Глава 17. Правоотношения при налогообложении доходов иностранных юридических лиц

Роль международных соглашений в обеспечении условий ми­нимизации налогообложения предприятий с иностранным капита­лом определена постановлением Правительства РФ от 13 октября 1995 г. № 1016, утвердившим «Комплексную программу стимули­рования отечественных и иностранных инвестиций в экономику Российской Федерации».

В разделе о правовых условиях инвестирования особое вни­мание уделяется межправительственным соглашениям о взаимной защите и поощрении капиталовложений и обязательности выпол­нения условий этих договоров, особенно договора в рамках Евро­пейской энергетической Хартии, соглашений с Европейским Сооб­ществом о партнерстве и сотрудничестве и других соглашений. Так, Протокол Комиссии Европейских Сообществ, действующий в соответствии с Регламентом Европейского Совета от 15 июля 1995 г. № 2157/91 (Приложение об общих условиях финансирования), в ст. 14 «Налогообложение и таможенные пошлины» устанавливает, что безвозмездные кредиты ЕС не облагаются налогами и тамо­женными пошлинами.

Импорт товаров по контрактам российских организаций, фи­нансируемый за счет безвозмездных кредитов ЕС, не облагается таможенными пошлинами, налогами или налоговые обязательства взаимозачитываются (уравниваются) в соответствии с положения­ми российских и международных норм о предотвращении двойно­го налогообложения.

Осуществление этих договоренностей было реализовано в оп­ределенной мере Указом Президента «О частных инвестициях в Российской Федерации» от 17 сентября 1994 г. № 1328, в соответ­ствии с которым Правительство РФ содействует частным инвесто­рам при использовании кредитов, предоставленных Российской Федерации правительствами иностранных государств и междуна­родными финансовыми организациями.

Правовой базой для содействия деятельности структурных подразделений ЕС является Соглашение о партнерстве и сотруд­ничестве России с ЕС, подписанное 24 июня 1994 г., которое при­знает за Россией статус страны с переходной экономикой и уста­навливает для обеих сторон режим наибольшего благоприятство­вания в отношении движения капиталов и исключения двойного налогообложения.

Россия является участницей Сеульской конвенции 1985 г. о создании Многостороннего агентства по страхованию иностранных инвестиций, которая включает механизм защиты безвозмездных кредитов (инвестиций) от налогообложения и обеспечивает гаран­тии соблюдения международных соглашений и договоренностей. Принято постановление Правительства РФ «О подписании Российской Федерацией и Многосторонним агентством по гарантиям инвестиций соглашения о правовой защите иностранных капита­ловложений, гарантированных Многосторонним агентством по га­рантиям инвестиций и соглашения об использовании валюты Рос­сийской Федерации» от 6 мая 1994 г. № 461.

Правовые нормы, касающиеся государственной поддержки внедрения новых технологий, содержатся в соглашениях о торгов­ле и займах с международными организациями. Это — Соглаше­ние между Российской Федерацией (с участием Минэкономики РФ) и Европейским банком реконструкции и развития о займе для финансирования проекта поддержки предприятий от 16 сентября 1994 г., Соглашение о займе между Российской Федерацией (с учас­тием Минтопэнерго РФ) и Международным банком реконструкции и развития от 19 сентября 1994 г., Временное соглашение о торгов­ле и связанных с торговлей вопросах между Правительством РФ и Европейским Сообществом от 30 декабря 1994 г. и др.

Российской Федерацией подписана Совместная Декларация о сотрудничестве в области энергетики между Правительством РФ (с участием Минтопэнерго РФ) и Международным энергетическим агентством о сотрудничестве в области энергетики (одобрена по­становлением Правительства РФ от 5 июля 1994 г. № 773).

Возможности льготного налогообложения закладываются вступлением России во Всемирную Торговую Организацию, заяв­ление о приеме в которую было подано Россией в декабре 1994 г. Россия также является участницей Вашингтонской конвенции 1965 г. о порядке разрешения инвестиционных споров между государст­вами и иностранными лицами.

Заметные изменения в налогообложение иностранных юриди­ческих лиц внесла Инструкция Госналогслужбы РФ «О налогооб­ложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» от 16 июня 1995 г. № 34, изданная во исполнение Федеральных законов РФ «О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Рос­сийской Федерации о налогах и об установлении льгот по обяза­тельным платежам во внебюджетные государственные фонды» от 11 ноября 1994 г. № 57-ФЗ и «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации «О налоге на прибыль предпри­ятий и организаций» от 25 апреля 1995 г. № 64-ФЗ с учетом ранее данных разъяснений по отдельным вопросам налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц.

