3.2.10. Особенности учета отдельных видов доходов и расходов

В этом разделе рассказывается о том, на что бухгалтеру сельскохозяйственной организации необходимо обратить особое внимание. Это особенности налогообложения прибыли от производства и реализации продуктов переработки собственной сельскохозяйственной продукции, определение расходов при реализации имущества, определение суммы расходов на производство и реализацию, порядок оценки незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных. Отдельно мы рассмотрим особенности расчета налоговой базы по деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств, а также по операциям с ценными бумагами.

Особенности налогообложения прибыли от производства и реализации

продуктов переработки собственной сельскохозяйственной продукции

Сельскохозяйственные предприятия часто направляют свою продукцию в дальнейшую переработку. При этом возможны разные варианты:

- переработка происходит силами самого предприятия (в этом случае следует различать первичную и последующую переработку);

- сельскохозяйственная продукция может быть сдана сторонней организации на переработку на давальческих началах.

Рассмотрим ситуацию, когда сельскохозяйственное предприятие само перерабатывает свою продукцию. При этом прибыль от реализации продуктов первичной переработки сельхозсырья не подлежит налогообложению. Например, когда из пшеницы делают муку, то прибыль от ее реализации не будет учтена при определении налогооблагаемой базы. Но если из этой муки в дальнейшем испекут хлеб, то в отношении прибыли от продажи хлеба льготный порядок налогообложения уже не может быть применен.

Однако бухгалтеру следует помнить, что прибыль, полученная от реализации подобной продукции (в дальнейшем - промышленной продукции), при исчислении налогооблагаемой базы подлежит уменьшению на сумму расчетной прибыли, определяемой исходя из удельного веса затрат на производство и переработку сельскохозяйственного сырья в общих затратах промышленной продукции. То есть, нужно определить, какая часть прибыли была получена благодаря участию в качестве сырья собственной сельскохозяйственной продукции и продуктов ее первичной переработки.

Пример 3.2.9

ЗАО "Урожай" из 5 ц пшеницы произвело 4 ц муки. Себестоимость 1 ц зерна равна 500 руб. Затраты мельницы составили 2500 руб. Затем из 3 ц муки испекли 1200 буханок хлеба. Сумма расходов, связанных с их производством (помимо стоимости муки), составила 12 000 руб. В отчетном периоде весь хлеб был реализован, выручка составила 20 000 руб. (без НДС). Рассчитаем налог на прибыль, который ЗАО "Урожай" должно уплатить в бюджет.

Определим себестоимость одного центнера муки:

(5 ц х 500 руб. + 2500 руб.) : 4 ц = 1250 руб.

Значит, себестоимость 3 ц муки, использованных в производстве хлеба, составила 3750 руб. (1250 руб. х 3 ц).

Теперь рассчитаем сумму затрат на выпечку хлеба:

3750 руб. + 12 000 руб. = 15 750 руб.

Доля стоимости муки в общей производственной себестоимости хлеба равна 23,81% (3750 руб. : 15 750 руб. х 100%).

Прибыль от реализации хлеба составляет 4250 руб. (20 000 - 15 750).

Определим расчетную прибыль, исключаемую из налогооблагаемой базы:

4250 руб. х 23,81% = 1011,93 руб.

Налогооблагаемая прибыль от реализации хлеба составит 3238,07 руб. (4250 - 1011,93).

Таким образом, ЗАО "Урожай" должно уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 777,14 руб. (3238,07 руб. х 24%), где 24% - ставка налога на прибыль.

Теперь рассмотрим порядок расчета налогооблагаемой прибыли от реализации продуктов переработки сельскохозяйственной продукции, когда эта переработка проводилась сторонними организациями на давальческих условиях. В этом случае уже не имеет значения, является ли такая переработка первичной или нет. Льгота по налогообложению прибыли от продажи такой промышленной продукции может быть применена только в части расчетной прибыли, которая определяется в доле, относящейся к участвовавшему в производстве сельскохозяйственному сырью.

Пример 3.2.10

ЗАО "Урожай" вырастило 200 т пшеницы и передало ее мукомольному заводу в качестве давальческого сырья для переработки в муку. Себестоимость 1 т пшеницы равна 5000 руб. Стоимость услуг мукомольного завода - 500 000 руб. Выход муки из 1 т зерна - 0,75 т. В отчетном периоде была реализована половина произведенной муки. Цена реализации - 15 000 руб. без НДС. Определим сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, если ставка налога равна 24%.

Сначала определим производственную себестоимость всей полученной муки:

200 т х 5000 руб. + 500 000 руб. = 1 500 000 руб.

Рассчитаем, сколько муки было произведено заводом:

200 т х 0,75 = 150 т

Следовательно, себестоимость 1 т муки равна 10 000 руб. (1 500 000 руб. : 150 т).

Удельный вес затрат на производство пшеницы в общей себестоимости муки составляет 66,67% (200 т х 5000 руб. : 1 500 000 руб.).

Теперь узнаем, какова величина прибыли ЗАО "Урожай" от продажи муки в отчетном периоде, если было реализовано 75 т муки (150 т : 2):

75 т х 15 000 руб. - 75 т х 10 000 руб. = 375 000 руб.

