3.2.6. Расходы, связанные с производством и реализацией
Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Материальные расходы
К материальным расходам относятся затраты на приобретение сырья, комплектующих, полуфабрикатов, непосредственно используемых в производстве, инвентаря, спецодежды, материалов, топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, на содержание, эксплуатацию, ремонт и обслуживание оборудования, на приобретение работ и услуг производственного характера, выработку энергии и т.д.
Стоимость товарно-материальных ценностей (ТМЦ), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы), включая комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, транспортные расходы и иные затраты, связанные с приобретением ТМЦ. Стоимость возвратной тары, если она вошла в цену купленных ТМЦ, исключается из их стоимости в оценке ее возможной реализации.
Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов, которые оцениваются либо по цене реализации, если они отпускаются на сторону, либо по пониженной цене исходного материального ресурса, если они в дальнейшем могут участвовать в производстве по повышенным нормам расхода на единицу выпускаемой продукции.
К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:
- расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия (кроме расходов на освоение природных ресурсов);
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке ТМЦ в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Стоимость материальных ресурсов при отпуске их в производство списывается на затраты одним из методов:
- по себестоимости единицы запасов;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Выбранный метод должен быть закреплен в учетной политике предприятия.
Сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких товарно-материальных ценностей должна соответствовать их оценке при списании.
Расходы на оплату труда
Расходы на оплату труда включают в себя любые начисления работникам в денежной и натуральной формах (премии, надбавки, компенсации, расходы на содержание работников и т.д.), предусмотренные трудовыми договорами (контрактами), в том числе коллективными.
Помимо традиционных видов начислений, к расходам на оплату труда относятся начисления работникам, не состоящим в штате, за выполнение ими работ по договорам гражданско-правового характера (кроме индивидуальных предпринимателей) и суммы платежей работодателя по договорам обязательного и добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии на страховую деятельность.
Отметим, что взносы работодателей по договорам добровольного страхования работников включаются в расходы по оплате труда только в отношении:
- долгосрочного страхования жизни, если такой договор заключен на срок не менее пяти лет и в течение этого срока не предусмотрены страховые выплаты в пользу застрахованного сотрудника (кроме выплаты в случае его смерти);
- пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения, если пожизненная выплата пенсий предусмотрена только при наличии у работника тех же пенсионных оснований (например, возраст, инвалидность), которые дают право на установление государственной пенсии в соответствии с законодательством РФ;
- добровольного личного страхования, предусматривающего оплату страховщиком медицинских расходов работника, если срок такого договора не менее одного года. Норматив включения в состав затрат - 3 процента от суммы расходов на оплату труда;
- добровольного личного страхования, если договор заключен исключительно на случай смерти застрахованного лиц или утраты им трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей. Расходы по данному виду страхования учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем десяти тысяч рублей в год на одного застрахованного работника.
Расходы на долгосрочное страхование жизни и пенсионное страхование и обеспечение уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.
При определении размера норматива на добровольное страхование работников, бухгалтеру необходимо учитывать, что в расходы на оплату труда, принимаемые за базу расчета, не включаются суммы самих платежей (взносов) за добровольное страхование работников.
Если условия договоров на добровольное страхование изменились таким образом, что они перестали отвечать требованиям, позволяющим учитывать расходы по ним в целях налогообложения, то с момента изменения этих условий затраты налогоплательщика по данным договорам перестают уменьшать базу по налогу на прибыль. Аналогичный порядок применяется в случаях расторжения страховых договоров (если это не произошло под влиянием чрезвычайных обстоятельств).
Амортизационные начисления
Довольно сложен порядок учета амортизационных начислений. К амортизируемому имуществу статьей 256 НК РФ отнесено имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.
Земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) амортизации не подлежат (к амортизируемому имуществу не относятся).
Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование. При этом бухгалтер должен обратить внимание на следующее: стоимость таких основных средств определяется исходя из рыночных цен в порядке, приведенном в статье 40 НК РФ. Но эта цена должна быть не ниже остаточной стоимости полученного амортизируемого имущества (по данным передающей стороны). Информация о ценах должна быть оформлена документально или путем проведения независимой оценки. Причем, в отличие от бухгалтерского учета, датой отражения внереализационного дохода в виде безвозмездно полученных основных средств является дата подписания сторонами акта их приема-передачи. Другими словами, стоимость безвозмездно полученных основных средств является внереализационным доходом и полностью отражается в том месяце, в котором они были получены, а амортизация по таким основным средствам не начисляется;
- переведенные по решению руководства на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев;
- находящиеся по решению руководства на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Также не подлежат амортизации:
- объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного и иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;
- продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);
- приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. Их стоимость (за исключением произведений искусства) включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов.
Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, которые определяются предприятием самостоятельно как период, в течение которого это имущество служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
В отношении основных средств необходимо основываться на их классификации, которая утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Классификатор основных средств).
Амортизационных групп десять (утверждены статьей 258 НК РФ):
Таблица 3.2.1
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Номер группы |Срок полезного использования: свыше__ до__ включительно,|
| |лет |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Первая | 1 - 2 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Вторая | 2 - 3 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Третья | 3 - 5 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Четвертая | 5 - 7 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Пятая | 7 - 10 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Шестая | 10 - 15 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Седьмая | 15 - 20 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Восьмая | 20 - 25 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Девятая | 25 - 30 |
|——————————————|————————————————————————————————————————————————————————|
|Десятая | свыше 30 |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
В целях налогообложения амортизация начисляется ежемесячно. Налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов:
- линейным методом:
К = (1/n) х 100%,
где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;
- нелинейным методом (кроме основных средств, входящих в 8-10 группы):
K = (2/n) x 100%,
где К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость основных средств достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной), амортизация по ним исчисляется в следующем порядке:
- остаточная стоимость основных средств в целях начисления амортизации фиксируется как их базовая стоимость для дальнейших расчетов;
- сумма начисляемой за один месяц амортизации определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования объекта.
При ликвидации или реорганизации (кроме случаев смены организационно-правовой формы) организация прекращает начисление амортизации с первого числа месяца, в котором произошли эти преобразования. Вновь учреждаемое в результате реорганизации предприятие начисляет амортизацию с первого числа месяца, в котором произошла его государственная регистрация.
К нормам амортизации основных средств в ряде случаев могут быть применены специальные коэффициенты, а именно:
- по основным средствам, эксплуатируемым в условиях агрессивной среды и(или) повышенной сменности, - не более 2;
- по лизинговому имуществу (как переданному, так и полученному), - не свыше 3.
Эти коэффициенты нельзя применять при нелинейном методе начисления амортизации по основным средствам, включенным в первую, вторую и третью амортизационные группы.
По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, в том числе полученным в лизинг, первоначальная стоимость которых превышает 300 000 руб. и 400 000 руб. соответственно, основная норма амортизации должна быть уменьшена вдвое (коэффициент - 0,5).
Сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты) могут в отношении собственных основных средств применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2.
Отметим, что выбранный для целей налогообложения метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Поскольку в целях бухгалтерского учета организация может применять не предусмотренные главой 25 НК РФ методы начисления амортизации (способ уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объему продукции, а для основных средств - еще и метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования), в учетной политике должен быть утвержден порядок начисления амортизации в целях как бухгалтерского, так и налогового учета.
К зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, налогоплательщик обязан применять только линейный метод начисления амортизации.
Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций - изготовителей.
Обратите внимание на особые случаи:
1-й случай.
Основные средства, приобретенные до 1 января 2002 года, принимаются к налоговому учету только по остаточной стоимости, определяемой как разность между первоначальной (или восстановительной) стоимостью и суммой начисленной на 1 января 2002 года амортизации. При этом переоценка, проведенная на 1 января 2002 г., учитывается для целей налогообложения не в полном размере, а только в пределах 30 процентов от ее суммы. Это относится также и к соответствующей переоценке сумм амортизации.
По основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 года, полезный срок их использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно по состоянию на 1 января 2002 г. с учетом сроков полезного использования по амортизационным группам, установленных Классификатором основных средств.
При этом сумма начисленной амортизации по таким основным средствам определяется как:
- произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной в соответствии с пунктом 5 статьи 259 НК РФ - при нелинейном методе начисления амортизации;
- произведение остаточной стоимости, определенной на 1 января 2002 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной в соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ - при линейном методе начисления амортизации.
Пример 3.2.8
ЗАО "Урожай" применяет линейный метод начисления амортизации (и в бухгалтерском и в налоговом учете).
На 1 января 2002 года на балансе ЗАО "Урожай" числится комбайн КСКУ-6, первоначальная стоимость которого составляет 81 080 руб. Применявшаяся для него норма амортизации составляет 11% в год. Сумма накопленной амортизации равна 33 445,50 руб. Срок фактической эксплуатации этого комбайна на 1 января 2002 года составил 3 года 9 месяцев.
Остаточная стоимость равна 47 634,50 руб. Ее мы и будем признавать первоначальной стоимостью данного комбайна при дальнейшем начислении амортизации для целей налогообложения.
В соответствии с Классификатором основных средств, комбайны относятся к пятой амортизационной группе (срок полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно).
