Получатель

7гавки налогах

Дивиденды

Проценты

Роялти

Иностранное лшю с постоянным мес­им пребывания в стране, с xoiopoit Ук­раина не имеет соглашения по вопро­сам пало; ообложеппя

15

15

15

Иностранное лшю с постоянным мес 1о.м пребышшни u стране, с которой есть соглашение об ус1ранснии двойного налоюобложеншк

-■ Австрия

0

0

и

Бельгия

15

15

0

Беларусь

15

J0

1У

Италия

15

0

0

Канада

15

15

0

Словакия

0

0

и

США

15

0

0

Вентрия

0

0

0

Франция

15

10

и

ФРГ

15

> 

0

- Швеция

15

0

0

24-1

Льготы

Система льгот при налогообложении прибыли в целом соответ­ствует топ общей схеме льгот, о которой мы писали в Глпве 14. Налоговые льготы по налогу на прибить можно разделить на ряд ГРУПП:

Первая группа льгот предполагает полное освобождение от паю-га. В основном речь идет о специализированных предприятиях и организациях, при условии получения ими прибыли от уставной деятельности.

Вторая группа налоговых льгот предусматривает понижение став­ки налога.

Третья группа закрепляет освобождение от налогообложения части налогооблагаемого объекта (прибыли), которая направляется на осуществление определенных, установленных законом, целей.

Четвертая группа охватывает ряд специальных льгот.

Пятая группа налоговых льгот предусматривает возможность использования предприятиями так называемого «переноса убыт­ков». Этот механизм очень широко применяется в мировой прак­тике и только проходит этап становления в законодательстве Украины и Российской Федерации, что, в частности, означает ос­вобождение от уплаты налога части прибыли предприятий, полу­чивших убыток в предыдущем году, и направление этой прибыли на покрытие убытка в течение определенного времени (последую­щих пяти лет).

Все налоговые льготы, затрапгваюшие налогообложение при­были, делятся на ДВА ВИДА:

общие льготы для всех налогоплательщиков;

дополнительные льготы отдельным плателыдикам.

ВИДЫ ЛЬГОТ ПО НАЛОГУ на ПРИБЫЛЬ

Общие льготы всем наюгоплателыдикам

Дополнительные льготы отдельным плательщикам

Освобож­дение

отдельн ых видов

деятель­ности

Освобож­дение отдельных затрат или частей объекта обложения

Снижение

ставки налога на прибыль

Освобож­дение отдельных

типов предпри­ятий

Специ­альные льготы

245

Необходимо при систематизации льгот учитывать также невоз­можность предоставления льгот, носяших индивидуальный характер. Особенностью действующего Закона Украины «О налогообло­жении прибыли предприятий» является разбросанность норм, за­крепляющих налоговые льготы. Так. они содержатся в п.п. 3.1.2; 3.2; 5.1; 5.2; 6; 7; 8; 10.

Не подлежит налогообложению прибыль и освобожда­ются от налога на прибыль предприятия и организации агро­промышленного комплекса. В этом случае законодатель закреп­ляет с целью освобождения от налога на прибыль источник получения прибыли (см. п. 5.1.2; 5.1.3; 5.1.4 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий»). В целом же от налога освобождаются предприятия с прибыли, получае­мой от производства сельскохозяйственной продукции и про­дукции ее переработки на собственных перерабатывающих мощностях (см. там же, п. 5.1.1). Для предприятий же агро­промышленного комплекса по обслуживанию сельскохозяй­ственного производства предусмотрена иная льгота (см. Сни­жение ставки налога).

Довольно сложным представляется отнесение многопро­фильных предприятий к соответствующей отрасли в целях предоставления льготы. При этом возможно, во-первых, от­несение предприятия к льготируемым по принципу наиболь­шего удельного веса выручки, получаемой от каждого вида деятельности, или, во-вторых, разделение исчисления объ­екта обложения по каждому виду деятельности по соответст­вующим ставкам независимо от результатов деятельности по предприятию в целом и распределение льгот пропорциональ­но выручке. Не являются плательщиками налога на прибыль предприятия любых организационно-правовых форм по при­были от реализации произведенной ими сельскохозяйствен­ной продукции. Эта льгота распространяется на все предпри­ятия независимо от объема выпуска сельскохозяйственной продукции собственного производства.

Также не облагается налогом прибыль предприятий с ино­странными инвестициями на протяжении пяти лет с момента внесения квалификационной инвестиции. Обязательным ус­ловием является неотчуждаемость квалификационной ино­странной инвестиции на протяжении льготного налогового периода. В случае отчуждения не ранее указанного срока налог уплачивается в полном объеме за льготный период (см. ст. 7). С определенными оговорками к данной категории плательшн-ков, полностью освобождаемых от налога, можно отнести предпри­ятия и организации инвалидов, где инвалиды составляют более 50 % численности работающих в основном производстве. Однако зако-

246

нолателъ закрепляет уменьшение за ними налога на прибыль до 100 % (см. ст. 10), что автоматически предполагает возможность использования в этом случае другой льготы — пониженной ставки или уменьшения объекта натогообложения.

В данном случае речь идет о предприятиях, где численность инвалидов I и II группы составляет более 50 % в обшей численнос­ти работающих в основном производстве. При этом в налоговую инспекцию необходимо представить копии пенсионных книжек, справки об инвалидности и т.д. Российское законодательство, по­мимо полного освобождения от налога, предполагает также сниже­ние налога на прибыль на 50 %, если на предприятии работают инвалиды и пенсионеры, численность которых составляет более 70 % от всех работников предприятия. В этом случае, правда, и российское, и украинское законодательство закрепляют обязатель­ность направления средств на «социально-трудовую и медицин­скую реабилитацию работающих инвалидов» (ст. 10) или «социаль­ные нужды инвалидов». При этом право на льготу предприятие получает только в том случае, если в среднесписочной численнос­ти, рассчитанной нарастающим итогом с начала года, на долю ин­валидов и пенсионеров приходится не менее 50 %. Аналогичный показатель только по отдельному кварталу права на применение данной льготы не дает.

Для предоставления подобной льготы необходимо еще несколь­ко условий: предел рентабельности в 50 % и отсутствие в видах деятельности экспортно-импортных операций. Предприятия инва­лидов не уплачивают авансовые взносы налога на прибыль в тече­ние года, уменьшают балансовую прибыль для целей налогообло­жения на суммы переданных средств материальных ценностей и нематериальных активов в фонды, общественные и религиозные учреждения и т.д., но не более 4 процентов его размера. Кроме этого они имеют право отнести на себестоимость затраты на пере­возку инвалидов 1 и 2 групп, независимо от наличия транспорта общего пользования.

