2.2. Исключения из объекта налогообложения

Статьей 146 НК определено, что не признаются объектом налогообложения:

1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК:

- операции по обращению российской и иностранной валюты (кроме нумизматических операций). Следует отметить, что и ранее - в соответствии с подпунктом "ж" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" - операции, связанные с обращением валюты как средства платежа, были освобождены от НДС;

- передача имущества организации ее правопреемнику при реорганизации. Ранее аналогичная норма по освобождению от НДС данных средств была предусмотрена подпунктом "г" п.10 Инструкции N 39. В соответствии со статьей 57 Гражданского кодекса Российской Федерации реорганизация юридического лица может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами в форме слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования.

При передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации необходимо иметь в виду, что согласно гражданскому законодательству при реорганизации юридического лица в форме присоединения к другому юридическому лицу к последнему переходят все имущественные права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Передаточный акт, составленный на основе инвентаризации имущества, отражающий правопреемство по обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении его кредиторов и должников, утверждается и представляется вместе с учредительными документами для государственной регистрации и внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

Присоединенное предприятие прекращает свою деятельность с момента внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц, а реорганизуемое (правопреемник) после перерегистрации и приведения в соответствие учредительных документов ставит на баланс средства присоединенного предприятия.

Передача имущества, включая имущественные права, присоединенного юридического лица на основании передаточного акта не является реализацией и не облагается налогом.

- передача имущества некоммерческим организациям для осуществления ими основной непредпринимательской деятельности. Ранее аналогичная норма по освобождению от НДС данных средств была установлена подпунктом "и" п.10 Инструкции N 39. При реализации данного положения следует иметь ввиду, что в случае реализации некоммерческой организацией основных средств, нематериальных активов и иного имущества (полученного на осуществление основной уставной деятельности) сторонним организациям, индивидуальным предпринимателям или физическим лицам, налог исчисляется и уплачивается этой некоммерческой организацией в общеустановленном порядке (у стороны, передавшей этой некоммерческой организации имущество без налога, в указанном случае объект налогообложения не возникает).

- передача имущества инвестиционного характера: вклады в уставный капитал; вклады в совместную деятельность, паевые взносы в паевые фонды кооперативов. Что касается вкладов в уставные капиталы, то и до 1999 года данные средства согласно подпункту "а" п.10 Инструкции N 39 были освобождены от НДС. В целях применения данного положения следует иметь в виду следующее.

Безвозмездная передача инвестором основных средств в рамках выполнения инвестиционного условия конкурса налогом не облагается, а суммы налога, уплаченные при их покупке, не принимаются к вычету.

Вклады имуществом в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, а также вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) не облагаются налогом.

При этом, если по вносимому в установленном порядке имуществу был произведен вычет налога, то на эти суммы налога в налоговом периоде, в котором осуществлена передача, должен быть уменьшен вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в себестоимость товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль.

Согласно статье 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Статьей 1043 ГК РФ установлено, что внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, признается их общей долевой собственностью.

Имущество, созданное или приобретенное в ходе совместной деятельности, и полученные результаты учитываются на отдельном (обособленном) балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. Товары (работы, услуги), реализуемые в рамках совместной деятельности, подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке. Данные отдельного (обособленного) баланса в баланс организации (предприятия), ведущей общие дела, не включаются. В бухгалтерской отчетности участников договора о совместной деятельности отражаются прибыль, убытки и иные результаты совместной деятельности, причитающиеся, согласно договору, каждому из участников.

Не облагается налогом доля прибыли, получаемая каждым из участников совместной деятельности, после уплаты всех налогов, включая налог на добавленную стоимость. При продаже имущества, внесенного в совместную деятельность, налоговая база определяется исходя из стоимости его реализации.

- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику общества (товарищества) при его выходе (выбытии), а также при ликвидации общества (товарищества). Ранее данные передачи были освобождены от НДС согласно подпункту "г" п.10 Инструкции N 39. В целях применения данного положения не облагается налогом стоимость возвращаемого имущества участника общества, ранее внесенного им в качестве взноса в уставный капитал. При передаче этому участнику общества иного имущества, ему не принадлежащего, стоимостная разница облагается налогом в общеустановленном порядке.

- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику совместной деятельности - до 1 января 1999 года освобождения от НДС для этих операций не было, от НДС освобождалась только доля прибыли, получаемая каждым из участников совместной деятельности;

- передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального фонда при приватизации. Ранее данная передача освобождалась от НДС согласно подпункту "д" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость". Передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации, изъятие имущества путем конфискации.

- изъятие имущества путем конфискации, наследования, а также обращения в собственность иных лиц безхозных и брошенных вещей (животных, находок, кладов) в соответствии с нормами ГК РФ. Ранее данные операции согласно подпункту "р" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" были освобождены от НДС. Операции по реализации конфискованного имущества облагаются налогом в общеустановленном порядке.

2) передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению). Ранее данные операции были освобождены от НДС согласно подпункту "т" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость";

При применении подпункта 2 пункта 2 статьи 146 НК следует иметь в виду, что при отнесении передаваемых объектов к объектам социально - культурного и жилищно - коммунального назначения следует руководствоваться Общесоюзным классификатором "Отрасли народного хозяйства".

3) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации. Ранее данные операции были освобождены от НДС согласно подпункту "д" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость".

4) выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления. Ранее согласно подпункту "и" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождались лишь те действия органов государственной власти, за которые взимаются пошлины, лицензионные, регистрационные, патентные пошлины и сборы. При применении порядка, изложенного в подпункте 4 пункта 2 статьи 146 следует иметь в виду, что указанный порядок применяется исключительно в тех случаях, когда в федеральных законах или законах субъектов Российских Федерации, а также в актах, принимаемых органами местного самоуправления предусмотрена обязанность органов государственной власти и местного самоуправления по оказанию услуг или выполнению работ с возложением на эти государственные органы (или органы местного самоуправления) исключительных полномочий в этой сфере деятельности.

В частности, не облагается налогом плата:

- взимаемая органами юстиции за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, которая в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" возложена на органы юстиции;

- взимаемая уполномоченным федеральным органом исполнительной власти (включая налоговые органы) за проведение ежегодных обследований организаций на соответствие условиям, необходимым для осуществления соответствующего вида деятельности, которая в соответствии с Федеральным законом от 8 января 1998 года N 5-ФЗ "О сборах за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции" возложена на уполномоченный федеральный орган исполнительной власти (включая налоговые органы), в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Согласно письму МНС РФ от 2 марта 2001 г. N ВГ-6-03/184 не облагаются налогом на добавленную стоимость также услуги государственной противопожарной службы по обеспечению пожарной безопасности населенных пунктов и организаций (предприятий)

5) передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям. Ранее согласно подпункту "т" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" от налогообложения освобождались объекты государственной и муниципальной собственности, передаваемые безвозмездно органам государственной власти и управления.