2.2.1. Учет операций по аренде имущества без права выкупа

Имущество, полученное в аренду, принимается на учет в оценке, согласованной с арендодателем в договоре аренды. При этом делается следующая запись:

Дебет 001

- получено в аренду имущество.

При возврате арендодателю арендованного имущества в связи с истечением срока аренды или досрочным расторжением сторонами договора нужно сделать обратную запись:

Кредит 001

- возвращено имущество, сданное в аренду.

За пользование арендованным имуществом арендатор перечисляет арендодателю арендную плату. Порядок ее бухгалтерского учета зависит от того, на какие цели арендатор использует указанное имущество.

Если арендованные объекты используются в производственных целях, то арендная плата рассматривается как расход по обычному виду деятельности и включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Сумму арендной платы арендатор отражает на счетах 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу".

Налог на добавленную стоимость, уплаченный арендодателю вместе с арендной платой, учитывается обособленно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". После погашения арендных обязательств арендатор на основании счета-фактуры и платежного поручения принимает этот НДС к вычету.

В бухгалтерском учете арендатора эти операции отражаются следующими проводками:

Дебет 20 (23, 25) Кредит 76

- начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав прямых производственных затрат;

Дебет 26 Кредит 76

- начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав общехозяйственных расходов;

Дебет 44 Кредит 76

- начислена задолженность по арендной плате, включаемой в состав расходов на продажу;

Дебет 19 Кредит 76

- отражен НДС по арендной плате;

Дебет 76 Кредит 51 (50)

- погашена задолженность по арендной плате;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- принят к вычету "входной" НДС.

Если арендованное имущество используется арендатором для непроизводственных нужд, то расходы по арендной плате учитывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Сумма НДС по указанным расходам сначала отражается на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а после его уплаты арендодателю списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

В бухгалтерском учете при аренде имущества, которое используется для непроизводственных целей, надо сделать следующие проводки:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 76

- начислена задолженность по арендной плате;

Дебет 19 Кредит 76

- отражен НДС по арендной плате;

Дебет 76 Кредит 51 (50)

- погашена задолженность перед арендодателем;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

- списан "входной" НДС.

Арендуемое имущество может числиться у арендодателя в составе основных непроизводственных средств, а арендатор может его использовать в своей предпринимательской деятельности (например, офисное помещение). Как правило, так бывает, если договор аренды заключают коммерческие и некоммерческие организации. В таких случаях арендатор имеет право включать арендную плату в состав своих производственных расходов. Данная точка зрения изложена, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 марта 1998 г. N 5096/97.

Арендатор, возмещая арендодателю суммы коммунальных и телефонных платежей производственного характера, включает их в расходы, связанные с производством и реализацией при условии заключения отдельных договоров на оказание соответствующих услуг или получения арендодателем специального разрешения.

По общему правилу расходы по арендной плате принимаются арендатором к учету в сумме, равной величине кредиторской задолженности, если соблюдены следующие условия:

- плата за аренду производится в соответствии с конкретным договором аренды, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма арендной платы может быть определен;

- имеется уверенность в том, что в результате начисления арендной платы произойдет уменьшение экономических выгод арендатора.

Взяв в аренду здание или помещение, находящееся в государственной или муниципальной собственности, арендатор должен руководствоваться совместным письмом Минфина России и Госналогслужбы России от 8 декабря 1993 г. N 143, ЮУ-4-15/194н "О сроках и порядке перечисления в бюджет дивидендов и арендной платы".

Согласно этим документам начисленная арендатором в текущем месяце арендная плата подлежит перечислению не балансодержателю, а в бюджет (по принадлежности объектов собственности). Ее уплачивают в срок, установленный в договоре аренды, но не позднее 10-го числа месяца, следующего за текущим месяцем. После этого арендатор передает копии соответствующих платежных поручений арендодателю (комитету по управлению имуществом).

Организация, арендующая государственное или муниципальное имущество, является налоговым агентом и должна заплатить в бюджет НДС, начисленный с арендной платы. О том, как правильно оформить счет-фактуру, бухгалтер такой организации может узнать из письма Госналогслужбы России от 20 марта 1997 г. N ВЗ-2-03/260 (его следует применять с учетом положений постановления Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). В нем сказано, что выписанный арендатором счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления арендной платы. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендной платы, которая подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения.

В бухгалтерском учете организации аренда государственного или муниципального имущества отражается следующими проводками:

Дебет 20 (23, 25 ...) Кредит 76

- начислена арендная плата;

Дебет 19 Кредит 76

- начислен НДС с суммы арендной платы;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- отражена задолженность по НДС, исчисленному с суммы арендной платы;

Дебет 76 Кредит 51

- перечислена арендная плата;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- уплачен в бюджет НДС с арендной платы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- принят к вычету НДС с арендной платы.

Пример 3

ЗАО "Парус" арендует у местной администрации офисное помещение. Арендная плата составляет 36 000 руб. в месяц (в том числе НДС - 6000 руб.).

В бухгалтерском учете ЗАО "Парус" операции, связанные с арендой муниципального помещения, надо отразить следующими проводками:

Дебет 26 Кредит 76

- 30 000 руб. (36 000 - 6000) - начислена арендная плата без НДС;

Дебет 19 Кредит 76

- 6000 руб. - начислен НДС с суммы арендной платы;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 6000 руб. - отражена задолженность по НДС, исчисленному с суммы арендной платы;

Дебет 76 Кредит 51

- 30 000 руб. - перечислена арендная плата;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- 6000 руб. - уплачен в бюджет НДС с арендной платы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 6000 руб. - принят к вычету НДС с арендной платы.

Нередко для заключения долгосрочных договоров аренды зданий и помещений, находящихся в государственной или муниципальной собственности, арендатор приобретает на аукционе специальное право. Понесенные им в связи с этим затраты должны приниматься к учету как расходы будущих периодов. Затем в установленном организацией порядке они подлежат списанию на расходы, принимаемые в целях налогообложения. Эти операции отражаются в учете следующими проводками:

Дебет 76 Кредит 51

- оплачено право на аренду государственного или муниципального имущества;

Дебет 97 Кредит 76

- получено право на аренду государственного или муниципального имущества;

Дебет 26 Кредит 97

- списана часть стоимости права на аренду государственного или муниципального имущества.