§ 9. Этапы учетного процесса. Компьютерные технологии обработки экономической информации и их влияние на защитные функции бухгалтерского учета

Ежемесячная учетная работа бухгалтерии каждой организации складывается из трех основных этапов — бухгалтерской обработки первичных учетных докумен­тов, регистрации хозяйственных операций, обобщения данных текущего учета и составления отчетного балан­са независимо от формы обработки данных. При руч­ном способе на каждом этапе работники бухгалтерии выполняют не только учетные, но и строго определен­ные контрольные операции. В условиях компьютериза­ции учета часть контрольных функций заложена в сис­тему обработки данных.

Первичные учетные документы (требования, кассо -вые ордера и т.п.) поступают в бухгалтерию, как прави­ло, вместе с отчетами материально ответственных лиц (например, кассира, кладовщика), банковскими вы­писками или другими сводными документами. При бухгалтерской обработке проверяется доброкачествен­ность каждого поступившего документа с формальной точки зрения и по существу. Одновременно выясняют, нет ли в сводной документации необоснованных запи­сей, правильно ли подсчитаны итоги в первичных и сводных документах и т.п.

Первый этап учетной работы завершается составле­нием письменного распоряжения главного бухгалтера о принятии к учету первичного документа и об отраже­нии хозяйственной операции в бухгалтерских счетах. Такое распоряжение иногда называется бухгалтерской проводкой.

Перед ее составлением бухгалтер решает вопрос о том, как после хозяйственной операции изменилось финансово-хозяйственное положение предприятия и

73

 

какую запись по счетам следует сделать, чтобы отра­зить это изменение.

Форма проводки обусловлена правилом двойной записи и имеет такой вид:

Приведенная в таблице проводка читается следую­щим образом: записать по дебету счета 50 "Касса" и по кредиту счета 51 "Расчетный счет" сумму 2 млн. рублей. Цель ее — вызвать после записи по счетам увеличение остатка по счету 50 и уменьшение остатка по счету 51 на 2 млн. рублей, т.е. внести в баланс изменение первого вида. Вместо наименования счетов в проводке (как это показано в таблице) указывают их шифры.

В большинстве случаев проводки оформляют на самих первичных документах. Для сокращения работы на типовых бланках первичных документов (кассовые ордера, авансовые отчеты и т.п.) форма проводки изго­товляется заранее типографским путем. Широко рас­пространены формы счетов текущего учета (учетные регистры), в которых заранее типографским путем про­ставлены шифры корреспондирующих счетов. Приме­нение таких регистров делает излишним составление проводок на первичных документах. В этом случае первый этап учетной работы заканчивается группиров­кой документов, отражающих однородные операции. Указанная группировка документов предопределяет со­держание учетной записи в регистрах и в этом смысле не отличается от бухгалтерской проводки.

Бухгалтерские проводки — важное связующее звено между первичными учетными документами и записями в книгах счетов текущего учета. Поэтому значение проводок как источника доказательств трудно переоценить. В этих документах вторично отражаются все хозяйственные операции, включая фиктивные, от­раженные в подложных документах. При изучении проводок можно определить, кто из счетных работни-

74

ков проверил и принял к учету подложные документы, что имеет немаловажное значение при определении круга лиц, причастных к преступлению. Кроме того, подлоги в первичных документах иногда сопровожда­ются подлогами в бухгалтерских проводках. В таких случаях обнаружение сомнительных и подложных бух­галтерских проводок помогает определить круг непо­средственных участников преступления и роль каждого из них.

Некоторые преступники совершают подлоги толь­ко в проводках, не составляя подложных первичных документов. Например, необоснованными проводками и записями в счетах текущего учета искажены сведения о себестоимости выпущенной продукции, за счет чего оказалась заниженной прибыль организации, подлежа­щая налогообложению.

При анализе первичных документов в данном слу­чае может не возникнуть никаких сомнений в том, что следы преступления оставлены только в проводках и счетах текущего учета.

Подложные бухгалтерские проводки делятся на бездокументные (не подтвержденные первичными бух­галтерскими документами)1 и неправильные (не соот­ветствующие содержанию первичных документов, по­служивших для них основанием). При обнаружении проводок, не подтвержденных документами, одновре­менно с версией о подлоге рекомендуется проверить предположение об утрате первичных документов, так как, во-первых, большинство первичных документов перечисляется в отчетах материально ответственных лиц, во-вторых, почти каждая операция должна найти отражение не только в утерянном, но и в других доку­ментах.

