7.2.1. Порядок создания резерва под предстоящие ремонты основных средств

В бухгалтерском учете при создании резерва под предстоящие ремонты основных средств в состав расходов текущего периода включается сумма отчислений в указанный резерв, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта. При этом порядок образования резерва устанавливается в учетной политике организации и должен подтверждаться соответствующими расчетами бухгалтера (справкой бухгалтера), основанными на основании смет, дефектных ведомостей и др. документов.

В налоговом учете создание резерва под предстоящие ремонты основных средств предусмотрено п.3 ст.260 НК РФ, согласно которому для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств*(84). При этом порядок создания таких резервов регламентирован ст.324 НК РФ*(85).

Согласно п.1 ст.324 НК РФ в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.*(86)

При образовании резерва предстоящих расходов на ремонт налогоплательщику следует рассчитать сумму отчислений в резерв под предстоящие ремонты основных исходя из совокупной стоимости основных средств (п.2 ст.324 НК РФ).

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Поскольку при формировании указанного резерва величина совокупной стоимости основных средств учитывается по состоянию на начало налогового периода (то есть на 1 января года создания резерва), при приобретении организацией амортизируемого имущества в течение налогового периода его стоимость не будет включаться в общую сумму совокупной стоимости основных средств, которая рассчитана для определения отчислений в резерв.

Если организация располагает амортизируемыми основными средствами, введенными в эксплуатацию до вступления в силу гл.25 НК РФ, то принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п.1 ст.257 НК РФ.

Одновременно налогоплательщикам следует иметь в виду, что предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать предельную сумму отчислений в резерв. Эта сумма определяется исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за три предыдущих года.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

Пример 7.2.1.

Организация для целей бухгалтерского и налогового учета принимает решение о создании резерва под предстоящие ремонты основных средств в 2003 году.

Исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств и сметной стоимости ремонта, сумма отчислений в резерв под предстоящие ремонты основных средств составляет 180 000 руб.

Совокупная стоимость основных средств в налоговом учете на начало отчетного налогового периода на 1 января 2003 г. составляет 1000 000 руб.

Предположим, что фактические расходы на ремонт за последние три года составили:

- в 2000 году - 120 000 руб.;

- в 2001 году - 150 000 руб.;

- в 2002 году - 180 000 руб.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета:

Дебет счета 20 (26, 44) Кредит счета 96 - 15 000 руб. - отражена сумма ежемесячных отчислений в резерв под предстоящие ремонты основных средств (180 000 руб. : 12 мес.).

Порядок формирование резерва на ремонт основных средств

в налоговом учете:

1. Определение предельной суммы резерва под предстоящие ремонты основных средств исходя из периодичности осуществления ремонта:

180 000 руб.

2. Определение предельной суммы резерва под предстоящие ремонты основных средств исходя из средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года:

(120 000 руб. + 150 000 руб. + 180 000 руб.) : 3 года = 150 000 руб.

3. Поскольку предельная сумма отчислений в резерв превышает среднюю величину расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года, в качестве предельной суммы отчислений в резерв под предстоящие ремонты основных средств может быть заявлена сумма в размере 150 000 руб.

4. Ежемесячный норматив отчислений в 2003 году:

(150 000 руб. : 1000 000 руб. х 100%) : 12 мес. = 1,25%

5. Ежеквартальная сумма отчислений в резерв под предстоящие ремонты основных средств:

1000 000 руб. х 1,25% : 100% х 3 мес. = 37 500 руб.

Заполнение налоговой декларации:

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль суммы, направленные на создание резерва под предстоящие ремонты основных средств, отражаются в составе прочих расходов по строке 080 Приложения N 2 к Листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией".

Расчет налога на прибыль организаций за 2003 г.

(фрагмент)

Приложение N 2 к Листу 02

Расходы, связанные с производством и реализацией за 2003 г. (руб.)

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                   Показатели                  |  Код строки|   Сумма  |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                       1                       |      2     |     3    |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|Прочие расходы - всего                         |     070    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|В том числе                                    |            |          |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|Расходы  на   ремонт   основных     средств или|            |          |

|отчисления на создание ремонтного фонда        |     080    |  150 000 |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Обращаем внимание читателей на то, что в случае когда организация накапливает средства на проведение дорогостоящих капитальных ремонтов основных средств на основании графика проведения капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, возможно превышение предельной суммы резерва. В этом случае предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного капитального ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.