Постановлением КМ Украины от 29 декабря 1966 г. № 1066 «О затратах, направленных на социально-трудовую и медицинскую реабилитацию работающих инвалидов» уста­новлено, что с целью налогообложения в 1995 году к затра­там предприятий общественных организаций инвалидов, на­правленных на социально-трудовую и медицинскую реаби­литацию работающих инвалидов, относятся затраты:

на осуществление Н ИОКР. связанных с созданием спе­

циальных средств для реабилитации инвалидов;

осуществление НИОКР с целью организации серий­

ного выпуска изделий, которые могут изготовлять инвалиды;

предоставление инвалидам за счет предприятия еже­

годно санаторно-курортной путевки для лечения или оздо­

ровления;

247

II

обучение инвалидов на предприятии для  получения

ими специальности по профилю предприятия;

строительство общежитий и жилья для инвалидов;

Ь) переоснащение технологического специального обо­рудования и транспортных средств;

7) пополнение оборотных средств предприятий Украин­ского общества глухих в связи с инфляцией, платежными кризисами и другими чрезвычайными обстоятельствами. Самым тесным образом примыкает сюда и ряд специальных, локальных налоговых льгот. Так, государственная налоговая инспек­ция по г. Москве отнесла сюда все затраты, связанные с организа­цией работы по лечению москвичей, получивших инвалидность в связи с аварией на Чернобыльской АЭС, а именно: анкетирование больных, заключение договоров с инвесторами, создание патро­нажной службы и т.д.

Хотелось бы обратить внимание на один момент. Подоб­ные льготы дополняются целой массой инструкций, регули­рующих перечень товаров, продукции, способствующих со-циалъно-трудовой и медицинской реабилитации работающих инвалидов; технических средств профилактики и реабилита­ции инвалидов. Во многих случаях Госналогслужбой подчер­кивается, что установленный ею перечень является исчер­пывающим. Однако налоговое ведомство не имеет права само­стоятельно ограничить применение льготы, установленной законодателем, то есть перечень носит справочный харак­тер, а указание на тот или иной вид льготируемых изделий означает, что факт его отнесения к группе средств, попадаю­щих под льготу, в дополнительных доказательствах не нуж­дается .

Для получения льготы по другим позициям, реализующим ту же цель, но прямо не оговоренным подзаконными актами, необхо­димо представить доказательство того, что они относятся именно к этой категории. Таким доказательством может служить эксперт­ное заключение специалистов, квалификация которых не вызывает сомнений.

Понижение налоговой ставки довольно широко распространено во многих налоговых законодательствах. Действует эта налоговая льгота и в Украине. Более низкая налоговая ставка, чем базовая, применяется при наличии как минимум двух предпосыюк'.

специально оговоренных законодательством видов предпри­

ятий и их особенностей;

специфической деятельности, на основании которой получа­

ется прибыль предприятием.

В некоторых случаях законодатель учитывает также форму и характер прибыли (см. п. 6.1, в которой понижается ставка налога

248

на пассивные приоыли нерезидентов, не осуществляющих пред­принимательскую деятельность в Украине через постоянное пред­ставительство).

Предприятия и организации агропромышленного комплекса по обслуживанию сельскохозяйственного производства облагают­ся налогом по ставке 15 %. Такая же ставка применяется при нало­гообложении прибыли нерезидентов, не осуществляющих предпри­нимательскую деятельность в Украине через постоянное предста­вительство. Состав пассивных прибылей регулируется п. 15.3 и, наряду с перечнем налоговых отчислений, включает прибыль от:

Корпоративных прав (дивидендов) — права собственности

на долю в уставном фонде юридического лила, созданного в соот­

ветствии с законодательством, включая право на управление и по­

лучение соответствующей доли прибыли такого юридического липа

(п. 1.10).

Операций с ценными бумагами.

Операций с финансовыми ресурсами (проценты), которые

включают операции с долговыми требованиями и обязательства­

ми, а также предоставление денежных средств и материальных цен­

ностей в кредит (заем) (п. 1.12).

Оперативной аренды (лизинга) — хозяйственной операции,

предусматривающей передачу арендатору права пользования мате­

риальными ценностями, принадлежащими арендодателю на срок,

не больший срока их полной амортизации, с обязательным возвра­

том таких материальных ценностей арендодателю (п. 1.15.1).

Финансовой аренды (лизинга) — хозяйственной операции по

приобретению арендодателем материальных ценностей по заказу

арендатора с последующей передачей последнему права пользова­

ния этими материальными ценностями на срок, не меньший чем

срок их полной амортизации, с обязательной последующей переда­

чей права собственности на материальные ценности арендатору (п.

1.15.2).

Операций страхования.

Роялти — платежей, полученных в виде вознаграждений (ком­

пенсаций) за использование или предоставление разрешения на

использование прав промышленной и интеллектуальной собствен­

ности и аналогичных имущественных прав, признаваемых объек­

том права собственности субъекта предпринимательской деятель­

ности (п. 1. 13).

Льготная ставка в размере 7 процентов предусматривается при налогообложении нерезидентов от доходов, получаемых за счет фрахта при осуществлении международных перевозок.

Следующая группа льгот по налогу на прибыль охватывает ос­вобождения, касающиеся уменьшения прибыли, идущей на опреде­ленные цели. Статья 3.1.3 выделяет основные направления исполъ-

2-19

зованмя прибыли, по которым используется эта льгота (прибыль владения корпоративными правами: уплата налогов и т.д. I. Умень­шается балансовая прибыль на сумму расходов на содержание объ­ектов соииалъно-культурного назначения, находящихся на балансе предприятия. В этом случае важно учитывать, что данная льгота распространяется только на объекты, находящиеся на балансе пред­приятия, перечень которых регулируется специальным приложе­нием. При условии долевого строительства, когда предприятие приобретает, например, несколько квартир для своих работников, средства, направляемые на эти цели, не льготируются. Если бы эти же средства были вложены в строительство нескольких отдельных коттеджей, а не части жилого дома, тогда предоставление льготы было бы весьма вероятным.

Относительно традиционной является и льгота данного вида при освобождении части налогооблагаемого объекта в отношении средств, перечисленных в общественные, религиозные фонды и организации на определенные виды деятельности. При этом це­лью их деятельности не должно являться получение прибыли, а уменьшение балансовой прибыли не должно превышать 4 процен­та ее объема.

Уменьшение налога на прибыль регулируется также ст. ] О Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий». Законодатель выделяет здесь три уровня: до 20, до 50 и до 100 процентов. Последний уровень может означать практически полное освобождение от уплаты налога, хотя и с определен­ными особенностями (выше мы уже на этом останавлива­лись).

До 20 °с возможно уменьшение суммы налога на прибыль при вы­делении средств на возмещение расходов предприятий на рекон­струкцию и модернизацию активной части основных фондов. Од­нако применять эту льготу можно только при условии полного ис­пользования на эти цели амортизационных отчислений, остатков средств фонда развития производства и т.д.

