1. Деятельность податной службы дореволюционной России по выявлению и пресечению налоговых преступлений

Становление налоговой системы дореволюционной России происходило на протяжении последних лет XIX столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход страны от прежнего натурального крепостного хозяйства к денежному сделали неизбежным широкое развитие налогов и податей как средств пополнения государственной казны. В течение 1881-1885 гг. в стране была проведена налоговая реформа, в ходе которой отменены соляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба.

После реформы основные суммы государственных доходов поступали в виде акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозные товары. Косвенные налоги составляли почти половину всего государственного бюджета. Главное место среди источников пополнения бюджета занимали доходы от государственной винной монополии и акцизы на алкогольную продукцию. Так, в 1906 г. по этим статьям поступило 394 млн. руб. Значительная сумма в том же году поступила в виде акцизов на сахар — 92 млн. руб., табак — 49 млн. руб., керосин — 27 млн. руб. Доход от таможенных пошлин составил около 213 млн. рублей. Прямые налоги (государственный поземельный налог, промысловый налог, сбор с доходов от денежных капиталов, выкупные платежи, налог на переход недвижимости, налог на наследства и др.) были собраны в сумме более 148 млн. руб.2, что составляло лишь 7% всего бюджета.

Приведенные данные свидетельствуют о том, что основная масса налогов выплачивалась населением в виде косвенных налогов и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на налоги с недвижимости и с торгово-промышленных капиталов. Современники характеризовали действовавшую в то время в России налоговую систему как одну из самых несовершенных в Европе.

Долгое время поступление податей в Российской империи контролировали Казенная палата и ее губернские управления, учрежденные еще в 1775 г. Однако податная деятельность этого ведомства в основном ограничивалась учетом налогов, поступающих с мест, и носила исключительно канцелярский характер. Податного аппарата как такового не было, и сбором налогов приходилось заниматься полиции.

С переходом на новую налоговую систему, ориентированную на обложение доходов, а также увеличение числа новых сборов обнаружилась несостоятельность Казенной палаты как фискального органа.

Исходя из необходимости осуществления постоянного податного надзора на местах, в 1885 г. был учрежден институт податных инспекторов при Казенной палате в количестве 50) человек, на которых и был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей на всей территории России.

В соответствии с Наказом податным инспекторам по губерниям европейской России, утвержденным управляющим Министерства финансов 12 августа 1885 г., податные инспекторы были обязаны: наблюдать за правильностью привлечения к платежу земель, подлежащих обложению государственным поземельным налогом; проверять ведомости по налогу с недвижимости; собирать сведения о составе открывшихся наследств; уточнять доходность и ценность земельных угодий, лесных пространств, горного и соляного промыслов; собирать и представлять в Казенную палату сведения о состоянии торговли и промышленности; устанавливать время года, когда крестьяне располагают наибольшими платежными средствами от сельского хозяйства и промыслов; следить за своевременностью принятия мер взыскания недоимок по налогам. Кроме того, чины податных инспекций были обязаны: присутствовать при составлении акта об уничтожении пожаром или стихийным бедствием недвижимого имущества, облагаемого налогом; наблюдать за правильностью торговли; осуществлять проверки, а в случае выявления нарушений — составлять протоколы и возбуждать дела.

Несправедливость действовавшей налоговой системы, изымающей более половины дохода крестьян, вызывала острое противодействие со стороны сельского населения, которое проявлялось в массовом отказе от уплаты налогов. Уклонение крестьян от отбывания денежных повинностей замечалось в различных губерниях России. В этих случаях согласно циркулярам Министерства внутренних дел и Министерства финансов чины податного надзора были обязаны требовать от крестьян уплаты сборов, обращаясь в случае надобности за содействием к местным властям. Губернаторам предоставлялось право откомандировывать чинов полиции в помощь лицам податного надзора, а при открытом сопротивлении —вызывать воинские части.

Следует отметить, что усилия полиции и податной службы по взысканию казенных платежей были довольно успешными: общий итог недоимок составлял в 1897 г. немногим более 99 млн. руб., или около 5% всех поступлений. По фактам выявленных нарушений по России было составлено 45578 актов (из них 5499 в Санкт-Петербурге), на основании которых взыскано штрафов на сумму 725184 руб.3

Из-за преобладания акцизов в общем объеме налоговых платежей широкое распространение получили акцизные нарушения, которые выражались в реализации подакцизных товаров без соответствующих ярлыков (бандеролей), свидетельствующих об уплате акцизного сбора. Ответственность, в том числе и уголовная, за нарушения правил о питейном и табачном сборах, об акцизе на сахар, осветительные нефтяные масла и спички предусматривалась в Уставе об акцизных сборах 1883 г.