Эта прибыль в целях налогообложения должна быть уменьшена на величину расчетной прибыли, равную 250 000 руб. (375 000 руб. х 66,67%).

Значит, ЗАО "Урожай" должно начислить налог на прибыль в сумме 30 000 руб. ((375 000 руб. - 250 000 руб.) х 24%).

Определение расходов при реализации имущества

Когда организация продает свое имущество, определяющее значение имеет то, какое именно имущество реализуется.

При реализации амортизируемого имущества, выручку вы можете уменьшить на его остаточную стоимость. Если в результате продажи основного средства или нематериального актива образовался убыток, на него можно уменьшать налоговую базу равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Когда выбывает прочее имущество (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства и покупных товаров) в расходы включается цена его приобретения.

При реализации покупных товаров их стоимость можно списать одним из следующих методов:

- ФИФО (по цене первых по времени приобретения);

- ЛИФО (по цене последних по времени приобретения);

- по средней стоимости;

- по стоимости единицы товара.

Обратите особое внимание на то, что транспортные расходы, связанные с покупкой товаров (далее - распределяемые транспортные расходы), имеют особый порядок списания на расходы:

1) суммируется сальдо этих расходов на начало месяца и их сумма за отчетный месяц;

2) определяется сумма стоимости товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка стоимости товаров на конец месяца;

3) показатель пункта 1) следует разделить на показатель пункта 2). В результате получится средний процент распределяемых расходов к общей стоимости товаров;

4) сальдо остатка товаров на конец месяца нужно умножить на средний процент распределяемых транспортных расходов. Полученная сумма транспортных расходов не подлежит включению в расходы текущего месяца;

5) накопленная сумма распределяемых транспортных расходов уменьшается на показатель пункта 4). Полученный результат будет уменьшать базу по налогу на прибыль.

Важно не путать транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, с транспортными расходами, возникающими при продаже товаров. Первые считаются прямыми расходами и списываются на расходы по мере реализации товаров, в то время как расходы, связанные с продажей, признаются косвенными и списываются полностью в конце каждого месяца.

Пример 3.2.11

Таблица 3.2.2

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|———————————————————————|—————————————|———————————————————|—————————————|

|Сумма транспортных рас-| 50 000 | 200 000 | - |

|руб. | | | |

|Стоимость товаров, реа-| - | 700 000 | - |

|Стоимость остатка това-| - | - | 300 000 |

|Средний процент распре-| - |25% ((50 000 +| - |

|деляемых расходов к об-| |200 000) : (700 000| |

|щей стоимости товаров,| |+ 300 000) х 100%) | |

|% | | | |

|Сумма распределяемых| - |75 000 (300 000 х| - |

|транспортных расходов,| |25%) | |

|Сумма распределяемых| - |175 000 (50 000 +| - |

|транспортных расходов,| |200 000 - 75 000) | |

Напомним, что в любом случае помимо списываемой стоимости продаваемого имущества уменьшать выручку будут также расходы, непосредственно связанные с этой реализацией: затраты по хранению, обслуживанию, транспортировке реализуемого имущества и т.п.

Определение суммы расходов на производство и реализацию,

порядок оценки незавершенного производства, остатков готовой

продукции, товаров отгруженных

Если вы применяете метод начисления, расходы на производство и реализацию нужно подразделять на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся:

- материальные затраты;

- расходы на оплату труда персонала и суммы единого социального налога, начисленного на эти суммы;

- суммы начисленной амортизации производственных основных средств.

К косвенным относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных. Они уменьшают налоговую базу отчетного (налогового) периода) в полном объеме.

В отличие от косвенных, прямые расходы нельзя в полном объеме признавать в отчетном (налоговом) периоде - часть их должна быть распределена на остатки незавершенного производства (НЗП) и не реализованной готовой продукции (ГП). Причем в отчетном месяце распределению подлежат прямые расходы, сложившиеся из их сальдо на начало месяца и накопленных за месяц расходов.

НЗП - это продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом, а также законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги.

Распределять прямые расходы на НЗП по работам (услугам), нужно пропорционально доле НЗП в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

В отношении продукции сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.

После того, как часть прямых расходов была отнесена к НЗП, бухгалтер должен оценить, какая их часть относится к остаткам ГП на складе. Для этого он:

1) к сумме прямых затрат, приходящейся на остатки ГП на начало месяца, прибавляет сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом расходов, приходящихся на НЗП);

2) из показателя пункта 1) вычитает сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную в текущем месяце продукцию. Полученная разница - это и есть та часть прямых расходов, которая относится к остатку ГП на складе и не уменьшает базу по налогу на прибыль.

Итак, вы вычли из общей суммы прямых затрат те расходы, которые относятся к НЗП и остаткам ГП на складе. Можно ли на оставшуюся их часть уменьшить базу по налогу на прибыль? Если вся отгруженная вами продукция является реализованной, то можно.

Но если на счете 45 "Товары отгружены" учтена часть не реализованной пока продукции, то вам необходимо найти часть прямых расходов, относящихся к ней. В частности, такая ситуация возможна при реализации своей продукции через комиссионера (агента).