При определении прибыли иностранных юридических лиц учитываются следующие особенности ее формирования:

а) налогообложению подлежит только та часть прибыли ино­странного юридического лица, которая получена в связи с дея­тельностью в Российской Федерации. Для целей налогообложения не учитывается прибыль иностранного юридического лица, полу­ченная по внешнеторговым операциям, совершаемым исключитель­но от имени данного иностранного юридического лица и связанным с закупкой продукции (работ, услуг) в Российской Федерации, а также товарообменом и операциями по экспорту в Российскую Федерацию продукции (работ, услуг), при которых юридическое лицо по законодательству Российской Федерации становится соб­ственником продукции (работ, услуг) до пересечения ею государ­ственной границы Российской Федерации, за исключением прибы­ли, полученной от продажи продукции с расположенных на терри­тории Федерации и принадлежащих иностранному юридическому лицу или арендуемых им складов;

б) в случае, когда иностранное юридическое лицо осуществля­ет деятельность не только в Российской Федерации, но и за ее пре­делами, и при этом не ведет отдельного учета прибыли, позволяю­щего определить прибыль от деятельности, осуществляемой им че­рез постоянное представительство, сумма прибыли может быть оп­ределена на основе расчета, согласованного налогоплательщиком с налоговым органом, контролирующим его платежи в бюджет;

в) в случае, если не представляется возможным прямо опреде­лить прибыль, полученную иностранным юридическим лицом от дея­тельности в Российской Федерации, налоговый орган вправе рас­считывать ее на основании валового дохода или произведенных рас­ходов.

Налогообложение прибыли иностранных юридических лиц является предметом специального налогового регулирования, ус­тановленного в соответствии с национальными и международными налоговыми нормами.

Основными правовыми актами, регулирующими налогообло­жение доходов иностранных юридических лиц являются: Законы РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций», «Об осно­вах налоговой системы Российской Федерации», «Об иностранных инвестициях», Инструкция Госналогслужбы РФ «О налогообложе­нии прибыли и доходов иностранных юридических лиц» от 16 июня 1995 г. № 34, Письмо Госналогслужбы РФ «О налогообложении предприятий, расположенных в свободных экономических зонах» от 29 июня 1993 г., Разъяснения Госналогслужбы РФ по отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства о налогообложении прибыли (дохода) юридических лиц от 14 сен­тября 1993 г., Договор между Российской Федерацией и США об . избежании двойного налогообложения и предотвращении уклоне­ния от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17 июня 1992 г., договоры Российской Федерации с отдельными государствами о защите взаимных капиталовложений и предот­вращении двойного налогообложения.

Согласно п. 5 Указа Президента РФ «О некоторых изменени­ях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различ­ных уровней» от 22 декабря 1993 г. № 2270 освобождается от нало­гообложения прибыль, направленная на финансирование в поряд­ке долевого участия капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели Указанный порядок распространяется также на погашение инвестиционных кредитов в иностранной валюте, полученных по кредитным договорам с иностранными и международными банками и кредитными учреждениями и использованных на эти цели.

В соответствии с перечисленными законодательными актами объектом налогообложения для иностранных юридических лиц, дей­ствующих в Российской Федерации через постоянное представи­тельство, является часть прибыли иностранного юридического лица, полученная в связи с деятельностью в России (ставка налога на прибыль — 22%, ставка налога на прибыль от посреднических опе­раций и сделок, на доход от банковских операций и сделок, от страховой деятельности — 30%). Плательщиками налога на при­быль являются компании, фирмы, любые другие организации (в том числе товарищества), образованные в соответствии с законо­дательством иностранных государств, которые осуществляют пред­принимательскую деятельность на территории Российской Феде­рации, континентальном шельфе и в экономической зоне Федера­ции через постоянные представительства.

Иностранные юридические лица, получающие доход, не свя­занный с деятельностью в России через постоянные представи­тельства, являются плательщиками налога только с дохода, полу­чаемого из источников в Российской Федерации.

Доходы и расходы по посредническим операциям и сделкам для целей исчисления налога на прибыль иностранного юридичес­кого лица учитываются отдельно. К посредническим операциям и сделкам относится деятельность иностранного юридического лица, выступающего в роли комиссионера или поверенного в договоре комиссии или поручения.

Много разногласий возникает между иностранными инвесто­рами и налоговыми службами из-за коллизий налогового и валют­ного законодательства. Гражданско-правовая природа валютных средств как имущества и объекта специального валютного оборота (требующего банковской лицензии) при налогообложении прибыли в иностранной валюте от совместной деятельности до сих пор не­ясна в законодательстве.