Так, если утрачено платежное поручение, то может сохраниться банковская выписка, где оно было зареги­стрировано, утраченная накладная должна быть зареги­стрирована в отчете кладовщика, а отпуск товара кроме регистрации в данной накладной может найти отраже­ние в путевых листах автотранспорта, пропусках.

Бездокументные проводки чаще встречаются в случаях, когда проводки составляются не на самих документах, а на отдельных бланках (в мемориатьных ордерах, накопительных ведомостях, жур­налах-ордерах и др.).

75

 

В некоторых случаях версия об утрате документов, послужившая основанием для бездокументной провод­ки, может быть исключена сопоставлением проводки с рабочим планом счетов данной организации, являю­щимся приложением к приказу об ее учетной полити­ке. Иногда бездокументной проводкой предлагается внести в учетные сведения такие изменения, которые не могут быть обусловлены ни одной хозяйственной операцией и, следовательно, не могут быть оформлены первичным документом.

К неправильным бухгалтерским проводкам отно­сятся проводки, не соответствующие документу по сумме. Например, на приходном кассовом ордере сле­довало написать проводку: дебет счета "Касса", кредит счета "Расчетный счет" — 10 млн. рублей, а дана про­водка: дебет счета "Касса", кредит счета "Расчетный счет" — 1 млн. рублей. К этому же виду подлогов относятся встречающиеся в следственной практике проводки, не соответствующие содержанию операции, которая указана в первичном документе. В одном слу­чае такое несоответствие может быть обусловлено ошибкой счетного работника, в другом — участием работника бухгалтерии в совершении преступления.

Разграничению ошибочных и заведомо подложных записей способствует применение метода аналогий. С помощью ревизора изучают, во всех ли подобных ситуа­циях ошибка повторяется. Признаком подлога можно считать неоднократное применение неправильных кор­респонденции счетов, но только относительно опреде­ленной части аналогичных хозяйственных операций.

На втором этапе учетной работы сведения о каждой хозяйственной операции вносятся в различные взаимо­связанные учетные регистры, чем обеспечивается вы­сокая точность бухгалтерского учета.

Учетные регистры (т.е. книги, карточки, журналы и другие типовые бланки, в которых регистрируются хо­зяйственные операции) различаются между собой по порядку записей и по объему содержания. По первому признаку различают регистры систематического и хро­нологического учета. При систематической регистра­ции однородные операции группируются на одних и тех же счетах текущего учета, например отражение операции в журнале счетов синтетического учета, кото-

76

рый обычно называется Главной книгой. Для каждого синтетического счета в Главной книге ежемесячно за­водят отдельную таблицу, разделенную на две части — дебет и кредит.

Порядок записей в Главную книгу определяется со­держанием самих хозяйственных операций. Затем одно­родные операции систематизируются, что позволяет по­лучить сведения о движении того или иного вида средств при осмотре отдельных листов Главной книги.

Так, при осмотре счета "Касса" можно получить сведения о движении наличных денег за истекший пери­од, при осмотре счета "Подотчетные лица" — сведения о выдаче и использовании подотчетных сумм и т.д.

Хронологический учет предусматривает группировку записей в зависимости от даты совершения операции.

Хронологическая регистрация может осущест­вляться в специальном журнале1. Простейшая форма его имеет такой вид:

РЕГИСТРАЦИОННЫЙ ЖУРНАЛ за июнь 1998 года

Номер проводки

Дата

Сумма

1

1.06

10 860 000

2

3.06

11 330360

18

30.06

15 462 500

 

Всего за месяц

185 335 420

Если регистрационный журнал ведется в отдельном регистре, то все проводки сначала заносят в этот жур­нал, а затем в счета синтетического учета по Главной книге. Записи в Главной книге могут быть сверены с регистрационным журналом. Это является важным средством предупреждения и выявления ошибок в ходе текущей и учетной регистрации.

По объему содержания регистры систематического учета в свою очередь подразделяются на синтетические

При журнально-ордерной форме счетоводства и при форме "Журнал-главная" хронологический журнал объединяется в одном бланке с другими учетными регистрами.

