4.3. Расчет чистых активов

В разделе "Справки" к отчету об изменениях капитала (форма N 3) организация отражает данные о стоимости чистых активов. Их указывают в строке "Чистые активы". Некоммерческие организации эту строку не заполняют.

При исчислении стоимости чистых активов следует руководствоваться Порядком, изложенным в Приказе Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Если при определении суммы чистых активов получен отрицательный результат, то он указывается по данной строке в круглых скобках.

Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов акционерного общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Для оценки стоимости чистых активов акционерного общества составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности (табл. 4.28).

Таблица 4.28

Расчет оценки стоимости чистых активов

акционерного общества

--------------------------------

<1> За исключением фактических затрат по выкупу собственных акций у акционеров.

<2> Включая величину отложенных налоговых активов.

<3> За исключением задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

<4> Включая величину отложенных налоговых обязательств. В данных о величине прочих долгосрочных и краткосрочных обязательств приводятся суммы созданных в установленном порядке резервов в связи с условными обязательствами и с прекращением деятельности.

<5> Включая величину отложенных обязательств. В данных о величине прочих долгосрочных и краткосрочных обязательств приводятся суммы созданных в установленном порядке резервов в связи с условными обязательствами и с прекращением деятельности.

По строке "Расходы по обычным видам деятельности" справки к отчету отражаются суммы целевого финансирования, поступившие в 2008 г. из бюджета и внебюджетных фондов (за исключением финансирования капитальных вложений). По следующим строкам приводится их расшифровка. Например:

- средства, предназначенные для покупки материалов;

- средства, предназначенные для покупки товаров, и т.д.

Из п. 7 ПБУ 3/2006 в редакции Приказа Минфина от 25 декабря 2007 г. N 147н, вступившей в силу с 1 января 2008 г., удален абзац, посвященный целевому финансированию. Он говорил о том, что валютные средства, полученные "из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами...)", тоже пересчитываются в рубли при изменении курса.

Отметим, что единого мнения по вопросу переоценки целевых средств у специалистов не было.

Одна точка зрения заключалась в том, что перерассчитывать рублевый эквивалент нужно было, только если одновременно выполнялись два условия:

- средства получены в рамках помощи РФ как государству, а не отдельным организациям страны;

- средства получены в соответствии с соглашениями, одной из сторон которых является РФ в лице уполномоченных на это органов.

Целевое финансирование, не отвечавшее таким требованиям, переоценивать в связи с изменением валютного курса было не нужно.

Другая точка зрения - в пользу переоценки валютных средств, учтенных по счету 86 "Целевое финансирование", была основана на анализе самих принципов и основ бухгалтерского учета.

Пример. 30 декабря 2007 г. ОАО "Альфа" получило от нерезидента 100 евро целевого финансирования. Курс рубля на дату их поступления составил 36 руб/евро, что было отражено в учете:

Д-т сч. 76, К-т сч. 86 - 3600 руб. (100 евро x 36 руб/евро) - открыто целевое финансирование;

Д-т сч. 52, К-т сч. 86 - 3600 руб. - поступили средства целевого финансирования.

31 декабря 2007 г. (отчетная дата) курс евро составил 38 руб/евро.

Бухгалтер ОАО "Альфа" так отразил перерасчет средств целевого финансирования:

Д-т сч. 52, К-т сч. 91-2 - 200 руб. (100 евро x (38 руб/евро - 36 руб/евро)) - учтена положительная курсовая разница по валютному счету;

Д-т сч. 91-1, К-т сч. 86 - 200 руб. - учтена отрицательная курсовая разница от пересчета целевого финансирования в иностранной валюте.

Таким образом, если до полного использования указанных средств переоценивать только счет 52 "Валютный счет", то на нем и на счете 86 "Целевое финансирование" окажутся учтены различные суммы средств. В итоге будет невозможно соблюсти равенство фактически израсходованных денежных (рублевых) средств и сумм, списанных со счета 86 в качестве источника этих средств. Таким образом, нарушается бухгалтерский баланс как основной принцип бухгалтерского учета, а также необоснованно искажается финансовый результат.

В настоящее время появляется еще одна точка зрения: целевое финансирование имеет ту же природу, что и полученные авансы, а следовательно, переоценивать данный полученный целевой аванс не следует и целевое финансирование нужно списать по тому курсу, по которому средства целевого финансирования были получены.

Иные организации - общества с ограниченной ответственностью, государственные и муниципальные предприятия - могут формировать информацию о стоимости чистых активов для раскрытия в бухгалтерской отчетности применительно к порядку, установленному для акционерных обществ <1>.

--------------------------------

<1> Письмо Минфина России от 19 декабря 2006 г. N 07-05-06/302 "Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год".

