3.5.4. Процедуры проверки оценочных значений

Регламентирующего данный вопрос федерального стандарта пока не существует, однако это не означает, что проблема проверки оценочных значений не важна или не актуальна. Как мы уже упоминали в первой части настоящей работы, действующее законодательство по бухгалтерскому учету предоставляет организациям достаточный уровень свободы творчества в определении величин некоторых показателей, которые не поддаются точному исчислению (таблица 3).

Поэтому возникающая перед аудиторами в процессе исследования показателей бухгалтерской отчетности задача определения достоверности оценочных значений является весьма непростой. Даже по сути своей она состоит, как минимум, из двух компонентов. Аудитору необходимо вначале выяснить, из каких соображений действовало предприятие, выбирая тот или иной путь получения оценочного значения, и лишь затем проверять обоснованность этих соображений и правильность расчетов.

Соответственно, получение достаточных и надежных аудиторских доказательств того, что оценочные значения являются достоверными для данного предприятия в данных обстоятельствах, содержат необходимые пояснения и основаны на нормах действующего законодательства, более затруднено, чем в отношении "обычных" показателей. Такие доказательства, помимо большей трудоемкости процесса их получения, еще и отличаются меньшей убедительностью.

Поэтому, планируя количество, объемы и временные рамки аудиторских процедур, необходимых для исследования оценочных значений, аудиторы должны вначале выбрать процедуры для анализа методов, используемые экономическим субъектом при расчете оценочных значений. То есть необходимо предусмотреть включение в программу аудита процедуры проверки алгоритма расчета оценочного значения.

При этом процесс получения предприятием оценочного значения исследуется от и до", с самого начала и до конечного результата, включая порядок утверждения методики расчета, правильность арифметических действий, подтверждение полученных оценочных значений фактическими данными в последующие периоды.

В частности, аудитору необходимо изучить точность, полноту и соответствие данным бухгалтерского учета показателей, служащих основой для расчета оценочного значения. Простейшим примером такой процедуры является сопоставление величины резерва на гарантийный ремонт и данных об отгрузке продукции, на которую предоставляется гарантия. Естественно будет ожидать наличия соответствия между этими показателями в течение всей деятельности предприятия.

Кроме этого, допустимым (хотя и существенно более затратным) методом проверки адекватности оценки, осуществленной руководством аудируемого предприятия, является использование независимой оценки в качестве эталона для сравнения с имеющимся в бухгалтерской отчетности оценочным значением. Наконец, еще одним способом, позволяющим подтвердить достоверность оценочного значения (правда, уже только задним числом), является наличие некоторых последующих событий. Например, если имущество, подвергнутое ранее переоценке, было реализовано по цене, близкой к балансовой стоимости, то это, в частности, означает, что оценка была произведена достаточно верно.

Интересным вариантом получения надлежащих доказательств в отношении используемой предприятием методики формирования оценочных значений является "исторический экскурс" аудиторов в предшествующие отчетные периоды. Так, если в прошлом году запасы "морально устаревших" товаров были слегка уценены, а после проданы с серьезным убытком, то это может быть расценено как некорректная оценка их рыночной стоимости. Для повышения надежности результатов данной процедуры может быть проведен анализ тенденций объемов реализации аналогичной продукции по отрасли, по региону, данных о конъюнктуре спроса.

Помимо качества исходных данных, аудитор должен оценить правильность их интерпретации в процессе расчета оценочных значений. Для этого необходимо руководствоваться имеющимися положениями действующего законодательства. Например, порядок образования резерва сомнительных долгов установлен в "Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н), где указано, что величина данного резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Поэтому аудитору предстоит выяснить, насколько предприятие корректно определило платежеспособность своих дебиторов и правильно ли была оценена вероятность и объем погашения долга.

Имеет значение также, насколько единообразно действует предприятие при определении взаимосвязанных оценочных значений. Скажем, если при выборе срока амортизации основного средства и нематериального актива, участвующих в одном и том же производственном процессе, предприятие определило продолжительность технологического цикла по-разному, то это свидетельствует о возможном наличии претензий к полученным в результате значениям.

Если для проверки оценочных значений необходима глубокая осведомленность о сущности процесса или явлений (например, технологии производства, операций с ценными бумагами и т.п.), а собственных знаний аудитора для этого недостаточно, то в этой ситуации можно и даже нужно воспользоваться работой эксперта, являющегося специалистом в данной области.

Следует учесть, что в задачу аудитора входит не только определение уровня достоверности оценочных значений, но и при необходимости определение корректировок формул, используемых для их расчета. Такого рода корректировки используются непосредственно в целях аудиторской проверки, но, в случае существенных отклонений, требование об их использовании для внесения изменений в соответствующие показатели бухгалтерской отчетности направляется руководству экономического субъекта. Помимо прочего, при обнаружении искажений, допускаемых предприятием в анализе оценочной информации и (или) формировании выводов и решений, принимаемых на ее основе, аудитор также сообщает об указанном факте руководству аудируемого субъекта.