77

 

и аналитические в зависимости от того, какие счета текущего учета ведутся в этих регистрах. По мере внед­рения рациональных форм бухгалтерского учета все большее распространение получают комбинированные регистры, в которых систематическая регистрация со­четается с хронологической либо синтетический учет ведется одновременно с аналитическим.

Преступные действия, совершенные на этом этапе, характерны только для ручной обработки данных и сводятся к неправильному исполнению проводок, когда сама проводка составлена верно, но записи сде­ланы в ненадлежащие счета синтетического и аналити­ческого учета.

На третьем этапе учетной работы данные текущего учета обобщаются путем подсчета месячных оборотов в регистрах и выведения остатков по синтетическим и аналитическим счетам. При этом для обобщения учет­ных данных часто применяются специальные учетные регистры — оборотные ведомости по синтетическим и аналитическим счетам.

Записи в различные взаимосвязанные учетные ре­гистры делают на основе одних и тех же проводок и первичных документов. Любая случайная ошибка при­водит к нарушению одного из трех контрольных ра­венств двойной системы учета, что должно быть заме­чено на третьем этапе учетной работы — при подведе­нии месячных итогов в учетных регистрах.

1.                             Равенство итоговых оборотов по дебету и кредиту Главной книги за месяц является следствием того, что в течение месяца сумма каждой операции заносится по дебету одного и кредиту другого счета. Это равенство могут нарушить следующие ошибки: а) сумма какой-либо операции отражена только один раз; б) сумма записана дважды, но оба раза на одной и той же стороне Главной книги (только по дебету или только по кредиту); в) сумма записана и по дебету, и по кредиту, но в разных цифровых значениях.

2.                                 Соотношение общих итогов за месяц по Главной книге и по хронологическому журналу: итог хроноло­гического журнала должен равняться любому из двух итогов за месяц по Главной книге. С помощью этого контрольного равенства можно выявить два вида оши­бок, не нарушающих первого равенства: а) бухгалтер-

78

екая проводка вообще не записана в Главную книгу (в этом случае итог хронологического журнала превысит итог Главной книги); б) в Главной книге проводка занесена и по дебету, и по кредиту, но оба раза показа­на одинаковая неверная сумма.

3. Существует и такая ошибка, которая не вызывает нарушений ни первого, ни второго равенства, — за­пись сделана в Главной книге и по дебету, и по креди­ту, но в ненадлежащие счета. Такую ошибку выявит третье контрольное равенство системы учета — соотно­шение между данными синтетического и аналитичес­кого учета: остаток по синтетическому счету должен равняться сумме остатков по аналитическим счетам, открытым на его основе, оборот средств по синтети­ческому счету должен быть равен сумме оборота средств по тем же аналитическим счетам.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета в соответствии с Фе­деральным законом "О бухгалтерском учете" (ст. 10) обеспечивают лица, их составившие.

Главный бухгалтер также обязан контролировать содержание учетных записей.

Искусственное сохранение контрольных равенств (например, методом неправильного подсчета итогов, дополнительными записями в регистрах аналитическо­го учета и т.п.), предполагающее взаимосвязь подлогов, будет иметь важное доказательственное значение.

Случайные ошибки, допущенные при составлении проводок, а также при записи операций в учетные регистры, могут быть выявлены не только на третьем этапе учетной работы, но и в ходе текущей регистра­ции. Для исправления ошибок в бухгалтерском учете применяются три способа — корректурный, красное сторно и дополнительная проводка.

При корректурном способе ошибочную запись за­черкивают одной чертой и рядом делают правильную запись с письменной оговоркой об исправлении. На­званный способ может быть применен лишь тогда, когда ошибка допущена только в проводке либо в одном из учетных регистров. Если же ошибка имела место при составлении проводки и повторилась в учет­ных регистрах, применяют способ красного сторно или

79

 

дополнительной проводки. При способе красного стор­но неправильная запись повторяется красными черни­лами (или красным карандашом) во всех учетных регистрах на основе специальной исправительной проводки, также выполненной красными чернилами. Суммы, занесенные в регистры красными чернила­ми, при подсчетах не суммируются, а вычитаются, в связи с чем неправильная запись погашается испра­вительной.

В практике встречаются три вида ошибок, которые должны быть исправлены путем сторнирования.

1.                                      Бухгалтерская проводка и записи по счетам сде­ланы необоснованно, так как хозяйственная операция не имела места.

