7.2.2. Порядок использования резерва под предстоящие ремонты основных средств

При принятии организацией решения о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств и в бухгалтерском, и в налоговом учете списывается за счет средств указанного резерва.

В бухгалтерском учете на конец года при проведении инвентаризации резервов на основании п.3.49 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49, проверяется правильность и обоснованность их создания. В случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат*(87), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода (п.3.52 указанных выше методических указаний).

В налоговом учете, в случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

При этом, как правило, сумма фактически осуществленных затрат на ремонт больше или меньше суммы созданного резерва. Для каждой такой ситуации НК РФ предусматривает специальный порядок списания затрат на ремонт, установленный п.2 ст.324 НК РФ.

Если сумма фактических расходов на ремонт меньше суммы

созданного резерва

В случае если сумма фактически осуществленных расходов на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде меньше суммы созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, указанные расходы списываются в полном размере за счет средств созданного резерва, причем на конец налогового периода у налогоплательщика будет числиться неизрасходованный остаток средств резерва под предстоящие расходы на ремонт.

Сумма превышения средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, созданного налогоплательщиком, над суммой фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов налогоплательщика на последнюю дату текущего налогового периода*(88).

Пример 7.2.2.

В 2003 г. годовая сумма отчислений в резерв под предстоящий ремонт основных средств, определенная налогоплательщиком:

- в соответствии с правилами налогового законодательства составила 150 000 руб.;

- в соответствии с правилами бухгалтерского учета составила 180 000 руб.

Предположим, что в течение налогового периода сумма фактических расходов на ремонт составила 140 000 руб. (без учета НДС)*(89).

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета

Дебет счета 96 Кредит счета 60 - 140 000 руб. - отражена сумма фактических расходов на ремонт, произведенных подрядными организациями и осуществленных за счет резерва на предстоящий ремонт основных средств*(90);

Дебет счета 96 Кредит счета 91-1 - 40 000 руб. - сумма разницы между суммой фактических расходов на ремонт, произведенных подрядными организациями, и суммой средств, направленных на создание резерва, отнесена на финансовый результат.

Порядок использования резерва на ремонт основных средств:

1. Фактическая сумма отчислений в резерв за 2003 год:

150 000 руб.

2. Сумма фактических расходов на ремонт:

140 000 руб.

3. Превышение суммы произведенных отчислений в резерв над суммой фактических расходов на ремонт:

150 000 руб. - 140 000 руб. = 10 000 руб.

4. Сумма неиспользованного резерва в сумме 10 000 руб. восстанавливается и включается в состав внереализационных доходов на 31 декабря 2003 года.

Заполнение налоговой декларации

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль общая сумма восстановленных резервов, расходы на формирование которых предусмотрены главой 25 НК РФ (включая расходы на формирование резерва на предстоящий ремонт основных средств), отражается по строке 060 Приложения N 6 к Листу 02 "Внереализационные доходы". При этом по строке 063 расшифровывается сумма восстановленного резерва на предстоящий ремонт основных средств.

Заполним налоговую декларацию по налогу на прибыль, предположив, что другие суммы резервов, подлежащих восстановлению, у налогоплательщика отсутствуют.

Расчет налога на прибыль организаций за 2003 г.

(фрагмент)

Приложение N 6 к Листу 02

Внереализационные доходы за 2003 г. (руб.)

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                   Показатели                  |  Код строки|   Сумма  |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                       1                       |      2     |     3    |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|В виде сумм восстановленных  резервов,  расходы|            |          |

|на формирование которых были приняты в  составе|            |          |

|расходов в установленном порядке - всего, в том|     060    |  10 000  |

|числе:                                         |            |          |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|резерв расходов на ремонт основных средств     |     063    |  10 000  |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Если сумма фактических расходов на ремонт больше суммы

созданного резерва

В случае если сумма фактически осуществленных расходов на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода, то есть на 31 декабря 2003 года.

Пример 7.2.3:

В 2003 г. годовая сумма отчислений в резерв под предстоящий ремонт основных средств, определенная налогоплательщиком:

- в соответствии с правилами налогового законодательства составила 150 000 руб.;

- в соответствии с правилами бухгалтерского учета составила 180 000 руб.

Предположим, что в течение налогового периода сумма фактических расходов на ремонт составила 200 000 руб. (без учета НДС)*(91).

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета

Дебет счета 96 Кредит счета 60 - 180 000 руб. - отражена сумма фактических расходов на ремонт, произведенных подрядными организациями и осуществленных за счет резерва на предстоящий ремонт основных средств (в пределах сумм, ранее направленных на создание резерва);

Дебет счета 20 (44) Кредит счета 60 - 20 000 руб. - отражена сумма фактических расходов на ремонт, произведенных подрядными организациями и осуществленных сверх зарезервированных сумм (200 000 руб. - 180 000 руб.).

Порядок использования резерва на ремонт основных

средств в налоговом учете:

1. Фактическая сумма отчислений за 2003 год:

150 000 руб.

2. Сумма фактических расходов на ремонт:

200 000 руб.

3. Превышение суммы фактических расходов на ремонт над суммой произведенных отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт:

200 000 руб. - 150 000 руб. = 50 000 руб.

4. Превышение суммы фактических расходов на ремонт над суммой произведенных отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт в сумме 50 000 руб. включается в состав прочих расходов на 31 декабря 2003 года.

Заполнение налоговой декларации

При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль превышение суммы фактических расходов на ремонт над суммой произведенных отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт отражается в составе прочих расходов по строке 080 Приложения N 2 к Листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией" (в совокупности с ранее отнесенными в состав резерва суммами).

Заполним налоговую декларацию по налогу на прибыль и предположим, что другие суммы резервов, подлежащих восстановлению, у налогоплательщика отсутствуют. Тогда по строке 080 следует отразить фактические расходы на ремонт в сумме 200 000 руб. (150 000 руб. + 50 000 руб.)

Расчет налога на прибыль организаций за 2003 г.

(фрагмент)

Приложение N 2 к Листу 02

Расходы, связанные с производством и реализацией за 2003 г. (руб.)

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                   Показатели                  |  Код строки|   Сумма  |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                       1                       |      2     |     3    |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|Прочие расходы - всего                         |     070    |    ...   |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|в том числе                                    |            |          |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|Расходы  на   ремонт   основных     средств или|            |          |

|отчисления на создание ремонтного фонда        |     080    |  200 000 |

|———————————————————————————————————————————————|————————————|——————————|

|                      ...                      |     ...    |    ...   |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Если налогоплательщик в соответствии с правилами налогового учета создает резерв для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, ему следует учесть, что суммы неизрасходованных резервов на предстоящий капитальный ремонт основных средств на конец текущего налогового периода не подлежат включению в состав доходов для целей налогообложения.