2.6. Налогообложение некоммерческой организации, не осуществляющей

предпринимательской деятельности

В соответствии с п. 2 ст. 251 главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль некоммерческих организаций не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья), поступившие на их содержание и ведение ими уставной деятельности безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц, использованные указанными получателями по назначению. Перечень целевых поступлений, установленный в данном пункте, является исчерпывающим.

К указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся:

1) осуществленные в соответствии с законодательством о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с ГК РФ;

2) имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;

3) суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;

4) средства, полученные в рамках благотворительной деятельности;

5) совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов;

6) пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда;

7) использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям;

8) отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений);

9) средства, поступившие профсоюзным организациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями), на проведение профсоюзными организациями социально - культурных и других мероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью;

10) использованные по назначению средства, полученные структурными организациями РОСТО от Министерства обороны Российской Федерации и (или) другого органа исполнительной власти по генеральному договору, а также целевые отчисления от организаций, входящих в структуру РОСТО, используемые в соответствии с учредительными документами на подготовку в соответствии с законодательством Российской Федерации граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта.

При этом налогоплательщики - получатели целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений. Членские и вступительные взносы признаются целевыми поступлениями и не учитываются при определении налоговой базы у некоммерческих организаций, которые их вправе аккумулировать в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях. Согласно статьям 247 и 274 НК РФ прибыль от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном НК РФ, являются объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты.

В соответствии с п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают:

- расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

- расходы на освоение природных ресурсов;

- расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- расходы на обязательное и добровольное страхование;

- прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Следовательно, средства, получаемые некоммерческими организациями от оказания платных услуг и выполнения работ, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг, и, соответственно, прибыль, полученная от указанных видов деятельности, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Кроме того, для некоммерческих организаций (в составе ряда других видов организаций) установлен особый порядок исчисления авансовых платежей.

Так, бюджетные учреждения и прочие некоммерческие организации уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (за I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года).

В соответствии со ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается только календарный год.

Статьей 289 НК РФ определена обязанность налогоплательщиков по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и авансовых платежей налоговые декларации, формы которых будут существенно отличаться от применяемых в настоящее время.

Налоговые декларации в упрощенной форме представляют:

- за отчетный период - все налогоплательщики (кроме некоммерческих организаций);

- по истечении налогового периода - некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль.

В соответствии с Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" с суммы заработной платы начисляются взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (страховые взносы).

Начисление и уплата страховых взносов производится по страховым тарифам, которые устанавливаются ежегодно соответствующим федеральным законом. На 2003 год тариф по страховым взносам установлен Федеральным законом от 27 декабря 2002 г. N 183-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2003 год".

Следует помнить, что некоммерческие организации, ведущие предпринимательскую деятельность и перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, также являются страхователями и производят соответствующие отчисления.

Кроме того, согласно п. 8 Правил отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31 августа 1999 г. N 975, если некоммерческая организация-страхователь осуществляет несколько видов деятельности, в том числе и предпринимательскую, то такая организация подлежит отнесению к отрасли (подотрасли) экономики, которой соответствует осуществляемый ею основной вид деятельности.

Основным видом деятельности для некоммерческой организации является вид деятельности, в котором по итогам предыдущего года средняя численность работников имеет наибольший удельный вес в общей численности работников организации.

Основной вид деятельности ежегодно подтверждается страхователем в порядке, установленном Фондом социального страхования РФ. Если страхователь, осуществляющий свою деятельность по нескольким отраслям (подотраслям) экономики, не подтверждает основной вид деятельности, либо такие виды деятельности распределены равными частями в общем объеме производства, то он подлежит отнесению к той отрасли (подотрасли) экономики, которая имеет наиболее высокий класс профессионального риска.

Объектом обложения единым социальным налогом в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

Таким образом, некоммерческая организация как работодатель, безусловно, является плательщиком единого социального налога (ЕСН) в отношении всех выплат, производимых в пользу своих работников (штатных и привлекаемых на условиях договоров или без договоров) за выполнение каких-либо работ. Но некоммерческая организация не является плательщиком единого социального налога в отношении тех сумм, которые не предполагают со стороны их получателей выполнение каких-либо работ или услуг для организации.

Поэтому суммы благотворительной или безвозмездной помощи лицам, не выполняющим работы для некоммерческой организации, не включаются в объект налогообложения для исчисления единого социального налога (взноса).

При выплате доходов физическим лицам некоммерческие организации приобретают статус налогового агента, что влечет за собой исполнение ряда обязанностей, в том числе обязанности правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты налог на доходы физических лиц и представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налога.

Такие обязанности появляются у некоммерческих организаций при выплате доходов как собственным работникам, так и при благотворительной или безвозмездной помощи лицам, не выполняющим работы для некоммерческой организации, то есть малообеспеченным гражданам, инвалидам, безработным и иным лицам, которым некоммерческие организации обычно оказывают помощь. При этом некоммерческим организациям следует учитывать льготы по налогу на доходы физических лиц и ЕСН, предусмотренные статьями 217 и 239 НК РФ.

Негосударственные образовательные учреждения, зарегистрированные в организационно-правовой форме некоммерческой организации, в отличие от других некоммерческих организаций основную уставную деятельность осуществляют не за счет целевых отчислений, полученных от предприятий и граждан, а за счет платы, полученной в соответствии с договорами, заключенными с юридическими и физическими лицами, то есть за счет получаемой выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Однако платная деятельность образовательного некоммерческого учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении (ст. 46 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании").

Согласно п. 3 ст. 40 указанного закона образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе от платы за землю.

В то же время, в соответствии со ст. 2 НК РФ властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации регулируются законодательством о налогах и сборах. Властные предписания касаются круга плательщиков, порядка, условий и размеров платежей. Кроме того, подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ позволяет использовать налоговые льготы налогоплательщиками при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Поэтому в том случае, если в налоговом законодательстве льгота по какому-либо налогу для учебных заведений не установлена, то применять нормы ст. 40 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" не представляется возможным. В таких случаях следует руководствоваться законодательными актами по каждому конкретному налогу.