2.5.2. Проверка информации

Таким образом, процедуры контроля, связанные с ограничением или предоставлением полномочий, применимы для целей аудиторской проверки только в ограниченных масштабах. Зато всякого рода методы проверки и сверки информации и показателей, содержащихся в бухгалтерских, управленческих и иных внутренних и внешних источниках, в равной степени предоставляют возможность руководству экономического субъекта обеспечить адекватное функционирование контрольной среды на предприятии, а аудитору - получить надлежащие основания для подтверждения своих выводов о достоверности бухгалтерской отчетности клиента.

Какие же из перечисленных проверочных процедур наиболее необходимы? На этот вопрос ответить невозможно. Каждая из них по-своему нужна и является источником важной информации.

Так, например, проверка наличия активов и соответствия этим данным остатков на счетах бухгалтерского учета (инвентаризация) в соответствии с "Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" (утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49) должна проводиться на предприятии ежегодно (кроме инвентаризации основных средств, для которых возможна периодичность один раз в три года).

Если предприятие хочет получить от инвентаризации максимум пользы, оно может организовать это мероприятие в период проведения аудиторской проверки, под непосредственным наблюдением или даже с участием аудиторов. Будучи отраженной в отчете аудиторской компании, инвентаризация предоставит одно из серьезных подтверждений достоверности показателей, отраженных в активе баланса.

К сожалению, на практике очень часто приходится сталкиваться с тем, что организация пренебрегает проведением обязательной инвентаризации или, в лучшем случае, отделывается формальным соблюдением данного требования законодательства, оформляя все необходимые документы, однако не проделывая необходимые процедуры на самом деле. Отсутствие инвентаризации приходится отражать в отчете аудиторов, при "бумажном" же ее проведении замечания по этому поводу не имеют оснований. Тем не менее такой подход имеет и оборотную сторону. Подобными действиями предприятие ослабляет систему внутреннего контроля и теряет один из достаточно удобных и действенных контрольных инструментов, который призван способствовать в конечном итоге совершенствованию системы бухгалтерского учета экономического субъекта.

Проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей, выверка правильности арифметических подсчетов, вообще говоря, является исключительно бухгалтерской процедурой, так как никакие иные службы предприятия в подавляющем большинстве случаев не связаны со счетами и регистрами.

В то же время, как представляется, включение данного мероприятия в перечень процедур контроля наряду с такими глобальными контролирующими механизмами, как функционирование субординационной структуры предприятия, призвано подчеркнуть незаменимость такого рода сверки. Действительно, никакая иная процедура просто не может дать информацию о состоянии бухгалтерских счетов, на основании которых формируется бухгалтерская отчетность.

В ходе аудиторской проверки данный аспект также подвергается самому пристальному изучению и анализу. Так что качественная его организация руководством предприятия (точнее, вероятно, бухгалтерской службой с одобрения руководства) позволит аудитору сократить объем аналогичных процедур, сохранив на приемлемом уровне величину риска. Конечно, если его устроит то, что сделано и делается в этом направлении на предприятии.

Точно так же могут быть использованы в ходе аудиторской проверки сравнения данных, полученных из внешних и из внутренних источников. Правда, здесь имеется определенное ограничение. Аудитор при проведении одноименной процедуры стремится получить доказательства для подтверждения или опровержения выводов о достоверности бухгалтерской отчетности. Предприятие же, получая информацию извне, предполагает тем самым решать совершенно иные задачи, например уточнение предполагаемых объемов будущих поставок.

В то же время немалый контролирующий потенциал такой процедуры нередко не используется вообще или используется весьма ограниченно. Обычно подобное сопоставление "внешних" и "внутренних" данных исчерпывается оформлением актов взаиморасчетов один раз в квартал, а то и в год.

Представляется, что предприятие может согласовать с аудитором форму и периодичность письма, направляемого контрагентам, включив в него запрос на подтверждение информации, как необходимой собственно предприятию, так и требуемой аудитору. Это особенно удобно в случае, если сотрудничество с данной аудиторской компанией продолжается в течение нескольких лет. Причем дело вовсе не в том, чтобы облегчить работу аудиторам. Предприятие просто получает еще один качественный и актуальный контрольный инструмент, позволяющий ему оперативно и полномасштабно отслеживать и исправлять всякого рода ошибки или искажения во взаиморасчетах с партнерами, поставщиками и покупателями.

Сравнение финансовых показателей с плановыми и анализ полученных результатов, исходя из общих соображений, обычно является прерогативой планового отдела (если таковой имеется в структуре подразделений предприятия). В случае когда предприятие является небольшим, функции планового отдела могут возлагаться на отдельного сотрудника (например, главного бухгалтера или финансового директора). Однако независимо от этого практика показывает, что планирование отнюдь не ушло в небытие вместе с "советской экономикой".