Традиционной льготой для многих нормативных актов являет­ся высвобождение средств, направленных на реконструкцию, тех­ническое перевооружение или капитальное строительство. В этом случае важно разграничивать, за счет чего осуществляется рекон­струкция, в соответствии с каким договором осуществляется эта льгота, каков характер средств, закупаемых на эти цели. Напри­мер, предприятие приобрело станки, но из-за цен не смогло нала­дить собственного производства, видимо, в данном случае возмож­ность использования льготы сохранится при получении льготы, направленной на развитие собственной производственной базы и при последующей их сдаче в аренду. По многопрофильным пред­приятиям, имеющим несколько видов деятельности, льготы долж-

7.ЧМ

ны распределяться пропорционально выручке, полученной от каж­дого вида деятельности, в обшей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Сложным является вопрос, по какому принципу рассмат­ривать приобретение компьютеров, ЭВМ — относить этот про­цесс на расширенное производство или техническое перево­оружение. Налоговые инспекции часто исходят из того, были ли компьютеры или ЭВМ на балансе предприятия до этого или нет. Если были, то речь идет о расширении производст­ва, если нет — значит и расширять нечего. Необходимо вспом­нить письмо Минфина СССР от 29 мая 1988 года № 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, ре­конструкции и технического перевооружения действующих предприятий», в соответствии с которым к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по по­вышению технико-экономического уровня на основе внед­рения новой технологии и замены устаревшего оборудова­ния новым.

К льготируемым относятся также затраты на транспортные сред­ства, если они производятся за счет прибыли предприятия и транс­портные средства находятся на его балансе.

Льготы на затраты по реконструкции и модернизации могут распространяться и на арендованные основные фонды, но при этом необходимо учитывать то, что данное положение должно быть за­креплено в договоре и затраты на реконструкцию должны быть закончены. Неоднозначным подчас представляется срок введения данной льготы, в особенности, если финансирование реконструк­ции началось задолго до введения оборудования в действие. В дан­ном случае для получения льготы необходимо введение оборудова­ния в эксплуатацию независимо от того, когда оно было оплачено или осуществлен монтаж.

В качестве специальной налоговой льготы может быть выделен особый порядок начисления налога на прибыль предприятий с се­зонными видами производства. Он предлагает освобождение от уплаты авансовых взносов налога на прибыль; индексацию убыт­ков, понесенных по результатам хозяйственного года, исходя из ежемесячного официального индекса инфляции с возмещением убытков по окончании сезонного цикла.

Российское законодательство освобождает от налога на прибыль предприятия всех организационно-правовых форм в течение первых двух лет работы и среднесписочной числен­ностью, не превышающей 200 человек в промышленности и строительстве, 100 человек — в научном обслуживании; 50 — в других отраслях производственной сферы и 15 — в непро­изводственной сфере и розничной торговле. В этом случае

среднесписочная численность раоотников является основным критерием для предоставления льготы.

В разъяснена*! Славной государственной налоговой инспекции Украины от 21.02.94 № 05-114/25/10-609 внесена некоторая опре­деленность в порядок налогообложения средств, получаемых Фон­дом коммунального имущества от приватизации государственной собственности. Средства, получаемые фондами коммунального имушества от приватизации имушества предприятий государствен­ной собственности, являются целевыми, не являются доходами и не облагаются налогом.

Предусмотрен Законом Украины «О налогообложении прибы­ли предприятия» и механизм «переноса убытков» (п. 3.1.3). Он каса­ется только новосозданных предприятий, получивших убытки на протяжении какого-либо из трех первых лет хозяйствования, пред­шествовавших налогооблагаемому периоду. Эти предприятия ос­вобождаются от уплаты налога и направляют часть прибыли, вы­свободившейся за счет этого, на возмещение указанных убытков в течение пяти лет с момента их получения. Подобная льгота пре­доставляется при условии полного использования на эти цели резервного и других аналогичных по назначению фондов предпри­ятия. Законодатель при этом оговаривает, что не считаются но-восозданными субъекты предпринимательской деятельности, реор­ганизованные путем внесения изменений в свои учредительные документы.

Налоговый кредит                    

Относительно новым для налогового законодательства в целом являлось использование механизма налогового кредита. Платель­щики столкнулись с ним с начала 1992 года. Причем нормы, регу­лирующие подобную специфическую отсрочку налогового плате­жа, появились практически одновременно в России и Украине. В Украине эта норма регулировалась ст. 8 Закона Украины «О на­логообложении доходов предприятий и организаций» (подобная ситуация была сохранена и в Декрете Кабинета Министров Украи­ны «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 26 де­кабря 1992 года — ст. И). 20 декабря 1991 г. в России был принят Закон «Об инвестиционном налоговом кредите».

Хотелось бы обратить внимание, что несмотря на прогрессив­ность механизма подобного кредитования, широкого распростра­нения налоговый кредит ни в Украине, ни в России не получил. Произошло это, видимо, потому, что .в Законе (как и в Декрете) окончательно не урегулирован вопрос практического использова­ния этого рычага. Установлено, что Кабинет Министров Украины имеет право предоставлять налоговый кредит на иные цели и на иных условиях, чем предусмотрено в Законе (ст. 8 Закона Украины

«О налогообложении доходов предприятии и организации* от 21  февраля 1992 года), но как конкретно — непонятно.

Налоговый кредит представляет coftoii отсрочку налогового пла­тежа предприятия в бюджет соответствующего уровня, предоставляе­мый налоговым органом в форме кредитного соглашения, при условии использования предприятием высвобождаемых средств на определен­ные, законодательно закрепленные цели.

Законодательно были закреплены мучай и обязательные ус.ю-вия, при которых предприятие имеет право претендовать на полу­чение налогового кредита. Выделялось три подобных случая:

Первый. Если сумма налога на доходы, исчисленного за отчет­ный период, превышала 50 % суммы дохода, направленного в фонд накопления — при условии реализации готовой продукции по ре­гулируемым иенам в объеме, превышающем 70 % общего объема реализации. В Декрете Кабинета Министров Украшчы от 26 декаб­ря 1992 года «О налоге на прибыль предприятий и организаций» этот пункт был заменен другим, при котором налоговый кредит предоставлялся при расширении экспорта продукции и условии, что она заменяет импортную, внедрение в производство ноу-хау и т.д. Однако эти изменения, введенные Кабинетом Министров, просуществовапи только первые три месяца 1993 гола.

Второй. В случае организации производства промышленных товаров народного потребления, продуктов питания, товаров дет­ского ассортимента и т.д. — при условии, что выпуск данной про­дукции является непрофильным для предприятия.

Третий. При приобретении и использовании оборудования, стан­ков и промышленныл роботов с управлением на ЭВМ. Обязатель­ным условием при этом являлось использование данного оборудо­вания для научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, выполняемых силами предприятия.

Налоговый кредит предоставлялся на основе кредитного согпа-шения. В вышеуказанном Декрете Кабинета Министров Украины это положение было дополнено, что несколько усложняло как сам механизм использования, так и определенность данной части ста­тьи. Если в соответствии с Законом налоговый кредит предостаапя-ется на основе кредитного соглашения между предприятием и на­логовым органом по месту регистрации предприятия, то в Дек­рете это условие дополнялось тем. что «решение о предоставлении налогового кредита принимается Министерством Финансов Украины или финансовым органом Совета Министров Республики Крым, местной государственной администрацией... в зависимости от того, в какой бюджет начисляется налог на прибыль» (см. ст. 11 Декрета Кабинета Министров Украины "О налоге на прибыль предприятия и организаций»). Таким образом, либо возникало противоречие в разграничении полномочий налоговых инспекций и исполнитель-

ны.\ органов государства, либо данный рычаг попадал в зону чрез­мерной централизации.

