Так, согласно п. 20 ст. 250 НК РФ стоимость излишков МПЗ и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признается внереализационным доходом. Эту стоимость определяют по правилам п. 8 ст. 250 НК РФ, то есть так же, как и стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства их первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 НК РФ, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества согласно п. 2 ст. 257 НК РФ может изменяться в случаях:

• достройки, дооборудования;
• реконструкции;
• модернизации;
• частичной ликвидации;
• технического перевооружения и др.

Рассмотрим определение этих понятий, которое дает НК РФ, и сравним с аналогичными нормами бухгалтерского учета.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Если сравнить эту норму налогового законодательства с аналогичной нормой в бухгалтерском законодательстве, то различий мы не увидим.

Однако в бухгалтерском учете согласно ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств изменяется еще и в результате их переоценки. В налоговом учете такое основание изменения первоначальной стоимости не предусмотрено.

В соответствии с п. 6 ст. 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Анализ данной нормы и решения Конституционного Суда РФ по ее поводу позволяет сделать вывод, что все термины и понятия, влияющие на величину и процедуру исчисления и уплаты налога, должны быть определены непосредственно в налоговом законе. При этом сам закон должен вступать в силу в специальном порядке, определенном в ст. 5 НК РФ. Налог на имущество по сути нарушает этот конституционный принцип. Ни объекта налогообложения, ни налоговой базы в НК РФ не установлено. Вместо этого фундаментальные элементы налога выведены из сферы налогового законодательства и определяются непрофильными нормативными документами, вообще не являющимися частью какого-либо законодательства.

В таких условиях налогообложение начинает регулироваться с помощью непрофильных инструментов в обход цивилизованных законодательных процедур. Это наглядно продемонстрировал Приказ Минфина России от 12.12.2005 N 147н[1], внесший наиболее значимые поправки в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» за всю короткую историю этого документа. Основным нововведением стало отнесение статьи «Доходные вложения в материальные ценности» к категории основных средств. Для этой цели Минфин России изобрел очень «хитрую формулировку» — «основные средства, учитываемые в составе доходных вложений в материальные ценности». Такие «игры» с русским языком понадобились для того, чтобы включить в объект налогообложения налогом на имущество объекты, передаваемые в аренду, учитываемые на счете 03, т.е. главной целью этого нормативного документа по бухгалтерскому учету является цель налогообложения.

Подобные факты наглядно демонстрируют всю несостоятельность нынешней системы регулирования бухгалтерского учета в России, которую пытаются приспособить для решения несовместимых задач, в результате чего ни одна из этих задач не решается.

1.1        Методика аудита основных средств

В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»[2] и правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»[3] целью аудита основных средств — составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Для достижения цели аудитору необходимо[4]:

• оценить систему внутреннего контроля организации;
• определить методы проверки;
• разработать программу аудиторских процедур по существу.

В ходе проверки основных средств аудиторы могут рассмотреть связанные с ними области учета и статьи отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных средств в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы, возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство, обязательства по налогу на имущество и т.п.

Статьей 5 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» установлено, что обязательный аудит проводится в случаях, если:

1. организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
2. организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
3. объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн руб. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть снижены;
4. в иных случаях, установленных федеральными законами.

Обязательный аудит проводится ежегодно.

[1] Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 16.01.2006 N 7361) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, N 5, 30.01.2006.

[2] Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ (ред. от 11.07.2011, с изм. от 21.11.2011) «Об аудиторской деятельности» (с изм. и доп., вступ. в силу с 03.11.2011). // Собрание законодательства РФ, 05.01.2009, N 1, ст. 15.

[3] Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» // Собрание законодательства Российской Федерации от 30 сентября 2002 г. N 39, ст. 3797.

[4] Земсков В.В. Аудит операций с основными средствами // Аудиторские ведомости, 2005, N 10.