6.2. Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, которые связаны с производственной деятельностью фирмы.

Как уже было сказано, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно ст.272 НК РФ при методе начисления расходы, которые принимаются для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты (денежными средствами и (или) в иной форме).

В соответствии с пп.6 п.1 ст.254 НК РФ расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика относятся к материальным расходам.

Обратите внимание: в бухгалтерском и налоговом учете понятия "косвенные расходы" не совпадают.

Так, часть косвенных расходов в бухгалтерском учете включается в затраты основного производства, в стоимость готовой продукции и незавершенного производства.

В налоговом же учете косвенные расходы списываются полностью в том отчетном периоде, в котором они осуществлены.

В частности, это услуги производственного характера, выполняемые сторонними организациями, и некоторые другие.

К услугам производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы (пп.6 п.1 ст.254 НК РФ).

К услугам производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

По услугам производственного характера датой осуществления расходов принимается дата подписания акта приемки-передачи услуг.

При проведении аудиторских и налоговых проверок обычно контролируется цепочка документов: "акт об оказании услуг - счет-фактура - журнал учета полученных счетов-фактур - документ об оплате - книга покупок".

При этом отсутствие первого документа цепочки - акта - признается грубым нарушением требований законодательства и вызывает сомнения в производственном характере услуг.

Практические рекомендации:

учитывая требования п.2 ст.272 НК РФ, целесообразно в приказ по налоговой учетной политике включить пункт следующего содержания:

"Для целей определения даты признания расходов в части разовых и (или) несущественных по величине сумм затрат услуг производственного характера при отсутствии актов приемки-передачи применять иные документы, подтверждающие факт и дату оказания услуги, выполнения работ. Форма документов прилагается".

Существуют такие услуги, по которым согласно договору не предусмотрено условие по составлению актов выполненных услуг.

Это могут быть коммунальные платежи, арендные обязательства, лизиновые платежи, комиссионные сборы и другие аналогичные услуги.

В таких случаях необходимо в договоре предусмотреть порядок определения даты осуществления расходов.

Например:

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последний день отчетного (налогового) периода.

Отдельно следует обратить внимание на дату предъявления документов, служащих основанием для расчета за оказанные услуги.

Позиция налоговых органов сводится к тому, что дата составления документа является и датой его предъявления.

Пример

Дата подписания акта - 7 октября 2003 г., а услуги оказаны за сентябрь.

В целях исчисления налога на прибыль доход от реализации таких услуг (у исполнителя) и затраты на оплату таких услуг (у заказчика) должны быть признаны в целях исчисления налога на прибыль в октябре, хотя и относятся к услугам за сентябрь, так как принимается во внимание дата составления, то есть дата предъявления документа - 7 октября. Ведь в нормах ст.272 НК РФ ничего не говорится о том, что надо ориентироваться на период оказания услуг.

Рассмотренная позиция налогового ведомства подтверждается письмом МНС РФ от 20 августа 2002 г. N 02-3-07/257-АБ169 и письмом УМНС по г.Москве от 13 марта 2003 г. N 26-08/13973 "О налоге на прибыль организаций", в которых сказано, что если услуги оказаны в декабре 2001 г., а счет-фактура датирован 2002 г., то указанные расходы учитываются организацией в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет и могут уменьшать налогооблагаемую прибыль текущего периода. В случае, если услуги оказаны в 2001 г., счет-фактура выписан в 2001 г., а получен счет-фактура в 2002 г., применяются положения ст.54 НК РФ, в соответствии с которой организация должна представить уточненную налоговую декларацию за соответствующий период 2001 г.

Расхождения в дате составления (дате предъявления) акта об оказании услуг и периоде оказания услуг в большинстве случаев связаны с тем, что исполнитель нарушает требования п.4 ст.9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которым первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В связи с этим бухгалтерии организации целесообразно усилить контроль за своевременным составлением и представлением контрагентами первичных учетных документов в соответствии с нормами бухгалтерского законодательства.