В Уставе содержалось большое число статей, предусматривающих ответственность за различные акцизные нарушения. Например, согласно ст. 1102 наказывалось “хранение или сбыт неоплаченных акцизом питей со знанием о сокрытии оных от уплаты акцизом”, ст. 1134—“недопущение должностных лиц акцизного управления или полицейских чинов к исполнению их обязанностей по надзору за выделкою и продажей питей”, а ст. 1135 —“подделка печатей, пломб, бандеролей, этикеток, налагаемых казенным управлением на посуду с питьями”4.

Расследование фактов нарушений акцизных правил осуществлялось чинами податной службы. О сложностях, с которыми сталкивались податные инспектора при выявлении налоговых нарушений, свидетельствует высказывание начальника Окладного отделения Киевской Казенной палаты П.Г. Гаврика. В своей книге “Основные задачи податного и оценочного дела” он указывал, что в то время как пути и способы для выяснения материального положения сельских плательщиков в податной практике более или менее точно определены, в области изучения экономической жизни городских плательщиков эти пути и способы, к сожалению, нигде еще даже не намечены. Указанный пробел обусловливается, без сомнения, чрезвычайной трудностью обследования, объясняемой крайним разнообразием как в составе городских плательщиков, так тем более и в самом объекте обложения5.

Для выявления истинной платежеспособности, оборотов и прибыли налогоплательщика податным инспекторам предписывалось исследовать его кредитные и банковские операции, установить, на собственный капитал осуществляется коммерческая деятельность или используются кредиты, выяснить условия заготовки или закупки товаров, а также условия производства и сбыта продукции.

В соответствии с Циркуляром министра финансов “О тщательном составлении протоколов по нарушениям торговых правил” от 8 декабря 1887 г.6, податным инспекторам для осуществления проверок предоставлялось право входить в торговые и промышленные заведения и иные места, где осуществлялась торговля или промысел. Согласно этому же циркуляру податные инспектора при выявлении ими нарушений налогового законодательства обязывались к незамедлительному составлению протокола.

Протокол должен был составляться в присутствии хозяина, приказчика или управляющего, по возможности на месте обнаружения нарушения. В протоколе следовало отражать следующее: время и место составлення протокола; кем, когда и где обнаружено нарушение, в чем оно состояло; имя, отчество, фамилия, звание и место жительство обвиняемого в нарушении; показания свидетелей, если таковые присутствовали при открытии нарушения; сделанные обвиняемым и свидетелями объяснения, замечания и возражения. Если при обнаружении нарушения были задержаны товары, подлежащие продаже с публичного торга, то в протокол должны были быть занесены сведения о количестве и качестве задержанного товара, о количестве мест или помещений, в которых находился товар, наличии печатей.

При составлении протокола требовалось наиболее точно обозначать обстоятельства, на основании которых можно сделать заключение о совершении нарушения. В случае обнаружения торговли без документов в протоколе следовало указать количество продаваемых товаров, а также отметить, отпускался ли товар ящиками, бочками или вообще целыми партиями, являлись ли покупатели потребителями или торговцами. Наиболее полно следовало отражать сведения, подтверждающие выписку товаров из-за границы и передачу этих товаров другим лицам. Если выявлялись факты торговли недозволенными товарами или торговли в неустановленном месте, в протоколе приводилось описание товаров или помещения с приложением чертежа. Помимо указанных обстоятельств, следовало установить у приказчиков, какие именно обязанности ими исполняются, не относятся ли они к главным приказчикам. Протокол должен быть подписан всеми присутствовавшими при его составлении лицами. При отказе обвиняемого от подписи и отсутствии свидетелей для удостоверения этого факта следовало приглашать двух посторонних лиц.

Однако недобросовестными налогоплательщиками применялись и другие формы уклонения от уплаты налогов. В сборнике “Податный инспектор в роли бухгалтера-ревизора” отмечалось: “... в последнее время стало прямо-таки особого рода искусством как можно больше запутывать публикуемые согласно уставу балансы. Это достигается всевозможным переносом сумм с одного счета на другой, соединением нескольких счетов в один, разделением других счетов и подобного рода искусными бухгалтерскими махинациями”7. В то время способом уклонения от уплаты налогов являлась также утайка податного объекта посредством сокрытия источников дохода или дачи неверных сведений о доходах.

Видимо, широкая распространенность подобных нарушений налогового законодательства привела к тому, что в Уголовное уложение 1903 г. в главу XVI “О нарушении постановлений о надзоре за промыслами и торговлей” были введены статьи 327 и 328, предусматривающие ответственность за подобные действия. Первая из них устанавливала уголовное наказание за “помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия” клонящихся к уменьшению сего налога или освобождению от него заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий”, а вторая — за “ помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною отчетностью или приравненных к сим последним, или в дополнительных сообщениях или разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и вообще лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения”8.

К сожалению, свидетельств применения этих уголовных статей к нарушителям налогового законодательства обнаружить не удалось.