствоваться

тем определением понятия индивидуального предпринимателя, которое дано в ст.11

НК РФ.

     Учитывая, что такие требования индивидуальных предпринимателей, как признание

не подлежащим исполнению инкассового поручения налогового органа, возврат

из бюджета излишне уплаченных или необоснованно взысканных сумм налогов и

пеней, возмещение причиненных убытков, основаны на фактическом оспаривании

соответствующего акта налогового органа, действий (бездействия) его должностных

лиц, названные требования также подлежат рассмотрению арбитражными судами.

     Комментарий к статье 111

     Вопрос определения субъектного состава налогового правонарушения непосредственно

связан с той неопределенностью в полномочиях органов налоговой полиции, которая

возникла в связи со вступлением в силу части первой Налогового кодекса РФ.

     Вплоть до 1 января 1999 г. нормы Закона РФ "О федеральных органах налоговой

полиции" действовали в полном объеме. В соответствии с абз.2 ст.2 указанного

Закона в состав задач федеральных органов налоговой полиции входит выявление,

предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений. Решение

этой задачи реализовывалось через права налоговой полиции проводить проверки,

вести оперативно-розыскную деятельность, осуществлять дознание и предварительное

следствие по налоговым преступлениям и т.д. При этом законодательство предусматривало

контрольные полномочия налоговой полиции как в форме совместных проверок с

участием сотрудников налоговых инспекций и налоговой полиции (абз.4-5 ст.9

вышеуказанного Закона), так и в форме самостоятельных проверок налоговой полиции

(п.3 ст.11 вышеназванного Закона). Кроме того, право налоговой полиции на

проведение самостоятельных проверок дополнительно подтверждалось отсылочной

нормой п.2 ст.11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции", которая

определяла, что органы налоговой полиции пользуются при исполнении служебных

обязанностей теми правами, которые предоставлялись законодательством должностным

лицам налоговых органов. При этом согласно пп."а" п.2 ст.14 Закона РФ "Об

основах налоговой системы в Российской Федерации" и п.1 ст.7 Закона РФ "О

Государственной налоговой службе Российской Федерации" права на проведение

проверок непосредственно предоставлялись налоговым органам, а следовательно,

и органам налоговой полиции.

     В связи с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ правовое

регулирование деятельности налоговой полиции несколько изменилось. Так, ст.7

Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ "О введении в действие части

первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что "федеральные

законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской

Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей

2 настоящего Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части

первой Кодекса". Поскольку Закон РФ "О федеральных органах налоговой полиции"

прямо не поименован в ст.2 Федерального закона N 147-ФЗ, применение его норм

должно соотноситься с положениями Налогового кодекса.

     Статьи 82 и 87 НК РФ определяют, что выездная, а также камеральная проверки

налогоплательщиков являются формами налогового контроля. В соответствии с

ч.1 ст.2 НК РФ отношения, возникающие в процессе осуществления налогового

контроля, регулируются законодательством о налогах и сборах. Согласно ст.9

НК РФ органы налоговой полиции не включены в состав участников отношений,

регулируемых законодательством о налогах и сборах. Кроме того, ст.30 НК РФ

органы налоговой полиции не отнесены к числу налоговых органов. Поэтому ранее

действовавшее положение п.3 ст.11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой

полиции", которое напрямую предусматривало право налоговой полиции на проведение

проверок налогоплательщиков, может применяться лишь только в той части, в

которой оно не вступает в противоречие с введенными в действие с 1 января

1999 г. нормами Налогового кодекса РФ. Аналогично отсылочные положения п.2

ст.11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции" о том, что органы

налоговой полиции пользуются правами налоговых органов, действуют лишь в той

части, в которой эти права не отнесены Налоговым кодексом к компетенции налоговых

органов.

     Следует отметить, что п.9 ст.11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой

полиции" предусмотрено право органов налоговой полиции на безвозмездное получение

информации от министерств, ведомств, предприятий, учреждений, организаций

и физических лиц. Однако право на безвозмездное получение информации не означает

право на безвозмездное получение документов и их копий. Более того, положения

указанной выше нормы не предусматривают для налоговой полиции права принудительно

возлагать на налогоплательщика обязанность по изготовлению за его счет копий

документов и их представлению в орган налоговой полиции. Такого рода права

и обязанности в законодательстве вообще отсутствуют.

     Таким образом, органы налоговой полиции не имеют права возлагать на налогоплательщиков

обязанности по изготовлению за счет налогоплательщиков копий документов и

их представлению для проверки в орган налоговой полиции.

     Как следует из ст.7 Федерального закона "О введении в действие части

первой Налогового кодекса Российской Федерации", нормы Закона РФ "О федеральных

органах налоговой полиции" применяются в части, не противоречащей Налоговому

кодексу РФ. Пунктом 4 ст.1 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции"

предусмотрено право руководителя органа налоговой полиции или его заместителя

приостанавливать сроком до одного месяца операции налогоплательщиков по счетам

в банках и иных кредитных учреждениях в случаях непредставления документов,

связанных с исчислением и уплатой налогов. Вплоть до вступления в силу Налогового

кодекса РФ эти полномочия применялись как мера оперативного воздействия на

налогоплательщика, препятствующего налоговой полиции в проведении проверки.

