Статья 14. Учет и отчетность

1. 1). Из содержания п. 1 ст. 14 следует, что, независимо от участия конкретного субъекта в качестве инвестора в одном или более соглашений о разделе продукции, учет его финансово-хозяйственной деятельности при выполнении работ по соглашениям осуществляется по каждому соглашению в отдельности, а также обособленно от такого учета - при выполнении им иной деятельности, не связанной с тем или иным действующим соглашением.

В соответствии с п. 4 ст. 7 Закона о СРП ведение бухгалтерского учета и отчетности осуществляется инвестором или по поручению инвестора оператором соглашения.

Порядок учета определяется соглашением в соответствии с законодательством Российской Федерации. Ведение бухгалтерского учета, а также составление и представление бухгалтерской отчетности инвестором (оператором) осуществляются в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. Федерального закона от 23.07.1998 N 123-ФЗ)*(91) и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н (регистрационный номер Министерства юстиции Российской Федерации от 27 августа 1998 г. N 1598) (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н (ред. от 10.07.2000), от 24.03.2000 N 31н (ред. от 30.03.2001 N 26н, от 09.06.2001 N 44н с изменениями, внесенными решением Верховного Суда РФ от 23.08.2000 N ГКПИ 00-645)*(92).

2). Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283*(93), с 1 января 2002 г. (либо с иной даты, обусловленной спецификой ведения бухгалтерского учета) начал действовать целый ряд новых документов, касающихся бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета. Целью их принятия является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.

В их числе:

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 02.08.2001 N 60н*(94);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н*(95) (вступает в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н*(96) (вводится в действие, начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000), утвержденное Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 N 92н*(97) (применяется в отношении подлежащих признанию в бухгалтерском учете бюджетных средств, предоставленных после 1 января 2001 г., а также бюджетных средств, предоставленных до 1 января 2001 г., в части, относящейся к периодам после 1 января 2001 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), утвержденное Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 N 91н*(98) (действует с 1 января 2001 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (ред. от 30.03.2001)*(99) (изменения, внесенные Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 27н, вводятся в действие, начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н 33н (ред. от 30.03.2001)*(100) (изменения, внесенные Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 27н, вводятся в действие, начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г.).

Перечисленные акты существенно меняют систему бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, что окажет влияние и на соответствующие аспекты деятельности инвестора и оператора соглашений о разделе продукции.

3). Основным подзаконным актом, содержащим специальное регулирование бухгалтерского учета применительно к рассматриваемым соглашениям, являются Указания по отражению в бухгалтерском учете и отчетности операций при исполнении соглашений о разделе продукции, утвержденные Приказом Минфина РФ от 11 августа 1999 г. N 53н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации данный акт не требует государственной регистрации. (Письмо Минюста РФ от 17.09.99 N 7512-ЭР).

В Указаниях решен ряд не урегулированных ранее вопросов, имеющих важное практическое значение. В частности, в них установлено, что документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности при выполнении соглашения о разделе продукции, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерская отчетность осуществляются инвестором (оператором) на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Документ устанавливает также обязанность инвестора (оператора) хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерскую отчетность и справочные материалы, использованные при составлении бухгалтерской отчетности, не менее пяти лет после года, следующего за годом окончания работ по соглашению. Важное значение имеет положение о том, что вся информация, связанная с составлением бухгалтерской отчетности, хранится на территории Российской Федерации и представляется по требованию налоговых и других уполномоченных государством органов.

4). Согласно п. 6 Указаний при организации бухгалтерского учета затрат на разработку и добычу минерального сырья инвестора (оператора) следует руководствоваться Положением о составе и порядке возмещения затрат при реализации соглашений о разделе продукции, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 3 июля 1999 г. N 740 (о содержании этого акта см. комментарий к п. 1 ст. 8). Для этого к счету 20 "Основное производство" открываются два субсчета: "Возмещаемые затраты" и "Невозмещаемые затраты".

Учет затрат, как возмещаемых, так и не возмещаемых, ведется обособленно по каждому виду затрат, классифицированных в соответствии с Положением о составе и порядке возмещения затрат.

Документ устанавливает, что бухгалтерский учет добытого минерального сырья осуществляется на счете 40 "Готовая продукция", к которому открываются два субсчета: "Компенсационная продукция" и "Прибыльная продукция". Компенсационная продукция учитывается на указанном субсчете в сумме фактических возмещаемых затрат, определяемых согласно механизму возмещения затрат, установленного Положением о составе и порядке возмещения затрат. При этом на указанную сумму дебетуется субсчет "Компенсационная продукция" счета 40 "Готовая продукция" в корреспонденции с кредитом субсчета "Возмещаемые затраты" счета 20 "Основное производство".

