2.2.2. Создание нематериальных активов

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов в соответствии с действующим законодательством РФ (п.7 ПБУ 14/2000).

К расходам на создание относятся, в частности, израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.

Нематериальные активы считаются созданными, в случае если:

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученное в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации- работодателю;

- исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученное автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации - заказчику;

- свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

Остановимся более подробно на расходах, связанных с созданием исключительного авторского права на программы для ЭВМ, базы данных*(25).

Авторское право на программу для ЭВМ или базу данных возникает в силу их создания. Для признания и осуществления авторского права на программу для ЭВМ или базу данных не требуется депонирования, регистрации или соблюдения иных формальностей (п.1 ст.4 Закона от 23.09.92 N 3523-1). Таким образом, по мере осуществления всех расходов, связанных с выполнением компьютерной программы, и оформления документов на оприходование нематериальных активов (акт приемки-передачи, организационно-распорядительная документация по предприятию и пр.) она учитывается на счете 04 "Нематериальные активы".

На созданные в организации нематериальные активы, поступившие в использование, открываются карточки учета нематериальных активов (форма N НМА-1), которые ведутся в бухгалтерии на каждый нематериальный объект в одном экземпляре (см. Постановление Госкомстата России г. N 71а).

Пунктом 6 ПБУ 14/2000 предусмотрено, что при приобретении нематериальных активов дополнительные расходы (оплата труда занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и другие расходы) на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов. Представляется, что аналогичное правило должно распространяться и на нематериальные активы, созданные в организации.

В налоговом учете созданные программы для ЭВМ и базы данных включаются в состав нематериальных активов только при условии, если организация обладает исключительными правами на это программное обеспечение, если, конечно, выполнены иные требования отнесения активов к числу амортизируемого имущества (например, его стоимость должна превышать 10 000 руб.)*(26). При этом НК РФ не предусматривает оценки нематериальных активов в сумме прямых расходов, как это происходит в отношении основных средств. Поэтому их первоначальная стоимость формируется исходя из суммы всех расходов, связанных с их созданием.

Пример 2.2.2.

Сотрудниками отдела технического обеспечения организации создан программный продукт, предназначенный для автоматизации складского учета предприятия.

Сумма начисленной заработной платы сотрудникам, участвующим в создании программного продукта, составляет 10 000 руб.

Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых платежей на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 3400 руб., а сумма единого социального налога, начисленного исходя из заработной платы работников, участвующих в создании программного продукта - 2160 руб.

При создании программного продукта сотрудниками использовалось компьютерное и программное обеспечение фирмы, находящееся на ее балансе. Кроме того, во время разработки программы использовались определенные объекты основных средств и нематериальных активов, по которым были начислены амортизационные отчисления в сумме 5000 руб.

Согласно условиям договора авторское вознаграждение работникам не выплачивается, авторское право на созданный программный продукт принадлежит работодателю.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета:

Дебет счета 08-5 Кредит счета 70 - 10 000 руб. - начислена заработная плата сотрудникам организации, принимающим участие в разработке программы;

Дебет счета 08-5 Кредит счета 69 - 5560 руб. - начислена сумма единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховые взносы в ФСС на обязательное социальное страхование от несчастных случаев (3400 руб. + 2160 руб.);

Дебет счета 08-5 Кредит счета 02, 05 - 5000 руб. - начислена амортизация по основным средствам и нематериальным активам, используемым при разработке программного обеспечения;

Дебет счета 04 Кредит счета 08-5 - 20 560 руб. - созданный программный продукт оприходован как объект нематериальных активов.

Расчет стоимости нематериального актива в налоговом учете:

1. Сумма расходов, формирующих первоначальную стоимость нематериального актива*(27):

- сумма заработной платы, начисленной работникам, непосредственно участвующим в создании объекта основных средств: 10 000 руб.;

- сумма единого социального налога, начисленного исходя из суммы заработной платы указанных работников: 2160 руб.;

- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов в ФСС на обязательное социальное страхование от несчастных случаев: 3400 руб.;

- амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, используемым при создании объекта интеллектуальной собственности: 5000 руб.

2. Первоначальная стоимость нематериального актива, созданного организацией:

10 000 руб. + 3400 руб. + 2160 руб. + 5000 руб. = 20 560 руб.

Таким образом, объект нематериальных активов будет приниматься к налоговому и бухгалтерскому учету по стоимости 20 560 руб.

Обращаем внимание читателей на то, что в данном примере объекта для начисления НДС по выполненным работам собственными силами у организации не возникает, так как объектом налогообложения по этому налогу признается передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций (в том числе через амортизационные отчисления) (пп.2 п.1 ст.146 НК РФ).