При получении налогового кредита необходимо было подать

заявление в налоговый орган и оформить кредитное соглашение.

В заявлении выделяются основания для предоставления кредита

и его размер. Кредитное соглашение должно урегулировать:    ;

порядок предоставления налогового кредита:

сроки   начала его погашения (не ранее, чем через два года

после начала предоставления налогового кредита):

период   погашения (не менее пяти лет, если на иное не

согласен плательщик);

начисление процентов на сумму предоставленного нало­

гового кредита.

Налоговый кредит предоставлялся плательщику из сумм аван­совых платежей, выплачиваемых предприятием на протяжении года. При этом общая сумма налогового кредита не может уменьшать сумму налогового платежа более чем на 50 % и не может превы­шать 50 % годового налога.

По-разному регулировалась процедура взыскания нало­гового кредита при нарушении предприятием кредитного соглашения. В соответствии с Законом вся сумма налогового кредита взималась налоговым органом по решению суда или арбитражного суда. Применение'данного положения может наталкиваться на два противоречия: во-первых, сама процедура судебного разбирательства, ее громоздкость и растянутость во времени, даже если и приводила к решению о возврате кре­дита, то в сумме, значительно (или почти) сокращенной ин­фляцией. Во-вторых, платежи, связанные с погашением на­логового кредита предприятия, должны осуществляться из прибыли, а если прибыли нет? Тогда требования о возврате налогового кредита превращались в пустой звук, и бюджет недосчитывался этих поступлений. В Декрете Кабинета Ми­нистров это положение было изложено более удачно: «В слу­чае нарушения предприятием кредитного соглашения вся сумма напогового кредита взыскивается налоговым органом в бесспорном порядке» (ч. 5 ст. II Декрета Кабинета Мини­стров Украины «О натоге на прибыль предприятий и органи­зации» от 26 декабря 1992 года).

Предоставление предприятиям налогового кредита можно от­нести к индивидуальным налоговым льготам. Необходимо взве­сить правомерность перерастания этой индивидуальной льготы до уровня выделения целых категорий плательшиков. Видимо, имеет смысл предоставлять ее не в отдельных случаях и некоторым пред­приятиям, а группам плательшиков, систематизированных по от­дельным регио на м.

254

Ряд моментов применения налогового кредита был дета­лизирован Разъяснениями Государственной налоговой ин­спекции от 23.02.1994 г. № 10-114/10-656 «О порядке приме­нения ст. 17 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 1994 год». В соответствии с ними за использова­ние налогового кредита плательщики вносят в соответствую­щий бюджет плату в размере 0.5 учетной ставки Националь­ного банка Украины, используемой на день получения сум­мы кредита.

Предоставляется налоговый кредит в текущем году и в порядке, определенном ст. 9 Декрета Кабинета Министров Украины от 21.01.93 г. № 6-93 «Об изъятии не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей». Причем предостав­ляется он финансовыми органами в пределах сумм, поступа­ющих в соответствующие бюджеты. Ограничен и размер круп­ных сумм в зависимости от уровня бюджета, так:

а)         районные, городские и районные в городах финансо­

вые отделы предоставляют его на схъшу не более 2 млн крб;

б)         финансовые управления Республики Крым, област­

ные, Киевское и Севастопольское городские финансовые

управления — на сумму не более 10 млн крб;

в)         Министерство финансов Украины — на сумму свыше

10 млн крб.

Видимо, целесообразно оговорить особенности использования налогового кредита для сезонных (например, сельскохозяйствен­ных) предприятий, поскольку возможность погашения сумм у них далеко не периодична, а привязана к какому-либо событию или времени года.

Определенные моменты устойчивости налога на прибыль за­крепляются ст. 11, в соответствии с которой основные составляю­щие (ставка, объект, порядок исчисления) могут устанавливаться только настоящим Законом (см. п. 11.1). При этом отдельно огово­рено, что порядок применения норм настоящего Закона определя­ется исключительно Верховным Советом Украины, а изменения и дополнения вносятся не позднее, чем за 6 месяцев до начала ново­го бюджетного года.

Зачисление сумм налога на прибыль производится в бюджеты местного самоуправления базового уровня, а перераспределение их доходов осуществляется в соответствии с Законом Украины «О бюджетной системе Украины» (см. ст. 13).

Весьма необычен почин внесения налога на прибыль в натуральной форме, который практикуется в России. Так, Пермская областная администрация издала постановление, в соответствии с которым заменила налог на прибыль в сум­ме 3,05 млрд руб., причитающийся к уплате «Нефтьсин-тезмпркетом» в областной бюджет во втором полугодии

255

1994 гола, прямыми поставками горючесмазочных материа­лов сельхозпро] (зводителям.

Конечно, невозможно одинаково подробно остановиться на анализе всех статей и положений Закона Украины «О налогообло­жении прибыли предприятий» и самом налоге на прибыль. Поэто­му мы выделили лишь некоторые, может быть, наиболее важные. Ряд норм, носящих описательный характер и не требуюших деталь­ного анализа, мы не рассматривали, поскольку с ними можно по­знакомиться в нормативных актах. К сожалению, и некоторые ас­пекты статьи 1 мы пока не затронули в данном издании.

Ј 3. Налог на имущество предприятий

Существуют две принципиальные возможности для налогообло­жения имущества: в момент его приобретения и в процессе ис­пользования. Первая используется через механизм косвенных на­логов, акцизов. В основном акцизные рычаги, правда, затрагивают предметы потребления и выполняют наряду с фискальной функ­цией перераспределительную, Д71фференцируя уровень жизни на­селения.

Вторая возможность налогообложения имущества — это ежегод­ное взимание определенного процента от его рыночной или балан­совой стоимости. Это более эффектггвнып механизм, чем усиление налогового бремени на фонд текущего потребления. Синхронная взаимосвязь должна быть присуща налогу на имущество предпри­ятий и налогу на имущество физических лип. что ускорит аморти­зацию оборудования, сократит искусственное накопление чрезмер­ных запасов.

Налог на имущество юридических лип характеризуется РЯДОМ ПОЛОЖИТЕЛЬНЫХ МОМЕНТОВ, что прочно закрепило его в налоговых системах многих государств:

Владение излишним и неэффективно используемым имуще­

ством оборачивается для предприятий неоправданными затратами

и может привести к банкротству.

Рынок недвижимости получает значительное пополнение за

счет «замороженных» основных фондов, и в то же время связывает­

ся значительная масса «горячих», инфляционных денег.

Затраты, связанные с приобретением имущества, перестали

бы быть единовременными, что опять же отразилось бы на уровне

иен при сдерживании инфляционных процессов.