С 1 января 1999 г. органы налоговой полиции в силу положений ст.2, 9, п.3

ст.36, абз.3 п.1 ст.31 и ч.1 ст.87 НК РФ перестали быть участниками отношений,

возникающих в процессе налогового контроля, и теперь не вправе проводить самостоятельные

проверки налогоплательщиков без участия налоговых органов. Следовательно,

в связи с введением в действие части первой НК РФ норма п.4 ст.11 Закона РФ

"О федеральных органах налоговой полиции" не подлежит применению.

 По-видимому, в тексте комментария допущена опечатка: "Пунктом 4 статьи 1"

следует читать как "Пунктом 4 статьи 11"

     Комментарий к статье 112

     Невозможность проведения налоговой полицией самостоятельных проверок

налогоплательщиков без участия налоговых органов непосредственно определяется

п.3 ст.36, абз.3 п.1 ст.31 и ч.1 ст.87 НК РФ. Так, в соответствии с п.3 ст.36

НК РФ в случае выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных

Налоговым кодексом к полномочиям налоговых органов, органы налоговой полиции

обязаны в трехдневный срок со дня выявления таких обстоятельств направить

материалы в налоговый орган для принятия по ним решения. Согласно же абз.3

п.1 ст.31 и ч.1 ст.87 НК РФ камеральные и выездные налоговые проверки как

действия, связанные с осуществлением налогового контроля, отнесены к компетенции

налоговых органов.

     Предусмотренное Налоговым кодексом некоторое ограничение полномочий органов

налоговой полиции по сравнению с Законом РФ "О федеральных органах налоговой

полиции" обусловлено необходимостью более строгого разграничения прав и обязанностей

между различными государственными органами, исключения взаимного дублирования

функций друг друга и обеспечения законных интересов налогоплательщиков и иных

обязанных лиц.

     Вместе с тем положения Налогового кодекса не исключают такой формы реализации

налоговой полицией своих функций, как участие в совместных проверках налогоплательщиков.

Подпункт 4 п.2 ст.36 НК РФ прямо предусматривает возможность участия органов

налоговой полиции в налоговых проверках - по запросу налоговых органов.

     Следует отметить, что полномочия государственных органов реализуются

через корреспондирующие им обязанности, возлагаемые законом на организации

и на граждан. Так, праву налогового органа проводить налоговую проверку соответствует

установленная пп.7 п.1 ст.23 НК РФ обязанность налогоплательщика предоставлять

налоговому органу документы в случаях и в порядке, предусмотренных настоящим

Кодексом. При этом такая обязанность налогоплательщиков в части, касающейся

проведения органами налоговой полиции проверок, в законодательстве отсутствует.

     Комментарий к статье 113

     Как следует из ст.2 и 9, п.3 ст.36, абз.3 п.1 ст.31 и ч.1 ст.87 НК РФ,

органы налоговой полиции не являются участниками отношений, возникающих в

процессе налогового контроля, и не вправе проводить самостоятельные проверки

налогоплательщиков без участия налоговых органов. Соответственно они не имеют

полномочий возлагать на налогоплательщиков какие-либо обязанности для целей

проведения проверки.

     В соответствии со ст.93 НК РФ истребование документов, в том числе в

виде заверенных должным образом копий, отнесено к компетенции налоговых органов.

Следовательно, орган налоговой полиции при выявлении обстоятельств, требующих

истребования у налогоплательщика документов или их копий, обязан согласно

п.3 ст.36 НК РФ в трехдневный срок направить материалы в соответствующий налоговый

орган для принятия по ним решения.

     Комментарий к статье 114

     Статья 114 НК РФ устанавливает налоговые санкции, которые являются мерой

ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции

устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах,

предусмотренных гл.16 НК РФ.

     Комментарий к статье 115

     В связи с новыми подходами, предлагаемыми Налоговым кодексом РФ, возникают

многочисленные проблемы применения, толкования и соотношения норм налоговой

ответственности с нормами других отраслей законодательства. Так, к числу таких

проблем можно отнести: критерии оценки противоправности деяния, связанные

с "неполной" уплатой налога; разграничение "сознательного" и "неосторожного"

налогового нарушения при исчислении налогооблагаемой базы; соотношение административной,

уголовной и налоговой (финансово-экономической) ответственности; согласование

правовых основ бухгалтерского учета и самостоятельности организаций в управлении

своими доходами и расходами с понятием ответственности за "неправильное отражение

на счетах хозяйственных операций"; соотношение прав на защиту собственности

и коммерческой тайны с понятиями "непредставления необходимых документов",

"воспрепятствования доступу в помещение" и др.

     Весьма важен для рассмотрения также вопрос о составе налогового правонарушения

и необходимости учета всех элементов правонарушения, применяемых в других

отраслях права. Иначе говоря, речь идет о четком вычленении таких элементов

правонарушения, как объект налогового правонарушения, бремя доказывания вины,

активное и пассивное противоправное поведение различных сторон налоговых отношений,

ответственность налоговых органов за нарушение прав налогоплательщиков, причинная

связь в налоговых нарушениях, нарушения, вытекающие из недостатков налогового

законодательства и построения методологии бухгалтерского учета, критерии разграничения

налогового преступления и проступка.

     Статья 115 НК РФ регламентирует давность взыскания налоговых санкций:

налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции

не позднее трех месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления

соответствующего акта.