3.1.1. Исчисление налога на добавленную стоимость арендодателем

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, нужно начислить НДС с суммы реализации товаров (работ, услуг). Как мы уже сказали, договор аренды является разновидностью договора возмездного оказания услуг. Следовательно, НДС нужно начислять и с арендной платы. Когда это нужно сделать, зависит от того, как определяется выручка для исчисления НДС. Напомним: статья 167 Налогового кодекса РФ предусмотрела два способа признания выручки:

- "по оплате";

- "по отгрузке".

В подпункте 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ сказано, что предприятия, которые признают выручку для исчисления НДС "по оплате", должны начислить налог в день оплаты.

Пример 1

ОАО "Ландыш" сдает станок в аренду на один год. Его первоначальная стоимость равна 50 000 руб., а сумма накопленной на момент сдачи в аренду амортизации - 2000 руб. Амортизация по станку начисляется равномерно по 7 процентов в год. Сумма арендной платы составляет 1200 руб. в месяц (в том числе НДС - 200 руб.).

Для ОАО "Ландыш" предоставление имущества в аренду не является основным видом деятельности. Выручку для целей исчисления НДС ОАО "Ландыш" признает "по оплате". Для упрощения примера не будем рассматривать исчисление налога на пользователей автомобильных дорог.

В бухгалтерском учете ОАО "Ландыш" передача станка в аренду отражается следующими записями:

Дебет 01 субсчет "Основные средства, переданные в аренду"

Кредит 01 субсчет "Собственные основные средства"

- 50 000 руб. - передан станок арендатору;

Дебет 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

Кредит 02 субсчет "Амортизация собственных основных средств"

- 2000 руб. - отражена ранее начисленная амортизация по станку, переданному арендатору.

В конце каждого месяца бухгалтер ОАО "Ландыш" должен показывать задолженность арендатора и начислять по станку амортизацию. При этом в учете делаются проводки:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 1000 руб. - начислена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

- 200 руб. - начислен НДС по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

- 292 руб. (50 000 руб. x 7% : 12 мес.) - начислена амортизация по станку, переданному в аренду.

Также в конце месяца нужно рассчитать финансовый результат. При этом в учете бухгалтер ОАО "Ландыш" сделает запись:

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 708 руб. (1200 - 200 - 292) - отражена прибыль от сдачи станка в аренду.

После того как поступят деньги за аренду станка, бухгалтер должен сделать такие записи:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

- 1200 руб. - получена арендная плата;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 200 руб. - отражена задолженность перед бюджетом по НДС.

А что делать, если часть денег получена в начале месяца, а полностью расчет производится только в конце месяца. В начале месяца в этом случае с поступивших денег нужно начислить НДС как с авансов, а в конце месяца провести окончательный расчет налога.

Пример 2

ОАО "Ригот" сдало склад на два года в аренду. Его первоначальная стоимость равна 500 000 руб., а сумма накопленной на момент сдачи в аренду амортизации - 20 000 руб. Каждый месяц бухгалтер ОАО "Ригот" начисляет амортизацию на помещение склада в размере 4000 руб. Сумма арендной платы составляет 12 000 руб. в месяц (в том числе НДС - 2000 руб.). Причем половину арендной платы арендатор платит в середине месяца, а остальную часть - в начале следующего месяца.

Для ОАО "Ригот" предоставление имущества в аренду не является основным видом деятельности. Выручку для целей исчисления НДС ОАО "Ригот" признает "по оплате". Для упрощения примера не будем рассматривать исчисление налога на пользователей автомобильных дорог.

В бухгалтерском учете ОАО "Ригот" сдача склада в аренду отражается такими проводками:

Дебет 01 субсчет "Основные средства, переданные в аренду"

Кредит 01 субсчет "Собственные основные средства"

- 500 000 руб. - передан склад в аренду;

Дебет 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

Кредит 02 субсчет "Амортизация собственных основных средств"

- 20 000 руб. - отражена ранее начисленная амортизация по помещению склада.