Ускорился бы процесс перехода имущества в собственность

тех субъектов, которые смогли бы обеспечить их использование

и поступление установленных налоговых сумм.

Ярко выраженная бюджетная заинтересованность, которая

характеризует налог как тотальный и неотвратимый канал поступ­

ления средств.

256

Налог на имущество предприятий является относительно новым как по времени появления, так и по механизму. Необ­ходимо оговориться, что для налоговой системы Украины он пока не характерен. Правда, летом 1993 года перспективы его появления обсуждались довольно подробно, и ожидалось, что он появится одновременно с налогом на промысел. Однако и по настоящее время налоговая система Украины существует без этого рычага. Нам представляется, что все же налог на имущество предприятий будет и украинским, поэтому оста­новимся на его характеристике. Тем более, что в Законе Ук­раины «О внесении изменений и дополнений в Закон УССР «О системе налогообложения» от 2 февраля 1994 года налог на имущество перечислен в статье 14, где относится к катего­рии общегосударственных. У данного налога две цели:

обеспечение бюджета стабильными доходными поступления­

ми для финансирования бюджетных расходов;

создание стимулов освобождения от излишнего, неисполь­

зуемого имущества для предприятий и организаций.

Данный вид налога отличается одной особенностью. Он, в опре­деленной мере, позволяет осуществлять равнонапряженное налого­вое давление. Дело в том, что практически все налоговые рычаги привязаны к доходу. Если условно представить стоимость продук­ции предприятия как сумму материальных затрат (МЗ), заработной платы (ЗП), прибыли (П), то в той или иной форме налоговое давление приходится на ЗП+ГТ (налог на доход/прибыль), отчисле­ния на соцстрах, фонд Чернобыля, фонд занятости и т.д.). Первое из слагаемых — МЗ — лишено давления налоговых рычагов. Мы не призываем скорейшим образом усилить налоговый пресс за счет налога на имущество, так как предприятия и без него задыхаются. Но введение налога на имущество при параллельном уменьшении давления со стороны других налогов и отчислений могло бы при­вести к положительным результатам. Прежде всего мы можем рас­считывать на такой результат из-за того, что налог на имущество формирует систему рычагов, препятствующих нерашюнальному росту объемов основных производственных фондов, особенно их пассив­ной, неиспользуемой или замороженной части.

Останавливаясь на обшей характеристике и практике использования, мы выделил! ряд общих моментов, связанных с применением этого налога в странах, использующих его. Налог на имущество относится к категории вновь введенных и до 1992 года не взимался. Его особенностью является отне­сение на финансовые результаты предприятия, при этом взи­мается он со среднегодовой стоимости имущества, под кото­рой понимается стоимость основных средств, нематерналь-

17. 6-ЫМ

257

ныл активов (патенты, лицензии, ноу-хау и т.д.). денежные;

средства.

Если анализировать структуру нормативного акта, регулирую­щего налог на имущество, то он должен включать ряд традицион­ных моментов (плательщики, объект, льготы, ставка, порядок ис­числения).

Плательщик

Плательщиками данного налога являются только юридические: лииа. Законодательно могут регулироваться более пли менее по­дробно различные их разновидности: предприятия и учреждения, их филиалы и другие полразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет. К ним относятся также международные объеди­нения и организации, осуществляющие предпринимательскую де­ятельность, постоянные представительства и иные обособленные подразделения иностранных фирм, банков и т.д., расположенные на территории государства. В российском законодательстве отдельно оговорено положение, исключающее из плательщиков Нейтраль­ный Банк РФ и его учреждения (Закон Российской Федерации от 22 декабря 1992 года, № 417S-1). Важно также подчеркнуть, что исчисленная сумма налога должна относиться на финансовые ре­зультаты деятельности предприятий, а по банкам и кредитным уч­реждениям на операционные и разные расходы.

Объект обложения

Объектом обложения является имущество предприятия в его стоимостном выражении, находящееся на балансе предприятия и включающее совокупность основных, оборотных средств и финан­совых активов. Для банков и кредитных учреждений объектом об­ложения выступают собственные основные и оборотные средства, принадлежащие им финансовые активы. При определении налого­облагаемой базы учитываются также средства, поступаем ые в теку­щем году в соответствии с заключенными договорами от заказчиков за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение. Для целей налогообложегагя определяется среднегодовая стои­мость имущества предприятия. Обобщая нормативные акты Рос­сийской Федерации по этому налогу, можно привести следующую схему (с. 259):

Это, конечно, общая схема, которая требует детализашш в инструктивных материалах, разъясняющих использование налога на имущество предприятий. Важно учитывать, на чьем балансе находится облагаемое имущество, так как при на­числении налога на арендованное имущество возникает рял вопросов, связанных с выделением плательщика. Если, к примеру, речь идет об аренде с правом выкупа, то имущест­во зачисляется на баланс арендатора, что и превращает его

25S

Налоговая база

Срсднеюдоиая сгопмоси. имммеллкл

PC HUM O.'IOVJUI C"!uI!VOCll. .1ЫО] НОЮ HMVHfCClTja

1/2 стоимости иму

шества на 1 января

текущего года

где

Сгоимос1ь имущее ma на 1 февраля

1/2 сижмосш пмущссии

на I января следующею

юда

Стоимость имущества на I число месяца

Льстив баланса на 1 число месяца

Остатки но счетам

бухгалтерского учета

(износ нематериальных

активов, торговая

наценка, расчеты

с бюджетом и т.д.)

в плательщика. Если же регулируемые отношения связаны с арендой без права выкупа, то плательщиком является арен­додатель.

Не исключен и ряд противоречий при использовании данного налогового рычага. В России, например, иногда на­лог на имущество предприятий связан с двойным налогооб­ложением. Это касается ситуации, когда товары уже получе­ны покупателем, но не оплачены ггм, при которой налог уп­лачивает и продавец и их покупатель.

Льготы

Для освобождения имущества от налогообложения использу­ются два принципа: пообъектный и видовой. В первом случае осво­бождаются от налогообложения отдельные, конкретные объекты. Во втором — некоторые виды имущества, принадлежащего любым юридическим липам, а также все имущество, находящееся в собст­венности определенных видов юридических лип. Льготы по данно­му виду налога можно СГРУППИРОВАТЬ следующим образом:

исключение имущества из налогооблагаемого;

уменьшение стоимости налогооблагаемого имущества;

уменьшение налоговой ставки.

Наиболее значительная льгота связана с полным освобождени­ем из-под налогообложения имущества определенных групп пред­приятий. При выделения льготируемых предприятий можно выде­лить две   группы:

а) предприятия, финансируемые из бюджета или дотируемые из бюджета (органы государственного управления, бюджетные ор­ганизации и учреждения, учреждения образования и культуры). Сама логика освобождения данных предприятий от налогообложения подсказывает, что государство уменьшает канал поступления средств

17*6-60-1

259

предприятиям из бюджета за счет того, что оставляет в их распоря­жении часть налоговых платежей;

б)         предприятия, в деятельности которых или развитии сфер

которых государство особенно заинтересовано (производство, пере­

работка и хранение сельскохозяйственной продукции, вновь со­

зданные предприятия и т.д.);

в)         другие предприятия (религиозные, национально-культурные

общества и т.д.).