В связи с этим встает вопрос: имеют ли право предприятия с иностранными инвестициями, созданные и действующие в соответ­ствии с законодательством Российской Федерации, осуществлять перевод денежных средств в иностранной валюте, полученной в качестве дохода от совместной деятельности, резиденту — участни­ку совместной деятельности без предварительного получения ли­цензий Центрального банка РФ на проведение валютных операций.

Перевод дивидендов и прибыли от ведения совместной дея­тельности является текущей валютной операцией в соответствии с п. 9 ст. 1 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном кон­троле» от 9 октября 1992 г.

Закон четко разделяет валютные операции на два типа — «текущие валютные операции» (осуществляемые без ограничений) и «валютные операции, связанные с движением капитала» (осу­ществляемые по лицензии Центрального банка РФ).

Закон РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» выделяет основные признаки валютных операций, связанных с движением капитала, и в их число не попадает перевод денежных средств в иностранной валюте, полученной в качестве дохода от совместной деятельности, резиденту — участнику совместной деятельности.

Таким образом, для целей налогообложения дивиденды и при­быль, полученные от ведения совместной деятельности, являются имуществом, находящимся в общей (совместной) собственности по ст. 244 и 253 ГК РФ, и перехода права собственности на валютные ценности не предусматривается. На проведение таких текущих ва­лютных операций лицензии Центрального банка РФ не требуется.

Для целей налогообложения неясен и порядок перевода де­нежных средств в иностранной валюте в качестве прибыли и ди­видендов от совместной деятельности резидентов — предприятий с иностранными инвестициями в пользу участника-резидента.

На валютные ценности распространяется общегражданский режим защиты права собственности, что подтверждается ст. 141 ГК РФ, где записано, что «право собственности на валютные ценности защищается в Российской Федерации на общих основаниях».

В Законе РФ «О валютном регулировании и валютном кон­троле» (ст. 3) предусматривается, что валютные ценности могут находиться в собственности резидентов, а в ст. 6 — что резиденты имеют право без ограничений переводить, ввозить и пересылать валютные ценности в Российскую Федерацию при соблюдении та­моженных правил.

В договоре о совместной деятельности между резидентами, из которых один или оба — предприятия с иностранными инвестиция­ми, стороны вправе избрать любую форму расчетов по ст. 862 ГК РФ (действующей с 1 марта 1996 г.), т. е. как предусмотренную законом, так и применяемую в банковской практике обычаев делового оборота.

Доход в иностранной валюте может быть переведен резиден­ту — участнику совместной деятельности на основании ст. 136 ГК РФ, где закреплено: «поступления, полученные в результате ис­пользования имущества (доходы), принадлежат лицу, использую­щему это имущество на законном основании».

При проведении текущих операций по переводу денежных средств в иностранной валюте стороны-резиденты могут руководст­воваться ст. 2 ГК РФ, из смысла которой следует, что если валютные отношения, основанные на совместной деятельности носят имущест­венный, а не властный характер, то на них распространяются поло­жения ГК РФ о самостоятельном выборе сторонами формы и валюты расчетов исходя из принципа свободы договорных отношений.

Если же валютные отношения основаны на властном подчине­нии одной стороны другой, на них положения Гражданского ко­декса не распространяются.

Условия осуществления операций в иностранной валюте между резидентами — юридическими лицами установлены «Основными положениями о регулировании валютных операций на территории СССР», утвержденными письмом Госбанка СССР от 24 мая 1991 г. № 352 и действующими с изменениями и дополнениями. В этом письме указано, что все расчеты между юридическими лицами — резидентами в иностранной валюте производятся на основании за­ключенных между ними договоров. Поэтому перевод денежных средств в качестве прибыли и дивидендов от совместной деятель­ности резидентов — предприятий с иностранными инвестициями в пользу резидента может осуществляться в иностранной валюте.

Перечисленные в разделе III «Операции в иностранной валю­те между резидентами — юридическими лицами» указанного письма случаи расчетов резидентов в иностранной валюте нельзя считать исчерпывающими и правомерными с принятием нового Граждан­ского кодекса РФ. Приведенный перечень ограничивает право соб­ственности и режим распоряжения валютными ценностями рези­дентов по сравнению с Гражданским кодексом РФ и противоречит правовому содержанию договоров о посредничестве, комиссии, со­вместной деятельности и другим.