В начале месяца, когда поступит часть арендной платы за месяц, бухгалтер ОАО "Ригот" делает такие проводки:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

- 6000 руб. - поступила первая половина арендной платы;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1000 руб. (6000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с аванса.

В конце каждого месяц бухгалтер ОАО "Ригот" делает следующие записи:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 12 000 руб. - начислена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

- 2000 руб. - начислен НДС по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

- 4000 руб. - начислена амортизация по помещению, переданному в аренду;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 6000 руб. (12 000 - 2000 - 4000) - отражена прибыль от сдачи помещения в аренду.

После того как поступят деньги за аренду помещения, бухгалтер должен сделать такие записи:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

- 6000 руб. - получена оставшаяся часть арендной платы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"

Кредит 62 субсчет "Расчеты за отгруженную продукцию"

- 1000 руб. - восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с полученного аванса;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 2000 руб. - отражена задолженность перед бюджетом по НДС.

Если предприятие определяет выручку "по отгрузке", то оно должно начислять НДС с арендной платы каждый месяц независимо от того, поступила арендная плата или нет.

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 1. Но только теперь ОАО "Ландыш" определяет выручку для исчисления НДС "по отгрузке".

В конце месяца бухгалтер ОАО "Ландыш" делает такие проводки:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 1000 руб. - начислена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 200 руб. - начислен НДС по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

- 292 руб. (50 000 руб. x 7% : 12 мес.) - начислена амортизация по станку, переданному в аренду;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 3000 руб. (1200 - 200 - 292) - отражена прибыль от сдачи станка в аренду.

В начале месяца, когда поступают деньги за аренду, бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

- 1200 руб. - получена арендная плата.

А теперь рассмотрим случай, когда арендодатель получает деньги заранее. В этом случае, несмотря на то, что он определяет выручку "по отгрузке", начислить НДС он должен в момент поступления денег. Так установлено подпунктом 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Пример 4

ОАО "Салют" сдало помещение под офис в аренду. Ежемесячная арендная плата равна 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.). Согласно договору арендная плата вносится заранее, в начале каждого месяца.

Сдача помещений для ОАО "Салют" - не основной вид дохода. Для упрощения примера будем рассматривать только операции по начислению арендной платы и уплаты с нее НДС.

Когда получены деньги за аренду, бухгалтер делает проводки:

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 51

- 24 000 руб. - получен аванс;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 4000 руб. - начислен НДС.

В конце месяца бухгалтер ОАО "Салют" делает следующие записи:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 24 000 руб. - отражена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 20 000 руб. (24 000 - 4000) - отражена прибыль от сдачи помещения в аренду.

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

Кредит 62 субсчет "Расчеты по аренде"

- 24 000 руб. - зачтен ранее полученный аванс.

Согласитесь, бывают случаи, когда арендодатель получает часть денег заранее. В этом случае арендодатель должен начислить НДС с аванса. Покажем это на примере.

Пример 5

Воспользуемся данными примера 2. Но только теперь ОАО "Ригот" определяет выручку для целей исчисления НДС "по отгрузке".

В начале месяца, когда поступит часть арендной платы за месяц, бухгалтер ОАО "Ригот" делает такие проводки:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

- 6000 руб. - поступила первая половина арендной платы;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1000 руб. (6000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с аванса.

В конце каждого месяц бухгалтер ОАО "Ригот" делает следующие записи:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 12 000 руб. - начислена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 2000 руб. - начислен НДС по арендной плате;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 02 субсчет "Амортизация основных средств, переданных в аренду"

- 4000 руб. - начислена амортизация по помещению, переданному в аренду;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

- 6000 руб. (12 000 - 2000 - 4000) - отражена прибыль от сдачи помещения в аренду.

После того как поступят деньги за аренду помещения, бухгалтер должен сделать такую запись:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с арендатором"

- 6000 руб. - получена оставшаяся часть арендной платы.