Правовому регулированию должно быть подчинено не только выделение групп предприятий, но и методика их раз­граничения по группам. Так, к первой группе льготируемых предприятий — бюджетным организациям, должны быть от­несены учреждения, основная деятельность которых полнос­тью или частично финансируется за счет средств бюджета на основе сметы доходов и расходов (бюджетной сметы). По­добные предприятия не являются плательщиками налога на имущество предприятий, даже если они осуществляют пред­принимательскую деятельность и приобретают имущество за счет доходов от этой деятельности. Если же речь идет об общественной организации, занимающейся предпринима­тельской деятельностью только часть отчетного года, то взи­мание налога должно осуществляться, начиная с расчетов стоимости имущества, в зависимости от начала этой деятель­ности, за период ее осуществления.

Избирательный подход необходим и к некоторым груп­пам предприятий, в рамках которых сложно выделить одно­родные группы. Допустим, вряд ли, на первый взгляд, мож­но рассматривать в качестве плательщиков учреждения орга­нов внутренних дел. Однако не вызывает сомнений, что предприятия вневедомственной охраны, являющиеся юри­дическими лицами, имеющие самостоятельный баланс и рас­четный счет, действующие на принципах самоокупаемости и самофинансирования, не могут рассчитывать на подобную льготу.

При выделении в качестве льготируемых предприятий, занима­ющихся научно-исследовательской деятельностью, должны соблю­даться прежде всего два условия. Перйце — эти подразделения долж­ны составлять основу научно-исследовательской базы государст­венных структур (академии наук и т.д.). Второе — научные исследования представляют единственный вид деятельности и на­учные центры не занимаются коммерческой деятельностью. По­добные же требования должны соблюдаться и по отношению к их филиалам и отделениям.

К категории полностью льготируемых по российскому законодательству относятся и вновь созданные. Имущество данных предприятий освобождается от налога в течение одно-

260

го года после их регистрации, оанки и кредитные учрежде­ния пользуются указанной льготой в течение года со дня ре­гистрации уставов. Если предприятие зарегистрировано до 15 числа месяца, то льгота должна действовать в течение года до 1 числа текущего месяца, если же предприятие учреждено после 15 числа, то льгота распространяется до 1 числа следу­ющего за текущим месяца по истечении года.

Не подлежат налогообложению также запасы, созданные в со­ответствии с решениями органов государственной власти и управ­ления. К ним относятся объекты мобилизационного назначения, все виды мобилизационных запасов, а также материальные цен­ности для обновления состоящего в резерве оборудования. Осно­ванием для исключения стоимости мобилизационного имущества из налогообложения базы, определяемой в целях исчисления нало­га на имущество предприятий, является наличие решения соответ­ствующего органа государственной власти или управления о созда­нии мобилизационных резервов.

Налогом на имущество не облагается также имущество межхо-зяйственньгх сельскохозяйственных предприятий, но это относит­ся только к специализированным предприятиям, уставная деятель­ность которых предусматривает использование имущества, нахо­дящегося на их балансе, в целях производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции. Если же речь идет о предприятиях, обслуживающих сельское хозяйство, то данная льгота на них не распространяется.

Предприятия, производящие, хранящие и перерабатывающие сельскохозяйственную продукцию, тоже, видимо, должны быть отнесены к льготируемым, но только действующие. На подобную льготу могут претендовать и предприятия строящиеся, которые могут впоследствии перепрофилироваться, быть проданными и поэтому пока предприятие не займется льготируемым видом дея­тельности (хотя и будет относиться к данной группе), — остается плательщиком налога.

При определении налогооблагаемой базы важно учитывать и такой вид возможной льготы, как уменьшение налогооблагаемого имущества на балансовую стоилюсть имущества (объектов жилиш-но-коммунальной и социально-культурной сферы, находящихся на балансе предприятия, природоохранных и противопожарных объ­ектов, земли, спутников связи и т.д.). Льгота должна представлять­ся по объектам, принятым в эксплуатацию при наличии отдельно­го бухгалтерского учета стоимости этого имущества, а при расчете налога из налогооблагаемой базы должна исключаться стоилюсть незаконченного строительства. Так, в этой области выделяется сто­имость имущества природоохранительных объектов. Для целей на­логообложения стоилюсть имущества предприятий уменьшается на

261

ных активов (патенты, лицензии, ноу-хау и т.д.). денежные.

средства.

Если анализировать структуру нормативного акта, регулирую­щего наадг на имущество, то он должен включать ряд тралиинон-ных моментов (плательщики, объект, льготы, ставка, порядок ис­числения).

Плательщик

Плательщиками данного налога являются только юридические: липа. Законодательно могут регулироваться более или менее по­дробно различные их разновидности: предприятия и учреждения, их филиалы и другие полразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет. К ним относятся также международные объеди­нения и организации, осуществляющие предпринимательскую де­ятельность, постоянные представительства и иные обособленные подразделения иностранных фирм, банков и т.д., расположенные на территории государства. В российском законодательстве отдельно оговорено положение, исключающее из плательщиков Централь­ный Банк РФ и его учреждения (Закон Российской Федерации от 22 декабря 1992 года, №. 417S-1). Важно также подчеркнуть, что исчисленная сумма налога должна относиться на ф]шансовые ре­зультаты деятельности предприятий, а по банкам и кредитным уч­реждениям на операционные и разные расходы.

Объект обложения

Объектом обложения является имущество предприятия в его стоимостном выражении, находящееся на балансе предприятия п включающее совокупность основных, оборотных средств и финан­совых активов. Для банков и кредитных учреждений объектом об­ложения выступают собственные основные и оборотные средства, принадлежащие им финансовые активы. При определении налого­облагаемой базы учитываются также средства, поступаем ые в теку­щем году в соответствии с заключенными договорами от заказчиков за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение. Для целей налогообложения определяется среднегодовая стои­мость имущества предприятия. Обобщая нормативные акты Рос­сийской Федерации по этому налогу, можно привести следующую схему (с. 259):        \

Это, конечно, общая схема, которая требует детализации в инструктивных материалах, разъясняющих использование налога на имущество предприятий. Важно учитывать, на чьем балансе находится облагаемое имущество, так как при на­числении налога на арендованное имущество возникает ряд вопросов, связанных с выделением плательщика. Если, к примеру, речь идет об аренде с правом выкупа, то имущест­во зачисляется на батане арендатора, что и превращает его

258

Налоговая база

I.редне1 одовзя с гот i1>c 11. имущества

рел.пегодоияя стх.ш\!оси. лью]мню имущества

1/2 стоимости иму­щества на I января текущего года

Стоимость имущеегва на 1 февраля

1/2 сгонмосш имущества

на I января следующего

года

где

Стоимость имущества на 1 число месяца

Актив баланса на 1 число месяца

Остатки по счетам

бухгалтерского учета

(износ нематериальных

активов, торговая

паненка, расчеты

с бюджетом и т.д.)

