3.2.9. Учет резервов

Налоговый кодекс допускает создание следующих резервов предстоящих расходов:

- резерв по сомнительным долгам;

- резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств;

- резерв предстоящих расходов на оплату отпусков;

- резерв на выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год;

- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

Прежде всего, сельскохозяйственных товаропроизводителей интересуют первые четыре вида резервов, указанных в списке. Налогоплательщик сам решает, создавать ли ему эти резервы или нет.

Резерв по сомнительным долгам. Прежде чем говорить об этом виде резервов, надо определить, что такое сомнительный долг. В соответствии со статьей 266 НК РФ, это любая задолженность перед налогоплательщиком, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Чтобы создать резерв по сомнительным долгам, налогоплательщик должен провести инвентаризацию дебиторской задолженности. После этого сумму резерва определяют так:

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в резерв включается ее полная сумма;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в резерв включается 50 процентов от ее суммы;

- сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает резерв вообще.

При этом общая сумма резерва по сомнительным долгам не должна превышать 10 процентов от выручки от реализации товаров, работ, услуг за отчетный (налоговый) период.

Созданный резерв может быть использован организацией исключительно на покрытие убытков от безнадежных долгов - таких, по которым истек срок исковой давности, или если организация - кредитор была ликвидирована и т.п.

Если размер созданного резерва не покрыл всей суммы списанных безнадежных долгов, разница подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Если же, напротив, резерв не был полностью использован в отчетном (налоговом) периоде, сумма его остатка может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму переносимого с прошлого периода остатка.

Но может так случиться, что сумма вновь создаваемого резерва окажется меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего периода. Тогда разницу нужно включить в состав внереализационных доходов по итогам отчетного периода.

Размер резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, согласно статье 324 НК РФ, рассчитывается исходя из суммы первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода и нормативов отчислений, которые налогоплательщик утверждает самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Учтите одну особенность: для основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 года, в качестве первоначальной стоимости принимается восстановительная стоимость.

Размер резерва лимитирован. Он не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Но если вы хотите накопить средства для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного года, то предельный размер резерва может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта на отчетный год. Документальным подтверждением права на увеличение суммы резерва является график проведения запланированного ремонта.

Отчисления в резерв следует включать в состав прочих расходов равными долями в течение года на последний день отчетного (налогового) периода.

Суммы фактических затрат на ремонт основных средств списываются за счет средств указанного резерва. Однако если они превысили резерв, остаток затрат включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода резерв не был использован полностью, его остаток в конце года следует включить в состав доходов (за исключением случаев накопления средств для финансирования указанного ремонта в течение срока, превышающего один год).

Порядок учета резерва предстоящих расходов на оплату отпусков приведен в статье 324.1 НК РФ.

Если вы приняли решение о равномерном учете предстоящих расходов на оплату отпусков работников, вам следует отразить в своей учетной политике принятый вами способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в этот резерв. Для этого нужно составить специальный расчет размера ежемесячных отчислений в резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме отпускных и единого социального налога с этих расходов. Полученную сумму нужно разделить на предполагаемый годовой размер расходов на оплату труда. Это соотношение и является процентом отчислений в резерв.

На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию указанного резерва. Причем его размер должен быть уточнен исходя из числа дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений единого социального налога.

Недоиспользованные на последний день года суммы резерва на оплату отпусков подлежат включению в налоговую базу. А при недостаточности средств фактически начисленного резерва, сумму превышения 31 декабря надо включить в расходы (в том числе единый социальный налог).

Учет расходов на формирование резерва на выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год производится в порядке, аналогичном порядку учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков.