5.5. Пример составления отчета о движении денежных средств

Рассмотрим на примере порядок составления отчета о движении денежных средств с целью продемонстрировать последовательность составления этого документа и обратить внимание читателя на содержание его показателей.

Первым этапом в составлении отчета является объединение оборотных ведомостей по счетам 50, 51 и 55 (в нашем примере отсутствует). Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов объединенной оборотной ведомости с суммой аналогичных показателей оборотных ведомостей по счетам, включенным в расчет.

Оборотная ведомость по счету 50 представлена в табл. 5.2.

Таблица 5.2

Оборотная ведомость по счету 50

Оборотная ведомость по счету 51 представлена в табл. 5.3. Жирным шрифтом выделена сумма, поступившая на расчетный счет от продажи валюты.

Таблица 5.3

Оборотная ведомость по счету 51

--------------------------------

<*> Жирный шрифт.

Объединив (просуммировав) обороты по соответствующим счетам, получим сводную оборотную ведомость по счетам 50 и 51 (табл. 5.4).

Таблица 5.4

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

--------------------------------

<*> Жирный шрифт.

Обороты по дебету счета 50 в корреспонденции с кредитом счета 51 (в примере составляет 400 руб.) и по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 50 (в примере составляет 250 руб.) не отражают движения денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, кроме того, удаление их не скажется на сальдо сводной ведомости по этим счетам. Эти суммы в форме N 4 не отражаются.

Оборотная ведомость после удаления взаимных оборотов по счетам 50 и 51 представлена в табл. 5.5.

Таблица 5.5

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

Вторым этапом при составлении отчета о движении денежных средств является составление оборотной ведомости движения денежных средств в иностранной валюте (в случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте).

Оборотная ведомость составляется отдельно по каждому виду валюты. Полученные данные по отдельным расчетам (при наличии у организации нескольких валютных счетов) суммируются.

Так как в отчете о движении денежных средств представляются данные, прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств, за основу для составления отчета возьмем оборотную ведомость по счету 52, но в валюте.

Рассматриваемая в примере организация имеет один валютный счет в долларах США. Оборотная ведомость, отражающая движение валюты в долларах США по этому счету за 2008 г., представлена в табл. 5.6.

Таблица 5.6

Оборотная ведомость по счету 52

Данные оборотной ведомости, составленной в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности, то есть на 31 декабря 2008 г.

Для упрощения примера будем считать, что курс доллара США на 31 декабря 2008 г. составляет 22 руб. за 1 долл. США. Все показатели движения валюты пересчитываются по этому курсу (данные табл. 5.6 умножаются на курс ЦБ РФ - 22 руб.).

Результаты пересчета по данному курсу представлены в табл. 5.7. Назовем этот документ специальной оборотной ведомостью по счету 52 для заполнения отчета о движении денежных средств.

Таблица 5.7

Специальная оборотная ведомость по счету 52

Для сравнения данных специального расчета с данными бухгалтерского учета по валютному счету и отражения возможности преобразования их с целью заполнения отчета о движении денежных средств (так как счет 52 корреспондирует со счетами 50, 51, 55 и др.) в табл. 5.8 представлена оборотная ведомость за 2008 г. по счету 52 (курс валюты на 1 января 2008 г. составлял 24,5462 руб. за единицу валюты). Обращаем внимание читателя на то, что данные специальной оборотной ведомости и бухгалтерского регистра по счету 52 будут совпадать только в части сальдо на конец отчетного периода. Ни вступительное сальдо на начало отчетного года, ни дебетовый и кредитовый обороты совпадать не будут, так как в регистре по счету 52 они отражаются по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения хозяйственной операции в валюте (в соответствии с ПБУ 3/2006).

Таблица 5.8

Оборотная ведомость по счету 52

--------------------------------

<1> По курсу на 1 апреля 2008 г.: 50 000 долл. США x 23,5027 руб/долл. США.

<2> По курсу на 10 апреля 2008 г.: 25 000 долл. США x 23,5437 x руб/долл. США.

<3> По курсу на 30 апреля 2008 г.: 3000 долл. США x 23,6471 руб/долл. США.

<4> Совокупная курсовая разница по счету 52 за отчетный год.

Однако разница между показателями итоговой строки специальной оборотной ведомости по счету 52 и оборотной ведомости по этому же счету, которую организация вела в течение отчетного года, позволит нам получить очень важный показатель формы N 4, отражаемый в последней строке этой формы, - "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю". Расчет данного показателя представлен в табл. 5.9.

Таблица 5.9

Расчет величины влияния изменений курса иностранной валюты

по отношению к рублю

--------------------------------

<*> Данная сумма определяется следующим образом: 24 546 руб. + 1 175 135 руб. - 659 534 руб. = 540 147 руб.

Так как отклонение вступительного остатка средств на валютном счете представляет собой разность между отклонением в обороте по кредиту над оборотом по дебету (-2546 руб. + (-75 135 руб.) - (-43 534 руб.)), то это и есть отклонение величины влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю - 34 147 руб.

Именно эта сумма позволяет заменить в подготавливаемой нами форме N 4 оборот по дебету счета 52 и кредиту 62 в сумме 1 175 135 руб. на 1 100 000 руб. (см. табл. 5.6 и 5.7), оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 в сумме 588 593 руб. на 550 000 руб., а также сумму средств, выданных на командировочные расходы (Д-т сч. 71, К-т сч. 52), - 70 941 руб. на 66 000 руб. из специальной оборотной ведомости.

Оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 связан с продажей валюты <1> по желанию организации. Для примера предположим, что иных хозяйственных операций по продаже (списанию) имущества организации, кроме продажи валюты, организация не производила.

--------------------------------

<1> Статья 21 "Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" Федерального закона "О валютном регулировании и валютном контроле" с 1 января 2007 г. не действует в соответствии с Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 131-ФЗ.

По счету 57 в течение 2008 г. были сделаны следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 57

К-т сч. 52 - 588 593 руб.;

Д-т сч. 91-2

К-т сч. 57 - 588 593 руб. <2>;

Д-т сч. 51

К-т сч. 91-1 - 660 000 руб.

--------------------------------

<2> Продажа иностранной валюты и зачисление рублевой выручки за проданную валюту произошли в один день.

Как видно из табл. 5.7 и бухгалтерских записей по продаже иностранной валюты, оборот по кредиту счета 52 и дебету счета 57 (пренебрегая курсовыми разницами по счету 57 и финансовым результатом от продажи валюты) является по своему экономическому содержанию оборотом по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1.

Поэтому при объединении сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 с оборотной ведомостью по счету 52 из сводной ведомости следует удалить оборот по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1 (660 000 руб.) (он был выделен жирным шрифтом в табл. 5.4), заместив его суммой из специальной оборотной ведомости по счету 52 - 550 000 руб.

Как видно, разница между этими суммами (25 000 долл. США проданной валюты) (550 000 руб. - 660 000 руб.) составляет 110 000 руб., которая может быть отражена как сумма прочих доходов по текущей деятельности. В форме N 4 в данном примере она отражена по вписываемой строке.

Кроме того, из примера следует, что из кассы на командировочные расходы было выдано под отчет 300 руб., из которых 240 руб. подотчетное лицо вернуло в кассу, то есть какой-либо отток денежных средств по данному направлению произошел только на разницу между указанными суммами: 300 руб. - 240 руб. = 60 руб., которую мы отразим по вписываемой строке "На командировочные расходы" в разделе "Движение денежных средств по текущей деятельности".

Результат объединения табл. 5.5 и 5.7 представлен в табл. 5.10. Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 и 52 с суммой аналогичных показателей сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 (см. табл. 5.5) и специальной оборотной ведомости по счету 52 (см. табл. 5.7).

Таблица 5.10

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51, 52

Третьим этапом является распределение сумм, отнесенных в соответствии с корреспонденцией к соответствующим строкам формы N 4, между соответствующими направлениям деятельности - текущей, инвестиционной, финансовой - согласно порядку, описанному выше.

По отдельным строкам в таком распределении нет необходимости, в частности по строкам "На оплату труда", "На расчеты по налогам и сборам".

По инвестиционной деятельности организация получила выручку от продажи основных средств, числившихся на балансе, на сумму 100 000 руб., причем эта сумма включает в себя налог на добавленную стоимость. Она будет отражена по строке "Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов", относящейся к инвестиционной деятельности. В отчетном периоде организация приобрела ценные бумаги на сумму 700 000 руб., что также отражается в разделе движения инвестиций.

Банковский кредит, полученный организацией в конце декабря на приобретение основных средств (но организация еще не успела перечислить денежные средства поставщику), отражен в разделе, связанном с финансовой деятельностью по строке "Поступления от погашения займов, предоставленных другими организациями".

В 2008 г. организация выплатила своим акционерам - юридическим лицам, резидентам РФ дивиденды в сумме 2000 руб. Начисленная сумма дивидендов составила 2198 руб. Исполняя свои обязанности налогового агента, организация удержала и перечислила в бюджет сумму налога на доход по ставке 9% (2198 руб. x 9%) в сумме 198 руб. Сумма этого налога отражена по строке "Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам счетов 68 и 69" в разделе движения денежных средств по текущей деятельности.

Все остальные суммы, представленные в оборотной ведомости и отражающие движение денежных средств организации, также отражаются в разделе по текущей деятельности (табл. 5.11).

Таблица 5.11

Отчет о движении денежных средств (руб.)

--------------------------------

<*> Курсивом в таблице показаны строки, названия которых вписаны организацией и не предусмотрены образцом формы отчета о движении денежных средств, а также иная информация поясняющего характера.

<**> Данная сумма представляет собой совокупную курсовую разницу, образовавшуюся при движении денежных средств в иностранной валюте, за отчетный период.

Несмотря на то что в п. 16 Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (в ред. Приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. N 135н, от 18 сентября 2006 г. N 115н) прямо указывается, что для целей составления отчета о движении денежных средств и наличии (движении) средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией, а "после этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности", многие организации на практике составляют отчет о движении денежных средств иначе.

В одном случае остаток иностранной валюты берут по курсу, действовавшему на начало отчетного года, добиваясь того, чтобы остаток денежных средств на начало отчетного года совпадал с бухгалтерским балансом, при этом прочие поступления и оттоки денежных средств считают по курсу на дату составления бухгалтерской отчетности.

В другом случае, также в нарушение п. 16 вышеуказанного Приказа Минфина России, для составления отчета о движении денежных средств применяют данные оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 52, 57 (в части движения иностранной валюты), 50, субсчет "Валютная касса", и др., то есть берут обороты по этим счетам, полученные путем умножения сумм иностранной валюты на курс этой валюты, установленный ЦБ РФ на дату совершения операции.

Продемонстрируем на примере необоснованность этих подходов. Представим, что на валютном счете организации как на начало отчетного года, так и на конец отчетного года числится сумма 1000 долл. США. Курс доллара на 1 января 2008 г. - 24,5462 руб/долл. США, а на 31 декабря 2008 г. - 22 руб/долл. США. Движения валюты на валютном счете в течение всего 2008 г. не было.

В соответствии с п. 16 Приказа Минфина России N 67н в отчете о движении денежных средств (если допустить отсутствие у организации иных денежных средств) будет отражено следующее (табл. 5.12).

Таблица 5.12

Отчет о движении денежных средств (руб.)

--------------------------------

<*> В бухгалтерском балансе данный остаток равен 24 546 руб.

<**> 1000 долл. США x (22 - 24,5462) = -2546, то есть совокупная курсовая разница от пересчета стоимости иностранной валюты в течение отчетного года.

Если организация (в противоречие требованию п. 16 Приказа Минфина России N 67н) будет добиваться совпадения вступительного остатка в Отчете о движении денежных средств с остатком по статье "Денежные средства" Бухгалтерского баланса, то совокупную курсовую разницу ей придется отразить либо как движение средств по текущей, либо инвестиционной, либо финансовой деятельности", хотя на самом деле никакого движения денежных средств не происходило, а только изменялся курс доллара США, котируемый ЦБ РФ. Некорректным представлением информации о наличии (движении) денежных средств в валюте можно считать заполнение отчета о движении средств (совокупную курсовую разницу организация сочла движением средств по текущей деятельности) (табл. 5.13).

Таблица 5.13

Пример неправильного отражения информации в отчете

о движении денежных средств (руб.)

Рассмотрим на примере порядок составления отчета о движении денежных средств с целью продемонстрировать последовательность составления этого документа и обратить внимание читателя на содержание его показателей.

Первым этапом в составлении отчета является объединение оборотных ведомостей по счетам 50, 51 и 55 (в нашем примере отсутствует). Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов объединенной оборотной ведомости с суммой аналогичных показателей оборотных ведомостей по счетам, включенным в расчет.