Такая ошибка может быть исправлена одной "крас­ной" проводкой и записью в учетные регистры, кото­рые "погасят" неправильные записи.

2.                                     Бухгалтерская проводка и записи по счетам сде­ланы на основе первичного документа и соответствуют сумме операции, но эта сумма отнесена на счет теку­щего учета не в соответствии с содержанием операции. Такая ошибка исправляется двумя проводками: крас­ной, которая погашает ошибку, и новой проводкой, правильно отражающей содержание операции. Напри­мер, на основе расходного кассового ордера вместо счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ошибочно на сумму 2 млн. рублей дебетован счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Для исправле­ния ошибки необходимо сделать две проводки: 1) дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми" и кредит счета 50 "Касса" — 2 млн. рублей — красными чернилами. После исполнения этой провод­ки ошибочные записи будут погашены; 2) дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами", кредит счета "Касса" — 2 млн. рублей — обычными чернилами (правильная проводка). Приведенные в примере про­водки отразятся в счетах текущего учета1:

Красные записи условно заключены в рамки.

80

Счет "Касса"

 

Дебет

Кредит

 

 

Ошибочно

Сторно Правильно

2, 0

 

 

 

2,0

 

 

 

2,0

 

 

Итого: оборот

2,0

 

Счет "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами'1

 

Дебет

Кредит

 

Ошибочно 2,0

 

 

Сторно      2,0

 

 

 

 

 

Итого: оборот

 

 

Счет "Расчеты с подотчетными лицами"

Дебет

Кредит

Правильно

2,0

Начальный остаток

2,0

Итого: оборот

2,0

 

 

 

В следственной практике приходится сталкиваться иногда с необоснованными исправительными запися­ми, составленными с целью сокрытия злоупотребле­ний. Так, в одних случаях преступники под видом дополнительных составляют бездокументные провод­ки, в других — суммы, которые первоначально были правильно отражены в учете, позднее сторнируют и списывают на другие счета с целью скрыть недостачи и хищения материальных ценностей. Иногда путем не­обоснованного повторного сторнирования одних и тех же сумм бухгалтеры стремятся запутать учет и отвлечь внимание ревизора от других записей, скрывающих злоупотребления.

Примером бездокументных записей, маскируемых под видом исправления ошибок, может служить так называемое "одностороннее сторно". Какая-либо сумма передвигается с одного синтетического счета на другой или переносится с одной карточки аналитичес­кого учета на другую несистемным путем без предвари­тельного составления проводок. Для этой цели по одной и той же стороне двух счетов текущего учета (например, оба раза по дебету) делают две записи на одну и ту же сумму, но разным цветом: один раз красными и один раз обычными чернилами. Ни одно из контрольных равенств учетной регистрации при этом не нарушается, но в учетные сведения вносятся необходимые преступнику изменения. Выявить одно­стороннее сторно нетрудно, поскольку преступники, делая бессистемные записи, вынуждены ссылаться на вымышленные номера проводок. Такие записи, обна­руженные в ходе документальных ревизий, должны привлечь внимание следователя, поскольку исправле­ние случайных ошибок методом одностороннего стор­но в бухгалтерском учете не допускается.

В условиях компьютеризации учета уровень его за­щитных функций заметно возрастает, что оказывает влияние и на содержание преступных действий, выпол­няемых под видом учетных операций. В памяти ЭВМ создается банк сведений о хозяйственных операциях, подготовленный к последующей обработке, а большая часть учетных регистров выполняется машинным спо­собом.

82

Изменение технологии оказывает влияние на орга­низацию учета. В ряде случаев происходит разделение функций между работниками бухгалтерии и самостоя­тельного структурного подразделения — вычислитель­ного центра (ВЦ) организации. В функции бухгалтерии в этом случае входит подготовка к машинной обработ­ке первичной учетной документации, передача (с реги­страцией в соответствующих журналах) пачек с доку­ментами на ВЦ, обратное получение также под роспись этих пачек, прием машинограмм аналитического учета, составленных на ВЦ и скрепленных подписями его работников.

