4. ВИКОРИСТАННЯ ДЕКІЛЬКОХ РОЗРАХУНКОВИХ РАХУНКІВ як ЗАСОБУ ПРИХОВАННЯ ПРИБУТКІВ  (ДОХОДІВ) ВІД ОПОДАТКУВАННЯ

Чинним законодавством України передбачено, що клієн-банків мають право відкривати свої розрахункові (по­точні, валютні) рахунки в одному із самостійно вибраних ними' банків та користуватися послугами інших банків. Порушуючи цю ВИМОГУ> деякі ділки одночасно відкривають у різних банках по декілька розрахункових рахунків, які потім використовують у злочинних цілях.

У певних ситуаціях при аналізі фінансово-господарської діяльності суб'єктів оподаткування працівникам контролю­ючих органів надано право одержувати відомості стосовно особистих вкладів, розрахункових рахунків і операцій по них, а також і тих, що становлять комерційну та бан­ківську таємницю.

4.1. Приховання прибутків (доходів) від оподаткування шляхом відкриття кількох розрахункових рахунків у різних банках. При викритті даного злочину необхідно керуватися окремими положеннями Закону України "Про банки і банківську діяльність" від 20 березня 1991 р. (із змінами і доповненнями).. Декрету Кабінету Міністрів Ук­раїни "Про прибутковий податок з громадян", Закону Ук­раїни "Про оподаткування прибутку підприємств", Указу Президента України "Про заходи щодо нормалізації пла­тіжної дисципліни в народному господарстві України" від 16 березня 1995 р.

З метою приховання розрахунків з партнерами та уник­нення сплати податків керівники суб'єкта господарювання, відкриваючи кілька розрахункових рахунків у різних бан­ках, показують проведення розрахункових операцій лише по одному розрахунковому рахунку. При заповненні де­кларації про доходи і розрахунків про фінансово-господар­ську діяльність посадові особи не показують значної час­тини фактично проведених операцій і отриманих коштів, тому для викриття подібних фактів слід вивчити і про­аналізувати такі документи і операції з ними:

договори, угоди, контракти, укладені підприємством; документи, що підтверджують профіль діяльності під­приємства (статут, рішення виконкому про реєстрацію під­приємства, ліцензії тощо);

облікові документи — журнали-ордери, касову книгу, складські картки обліку, товарно-транспортні накладні, ра-хунки-фактури, прибутково-видаткові накладні;

83

:    І

бухгалтерські звіти з додатком документів (за період

що перевіряється, та попередній); '

надходження грошей від підприємств-партнерів (мож­

ливе використання їх розрахункового рахунку);

надходження грошей від підприємств-посередників до

фактичного покупця чи продавця;

рух товарно-матеріальних цінностей від підприємств-

постачальників (видаткові накладні, рахунки-фактури, акти

здачі-приймання, товарно-транспортні накладні та інше);

платіжні документи підприємств-одержувачів продук­

ції, банку і підприємства-постачальника з підтвердженням

цих операцій договірними зобов'язаннями.

Аналізуючи діяльність підприємств, треба мати на увазі, що Указом Президента України "Про заходи щодо норма­лізації платіжної дисципліни в народному господарстві Ук­раїни" встановлено, що виручку від реалізації товарів (ро­біт, послуг), кошти, повернуті з депозитів, а також суми заборгованості, що надійшли від інших підприємств, вони мають право спрямовувати тільки на єдиний власний роз­рахунковий (поточний) рахунок (крім розрахунків, що здійснюються за спеціальними режимами згідно з рішен­нями Кабінету Міністрів України і Національного банку України).

Щоб з'ясувати питання, через який розрахунковий ра­хунок підприємством здійснюються фінансові операції, не­обхідно вивчити документи, в яких обов'язково містяться дані про банк, через який вони проводяться, зокрема ста­тут підприємства (де вказуються адреса підприємства, його повна назва, де і коли воно зареєстровано, номер розра­хункового рахунку, назва банку, де він відкритий, дані на керівника підприємства тощо). Це стосується підпри­ємств недержавного (комерційного) сектора. На держав­ному підприємстві таку інформацію можна отримати із змісту договору між підприємствами і банком, один при­мірник якого є на підприємстві, з лімітованих чекових книжок, платіжних вимог-доручень тощо.

Приховуючи операції' і суми розрахунків від оподаткуван­ня, суб'єкти господарювання не показують їх у звітності. Тому потрібно виявити такі розрахункові рахунки через інші джерела інформації про них. Для цього потрібно про­аналізувати:

—            договори, угоди, контракти, в яких, крім умов ви­

конання робіт, послуг тощо, обов'язково має бути зазна-

84

сума  оплати  і  через  який  розрахунковий  рахунок на буде проводитись;

_- рахунки-фактури,  які  містять  повні дані  на  парт-пів, вид товару, його вартість, яким чином проводиться !!озрахунок за НЬОГО) дан* ПР° банк і номер розрахункового

рахунку;

__ платіжні вимоги, які виписуються постачальниками продукЦ" і передаються в банк для вимоги оплати зазна-г ченої суми з покупця (одержувача). У платіжній вимозі містяться дані про розрахункові рахунки партнерів, види товарів і суми розрахунків за них. Аналогічні дані містяться у платіжних дорученнях.

Якщо, зіставляючи дані цих та інших бухгалтерських документів, будуть виявлені інші розрахункові рахунки, по яких проведено фінансово-господарські операції, прихо­вані від оподаткування, необхідно прослідкувати, якими первинними документами це підкріплюється (товарно-транспортні накладні, прибутково-видаткові накладні, кар­тки складського обліку, прибутково-видаткові касові орде­ри, записи в журналах-ордерах тощо). В такому разі треба здійснити повну перевірку фінансово-господарської діяль­ності підприємства:

4.2. Приховання прибутків від оподаткування шляхом проведення платіжних операцій через розрахунковий рахунок приватного підприємця і подачі звітності до державної податкової адміністрації про відсутність до­ходів у підприємства. Характерною особливістю цього зло­чину є те, що, будучи приватним підприємцем, особа має право відкривати в банку особистий розрахунковий раху­нок для ведення фінансово-господарських операцій (розра­хунків). Згідно з чинним законодавством в Україні такій особі не забороняється працювати в іншому підприємстві. Користуючись цією ситуацією, деякі ділки вдаються до такого способу ухилення від сплати податку. Будучи вод­ночас керівниками інших підприємств, вони повністю або частково проводять бухгалтерські операції і фінансові роз­рахунки з партнерами підприємства через особистий раху­нок і звітують перед органами державної податкової адміністрації про відсутність доходів у підприємства.

При аналізі діяльності таких підприємств потрібно ви­користати окремі положення Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" із змінами і доповненнями, Закону України "Про банки і банківську Діяльність"   із   змінами  і  доповненнями,   Закону  України

85

"Про оподаткування прибутку підприємств", Указу Пре­зидента України "Про заходи щодо нормалізації платіжної дисципліни в народному господарстві України".

Статтею 31 Закону "Про банки і банківську діяльність" передбачено, що клієнт банку відкриває розрахунковий, поточний, валютний рахунки в одному із самостійно ви­браних ним банків і має право користуватися послугами інших банків. Клієнтом банку може бути як фізична (при­ватна), так і юридична особа.

Виявляється це правопорушення шляхом проведення зустрічної перевірки документів стосовно операцій, прове­дених через особистий рахунок. У даному випадку треба проаналізувати:

декларацію про доходи;

баланс підприємства;

звіт про фінансові результати;

платіжні доручення, вимоги;

дані банку (виписка) про переміщення грошових сум

на розрахунковому рахунку;

угоди (договори), контракти;

прибутково-видаткові касові ордери;

касову книгу, журнали-ордери;

прибутково-видаткові накладні;

рахунки-фактури та інші документи, що свідчать про

ведення фінансово-господарських операцій підприємством.

Зміст цих документів детально розкрито в пунктах 1.2, 1.3, 4.1 цього розділу.

Вивчення та аналітична оцінка інформації, носіями якої є вищезгадані документи, дає змогу достовірно перекона­тися в протиправності чи правомірності вчинених діянь.

4.3. Приховання від оподаткування прибутків, одержа­них від реалізації товарів шляхом переведення частини суми оплати на особисті рахунки керівників або інших працівників підприємств. При викритті даного правопору­шення необхідно звернути увагу на особливості механізму його вчинення. Всі розрахунки з партнерами проводяться без порушень. Після надходження грошей до підприємства вони частково переводяться на особисті рахунки заінтере­сованих осіб. При цьому здійснення таких операцій може проводитись під виглядом повернення боргу, за маркетин­гові послуги, виплати заробітної плати (в т.ч. вигаданим особам), попередньої оплати за товари, виконання робіт, надання послуг тощо.

При аналізі таких фактів потрібно керуватися норматив-

86

ними актами, зазначеними в п. 4.2 цього розділу, а також Законом України "Про систему оподаткування". Стаття 6 цього Закону визначає, що об'єктами оподаткування є до­ходи (прибуток), добавлена вартість продукції (робіт, по­слуг), вартість певних товарів, спеціальне використання природних ресурсів, майно юридичних і фізичних осіб та інші об'єкти, визначені законодавчими актами України.

Платниками податків (ст. 4 Закону) й інших обов'яз­кових платежів є юридичні та фізичні особи, на яких згідно з законодавчими актами покладено обов'язок сплати податків та інших обов'язкових платежів в установленому порядку. Для викриття цього правопорушення необхідно проаналізувати такі документи і відображені у них фінан­сово-господарські операції:

декларацію про доходи;

баланс підприємства;

звіт про фінансові результати;

рахунок-фактуру  про придбання товарно-матеріаль­

них цінностей  (ТМЦ)  підприємством;

документи, що підтверджують наявність сховищ або

інших місць зберігання ТМЦ, якщо вони орендуються —

договір оренди;

прибуткові накладні;

видаткові накладні;

документи,  що підтверджують оплату, надходження

грошових сум за реалізовані матеріали (наявність прибут­

кових грошових ордерів, грошових переказів).