Оборотная ведомость по счету 50 представлена в табл. 5.2.

Таблица 5.2

Оборотная ведомость по счету 50

Оборотная ведомость по счету 51 представлена в табл. 5.3. Жирным шрифтом выделена сумма, поступившая на расчетный счет от продажи валюты.

Таблица 5.3

Оборотная ведомость по счету 51

--------------------------------

<*> Жирный шрифт.

Объединив (просуммировав) обороты по соответствующим счетам, получим сводную оборотную ведомость по счетам 50 и 51 (табл. 5.4).

Таблица 5.4

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

--------------------------------

<*> Жирный шрифт.

Обороты по дебету счета 50 в корреспонденции с кредитом счета 51 (в примере составляет 400 руб.) и по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 50 (в примере составляет 250 руб.) не отражают движения денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, кроме того, удаление их не скажется на сальдо сводной ведомости по этим счетам. Эти суммы в форме N 4 не отражаются.

Оборотная ведомость после удаления взаимных оборотов по счетам 50 и 51 представлена в табл. 5.5.

Таблица 5.5

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

Вторым этапом при составлении отчета о движении денежных средств является составление оборотной ведомости движения денежных средств в иностранной валюте (в случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте).

Оборотная ведомость составляется отдельно по каждому виду валюты. Полученные данные по отдельным расчетам (при наличии у организации нескольких валютных счетов) суммируются.

Так как в отчете о движении денежных средств представляются данные, прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств, за основу для составления отчета возьмем оборотную ведомость по счету 52, но в валюте.

Рассматриваемая в примере организация имеет один валютный счет в долларах США. Оборотная ведомость, отражающая движение валюты в долларах США по этому счету за 2008 г., представлена в табл. 5.6.

Таблица 5.6

Оборотная ведомость по счету 52

Данные оборотной ведомости, составленной в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности, то есть на 31 декабря 2008 г.

Для упрощения примера будем считать, что курс доллара США на 31 декабря 2008 г. составляет 22 руб. за 1 долл. США. Все показатели движения валюты пересчитываются по этому курсу (данные табл. 5.6 умножаются на курс ЦБ РФ - 22 руб.).

Результаты пересчета по данному курсу представлены в табл. 5.7. Назовем этот документ специальной оборотной ведомостью по счету 52 для заполнения отчета о движении денежных средств.

Таблица 5.7

Специальная оборотная ведомость по счету 52

Для сравнения данных специального расчета с данными бухгалтерского учета по валютному счету и отражения возможности преобразования их с целью заполнения отчета о движении денежных средств (так как счет 52 корреспондирует со счетами 50, 51, 55 и др.) в табл. 5.8 представлена оборотная ведомость за 2008 г. по счету 52 (курс валюты на 1 января 2008 г. составлял 24,5462 руб. за единицу валюты). Обращаем внимание читателя на то, что данные специальной оборотной ведомости и бухгалтерского регистра по счету 52 будут совпадать только в части сальдо на конец отчетного периода. Ни вступительное сальдо на начало отчетного года, ни дебетовый и кредитовый обороты совпадать не будут, так как в регистре по счету 52 они отражаются по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения хозяйственной операции в валюте (в соответствии с ПБУ 3/2006).

Таблица 5.8

Оборотная ведомость по счету 52

--------------------------------

<1> По курсу на 1 апреля 2008 г.: 50 000 долл. США x 23,5027 руб/долл. США.

<2> По курсу на 10 апреля 2008 г.: 25 000 долл. США x 23,5437 x руб/долл. США.

<3> По курсу на 30 апреля 2008 г.: 3000 долл. США x 23,6471 руб/долл. США.

<4> Совокупная курсовая разница по счету 52 за отчетный год.

Однако разница между показателями итоговой строки специальной оборотной ведомости по счету 52 и оборотной ведомости по этому же счету, которую организация вела в течение отчетного года, позволит нам получить очень важный показатель формы N 4, отражаемый в последней строке этой формы, - "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю". Расчет данного показателя представлен в табл. 5.9.

Таблица 5.9

Расчет величины влияния изменений курса иностранной валюты

по отношению к рублю

--------------------------------

<*> Данная сумма определяется следующим образом: 24 546 руб. + 1 175 135 руб. - 659 534 руб. = 540 147 руб.