Под постоянным представительством иностранного юридичес­кого лица в Российской Федерации для целей налогообложения понимаются: бюро, контора, агентство, любое другое постоянное место регулярного осуществления деятельности (связанное с пред­ставлением своих интересов или интересов других юридических лиц, а также с разработкой природных ресурсов, проведением пред­усмотренных контрактами работ по строительству, установке, мон­тажу, сборке, наладке, обслуживанию оборудования, с эксплуата­цией игровых автоматов и осуществлением иных видов деятель­ности) по извлечению дохода на территории Российской Федера­ции или за границей, а также любые организации и физические лица, уполномоченные иностранными юридическими лицами осу­ществлять представительские функции в Российской Федерации.

Налогообложению подлежит прибыль, образуемая за счет выручки от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов, иных материальных ценностей и доходов от внереализационных операций за вычетом затрат, не­посредственно связанных с осуществлением деятельности в Рос­сийской Федерации через постоянное представительство, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории Федерации, так и за границей. В состав доходов от внереализационных операций включаются также суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий при отсутствии совместной деятельности (за исключением средств, зачисляемых в уставные фонды предприятий его учредителями).

Состав затрат, учитываемых при исчислении налога на при­быль, определяется в том же порядке, что и для предприятий, являющихся юридическими лицами по законодательству Россий­ской Федерации.

В каждом конкретном случае для этих целей принимается один из следующих показателей:

удельный вес валовой выручки от реализации продукции (ра­бот, услуг) в Российской Федерации в общей выручке иностранно­го юридического лица от всей его деятельности;

удельный вес связанных с деятельностью на территории Рос­сийской Федерации расходов в общей сумме расходов иностранно­го юридического лица;

удельный вес численности персонала, занятого осуществле­нием деятельности на территории Российской Федерации, в общей численности персонала иностранного юридического лица.

Иностранные юридические лица, получающие доходы не в денежной, а в натуральной форме (в виде продукции или имуще­ства), уплачивают налог на прибыль исходя из рыночных цен на такую же или аналогичную продукцию или имущество.

При исчислении налога облагаемая прибыль иностранного юридического лица при фактически произведенных затратах и расходах уменьшается на суммы:

а) прибыли, направленной в Российской Федерации на финан­сирование капитальных вложений производственного и непроизвод­ственного назначения (эта льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной и непро­изводственной базы, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату);

б) в размере 30% от капитальных вложений на проведение в Российской Федерации природоохранных мероприятий;

в) взносов в Российской Федерации на благотворительные цели (включая связанные с реализацией программ переквалификации офицеров и социальной защиты военнослужащих, увольняемых в запас), в экологические и оздоровительные фонды, на восстановле­ние объектов культурного и природного наследия, общественным организациям инвалидов, их предприятиям, учреждениям и объ­единениям, общероссийским общественным объединениям, специа­лизирующимся на решении проблем национального развития и меж­национальных отношений, в фонды поддержки образования и твор­чества, детским и молодежным общественным объединениям, рели­гиозным организациям (объединениям), зарегистрированным в ус­тановленном порядке; средств, перечисленных предприятиям, уч­реждениям и организациям здравоохранения, народного образова­ния, социального обеспечения, культуры и кинематографии, архив­ной службы и спорта, ассоциациям, творческим союзам, гильдиям и иным объединениям творческих работников, но не более 3% обла­гаемой налогом прибыли, а в чернобыльские благотворительные ор­ганизации, в том числе международные, и их фонды — не более 5% облагаемой налогом прибыли. При этом общая сумма указанных выше взносов не может превышать 5% облагаемой налогом прибыли.

Органами государственной власти субъектов Российской Фе­дерации, других национально-государственных и административ­но-территориальных образований устанавливается порядок предо­ставления дополнительных льгот по налогу на прибыль в пределах сумм налога, направляемого в бюджеты. Запрещается предостав­ление налоговых льгот, носящих индивидуальный характер.

В ст. 9 Закона «Об иностранных инвестициях в РСФСР» от 4 июня 1991 г. определено, что иностранные инвесторы, а также предприятия с иностранными инвестициями имеют право в целях защиты от незаконных действий государственных органов и их должностных лиц предъявлять иски в суд (постановление пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ «О неко­торых вопросах подведомственности дел судам и арбитражным су­дам» от 18 августа 1992 г. № 12/12).

Иностранные юридические лица, не связанные с деятельнос­тью через постоянное представительство в Российской Федера­ции, также выплачивают налог на прибыль.