В настоящее время специалисты все чаще возвращаются к отдельным принципам "социалистического хозяйствования", и различного рода планы занимают почетное место среди того нового, которое "хорошо забытое старое". Можно даже сказать, что бухгалтеры вообще не отходили от плановых показателей в течение всего периода развития отечественного предпринимательства.

Ведь и в старом, и в новом Плане счетов предусматривалась возможность учета материалов, а впоследствии и товаров с применением счетов 15 и 16, на первом из которых в качестве учетных цен могли использоваться в том числе и плановые. Кроме того, формирование плановых показателей и контроль за тем, чтобы фактические показатели, по возможности, к ним приближались, в совокупности составляют основу очень модного ныне (и, добавим, действительно полезного для предприятия) управленческого метода бюджетирования.

Казалось бы, аудитору не должно быть дела до того, насколько предприятию удается достичь запланированных им же самим показателей. Ведь подтверждение степени выполнения плана в настоящее время не является заветной целью существующих хозяйствующих субъектов. Как раз это "наследие" не перекочевало в современность из эпохи планового хозяйства. Однако польза данной процедуры для аудита, помимо неоспоримых преимуществ в управлении при наличии качественного контроля на предприятии вообще, состоит и в возможности расширенного анализа показателей в целях обнаружения возможных источников ошибок и искажений.

Так, имея плановые и фактические данные и сопоставляя их величины за весь проверяемый период, серьезный аудитор не может не поинтересоваться, например, причинами невыполнения плана в одни месяцы и основаниями, которые сыграли роль для его перевыполнения в другие. Ведь очевидно, что руководство формировало плановые показатели не просто так и не "с потолка", поскольку это отнюдь не обязательно и никаким внешним пользователям (кроме разве что собственников или крупных кредиторов) не требуется.

Поэтому информация о причинах указанных отклонений может сигнализировать о скрытых резервах предприятия и, наоборот, о подспудно текущих неблагоприятных процессах. Опять-таки ни то, ни другое не являются напрямую предметом рассмотрения при аудите, однако знания о них указывают аудиторам те направления, которые сопряжены с особым риском и поэтому требуют более пристального рассмотрения при планировании и ведении работы.

Проблема осуществления процедуры внутренних проверок и сверок данных по вопросам финансово-хозяйственной деятельности тесно связана, в первую очередь, с наличием в структуре предприятия ревизионной службы (комиссии) или подразделения внутреннего аудита. При отсутствии таковых, как мы уже отмечали, фактически не существует специалистов, которые могли бы проводить внутренние проверки. Правда, определенные сверки, проводимые при участии отделов, которые работают с одним и тем же массивом документации, но различным образом, все же возможны. Например, сверки информации договорного отдела и бухгалтерии, данных склада и бухгалтерии и т.п.

Особое значение данная процедура контроля приобретает в условиях территориального разобщения структуры организации, а также при наличии филиалов и подразделений, поскольку верификация данных, поступающих "с мест", является одним из обязательных условий формирования адекватной бухгалтерской отчетности без искажений и существенных ошибок.

Это, пожалуй, единственный вариант, когда функцию проверяющего органа берет на себя бухгалтерия предприятия, причем вынужденно - из-за отсутствия непосредственного ее контакта с этапом обработки первичной документации в подразделениях компании. Кстати говоря, здесь как раз налицо ситуация, при которой в ходе аудита проверяющие проводят анализ соответствия документации и данных внутренней отчетности подразделений. Предприятие же в дальнейшем при формировании текущей процедуры обработки информации, регулярно получаемой головной компанией, может ориентироваться на полученные аудиторами результаты о качестве этой отчетности. То есть в данном случае не бухгалтеры создают предпосылки для упрощения или сокращения аудиторских процедур, а наоборот.

Впрочем, говоря о процедурах контроля, осуществляемых предприятием, применительно к аудиторской проверке, нельзя забывать, что аудиторы в силу ограничений, накладываемых на них определенными сроками проверки, установленными договором, так или иначе будут уделять внимание только тем основным процедурам, которые имеют прямое и непосредственное отношение к процессу подготовки и формирования бухгалтерской отчетности.

Разве что дополнительно к аудиторской проверке, предусматривающей выдачу официального аудиторского заключения, стороны включат в договор специальные аудиторские задания, для выполнения которых аудиторы будут располагать соответствующим временем. Хотя, конечно, изучение и оценка системы внутреннего контроля предприятия, понимание соответствующих аспектов системы бухгалтерского учета позволяют аудиторам определить присущие данной отчетности (и, следовательно, учету) виды существенных искажений и факторы, влияющие на их возникновение.

Соответственно, такая информация, пусть даже и на вероятностном уровне (ведь, как мы помним, в ходе проверки может подразумеваться в том числе определенная вероятность возникновения и обнаружения указанных искажений), представляет возможность разработать и организовать необходимые аудиторские процедуры, в том числе и с учетом всех видов риска.

Таким образом, совершив небольшой экскурс в учетные и контрольные системы, функционирующие на предприятии, мы возвращаемся к рассмотрению проблемы рисков.