На стадии подготовки данных особый интерес представляет разработка сводной документации, кото­рая иногда взамен первичных документов передается на ВЦ (например, справка бухгалтера цеха о суммах, начисленных по больничным листам), а также процесс кодирования исходной информации. Коды представля­ют собой условные цифровые обозначения, присваи­ваемые определенным аналитическим счетам (в доку­ментах соответствуют фамилии работника предпри­ятия, получающего заработную плату, наименованию конкретного материала и т.п.). Они воспринимаются машиной вместо текстовых обозначений, а затем фигу­рируют в ее выходной информации.

При выявлении и расследовании многих экономи­ческих преступлений важно детально изучить все эти процессы. Такое изучение помогает установить, кто именно (бухгалтер, материально ответственное лицо и т.д.) проставил кодовые обозначения на первичных документах, кто контролировал эту работу, как обеспе -чивалась сохранность документов при передаче их на ВЦ и другие важные обстоятельства.

Это вызвано следующим. В условиях машинной обработки данных виды подложных записей в счетах остаются прежними — их образуют бездокументные записи и записи в ненадлежащие счета. Но способы выполнения таких записей становятся иными. Пре­ступный результат достигается путем ввода в машину заведомо ложной исходной информации.

Такая же закономерность сохраняется и при ком­пьютерной обработке данных, выполняемой непосред-

83

 

ственно в бухгалтерии без обращения к услугам вычис­лительных центров.

В настоящее время существует множество про­грамм, позволяющих вести бухгалтерский учет пред­приятия на персональных компьютерах. Компьютер­ные технологии ведения бухгалтерского учета имеют существенные преимущества по сравнению с ручной обработкой данных и даже по сравнению с обработкой бухгалтерских документов на вычислительных центрах. При компьютерных технологиях бухгалтерского учета ряд трудоемких операций выполняется без участия бух­галтера — автоматически. Так, многие программы автоматизации бухгалтерского учета на персональных компьютерах автоматически осуществляют ведение Главной книги, журналов-орд еров, регистров аналити­ческого и синтетического учета при вводе с первичных документов хозяйственных операций и бухгалтерских записей (проводок).

Кроме того, такие системы берут на себя составле -ние баланса и отчета о финансовых результатах на любой момент времени, позволяют вести количествен­но-суммовой и суммовой учет с формированием обо­ротных ведомостей, карточек счетов, рассчитывать за­работную плату с автоматическим расчетом налогов, выбор и фильтрацию хозяйственных операций по раз­личным признакам во всевозможных сочетаниях (со­держание операций, корреспондирующие счета, пери­од совершения операций), выполняют ряд других функций.

Несмотря на множество существующих программ автоматизации бухгалтерского учета на персональных компьютерах, их можно классифицировать по назначе­нию. Существуют так называемые "мини-бухгалте­рии". Сюда можно отнести такие программы, как "Фи­нансы без проблем", "Бэмби +" и др. Они предназна­чены для предприятий, где объем документооборота мал и нет необходимости содержать бухгалтера. В силу своей простоты и автоматического определения кор­респонденции счетов бухгалтерского учета, а также формирования отчетности, необходимой для представ­ления в налоговые органы, бухгалтерский учет с помо­щью такой программы может вести и сам владелец предприятия, не имея квалификации бухгалтера.

84

Другая группа программ предназначена для неболь­ших и средних предприятий. Как правило, это интег­рированные системы автоматизации бухгалтерского учета, которые позволяют осуществлять учет всех хо­зяйственных операций, автоматически формировать бухгалтерскую и налоговую отчетность. Но при значи­тельном объеме документооборота такие программы начинают работать замедленно, что и определяет гра­ницы их использования. К данным программам можно отнести "Инфо-Бухгалтер", "Инфософт", "Комтех +" и некоторые другие.

Есть группа программ, ориентированных специаль­но на средние предприятия. В отличие от программ предыдущей группы, у них выделены в отдельные блоки участки автоматизации учета материалов, това­ров, основных средств и их износа, расчетов по зара­ботной плате, т.е. тех участков, где наиболее велик объем аналитической информации. Поскольку обра­щение к автоматизации по каждому из этих участков происходит не одновременно, то скорость работы про­граммы повышается. При необходимости ведения учета по всем участкам одновременно можно объеди­нить в локальную сеть несколько компьютеров, на каждом из которых ведется учет соответствующих опе­раций.

К программам этой группы можно отнести "БЭСТ-2", "БЭСТ-3", "Парус", "1С-Бухгалтерия Проф. Сетевая", "Инфин-Бухг. Сетевая" и ряд других.