Налогом на прибыль облагаются: дивиденды (включая доходы от распределенной в пользу иностранного участника прибыли со­зданного в России предприятия с иностранными инвестициями), про­центы по ставке 13%; доходы от фрахта, выплачиваемого иностран­ным юридическим лицам в связи с осуществлением морских, воз­душных, железнодорожных, автомобильных и иных международ­ных перевозок по ставке 6%; другие доходы, в частности, от аренды, использования лицензий и авторских прав по ставке 18—20%.

Арбитражная практика по спорам о налогообложении ино­странных инвестиций показывает определенные недостатки пра­вового регулирования. Особенно это касается налогообложения иностранных юридических лиц, не имеющих постоянного представительства в Российской Федерации, но работающих вместе с рос­сийскими хозяйствующими субъектами. Они касаются вопроса о том, кто несет ответственность за неправильное исчисление налога с доходов: российское предприятие, удерживающее в соответст­вии с Инструкцией Госналогслужбы РФ «О налогообложении при­были и доходов иностранных юридических лиц» налог с доходов, выплачиваемых иностранному юридическому лицу, не имеющему в России представительства, или это иностранное юридическое лицо.

В соответствии со ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» ответственность за нарушение налогового законодательства несет налогоплательщик. Но в том случае, когда обязанность исчислять и уплачивать налог в бюджет лежит на предприятии, выплачивающем доход, субъектом ответ­ственности за неправильное исчисление и удержание налога, а так­же за несвоевременное перечисление его в бюджет является пред­приятие — источник выплат. На практике были сделаны выводы, что такой порядок можно применять и при нарушении налогового законодательства российским предприятием, выплачивающим до­ходы иностранным юридическим лицам, не имеющим постоянного представительства в Российской Федерации.

Иностранные юридические лица уплачивают налоги по дохо­дам от дивидендов, процентов, от долевого участия в предприяти­ях с иностранными инвестициями — по ставке 15%, по доходам от использования, авторских прав, лицензий, от аренды и по другим видам доходов (кроме доходов от фрахта), источник которых нахо­дится не территории Российской Федерации, — по ставке 20%. Суммы доходов от фрахта облагаются налогом по ставке 6%.

Иностранное юридическое лицо, имеющее в соответствии с международными договорами право на льготное обложение нало­гом доходов от источников в Российской Федерации, в течение года со дня получения дохода подает заявление о снижении или отмене налога в порядке, установленном Госналогслужбой РФ. Заявления, поданные по истечении указанного срока, к рассмотрению не при­нимаются.

Налог с доходов иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации удерживается предприятием, выплачива­ющим доход иностранному юридическому лицу, в валюте выплаты с полной суммы дохода при каждом перечислении платежа. Сумма налога зачисляется в бюджет в порядке, установленном ст. 6 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

Подробный порядок применения данной статьи содержится в письме Госналогслужбы РФ «О некоторых видах доходов из источ­ников в России, получаемых иностранными юридическими лицами и подлежащих налогообложению» от 6 мая 1994 г. № ЮУ-4-06/584.

Иностранные юридические лица, получающие доходы из ис­точников, находящихся на территории Российской Федерации, подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты. К таким доходам, получаемым из источников в Российской Федера­ции, в частности, относятся:

дивиденды, выплачиваемые российскими резидентами, а так­же доходы от распределенной в пользу иностранного участника прибыли созданного в России предприятия с иностранными инвес­тициями;

доходы, получаемые от долевого участия иностранных парт­неров в деятельности товариществ;

дополнительные вознаграждения акционеров в денежной или иной форме; прибыль, распределяемая чековыми инвестиционны­ми 'фондами (специализированными инвестиционными фондами приватизации);

процентный доход от:

а) долговых обязательств любого вида, включая облигации с пра­вом на участие в прибылях компании и конвертируемые облигации;

б) премий, выплачиваемых при погашении ценных бумаг, ра­нее реализованных с дисконтом, страховых премий и премий по перестрахованию;

в) штрафов и пени за нарушение договорных и долговых обя­зательств;

доходы от использования авторских прав:

а) вознаграждения за использование авторских прав, вклю­чая право на издание произведений литературы, искусства и нау­ки, право на использование кинематографического произведения, в том числе художественных фильмов и видеокассет как для про­смотра в кинотеатрах, так и на телевидении, а также записей для радиовещания;

б) доходы от использования изобретения, полезной модели, промышленного образца, торговой марки, товарного знака, знака обслуживания и других аналогичных активов, а также от исполь­зования деловой репутации (престижа), контактов клиентов и кад­ров компании.

Иностранное юридическое лицо уплачивает налог с доходов от использования имущества и участия на рынке капиталов и услуг.

К таким доходам относятся:

доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на тер­ритории Российской Федерации;

доходы от прироста стоимости имущества, полученные в ре­зультате отчуждения;

доходы от недвижимого имущества, расположенного на тер­ритории Российской Федерации;

доходы от акций и других ценных бумаг;

доходы от долговых требований;

доходы от имущества постоянного представительства или дру­гого обособленного подразделения, которое иностранное юридичес­кое лицо имеет на территории Российской Федерации;

доходы от морских, речных и воздушных судов, железнодо­рожного транспорта и автотранспортных средств, используемых в международных перевозках, и движимого имущества, относяще­гося к таким перевозкам;

другие доходы, получение которых не связано с деятельнос­тью через постоянное представительство, в частности, за работы и любого рода услуги, выполненные и предоставленные на террито­рии Российской Федерации; в их числе:

а) выдача компании лицензии на производство или продажу товаров или услуг под фирменным наименованием данной компа­нии;

б) право на использование программ для ЭВМ и баз данных;

в) использование технической, организационной или коммер­ческой информации («ноу-хау»), в том числе секретной формулы или процесса;

г) управленческие услуги;

д) оказание содействия, необходимого для эффективного исполь­зования имущества или пользования предоставленными правами;

е) оказание содействия, необходимого для установки и экс­плуатации оборудования, линий, механизмов и приспособлений;

ж) консультации, содействие и услуги, связанные с осуществле­нием управления любым научным, промышленным или коммерчес­ким проектом, планом, процессом или совместным предприятием;

з) услуги и консультации, оказываемые иностранной компа­нией своим дочерним компаниям в связи с осуществлением пос­ледними предпринимательской деятельности в России, а также услуги и консультации, предоставляемые в пользу представитель­ства головной конторой иностранного юридического лица;

и) доходы от услуг по эмиссии (включая доходы от проведе­ния самостоятельной эмиссии и доходы от услуг по ее обслужива­нию) и размещению акций любого лица — резидента России;

к) перевозка груза (фрахт).

Экспортно-импортная деятельность иностранных юридичес­ких лиц облагается налогом на прибыль с соблюдением гарантий защиты иностранных инвестиций.

Облагаются налогом доходы от реализации на территории Российской Федерации ввозимых из-за границы товаров на усло­виях договоров торгового посредничества с российскими предпри­ятиями. При этом доходом, источник которого находится на терри­тории Российской Федерации, считается доход, выплачиваемый иностранному юридическому лицу в виде разницы или части раз­ницы между назначенной им ценой реализации и той, более вы­годной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило про­дажу поставленных для реализации товаров.

При отсутствии документов, свидетельствующих о ввозе ино­странным юридическим лицом товаров из-за границы для их реа­лизации на территории Российской Федерации, доходом, источник которого находится на территории Российской Федерации, счита­ется валовая выручка, выплаченная иностранному юридическому лицу за реализованный товар.

Доходы иностранного юридического лица, полученные по внеш­неторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного иностранного юридического лица, и связанные с экспор­том в Российскую Федерацию товаров, налогообложению у источника не подлежат.

Налоговые льготы иностранным юридическим лицам не должны ущемлять внешнеэкономические интересы Российской Федерации, что контролируется государственными органами.

Для получения налоговых льгот иностранное юридическое лицо обязано представить в органы Госналогслужбы РФ официальное подтверждение факта постоянного местонахождения данного лица в стране, с которой имеются действующие межправительственные (межгосударственные) соглашения по налоговым вопросам, заклю­ченные СССР и Российской Федерацией.

Подтверждение о постоянном местонахождении иностранного юридического лица в стране, с которой СССР или Российская Фе­дерация имеет действующее межправительственное (межгосудар­ственное) соглашение по налоговым вопросам, может быть пред­ставлено в налоговые органы как до уплаты налога, так и в тече­ние года со дня перевода прибыли.

При подаче заявления о возврате сумм налоговый орган рас­сматривает заявление и осуществляет возврат излишне взыскан­ных и уплаченных налогов через банки и иные финансово-кредит­ные учреждения. Заявления, поданные по истечении года со дня уплаты налога, к рассмотрению не принимаются.

Если международным договором Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содер­жатся в Законе, то применяются правила международного догово­ра. Закон не затрагивает налоговых привилегий, установленных общепризнанными нормами международного права и специальными соглашениями Российской Федерации и бывшего СССР с дру­гими государствами.

Запрещается включать в договоры и контракты налоговые оговорки, в соответствии с которыми предприятие или иностран­ное юридическое лицо берет на себя обязательство нести расходы по уплате налога других плательщиков налога.

