2.4. Зарплата начислена в 2000 году, а выплачена в 2001 году: проблемы переходного периода

Решая вопрос о порядке налогообложения доходов, начисленных до 1 января 2001 года, а выплаченных после этой даты, необходимо руководствоваться статьей 31 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ. Приведем дословно текст первых двух абзацев этой статьи: "Если иное не предусмотрено настоящей статьей, часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие. По правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, часть вторая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие".

Трудности переходного периода возникли в основном из-за разного подхода к определению налоговой базы и даты получения дохода в соответствии с Законом РФ N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" и главой 23 НК РФ. Напомним, что в соответствии с Законом РФ N 1998-1 датой получения любого дохода в календарном году являлась дата выплаты дохода (включая авансовые выплаты) физическому лицу либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме. В Инструкции Госналогслужбы РФ от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" было дано разъяснение, что плановая зарплата за декабрь, выплата которой производится в январе года, следующего за отчетным, включается в совокупный доход истекшего года (пункт 23 Инструкции).

Какие же ситуации могут при этом возникнуть?

Пример 5

Заработная плата за декабрь 2000 года выплачивается в январе 2001 года. В связи с тем, что это - плановая заработная плата, она включается в совокупный доход работников за 2000 год и подлежит налогообложению в соответствии с Законом РФ N 1998-1.

Пример 6

Заработная плата за декабрь 2000 года выплачивается в феврале (или позднее) 2001 года. Эта заработная плата станет "полученным доходом" в 2001 году, который будет облагаться по ставке 13 процентов. В данном случае датой фактического получения дохода будет день выплаты заработной платы работнику из кассы предприятия (либо день перечисления этой заработной платы на его банковский счет или по его поручению на счета третьих лиц, либо день выдачи этой заработной платы в натуральной форме).

Пример 7

Сотрудник организации оформил отпуск с 3 января 2001 года. В связи с тем, что отпускные должны быть выплачены сотруднику за день до ухода в отпуск, эта выплата пришлась на последний рабочий день декабря 2000 года. Фактически выплаченная сумма попала в налоговую базу для исчисления подоходного налога за 2000 год, так как в декабре 2000 года налогообложение доходов физических лиц должно было производиться в соответствии с Законом РФ N 1998-1. При исчислении налоговой базы за январь по данному сотруднику выплаченные ему в декабре 2000 года отпускные не должны учитываться в составе его доходов.

Пример 8

Сотруднику организации в декабре по его заявлению выплачен внеплановый аванс в счет заработной платы января. Размер выданного аванса не превышает его среднемесячного заработка. Данная ситуация аналогична описанной в предыдущем примере. Сумма внепланового аванса попадет в налоговую базу для исчисления подоходного налога за 2000 год. При начислении заработной платы за январь 2001 года и определении налоговой базы бухгалтеру организации необходимо из облагаемых доходов вычесть сумму внепланового аванса, полученного сотрудником в декабре 2000 года.

Пример 9

Работодатель с июля 1999 года перечисляет пенсионные взносы в пользу физического лица - участника негосударственного пенсионного фонда. С 1 января 2001 года в налоговую базу для исчисления налога на доходы физического лица будут включаться только суммы взносов, уплаченных работодателем в 2001 году сверх 10000 рублей в год, а с 1 января 2002 года - сверх 2000 рублей в год. При этом суммы взносов, произведенные организациями-вкладчиками с июля 1999 года по декабрь 2000 года в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц не включаются, поскольку такие взносы составляют собственное имущество фонда.