Своим приказом руководитель ЗАО "Урожай" должен утвердить срок полезного использования комбайнов такого типа как комбайн КСКУ-6. Этот срок должен быть больше чем 7 лет, но не может превышать 10 лет.
Допустим, руководитель установил этот срок равным 9 годам. В этом случае оставшийся срок полезного использования комбайна КСКУ-6 составит 4 года и 3 месяца (9 лет минус 4 года 9 месяцев), то есть 51 месяц.
Рассчитаем норму амортизации:
1 : 51 мес. х 100% = 1,96%
Таким образом, ежемесячная сумма начисленной амортизации по данному комбайну составит 933,64 руб. (47 634,50 руб. х 1,96%).
Если фактический срок использования основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г., превышает срок их полезного использования, установленный в соответствии с требованиями Налогового кодекса, то такие основные средства выделяются в отдельную группу амортизируемого имущества в оценке остаточной стоимости, которая равномерно включается в расходы в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее 7 лет с даты вступления в силу главы 25 НК РФ.
2-й случай.
Организация, приобретающая основные средства, бывшие в употреблении, должна определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации имущества предыдущими собственниками. Причем срок фактического использования такого основного средства предыдущим собственником должен быть документально подтвержден (например, заверенной копией инвентарной карточки учета этого основного средства, предоставленной бывшим собственником).
Если срок фактического использования таких ОС у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый Классификатором основных средств, налогоплательщик вправе сам определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требования техники безопасности и других факторов.
Прочие расходы, связанные с производством и реализацией
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, очень велик. Он приведен в статье 264 НК РФ. В частности, к ним относятся следующие расходы налогоплательщика:
- суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ;
- суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги);
- расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ;
- расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты);
- расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ;
- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (за вычетом сумм начисленной по лизинговому имуществу амортизации);
- расходы на содержание служебного транспорта;
- расходы на компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ;
- расходы на командировки, в том числе расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, на наем жилого помещения (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами), суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ (100 руб. - для командировок по России) и др.;
- расходы на юридические и информационные услуги;
- расходы на консультационные и иные аналогичные услуги;
- плата за нотариальное оформление. Такие расходы принимаются в пределах тарифов, которые определяется в соответствии с Федеральным законом от 31 декабря 1995 г. N 226-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О государственной пошлине";
- расходы на аудиторские услуги (по обязательному аудиту);
- расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями;
- представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества;
- расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;
- расходы на канцелярские товары;
- расходы на оплату услуг связи;
- расходы, связанные с приобретением права на использование лицензионных программ для ЭВМ и баз данных;
- расходы на рекламу;
- расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;
- платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости;
- взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ.
Теперь рассмотрим некоторые из перечисленных выше расходов подробнее.
Представительские расходы - это расходы на проведение официального приема представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, участников, прибывших на заседания руководящего органа налогоплательщика, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, независимо от места проведения указанных мероприятий. В частности, к ним относятся затраты на доставку этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика.
Нельзя относить к представительским расходам затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактику или лечение заболеваний.
Представительские расходы разрешено принимать для целей налогообложения в размере, не превышающем 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Расходы на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями можно учитывать для налогообложения при выполнении следующих условий:
- наличие письменного договора с образовательным учреждением;
- образовательное учреждение должно иметь государственную аккредитацию (соответствующую лицензию);
- обучаемые работники состоят в штате налогоплательщика;
- программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации.
Нельзя относить к расходам на подготовку и переподготовку кадров оплату обучения работников для получения ими высшего и среднего специального образования.
К расходам на рекламу относятся:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, изготовление рекламных брошюр и каталогов.
Перечисленные расходы не нормируются. Рекламные же расходы, не указанные в этом перечне, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента доходов налогоплательщика от реализации.
В отношении платежей за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю и сделок с ними необходимо отметить следующее. Очень часто договоры аренды земли с пайщиками предусматривают обязанность организации - арендатора оплатить государственную регистрацию этих договоров. Такие платежи не могут уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку они связаны с производством продукции, прибыль от реализации которой, не облагается налогом. Аналогичный порядок распространяется на все виды платежей, связанных с регистрацией недвижимости, используемой для производства сельскохозяйственной продукции.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относят также расходы на ремонт основных средств. В соответствии со статьей 260 НК РФ, расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Но при этом обратите внимание: если предприятие - налогоплательщик арендует основные средства у физических лиц (для которых они не являются амортизируемым имуществом), то и затраты по их ремонту, понесенные арендатором, не могут уменьшать его налогооблагаемую прибыль.
«все книги «к разделу «содержание Глав: 116 Главы: < 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. >