Налоговый учет незавершенного производства

В соответствии с требованиями главы 25 НК РФ если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы организации подразделяются на косвенные и прямые.

Прямыми расходами являются:

- материальные расходы, а именно расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых при выполнении работ, оказании услуг и (или) образующих их основу и расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (выполнении работ, оказании услуг); (подпункты 1 и 4 п.1 ст.254);

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Косвенные расходы должны быть учтены в полном объеме при налогообложении прибыли. Это означает, что вне зависимости от наличия незавершенного производства, его объема косвенные расходы признаются в налоговом учете и не подлежат распределению на остатки незавершенного производства.

Обратим внимание на то, что работы, выполненные субподрядными организациями, являются расходами косвенными на основании пп.6 п.1 ст.254 НК РФ и подлежат списанию в полном объеме по мере их возникновения. Такая позиция изложена в письме, изданном МНС России 14.10.2002 "О включении в состав косвенных расходов работ с привлечением сил субподрядчиков".

В соответствии с пп.6 п.1 ст.254 НК РФ расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в том числе расходы на оплату работ, например, строительного характера, выполненных субподрядными организациями по строящимся объектам, находящимся в стадии незавершенного строительства, относятся к материальным расходам. При этом такого вида расходы в соответствии со ст.318 НК РФ являются косвенными и включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода по мере их возникновения с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Особенностью ведения строительной деятельности является то, что само строительство занимает достаточно большой промежуток времени и часто его начало относится к одному налоговому периоду, а окончание - к другому.

Все затраты на строительство в бухгалтерском учете накапливаются и до подписания акта приема - передачи законченных объемов работ резервируются на соответствующих счетах (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы"). В момент подписания акта приема-передачи выполненных работ (форма КС-2), составления соответствующей справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3) происходит реализация, то есть переходит право собственности на осуществленные капитальные вложения (или объект в целом). В налоговом учете действует иной порядок признания доходов и расходов.

Налоговым кодексом закреплен принцип соотносимости расходов и доходов.

В соответствии со ст.272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.