Вместе с тем все программы автоматизации либо предусматривают, либо допускают выполнение первого этапа бухгалтерской обработки документов ручным способом. Исходя из содержания документа, бухгалтер непосредственно вводит в компьютер информацию о корреспондирующих счетах синтетического учета, а также об аналитических счетах, на которых должна найти отражение данная хозяйственная операция. Так как последующие этапы учетного процесса полностью автоматизированы, то независимо от того, где обраба­тывается исходная информация (в вычислительном центре или на автоматизированном рабочем месте бух­галтера), противоправные действия смещаются на пер­вый этап учетного процесса. При этом для фальсифи­кации данных аналитического учета используется под-

85

 

мена кодового обозначения аналитического счета (при обработке данных на ВЦ) или же сам бухгалтер с помощью машины отражает операцию на ненадлежа­щем аналитическом счете.

Если программа обработки данных не нарушена, противоправные действия смешаются на первый этап учетного процесса. При этом для фальсификации дан­ных аналитического учета используется подмена кодо­вого обозначения аналитического счета. Для фальси­фикации данных синтетического учета чаще всего при­меняется искажение суммы двух хозяйственных опера­ций. По одной хозяйственной операции (скажем, дебет счета 10. кредит счета 60) сумма занижается, по другой (например, дебет счета 10, кредит счета 71) в этом же размере завышается. Фактически в данном примере будет искусственно занижен остаток задолженности по расчетам с поставщиками, одновременно занижена за­долженность подотчетных лиц, что равно бездокумент­ной проводке (дебет счета 60, кредит счета 71). По­скольку одновременно эти же операции будут отраже­ны в аналитическом учете, то, обратившись к данным этого учета, можно будет установить, кто именно из подотчетных лиц принимал участие в преступлении. Известны ситуации, когда сквозные подлоги в услови­ях машинной обработки данных выполняются путем предоставления для машинной обработки временных, впоследствии уничтожаемых документов. В этих ситуа­циях в машинограммах появятся бездокументные запи­си. При выявлении необоснованных записей в маши­нограммах синтетического и аналитического учета применяют два основных приема бухгалтерского ана­лиза — сличение (взаимный контроль) кодовых обо­значений с содержанием первичного документа и со­поставление учетных записей с сохранившимися в делах бухгалтерии первичными документами.

Обнаружение необоснованных учетных записей по­могает в юридической практике установить способ маскировки фактической недостачи, выяснение других обстоятельств дела способствует выявлению, напри­мер, способа создания резерва или факта изъятия каких-либо ценностей. В этих ситуациях требуется об­ратиться к другим доказательствам, в том числе к доку­ментальным.

86

После выдачи материалов со склада в костюмерный цех одной киностудии путем последующих дописок штрихов и цифр в требованиях на отпуск кладовщиком по сговору с бухгалтером были созданы фиктивные излишки искусственного меха. Эти излишки реализо­вывались следующим образом: в требовании на отпуск искусственного меха проводилась подмена кодового обозначения, указывался код, соответствующий нату­ральному меху (например, код меха чернобурой лисы). Тем самым искусственно созданные излишки искусст­венного меха в машинограммах аналитического учета не возникали, но скрывалась недостача уже похищен­ного натурального меха.

После восстановления подлинного содержания ана­литического учета в ходе оперативно-розыскных меро­приятий и следственных действий все же потребовалось установить причины недостачи натурального меха. С этой целью были выявлены его покупатели. Способ под­делки требований на выдачу искусственного меха под­твержден результатами графической экспертизы.

В аналогичной ситуации на крупном промышлен­ном предприятии было установлено, что подмена кодов в требованиях на отпуск материалов со склада в цех привела к сокрытию таких ценных предметов, как холодильники и телевизоры. Установить все обстоя­тельства дела (прежде всего каналы сбыта похищенно­го) ввиду несвоевременной организации оперативных мероприятий не представилось возможным, что приве­ло к возвращению данного уголовного дела из суда для проведения дополнительного расследования.

Таким образом, в реальной юридической практике равно недопустима как недооценка, так и переоценка роли учетных несоответствий во всей совокупности собранных материалов.

«все книги     «к разделу      «содержание      Глав: 38      Главы: <   8.  9.  10.  11.  12.  13.  14.  15.  16.  17.  18. >