12.4. Налоговый учет операций по договорам на оказание рекламных услуг

Когда коммерческие организации принимают решение о рекламе своей продукции, товаров, работ, услуг, то они должны определить, сколько денежных средств оптимально можно потратить на эти цели.

С одной стороны, на определенном этапе развития фирмы без рекламы уже никак не обойтись, а с другой стороны, как найти тот уровень затрат, который будет наиболее эффективным как с точки зрения принципов корпоративного управления, так и с точки зрения налогообложения?

Общее квалифицирующее понятие расходов на рекламу исключительно для целей налогообложения прибыли дано в пп.28 п.1 ст.264 НК РФ:

- расходы на рекламу - это расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности организации, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п.4 ст.264 НК РФ признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией.

Нормами Налогового кодекса РФ установлено, что все расходы на рекламу делятся на две группы:

1) ненормируемые расходы на рекламу;

2) расходы на рекламу, подлежащие нормированию.

Так, на основании п.4 ст.264 НК РФ в целях налогообложения прибыли к ненормируемым рекламным расходам организации относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Данный Налоговым кодексом РФ перечень ненормируемых расходов на рекламу является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

К нормируемым рекламным расходам относятся:

- расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;

- расходы на иные виды рекламы, кроме прямо перечисленных в абз.2-4 п.4 ст.264 НК РФ.

В отличие от ненормируемых рекламных расходов перечень нормируемых расходов на рекламу является открытым.

Перечисленные нормируемые рекламные расходы, осуществленные организацией в течение отчетного (налогового) периода, признаются в размере, не более 1% выручки от реализации, в течение отчетного (налогового) периода в соответствии со ст.249 НК РФ.

При этом согласно п.2 ст.249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При исчислении базы для расчета предельного размера нормируемых видов рекламных расходов берется выручка от реализации без учета сумм налогов, то есть без учета налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж (п.1 ст.248 НК РФ).

Нормируемые расходы на рекламу рассчитываются нарастающим итогом с начала года.

Бухгалтеру следует взять на заметку тот факт, что если за отчетный период (1 квартал, 6 месяцев, 9 месяцев) нормируемые рекламные расходы не укладываются в 1% от выручки, а за налоговый период (год) укладываются, то в декларацию за год можно включить все расходы, связанные с рекламой для налогообложения.

Организация может фактически использовать денежные средства на рекламные расходы, которые нормируются более, чем 1% от выручки. Тогда эта сумма превышения для целей налогообложения по прибыли не будет признаваться расходом, а по НДС не будет приниматься к вычету из бюджета.

При использовании организацией метода начисления для признания доходов (расходов) в целях налогообложения прибыли расходы на рекламу учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они реально были осуществлены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п.1 ст.272 НК РФ).

При этом расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Согласно пп.3 п.7 ст.272 НК РФ датой осуществления расходов по выполненным услугам в связи с размещением рекламы для организаций, использующих метод начисления, является:

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- дата предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последний день отчетного (налогового) периода.

При применении организацией кассового метода расходы на рекламу признаются в налоговом учете только после их фактической оплаты на основании п.3 ст.273 НК РФ.

При этом оплатой работ (услуг) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных работ (услуг) перед продавцом, которое непосредственно связано с выполнением работ (оказанием услуг).

При признании в налоговом учете затрат по договорам на оказание рекламных услуг организации необходимо обеспечить соблюдение общих требований, предъявляемых ст.252 НК РФ к признанию расходов.

Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные по нормируемым расходам, подлежат вычету в пределах этих норм.

Это означает, что налоговый вычет по сверхнормативным расходам (в том числе и по сверхнормативным рекламным расходам) не производится.