По завершении раздела прибыльной продукции, производимого согласно п. 1 ст. 8 Закона о СРП, доля прибыльной продукции инвестора принимается им к бухгалтерскому учету на соответствующем субсчете счета 40 "Готовая продукция" в условной оценке, применяемой обычно инвестором (оператором) в сравнимых обстоятельствах за единицу добытого минерального сырья, и отражается по дебету счета 40 "Готовая продукция", субсчет "Прибыльная продукция" в корреспонденции с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки". Принадлежащая государству доля прибыльной продукции учитывается инвестором (оператором) за балансом также в условной оценке, применяемой обычно инвестором (оператором) в сравнимых обстоятельствах за единицу добытого минерального сырья.

Затраты, которые не возмещаются инвестору (оператору) соглашения, ежемесячно подлежат списанию на финансовые результаты. Указанная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", субсчет "Внереализационные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 20 "Основное производство", субсчет "Невозмещаемые затраты" в сумме согласно расчету. Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с реализацией компенсационной и принадлежащей инвестору доли прибыльной продукции, осуществляется в общеустановленном порядке с использованием счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В случае если соглашением или дополнительным договором государство возложит функции реализации доли прибыльной продукции государства на инвестора (оператора), эта операция подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете инвестора (оператора) как выполнение услуги по реализации не принадлежащей ему продукции (товаров).

5). Затраты капитального характера, связанные с приобретением или созданием инвестором основных средств, нематериальных активов и аналогичных объектов производственной инфраструктуры, используемых при выполнении соглашения о разделе продукции, отражаются в бухгалтерском учете инвестора (оператора) в общеустановленном порядке по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в сумме фактических затрат. При принятии инвестором (оператором) объектов имущества к учету, стоимость которых подлежит возмещению в соответствии с Положением о составе и порядке возмещения затрат, дебетуются счета 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции с кредитом счета 97 "Арендные обязательства", субсчет "Обязательства по Соглашению о разделе продукции" в сумме фактических затрат на приобретение, создание объектов имущества.

Затраты капитального характера, подлежащие возмещению в соответствии с Положением о составе и порядке возмещения затрат, списываются в дебет счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 08 "Капитальные вложения" линейным (равномерным) способом в течение всего срока действия соглашения. Имущество, по которому право собственности в соответствии со ст. 11 Федерального закона "О соглашениях о разделе продукции" перешло от инвестора к государству, списывается с баланса инвестора (оператора) в общеустановленном порядке с использованием счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочего имущества", при этом в части имущества, стоимость которого подлежит возмещению, указанные счета по дебету корреспондируют с кредитом счетов 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", а по кредиту - с дебетом счета 97 "Арендные обязательства", субсчет "Обязательства по Соглашению о разделе продукции". Указанное имущество учитывается инвестором (оператором) за балансом до окончания срока действия соглашения.

2. В соответствии с упомянутыми в комментарии к п. 1 Указаниями бухгалтерский учет операций при выполнении работ по соглашению ведется в валюте Российской Федерации (рублях) или в иностранной валюте, если последнее определено в соглашении применительно к иностранным инвесторам. В случае если ведение бухгалтерского учета в соглашении определено в иностранной валюте, бухгалтерская отчетность, представляемая в государственные органы, должна содержать построчные данные, исчисленные как в иностранной валюте, так и в рублях. Пересчет отчетных данных, выраженных в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Банка России на дату составления отчетности.

Согласно п. 9 Указаний инвестор (оператор) представляет бухгалтерскую отчетность по исполнению соглашения уполномоченному государственному органу или управляющему комитету, другим органам исполнительной власти в соответствии с законодательством Российской Федерации в порядке и сроки, установленные Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действует в ред. Федерального закона от 23.07.1998 N 123-ФЗ).

Инвестор (оператор) представляет следующие типовые формы бухгалтерской отчетности:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о прибылях и убытках;

- приложения к ним, в частности, отчет о движении капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и иных отчетов, предусмотренных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета;

- пояснительная записка;

- аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности инвестора (оператора), если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Дополнительно инвестором (оператором) представляется отчет о целевом направлении затрат инвестора, подлежащих возмещению за счет компенсационной продукции при реализации соглашений о разделе продукции, согласно приложению к Указаниям.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывается информация о стоимости работ и услуг, выполненных зависимыми сторонами инвестора, и об объеме продаж продукции, работ и услуг инвестора его зависимым сторонам.