в плательщика. Если же регулируемые отношения связаны с арендой без права выкупа, то плательщиком является арен­додатель.

Не исключен и ряд противоречий при использовании данного налогового рычага. В России, например, иногда на­лог на имущество предприятий связан с двойным налогооб­ложением. Это касается ситуации, когда товары уже получе­ны покупателем, но не оплачены ira, при которой налог уп­лачивает и продавец и их покупатель.

Льготы

Для освобождения имущества от налогообложения использу­ются два принципа: пообъектный и видовой. В первом случае осво­бождаются от налогообложения отдельные, конкретные объекты. Во втором — некоторые виды имущества, принадлежащего любым юридическим лииам, а также все имущество, находящееся в собст­венности определенных видов юридических лип. Льготы по данно­му виду налога можно СГРУППИРОВАТЬ следующим образом:

исключение имущества из налогооблагаемого;

уменьшение стоимости налогооблагаемого имущества;

уменьшение налоговой ставки.

Наиболее значительная льгота связана с полным освобождени­ем из-под налогообложения имущества определенных групп пред­приятий. При выделении льготируемых предприятий можно выде­лить две   группы:

а) предприятия, финансируемые из бюджета или дотируемые из бюджета (органы государственного управления, бюджетные ор­ганизации и учреждения, учреждения образования и культуры). Сама логика освобождения данных предприятий от налогообложения подсказывает, что государство уменьшает канал поступления средств

17*6-604

259

предприятиям из бюджета за счет того, что оставляет в их распоря­жении часть налоговых платежей;

б)         предприятия, в деятельности которых или развитии сфер

которых государство особенно заинтересовано (производство, пере­

работка и хранение сельскохозяйственной продукции, вновь со^

зданные предприятия и т.д.);

в)         другие предприятия (религиозные, национально-культурные

общества и т.д.).

Правовому регулированию должно быть подчинено не только выделение групп предприятий, но и методика их раз­граничения по группам. Так, к первой группе льготируемых предприятий — бюджетным организациям, должны быть от­несены учреждения, основная деятельность которых полнос­тью или частично финансируется за счет средств бюджета на основе сметы доходов и расходов (бюджетной сметы). По­добные предприятия не являются плательщиками налога на имущество предприятий, даже если они осуществляют пред­принимательскую деятельность и приобретают имущество за счет доходов от этой деятельности. Если же речь идет об общественной организации, занимающейся предпринима­тельской деятельностью только часть отчетного года, то взи­мание налога должно осуществляться, начиная с расчетов стоимости имущества, в зависимости от начала этой деятель­ности, за период ее осуществления.

Избирательный подход необходим и к некоторым груп­пам предприятий, в рамках которых сложно выделить одно­родные группы. Допустим, вряд ли, на первый взгляд, мож­но рассматривать в качестве плательщиков учреждения орга­нов внутренних дел. Однако не вызывает сомнений, что предприятия вневедомственной охраны, являющиеся юри­дическими лицами, имеющие самостоятельный баланс и рас­четный счет, действующие на принципах самоокупаемости и самофинансирования, не могут рассчитывать на подобную льготу.

При выделении в качестве льготируемых предприятии, занима­ющихся научно-исследовательской деятельностью, должны соблю­даться прежде всего два условия. Первое — эти подразделения долж­ны составлять основу научно-исследовательской базы государст­венных структур (академии наук и т.д.). Второе — научные исследования представляют единственный вид деятельности и на­учные центры не занимаются коммерческой деятельностью. По­добные же требования должны соблюдаться и по отношению к их филиалам и отделениям.

К категории полностью льготируемых по российскому законодательству относятся и вновь созданные. Имущество данных предприятий освобождается от налога в течение одно-

260

го года после их регистрации, банки и кредитные учрежде­ния пользуются указанной льготой в течение года со дня ре­гистрации уставов.  Если предприятие зарегистрировано до 15 числа месяца, то льгота должна действовать в течение года до 1 числа текущего месяца, если же предприятие учреждено после 15 числа, то льгота распространяется до 1 числа следу­ющего за текущим месяца по истечении года. Не подлежат налогообложению также запасы, созданные в со­ответствии с решениями органов государственной власти и управ­ления. К ним относятся объекты мобилизационного назначения, все виды мобилизационных запасов, а также материальные цен­ности для обновления состоящего в резерве оборудования. Осно­ванием для исключения стоимости мобилизационного имущества из налогообложения базы, определяемой в целях исчисления нало­га на имущество предприятий, является наличие решения соответ­ствующего органа государственной власти или управления о созда­нии мобилизационных резервов.

Налогом на имущество не облагается также имущество межхо­зяйственных сельскохозяйственных предприятий, но это относит­ся только к специализированным предприятиям, уставная деятель­ность которых предусматривает использование имущества, нахо­дящегося на их балансе, в целях производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции. Если же речь идет о предприятиях, обслуживаюппгх сельское хозяйство, то данная льгота на них не распространяется.

Предприятия, производящие, хранящие и перерабатывающие сельскохозяйственную продукцию, тоже, видимо, должны быть отнесены к льготируемым, но только действующие. На подобную льготу могут претендовать и предприятия строящиеся, которые могут впоследствии перепрофилироваться, быть проданными и поэтому пока предприятие не займется льготируемым видом дея­тельности (хотя и будет относиться к данной группе), — остается плательщиком налога.

При определении налогооблагаемой базы важно учитывать и такой вид возможной льготы, как уменьшение налогооблагаемого имущества на балансовую стоимость имущества (объектов жилищ­но-коммунальной и социально-культурной сферы, находящихся на балансе предприятия, природоохранных и противопожарных объ­ектов, земли, спутников связи и т.д.). Льгота должна представлять­ся по объектам, принятым в эксплуатацию при наличии отдельно­го бухгалтерского учета стоимости этого имущества, а при расчете налога из налогооблагаемой базы должна исключаться стоимость незаконченного строительства. Так, в этой области выделяется сто­имость имущества природоохранительных объектов. Для целей на­логообложения стоимость имущества предприятий уменьшается на

261

оалансовую стоимость ооъектов, используемых исключительно для охраны природы. Зачастую в каждом конкретном случае отнесение того или иного объекта к природоохранным согласовывается с со­ответствующими природоохранными комитетами по месту нахож­дения предприятия.

В отношении социально-культурной сферы льгота распростра­няется на объекты культуры, искусства и образования, физкульту­ры и спорта, здравоохранения, социального обеспечения и непро­изводственных видов бытового обслуживания населения согласно Классификатору отраслей народного хозяйства.