Общие принципы применения иностранного права в межгосу­дарственных отношениях и отношениях хозяйственных субъектов установлены в ст. 156—169 Основ гражданского законодательства Союза ССР и республик (1991 г.)

Применение правил международного договора определяется общими принципами соотношения международного и националь­ного права, установленными российским законодательством. Меж­дународный договор применяется, если им установлены более льгот­ные ставки налога, чем в национальном праве Российской Федера­ции. Иностранное юридическое лицо в этом случае обязано пред­ставить в Госналогслужбу РФ заявление о своем праве на налого­вые льготы по международному договору и подтверждение факта постоянного пребывания в Российской Федерации.

Закон «Об иностранных инвестициях в РСФСР» в ст. 7 и 28 подтверждает роль международного договора в закреплении прин­ципа устранения двойного налогообложения и гарантиях защиты иностранных инвестиций от принудительных изъятий и незакон­ных действий должностных лиц.

Компетентные органы сотрудничающих государств должны стремиться решать по взаимному согласию следующие вопросы применения и толкования налогового  регулирования: одинаковое отнесение доходов, вычетов, зачетов или льгот к постоянным пред­ставительствам хозяйственных субъектов обоих государств, оди­наковая характеристика отдельных статей доходов, одинаковое при­менение правил определения источника конкретных статей дохо­да, общее понимание терминов национального налогового законо­дательства каждой страны.

Сумма прибыли (дохода), полученная за пределами Россий­ской Федерации, включается в общую сумму прибыли, подлежа­щую налогообложению в Федерации, и учитывается при определении размера налога.

Сумма налога на прибыль (доход), полученная за пределами Российской Федерации и уплаченная предприятиями за границей  в соответствии с законодательством других государств, засчитывается при уплате налога на прибыль в Российской Федерации. Размер засчитываемой суммы не может превышать суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в Российской Федерации по при­были (доходу), полученной за границей.

Международные договоры об избежании двойного налогооб­ложения и предотвращении уклонения от налогов на доходы и ка­питал являются условием сбалансирования взаимных интересов двух или нескольких стран, заинтересованных во взаимной защите капиталовложений и обеспечении идентичного налогового режима для хозяйственных субъектов договаривающихся стран.

Такие договоры применяются к любым по существу налогам на прибыли и доходы, которые будут взиматься после даты подпи­сания договора в дополнение к существующим налогам или вместо них, включая налоги, по существу аналогичные тем, которые уже установлены одним государством, но не установлены другим и ко­торые в последующем будут введены им.

Компетентные органы договаривающихся государств уведом­ляют друг друга о любых существенных изменениях в их налого­вых законах и о любых официальных налоговых разъяснениях и инструкциях, касающихся взаимных интересов государств.

В соответствии с положениями законодательства Российской Федерации об устранении двойного налогообложения для иностран­ных инвесторов государство гарантирует устранение положения, когда два государства, в лице их налоговых органов, заявляют свои юридические притязания на один и тот же капитал, т. е. считают, что оба имеют налоговую юрисдикцию над доходом одних и тех же юридических лиц. В тех случаях, когда место пребывания и место извлечения дохода различны, может возникнуть двойное налого­обложение. В соответствии с положениями и с учетом ограничений законодательства каждого государства (которые могут время от времени меняться с сохранением основного принципа) каждое до­говаривающееся государство разрешает лицам с постоянным мес­топребыванием в нем использовать в качестве зачета против нало­га на прибыль такой же налог на прибыль (доходы), уплаченный другому договаривающемуся государству такими же лицами с по­стоянным местопребыванием.

Иностранное юридическое лицо, действующее на территории Российской Федерации в соответствии с международным догово­ром о защите капиталовложений и предотвращении двойного на­логообложения и на основе законодательства Российской Федера­ции о налогообложении, не ограничивается в применении его на­ционального законодательства для корректировки дохода, выче­тов, льгот, предоставляемых в форме зачета или других льгот в случаях, когда это необходимо для предотвращения уклонения от налогообложения или четкого отражения доходов иностранных юри­дических лиц. Толкование методик и содержания иностранного пра­ва должно быть представлено официальным зарубежным органом в налоговые органы Российской Федерации.

В международных соглашениях о предотвращении двойного налогообложения устанавливается содержание основных терминов, необходимых при осуществлении налогообложения.