Расчет будет строиться аналогично предыдущему:

1) к сумме прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной ГП на начало месяца прибавляется сумма прямых затрат текущего месяца, приходящихся на такую продукцию (за минусом расходов, которые относятся к остаткам НЗП и ГП на складе);

2) из показателя пункта 1) вычитается сумма прямых затрат, приходящихся на реализованную в текущем месяце продукцию. Полученный результат - это те расходы, которые относится к остатку отгруженной, но не реализованной ГП и не уменьшает базу по налогу на прибыль.

На оставшуюся сумму прямых расходов бухгалтер может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Пример 3.2.12

Таблица 3.2.3

| Исходные данные к расчету НЗП |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|———————————————————|———————————————————|———————————|———————————————————|

|Сумма прямых затрат| 20 000 | 80 000 | - |

|Остатки глины на| - | - | 1000 |

|Израсходовано глины| - | 9000 | - |

| Расчетные показатели |

|Сумма НЗП на конец отчетного месяца |10 000 руб. ((1000 кг : (9000|

| |кг + 1000 кг) х (20 000 руб.|

| |+ 80 000 руб.)) |

|—————————————————————————————————————————|—————————————————————————————|

|Сумма прямых расходов, относящаяся к про-|90 000 руб. (20 000 + 80 000|

|изведенной в отчетном месяце продукции |- 10 000) |

|Исходные данные к расчету прямых расходов, приходящихся на остаток ГП|

|на складе |

|Сумма прямых зат-| 60 000 | - | - |

|Количество продук-| 8000 | - | 3000 |

|Произведено продук-| - | 7000 | - |

| Расчетные показатели |

|Сумма прямых расходов, относящаяся к ос-|30 000 руб. ((3000 шт. :|

|татку ГП на складе на конец отчетного ме-|(8000 шт. + 7000 шт.) х|

|сяца |(60 000 руб. + 90 000 руб.)) |

|Сумма прямых расходов, относящаяся к от-|120 000 руб. (60 000 + 90 000|

|груженной в отчетном месяце продукции |- 30 000) |

|Исходные данные к расчету прямых расходов, приходящихся на реализован-|

|ную ГП |

|Остаток отгружен-| 0 | - | 2000 |

|шт. | | | |

| Расчетные показатели |

|Сумма прямых расходов, относящаяся к от-|20 000 руб. (2000 шт. : (8000|

|груженной, но не реализованной в отчетном|шт. + 7000 шт. - 3000 шт.) х|

|месяце продукции (является остатком на|120 000 руб.) |

|конец отчетного месяца) | |

|Сумма прямых затрат, подлежащих в отчет-|100 000 руб. (120 000 -|

|ном месяце включению в расходы на произ-|20 000) |

|водство и реализацию, уменьшающие налого-| |

|облагаемую прибыль | |

Определение налоговой базы по деятельности, связанной с

использованием обслуживающих производств и хозяйств

Большинство сельскохозяйственных предприятий имеют в своем составе обслуживающие производства и хозяйства: подсобное хозяйство, объекты ЖКХ, социально-культурной сферы и т.д. Они осуществляют реализацию услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам.

Прибыль обслуживающих производств и хозяйств облагается налогом в общем порядке. Но, как правило, деятельность таких подразделений убыточна.

Если в результате деятельности обслуживающих производств и хозяйств получен убыток, его можно признать для целей налогообложения только при соблюдении следующих условий:

- цена реализации продукции, работ, услуг соответствует отпускным ценам на аналогичную продукцию, работы, услуги, установленным специализированными организациями того же профиля, для которых эти виды деятельности являются основными;

- расходы обслуживающих производств и хозяйств не превышают обычные расходы специализированных организаций по данным видам деятельности;

- условия производства продукции, выполнения работ, оказания услуг близки к условиям деятельности специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной.

Если эти условия не соблюдаются, налогоплательщик может погашать полученный убыток в течение срока, не превышающего 10 лет, за счет прибыли от этих же видов деятельности.

Определение налоговой базы по операциям с ценными бумагами

Доходы от операций по реализации или погашению ценных бумаг определяются исходя из цены их реализации или погашения, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, если она ранее не была учтена для налогообложения.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг складываются из затрат на их приобретение, реализацию, суммы процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком, если эта сумма не была ранее учтена при налогообложении.

Списание на расходы стоимости выбывших ценных бумаг происходит по одному из методов:

- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);

- по стоимости единицы.

Налоговую базу по операциям с ценными бумагами налогоплательщик должен определять отдельно. При этом надо организовать обособленный учет операций с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Если в налоговом периоде вы получили убыток от выбытия ценных бумаг, то в будущих налоговых периодах вы сможете уменьшить на него прибыль только от реализации ценных бумаг именно такого типа. При этом перенос убытков на будущее происходит в порядке, установленном статьей 283 Налогового кодекса (о чем мы поговорим в одной из следующих глав).

«все книги «к разделу «содержание Глав: 116 Главы: < 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29. 30. >

5rik.ru

Материалы для учебы и работы

3.2.10. Особенности учета отдельных видов доходов и расходов