2. Бухгалтерский учет и налогообложение

Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях (за исключением бюджетных организаций) согласно п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон о некоммерческих организациях) ведется в общеустановленном порядке.

Некоммерческие организации обязаны вести бухгалтерский учет в порядке, установленном следующими законодательными и нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет в Российской Федерации:

- Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н;

- положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), регулирующие порядок учета отдельных объектов и операций;

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н;

- нормативные акты Минфина России;

- внутренние документы некоммерческой организации (положение об учетной политике, рабочий план счетов и т.п.).

Некоммерческие организации, которым открыто бюджетное финансирование по бюджетной смете, ведут бухгалтерский учет в порядке, предусмотренном для бюджетных организаций.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г. N 60н (далее ПБУ 1/98), главный бухгалтер некоммерческой организации должен руководствоваться учетной политикой, утвержденной руководителем организации. Избранная организацией учетная политика, утверждается приказом руководителя не позднее 90 дней со дня государственной регистрации некоммерческой организации, и применяется со дня приобретения прав юридического лица.

При формировании учетной политики бухгалтеру некоммерческой организации следует исходить из того, что в первую очередь должны быть отражены все способы ведения бухгалтерского учета, применяемые в данной организации.

Так, например, в нормативных документах не закреплен способ распределения управленческих расходов некоммерческой организации в том случае, когда организация помимо своей основной уставной деятельности осуществляет также предпринимательскую деятельность. В этом случае организация при формировании своей учетной политики может установить любой способ распределения таких расходов, закрепив его в приказе об учетной политике (п. 8 ПБУ 1/98).

Кроме этого, некоммерческая организация должна утвердить учетную политику для целей налогообложения, что предусмотрено НК РФ.

При этом организациям, осуществляющим предпринимательскую деятельность, следует:

- установить дату реализации товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС либо "по отгрузке", либо "по оплате";

- утвердить метод признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли (кассовый либо метод начисления);

- закрепить установленный организацией порядок ведения налогового учета, формы регистров и порядок отражения в них аналитических данных.

Следует также учитывать, что на некоммерческие организации не распространяются отдельные положения по бухгалтерскому учету, а именно:

- Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 56н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденное приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. N 96н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утвержденное приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 5н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000, утвержденное приказом Минфина России от 27 января 2000 г. N 11н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 92н;

Состав и порядок представления бухгалтерской отчетности некоммерческими организациями также имеет свои особенности.

Некоммерческим организациям дано право не включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств по форме N 4 (см. п. 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н).

Отчет об изменениях капитала (форма N 3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) некоммерческая организация может не представлять при отсутствии соответствующих данных.

Всем некоммерческим организациям следует включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств по форме N 6, утвержденный приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н.

Также следует помнить, что в соответствии с п. 4 ст. 15 Закона "О бухгалтерском учете" общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), освобождены от обязанности представлять промежуточную бухгалтерскую отчетность. Такие организации только один раз в год по итогам отчетного года представляют бухгалтерскую отчетность и в упрощенном виде:

1) бухгалтерский баланс;

2) отчет о прибылях и убытках;

3) отчет о целевом использовании полученных средств.

Этими же организациями в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляется:

- Отчет об изменениях капитала (форма N 3),

- Отчет о движении денежных средств (форма N 4),

- Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5),

- Пояснительная записка.

В отличие от коммерческих организаций, где основной задачей бухгалтерского учета является максимально достоверное формирование финансового результата в интересах участников таких структур, главной задачей бухгалтерского учета в некоммерческих организациях является учет и контроль за целевым использованием поступлений. Если некоммерческое предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность, очень важно организовать оптимальное ведение раздельного учета целевых доходов (расходов) и доходов (расходов) по предпринимательской деятельности.

Для выполнения целевых программ некоммерческой организации следует иметь рассчитанную на определенный период (месяц, квартал, год, несколько лет и т.п.) смету, которая утверждается высшим органом управления организации. В случае, когда некоммерческая организация имеет несколько целевых программ, сметы составляются по каждой из них. По окончании отчетного периода или при исполнении каждой целевой программы представляется отчет об исполнении сметы по данной программе, который утверждается тем же органом, что и смета.

Перечень статей сметы, их содержание, размер доходов и расходов по каждой статье организация определяет самостоятельно. При необходимости некоммерческая организация может корректировать свои сметы, соблюдая при этом все необходимые формальности. Согласовывать свои сметы некоммерческие организации могут только с жертвователями и грантодателями, а также членами и участниками организации.

Только они либо уставные документы организации могут ограничивать те или иные расходы некоммерческой организации при согласовании сметы. Даже, если некоммерческая организация ведет коммерческую деятельность, то ограничения, установленные законодательством, касаются только результатов такой коммерческой деятельности. Вместе с тем следует учитывать, что суммы, выплачиваемые в качестве суточных командированным работникам сверх норм, установленных законодательством, облагаются единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц (ст. 238 и 217 НК РФ).

Ограничение существует лишь в части оплаты труда административно-управленческого персонала благотворительной организации, что предусмотрено п. 3. ст. 16 Федерального закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" - не более 20% финансовых средств, расходуемых организацией за финансовый год, что не распространяется на оплату труда лиц, участвующих в реализации благотворительных программ. Другие расходы данным законом не ограничены.

Документами, подтверждающими поступление тех или иных средств в некоммерческие организации, обычно являются выписки банка, платежные поручения, приходные кассовые ордера, акты приема-передачи имущества и т.п. Особое внимание следует уделять формулировкам назначения платежа при оформлении расчетно-платежных и первичных документов.

При получении взносов и пожертвований следует использовать следующие формулировки: вступительный взнос, членский взнос, целевое финансирование, целевой благотворительный взнос, уставные цели, целевой взнос на содержание некоммерческой организации и т.п. При этом в расчетно-платежных документах обязательна запись "НДС не облагается". При использовании полученных от жертвователей средств, также необходимы безупречные формулировки с учетом названия целевой программы, статьи сметы и т.п.

Недопустимы такие формулировки: оплата за оказанные услуги, предоплата на день защиты детей, плата на развитие спорта, материальная (финансовая) помощь, безвозмездные средства и т.п. Исходя из таких формулировок, налоговые органы могут счесть взносы прибылью некоммерческой организации или доходами от ее предпринимательской деятельности с соответствующими последствиями.

Прием пожертвований, а также вступительных и членских взносов от физических лиц не относится ни к торговым операциям, ни к операциям по оказанию услуг населению, поэтому контрольно-кассовые машины в таких случаях некоммерческими организациями не применяются. При ведении предпринимательской деятельности, такой как реализация населению товаров, работ и услуг применение кассовых аппаратов обязательно.