Вивчення рахунків-фактур дає можливість установити характер відносин між партнерами (на якій основі здій­снюються операції: договір, контракт, обмін товарів тощо), визначити необхідні установчі дані на них (адреси, прізви­ща керівників), банк і розрахунковий рахунок, через який здійснюються фінансові операції. В подальшому можна простежити на підприємстві рух коштів, які надійшли за товари, зазначені в цьому рахунку-фактурі. Якщо підпри­ємство продає товари власного виробництва, здійснює бар­терні угоди та інші операції, пов'язані з тимчасовим збері­ганням товарів (продукції), то треба перевірити можливості їх проведення.

Для цього необхідно пересвідчитись у наявності склад­ських приміщень і — згідно з штатним розписом — посад й конкретних матеріально-відповідальних осіб, працюючих в них. Якщо такі приміщення орендуються в інших ор­ганізаціях, то потрібно пересвідчитись у цьому, проаналі-

87

зувавши договір оренди, бухгалтерські документи про роз­рахунки за оренду. Переконавшись у правомірності розра­хунків і надходженні грошей на підприємство (при готівкових розрахунках можуть бути прибуткові касові до­кументи, з яких дізнаємось про пряме надходження гро­шей на розрахунковий рахунок), потрібно простежити їх подальше проходження. Для цього перевіряють рух коштів по касі підприємства і на розрахунковому рахунку.

В бухгалтерії підприємства треба проаналізувати всі су­ми, що переводились на депоненти, та їх переміщення (виплата по видатковому касовому ордеру — квитанція видаткового касового ордера, квитанція про переказ грошей через ощадний банк або на особистий рахунок). При на­явності даних на покупців необхідно з'ясувати у них, яким чином вони розраховувались (готівкою чи по безготів­ковому розрахунку) за придбані матеріали, на який раху­нок перераховувались кошти покупцем.

4.4. Приховання об'єктів оподаткування шляхом офор­млення документів про послідовний перепродаж товарів від однієї комерційної структури до іншої і подачі звітів про їх збиткову діяльність. З метою одержання виручки готівкою і приховання її від оподаткування деякі під­приємці при реалізації товарів оформляють їх багаторазо­вий перепродаж через ряд комерційних підприємств, відоб­ражаючи при цьому у звітах свою збитковість у зв'язку з начебто ненадходженням коштів від здійсненої операції. При викритті такого правопорушення потрібно керуватися вимогами Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян", Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Для підтвердження даного правопорушення потрібно з'ясувати, яким чином здійснено перепродаж продукції (то­варів) . Він може полягати в їх реалізації одночасно кільком покупцям або через ряд комерційних підприємств (посеред­ників) послідовно. При цьому вибирається останній партнер, який користується пільгами при оподаткуванні і має мож­ливість провести розрахунок (виплату) готівкою. На перший погляд може здатися, що такий варіант перепродажу не вигідний, але, враховуючи надбавки (націнки) до вартості товарів, після кожної такої операції затрати компенсуються.

Важливе значення для викриття правопорушення має установлення того, яким чином вилучається і привлас­нюється готівка. Це може здійснюватись під виглядом по-

88

онення боргу, виплати заробітної плати, сплати штрафів невиконання договірних умов, надання товарних або Фінансових кредитів тощо. Від способу вилучення готівки залежить, які документи треба проаналізувати.

Для доказу злочинної діяльності або спростування ознак злочину можуть бути використані результати аналізу та­ких документів та операцій з ними:

—            декларації про доходи;

                 балансу підприємства;

виписки з розрахункового рахунку;

статуту комерційного підприємства;

прибуткових і видаткових документів на товари, що

реалізуються;

угод про купівлю-продаж, а також строки і види розра­

хунків (готівкою, безготівковий, бартерний обмін та інше);

платіжних документів;

відображення оплати  в документах бухгалтерського

обліку,   надходження   і   оприбуткування   сум   виручки   за

реалізацію товарів;

переміщення грошових сум на рахунку у банку;

звітності про доходи.

Слід здійснити зустрічні перевірки бухгалтерських докумен­тів в усіх підприємствах, через які перепродавались товари.

Вивчення вищезгаданих документів дає можливість ви­яснити, чи має право підприємство займатися купівлею і продажем даного виду товарів, чи має воно спеціальний дозвіл (ліцензію) на реалізацію окремих видів товарів і на право проведення розрахунків в іноземній валюті.

Розгляд угод і умов їх виконання дає змогу встановити партнерів і необхідні дані про їх місцезнаходження, види товарів, робіт, послуг, які ними виконувалися, яким чином проводяться розрахунки тощо.

Вивчення прибутково-видаткових та інших первинних доку­ментів бухгалтерського обліку дозволяє підтвердити фактичне проведення тих чи інших операцій, пов'язаних з реалізацією товарів і розрахунками за них, а також їх правомірність.