Термин «компания» означает любое образование, рассматри­ваемое как корпоративное объединение для целей налогообложе­ния. Применительно к России термин «компания» означает акцио­нерное общество, общество с ограниченной ответственностью или любое юридическое лицо или другую организацию, которая подле­жит обложению налогом на прибыль. Термин «международная пере­возка» означает любую перевозку морским или воздушным суд­ном, кроме случаев, когда такая перевозка осуществляется исклю­чительно между пунктами, расположенными на территории одно­го из договаривающихся государств.

Термин «капитал» означает движимое и недвижимое имуще­ство и включает (но не ограничивается) наличные денежные средства, акции или другие документы, подтверждающие имуществен­ные права, векселя, облигации или другие долговые обязательст­ва, а также патенты, торговые марки, авторские права или другие подобные права или имущество.

Термин «компетентный орган» означает в России — Министерст­во финансов РФ или его уполномоченного представителя, в США — Министра финансов или его уполномоченного представителя.

Термин «лицо с постоянным местопребыванием в договарива­ющемся государстве» означает любое лицо, которое по законам этого государства подлежит в нем налогообложению на основе своего местожительства, постоянного местопребывания, гражданства, места регистрации в качестве юридического лица или любого другого критерия аналогичного характера,

Термин «постоянное представительство», применяемое в меж­дународных соглашениях о предотвращении двойного налогообло­жения, означает постоянное место деятельности, через которое лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся госу­дарстве, являющееся или не являющееся юридическим лицом, осу­ществляет коммерческую деятельность в другом договаривающемся государстве.

Постоянное представительство, в частности, включает: а) место управления; б) отделение; в) контору; г) фабрику; д) мастерскую; е) рудник, нефтяную или газовую скважины, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов. Строительная площад­ка, строительный, монтажный или сборочный объект, установка, буровая установка, судно, используемые для разведки и разработ­ки природных ресурсов, образуют постоянное представительство только в случае, если действуют более 18 месяцев.

Не рассматриваются в качестве постоянного представитель­ства следующие виды деятельности лица:

а) использование сооружений исключительно для целей хра­нения, демонстрации или поставки товаров или изделий, принад­лежащих этому лицу;

б) содержание запаса товаров или изделий, принадлежащих этому лицу, исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки;

в) содержание запаса товаров или изделий, принадлежащих этому лицу, исключительно для целей переработки другим лицом;

г) содержание постоянного места деятельности исключитель­но для целей закупки товаров или изделий или для сбора инфор­мации для этого лица;

д) содержание постоянного места деятельности исключитель­но для целей осуществления любой другой деятельности подгото­вительного или вспомогательного характера в интересах этого лица;

е) содержание постоянного места деятельности этим лицом ис­ключительно для целей подготовки к заключению или простого подпи­сания контрактов от имени этого лица относительно займов, или по­ставки товаров или изделий, или предоставления технических услуг.

Если лицо с постоянным местопребыванием в иностранном го­сударстве осуществляет деятельность в Российской Федерации че­рез агента, то считается, что это лицо имеет постоянное предста­вительство в этом государстве в отношении любой деятельности, которую агент осуществляет для этого лица, если агент имеет пол­номочия заключать контракты в России от имени представляемого иностранного лица.

Иностранная компания (лицо) с постоянным местопребывани­ем в Российской Федерации не считается имеющей постоянное представительство, если она осуществляет коммерческую деятель­ность через брокера, комиссионера или любого другого агента с независимым статусом, при условии, что эти лица действуют в рамках своей обычной коммерческой деятельности.

Российская Федерация согласовывает в своих международ­ных налоговых договорах основные экономические и юридические аспекты налогообложения относительно:

а) одинакового отнесения доходов, вычетов, зачетов или льгот лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве к его постоянному представительству, находящемуся в другом Договаривающемся Государстве;

б) одинакового распределения доходов, вычетов, зачетов или льгот между лицами;

в) одинаковой характеристики отдельных статей дохода;

г) одинакового применения правил определения источника в отношении конкретных статей дохода;

д) общего понимания какого-либо термина;

е) применения положений национального законодательства, касающегося штрафов, пени и процентов таким образом, чтобы они находились в соответствии с целями договора.

В соглашениях оговариваются также меры, которые не могут использоваться в налоговых отношениях с иностранным налого­плательщиком, в частности запрещается:

а) проводить административные меры, противоречащие зако­нодательству и административной практике этого или другого До­говаривающегося Государства;

б) предоставлять информацию, которую нельзя получить по законодательству или в ходе обычной административной практи­ки этого или другого Договаривающегося Государства;

в) предоставлять информацию, которая раскрывает промышлен­ную, коммерческую, производственную, торговую или профессиональ­ную тайну или производственный процесс, или информацию, рас­крытие которой противоречило бы национальным интересам.