2.6.1.3. "Рыночные" и отраслевые риски

Прочие же факторы, влияние которых на уровень неотъемлемого риска должен оценить аудитор, связаны с характеристиками рынка и деятельностью (в широком смысле) на нем аудируемого предприятия.

К таковым относятся не только общие параметры экономики, но и в особенности те, что влияют на состояние конкретной отрасли производства товаров или услуг, в которой функционирует экономический субъект. Среди наиболее важных следует упомянуть, например:

экономические (конкуренция, динамика спроса и предложения);

финансовые (тенденции фондового рынка, направления денежных потоков);

технологические (появление практических результатов новых научных исследований, внедрение усовершенствованной техники);

законодательные (принятие нормативных актов, регламентирующих работу определенной сферы деятельности, предусматривающих или, напротив, отменяющих льготы и преференции);

социальные (состояние трудового рынка, наличие или отсутствие социальной напряженности, структура населения).

Более узкий и конкретный характер носит анализ и оценка аудитором места данного экономического субъекта на рынке, его финансового положения, а также статуса бизнеса предприятия (то есть специфики производства продукции, или методики организации торговли, или особенностей оказываемых услуг). Однако эта информация с такой же, а возможно, и с большей степенью точности, чем общеэкономическая и отраслевая, позволяет оценить уровень неотъемлемого риска.

Так, учету (при наличии возможности это определить) подлежит потенциальная возможность того, что продукция или услуги предприятия по тем или иным причинам перестанут пользоваться спросом (например, в силу технического устаревания или в связи с появлением более совершенных или дешевых предложений конкурентов).

При наличии такой опасности следует рассматривать бухгалтерскую отчетность исходя из того, что имеющиеся тенденции могут явиться причиной негативных событий после отчетной даты, существенно влияющих на отчетные показатели, или даже вообще поставить под сомнение дальнейшее существование организации. Например, если предприятие обладает определенным товарным запасом, то в описанной ситуации его реализация может не покрыть расходов на погашение кредиторской задолженности, что приведет к неудовлетворительности финансового положения.

Имеет значение даже количество, территориальное расположение и техническая оснащенность производственных (торговых) площадей, складов и обслуживающих производств. При этом количественный показатель позволяет, с одной стороны, диверсифицировать товарные запасы и дает большую свободу маневра, с другой стороны, требует качественной работы подразделения логистики и в определенной мере усложняет манипулирование товаром. Территориальное расположение следует оценивать, исходя из социальных и экономических особенностей конкретного населенного пункта, а также принимая во внимание характер транспортного обеспечения. И то, и другое может таить в себе как дестабилизирующий, так и системообразующий потенциал.

Единственным фактором, имеющим "однонаправленный" характер в структуре вспомогательных и обслуживающих подразделений, следует считать их техническую оснащенность. Ясно, что при прочих равных ее высокий уровень является, очевидно, положительным аспектом, создающим неплохие предпосылки для организации системы качественных контрольных мероприятий.

Аудитор не может проигнорировать и такой финансовый показатель, как структура капитала. Причем внимание будет уделено этому показателю как в узком смысле - в плане структуры пакетов акций (долей): количества и категории их собственников, так и широком, подразумевающем анализ соотношения разделов пассива баланса (краткосрочных обязательств, долгосрочных обязательства и собственного капитала). Значение структуры собственных и заемных частей капитала очевидно, и ее влияние на неотъемлемый (внутренний) риск вряд ли нуждается в обсуждении. Однако и второй аспект структуры капитала немаловажен как источник данной категории риска.

Это может показаться странным, но даже такая характеристика, как значительное количество мелких акционеров, представляет собой в потенциале дестабилизирующий элемент, поскольку известны схемы и механизмы, позволяющие через использование собственников пакета, насчитывающего буквально несколько акций, осуществить "внедрение" в состав акционеров, а также ввергнуть предприятие в длительные судебные тяжбы.

Ну и, наконец, следует отметить роль аффилированных лиц, которые по определению влияют на принятие аудируемым субъектом решений. Следовательно, аудитор, оценивая уровень риска, имеющего исключительно "внутреннее" происхождение, должен сделать поправку и на данный - опосредованный - его источник.

Вообще говоря, даже задача выявления и подтверждения состава всех связанных лиц, отраженных предприятием в пояснениях к бухгалтерской отчетности, столь непроста, что порядок ее решения удостоился собственного аудиторского стандарта. И тем более сложно предсказать, каким именно образом то или иное связанное с предприятием лицо будет влиять (реально или потенциально) на его действия при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Но, согласитесь, совсем не одно и то же, когда круг аффилированных лиц исчерпывается руководителем (он же единственный учредитель) и его родственниками и когда в состав таковых входят несколько физических лиц, не являющихся между собой родственниками, несколько организаций-дочек плюс материнская компания. Понятно, что во втором случае вероятность существенного влияния аффилированных лиц на отчетность проверяемого предприятия (и связанный с этим неотъемлемый риск) серьезно возрастает как в количественном, так и в качественном отношении.

С последним обстоятельством сопряжено также наличие внешнего давления на руководство таких чрезвычайных факторов, как банкротство дочерней или материнской компании, а также крупных акционеров (участников) проверяемого экономического субъекта. Подобные события, очевидно, могут спровоцировать как сознательные искажения финансовой отчетности, так и ошибки, вызванные неправильной оценкой руководством произошедших событий применительно к аудируемой организации. Во всяком случае, при наличии подобных явлений серьезный аудитор обязательно будет подходить к учету и отчетности при осуществлении проверки с большей степенью сомнения.

Ситуация, связанная с недостаточностью капитала для дальнейшего успешного ведения деятельности предприятия, проблемы с дефицитом оборотных средств могут побудить руководство внести "поправки" в финансовую отчетность с целью завуалировать истинное положение дел для урегулирования взаимоотношений с собственниками или с целью получения кредитования. В этом отношении аудитор должен быть готов столкнуться с необъяснимым и не подтвержденным реальными операциями "финансовым прогрессом" предприятия, который создает, безусловно, огромные проблемы в части достоверности отчетности данной компании.

Аналогичное воздействие могут оказать и обстоятельства, не имеющие прямого отношения к экономическому субъекту. Это, например, нестабильность отрасли, выражающаяся в большом (или, по крайней мере, повышенном) количестве банкротств среди предприятий данной сферы деятельности. В таком случае "приукрашивание действительности" бывает вызвано даже чисто психологическими причинами, желанием показать всем (и в первую очередь себе), что "как раз у нас-то все хорошо".

Тем не менее задачей аудитора в таком случае является оценка того, насколько далеко зашло руководство проверяемого предприятия в стремлении сделать хорошую мину при плохой игре и каким образом это может повлиять на решения сторонних пользователей, основанные на отчетности предприятия.

Однако, как мы уже указывали, неотъемлемый риск является некоей абстракцией, так как его определение "в чистом виде" базируется на предположении, что система внутреннего контроля на предприятии не действует вообще и не способна выявить и исправить ошибки и искажения, вызванные рассмотренными в данном разделе внутренними причинами.

Естественно, в реальных обстоятельствах такое случается редко. Даже для самой неудачно организованной и неэффективно функционирующей системы внутреннего контроля существует перечень ошибок, с которыми она все же способна бороться. Так что теоретически, помимо неотъемлемого риска, оценке подлежит и риск средств контроля. Последний охарактеризован федеральным стандартом N 8 как риск того, что существенное искажение в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.