Система льгот, закрепленных законом, может быть кон­кретизирована местными нормативными актами. Так, Госу­дарственная налоговая служба Российской Федерации и Го­сударственная налоговая инспекция по г. Москве от 23.05.94 № 11-13/5865 приняли разъяснения «О порядке применения Закона г. Москвы о льготах по налогу на имущество пред­приятий», в которых с 1 января 1994 года освобождались от налога на имущество:

Предприятия городского пассажирского транспорта и

метрополитена, получающие дотацию из бюджета города.

Предприятия, в общем объеме реализации продукции

которых оказание бытовых услуг бюджетным учреждениям

составляет не менее 50 процентов.

Предприятия, оказывающие ритуальные услуги насе­

лению, если в общем объеме реализации продукции эти ус­

луги составляют не менее 70 процентов.

Предприятия и организации в сфере материального

производства и бытового обслуживания, в среднесписочной

численности которых инвалиды либо инвалиды и пенсионе­

ры составляют более 35 процентов, — не более 50 процентов.

Предприятия и организации в части стоимости нахо­

дящихся на их балансе памятников истории и культуры, яв­

ляющихся городской собственностью.

Предприятия в части стоимости находящихся на их

балансе дорожных знаков, стационарных постов ГАИ и т.д.

Предприятия и организации, осуществляющие авто­

транспортные перевозки по городскому заказу, у которых

выручка от выполнения таких работ составляет не менее

70 процентов от общего объема реализации.

Общественные организации участников Великой Оте­

чественной войны и лил. к ним приравненных.

Зарегистрированные в установленном порядке детские

и подростковые клубы, осуществляющие работу с детьми и

молодежью по месту жительства, в части имущества, исполь­

зуемого для данной работы.

262

Ставка налога

Ставка налога предполагает закрепление ею предельного раз­мера. По Росситг это первоначально была величина не более 0.5 % (Закон РФ «Оналоге на имущество предприятий» от 13 декабря 1991 года), а с 1 июля 1992 года 1 % от налогооблагаемой базы. Конкретные ставки налога в зависимости от вида деятельности предприятий устанавливаются местными органами власти. При отсутствии конкретной ставки применяется максимальная, закреп­ленная в законе. При разработке проекта украинского Закона о налоге на имущество предполагалось использование двух ставок (1 % и 5 %). На наш взгляд, такой подход был весьма рационален, так как большая ставка должна была бы применяться к стоимости имущества, относимого на незавершенное строительство и т.д. То есть под несравненно больший налоговый пресс попадала часть имущества, лежащая на балансе предприяпш мертвым грузом, и таким образом появляются стимулы: сократить или избавиться от подобного имущества.

Налоговая ставка для конкретной местности определяется мест­ными органами госвласти и контролируется налоговой инспекцией. однако неправомерно установление ставок для отдельных пред­приятий. Местные органы государственной власти могут также устанавливать и льготы по ставкам для отдельных категорий пла­тельщиков. Важно учитывать, чтобы дополнительные льготы предо­ставлялись только в рамках сумм налоговых отчислений, направля­емых в местные бюджеты.

Обсуждение уровня налоговой ставки проходило на ру­беже 1994-1995 годов наиболее оживленно и остро. С одной стороны, обосновывались предложения установления пре­дельной ставки на уровне 10-15 процентов, закрепления ее за местным уровнем, но сужения при этом объекта со всей стоимости имущества предприятия до части, которая охваты­вала бы только недвижимость предприятий. Здесь обязатель­на также и строгая дифференииаиия ставок в зависимости от способа участия основных фондов в процессе производства: более высокие ставки для тех фондов, которые не связаны с производством, и пониженные — для участвующих в произ­водстве непосредственно.

Вряд ли эта позиция будет реализована в ближайшее вре­мя. Ведь рост предельной ставки до 2 процентов в 1994 году вызвал целую бурю. Подчеркивают, что это просто убивает фондоемкие предприятия, и этот налог уже называют «вы­ходным пособием для всей индустрии*. Поэтому при обсуж­дении перспектив роста ставки налога с 2 % до 3 %, которое было предложено правительством, делался акцент на том, что для крупных предприятий это будет означать увеличение давления через механизм данного налога в 50 раз.

Суммы налога должны исчисляться и вноситься в бюджет по­квартально нарастающим итогом в первоочередном порядке. Уп­лату налога осуществляют в пятидневный срок со дня сдачи квар­тального отчета (по годовым расчетам — в десятидневный). Отдельные предприятия, однако, могут его только учитывать еже­квартально, но отчислять деньги только один раз в год при сдаче балансового отчета (например. СП).

Авансовые платежи по данному налогу не производятся. Нало­гоплательщик вносит их самостоятельно в бюджеты своих регио­нов. В конце года производится окончательный перерасчет с бюд­жетом по данному налогу по годовому бухгалтерскому балансу. Исчисленная сумма, перечисляемая в бюджет, относится на фи­нансовые результаты деятельности предприятий.

Необходимо, видимо, заложить и некоторые критерии исполь­зования штрафных санкций. Прежде всего речь идет о сокрытии или занижении фактической среднегодовой стоимости имущества, рассчитанной по окончании отчетного года. В данном случае необ­ходимо взыскание в бюджет суммы сокрытого налогового платежа и штрафа. Однако вряд ли подобную санкцию можно распростра­нять на занижение плательщиком предполагаемой среднегодовой стоимости имущества.

До начала 1994 года не делалось принципиальных .различий при начислении налога между иностранными и российскими юри­дическими лицами, и в ряде случаев это приводило к ошибкам. Так, в качестве плательщиков данного налога рассматривались по­стоянные представительства иностранных фирм, однако они не могли являться таковыми, так как не являлись юридическими ли­цами. Кроме того, на представительства не могло распространять­ся и положение об объекте налогообложения, поскольку на них не распространялось в обязательном порядке требование о составле­нии балансов.

В соответствии с этим 23 февраля 1994 года Государст­венная налоговая служба Российской Федерапии выпустила Инструкцию № 24, которая учла различные особенности на­логообложения имущества данной категории плательщиков. Так, плательщиками признаются постоянные представитель­ства и другие обособленные подразделения иностранных фирм, банков и организаций, расположенных на территории государства. Облагаются налогом основные средства, вклю­чая арендованные, нематериальные активы, запасы и затра­ты. Основой для определения стоимости основных средств является остаточная стоимость, исходя из первоначальной стоимости, с учетом износа начисленного по нормам страны постоянного местопребывания иностранного юридического лица. Для оценки стоимости имущества, ввозимого из-за гра-

264

нииы, учитываются данные, указанные в грузовой таможен­ной декларации и реально существующие рыночные цены на ввозимое имущество.

Не подлежит налогообложению имущество постоянных представительств инофирм, полученное в аренду по догово­ренности, заключенной без права последующего выкупа. Ставка налога обычная и не превышает 2 % от налогообла­гаемой базы, тогда как по городу Москве она состаапяет 1.5 %. Уплата налога осуществляется в рублях или по желанию пла­тельщика в иностранной валюте с пересчетом по курсу Цент­рального банка Российской Федерации. За несвоевременную уплату налога взимается пеня в размере 0,7 процента за каж­дый день просрочки.