В разделе "Справки" к отчету об изменениях капитала (форма N 3) организация отражает данные о стоимости чистых активов. Их указывают в строке "Чистые активы". Некоммерческие организации эту строку не заполняют.

При исчислении стоимости чистых активов следует руководствоваться Порядком, изложенным в Приказе Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Если при определении суммы чистых активов получен отрицательный результат, то он указывается по данной строке в круглых скобках.

Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов акционерного общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Для оценки стоимости чистых активов акционерного общества составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности (табл. 4.28).

Таблица 4.28

Расчет оценки стоимости чистых активов

акционерного общества

--------------------------------

<1> За исключением фактических затрат по выкупу собственных акций у акционеров.

<2> Включая величину отложенных налоговых активов.

<3> За исключением задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

<4> Включая величину отложенных налоговых обязательств. В данных о величине прочих долгосрочных и краткосрочных обязательств приводятся суммы созданных в установленном порядке резервов в связи с условными обязательствами и с прекращением деятельности.

<5> Включая величину отложенных обязательств. В данных о величине прочих долгосрочных и краткосрочных обязательств приводятся суммы созданных в установленном порядке резервов в связи с условными обязательствами и с прекращением деятельности.

По строке "Расходы по обычным видам деятельности" справки к отчету отражаются суммы целевого финансирования, поступившие в 2008 г. из бюджета и внебюджетных фондов (за исключением финансирования капитальных вложений). По следующим строкам приводится их расшифровка. Например:

- средства, предназначенные для покупки материалов;

- средства, предназначенные для покупки товаров, и т.д.

Из п. 7 ПБУ 3/2006 в редакции Приказа Минфина от 25 декабря 2007 г. N 147н, вступившей в силу с 1 января 2008 г., удален абзац, посвященный целевому финансированию. Он говорил о том, что валютные средства, полученные "из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами...)", тоже пересчитываются в рубли при изменении курса.

Отметим, что единого мнения по вопросу переоценки целевых средств у специалистов не было.

Одна точка зрения заключалась в том, что перерассчитывать рублевый эквивалент нужно было, только если одновременно выполнялись два условия:

- средства получены в рамках помощи РФ как государству, а не отдельным организациям страны;

- средства получены в соответствии с соглашениями, одной из сторон которых является РФ в лице уполномоченных на это органов.

Целевое финансирование, не отвечавшее таким требованиям, переоценивать в связи с изменением валютного курса было не нужно.

Другая точка зрения - в пользу переоценки валютных средств, учтенных по счету 86 "Целевое финансирование", была основана на анализе самих принципов и основ бухгалтерского учета.

Пример. 30 декабря 2007 г. ОАО "Альфа" получило от нерезидента 100 евро целевого финансирования. Курс рубля на дату их поступления составил 36 руб/евро, что было отражено в учете:

Д-т сч. 76, К-т сч. 86 - 3600 руб. (100 евро x 36 руб/евро) - открыто целевое финансирование;

Д-т сч. 52, К-т сч. 86 - 3600 руб. - поступили средства целевого финансирования.

31 декабря 2007 г. (отчетная дата) курс евро составил 38 руб/евро.

Бухгалтер ОАО "Альфа" так отразил перерасчет средств целевого финансирования:

Д-т сч. 52, К-т сч. 91-2 - 200 руб. (100 евро x (38 руб/евро - 36 руб/евро)) - учтена положительная курсовая разница по валютному счету;

Д-т сч. 91-1, К-т сч. 86 - 200 руб. - учтена отрицательная курсовая разница от пересчета целевого финансирования в иностранной валюте.

Таким образом, если до полного использования указанных средств переоценивать только счет 52 "Валютный счет", то на нем и на счете 86 "Целевое финансирование" окажутся учтены различные суммы средств. В итоге будет невозможно соблюсти равенство фактически израсходованных денежных (рублевых) средств и сумм, списанных со счета 86 в качестве источника этих средств. Таким образом, нарушается бухгалтерский баланс как основной принцип бухгалтерского учета, а также необоснованно искажается финансовый результат.

В настоящее время появляется еще одна точка зрения: целевое финансирование имеет ту же природу, что и полученные авансы, а следовательно, переоценивать данный полученный целевой аванс не следует и целевое финансирование нужно списать по тому курсу, по которому средства целевого финансирования были получены.

Иные организации - общества с ограниченной ответственностью, государственные и муниципальные предприятия - могут формировать информацию о стоимости чистых активов для раскрытия в бухгалтерской отчетности применительно к порядку, установленному для акционерных обществ <1>.

--------------------------------

<1> Письмо Минфина России от 19 декабря 2006 г. N 07-05-06/302 "Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год".