Так как отклонение вступительного остатка средств на валютном счете представляет собой разность между отклонением в обороте по кредиту над оборотом по дебету (-2546 руб. + (-75 135 руб.) - (-43 534 руб.)), то это и есть отклонение величины влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю - 34 147 руб.

Именно эта сумма позволяет заменить в подготавливаемой нами форме N 4 оборот по дебету счета 52 и кредиту 62 в сумме 1 175 135 руб. на 1 100 000 руб. (см. табл. 5.6 и 5.7), оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 в сумме 588 593 руб. на 550 000 руб., а также сумму средств, выданных на командировочные расходы (Д-т сч. 71, К-т сч. 52), - 70 941 руб. на 66 000 руб. из специальной оборотной ведомости.

Оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 связан с продажей валюты <1> по желанию организации. Для примера предположим, что иных хозяйственных операций по продаже (списанию) имущества организации, кроме продажи валюты, организация не производила.

--------------------------------

<1> Статья 21 "Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" Федерального закона "О валютном регулировании и валютном контроле" с 1 января 2007 г. не действует в соответствии с Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 131-ФЗ.

По счету 57 в течение 2008 г. были сделаны следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 57

К-т сч. 52 - 588 593 руб.;

Д-т сч. 91-2

К-т сч. 57 - 588 593 руб. <2>;

Д-т сч. 51

К-т сч. 91-1 - 660 000 руб.

--------------------------------

<2> Продажа иностранной валюты и зачисление рублевой выручки за проданную валюту произошли в один день.

Как видно из табл. 5.7 и бухгалтерских записей по продаже иностранной валюты, оборот по кредиту счета 52 и дебету счета 57 (пренебрегая курсовыми разницами по счету 57 и финансовым результатом от продажи валюты) является по своему экономическому содержанию оборотом по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1.

Поэтому при объединении сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 с оборотной ведомостью по счету 52 из сводной ведомости следует удалить оборот по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1 (660 000 руб.) (он был выделен жирным шрифтом в табл. 5.4), заместив его суммой из специальной оборотной ведомости по счету 52 - 550 000 руб.

Как видно, разница между этими суммами (25 000 долл. США проданной валюты) (550 000 руб. - 660 000 руб.) составляет 110 000 руб., которая может быть отражена как сумма прочих доходов по текущей деятельности. В форме N 4 в данном примере она отражена по вписываемой строке.

Кроме того, из примера следует, что из кассы на командировочные расходы было выдано под отчет 300 руб., из которых 240 руб. подотчетное лицо вернуло в кассу, то есть какой-либо отток денежных средств по данному направлению произошел только на разницу между указанными суммами: 300 руб. - 240 руб. = 60 руб., которую мы отразим по вписываемой строке "На командировочные расходы" в разделе "Движение денежных средств по текущей деятельности".

Результат объединения табл. 5.5 и 5.7 представлен в табл. 5.10. Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 и 52 с суммой аналогичных показателей сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 (см. табл. 5.5) и специальной оборотной ведомости по счету 52 (см. табл. 5.7).

Таблица 5.10

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51, 52

Третьим этапом является распределение сумм, отнесенных в соответствии с корреспонденцией к соответствующим строкам формы N 4, между соответствующими направлениям деятельности - текущей, инвестиционной, финансовой - согласно порядку, описанному выше.

По отдельным строкам в таком распределении нет необходимости, в частности по строкам "На оплату труда", "На расчеты по налогам и сборам".

По инвестиционной деятельности организация получила выручку от продажи основных средств, числившихся на балансе, на сумму 100 000 руб., причем эта сумма включает в себя налог на добавленную стоимость. Она будет отражена по строке "Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов", относящейся к инвестиционной деятельности. В отчетном периоде организация приобрела ценные бумаги на сумму 700 000 руб., что также отражается в разделе движения инвестиций.

Банковский кредит, полученный организацией в конце декабря на приобретение основных средств (но организация еще не успела перечислить денежные средства поставщику), отражен в разделе, связанном с финансовой деятельностью по строке "Поступления от погашения займов, предоставленных другими организациями".

В 2008 г. организация выплатила своим акционерам - юридическим лицам, резидентам РФ дивиденды в сумме 2000 руб. Начисленная сумма дивидендов составила 2198 руб. Исполняя свои обязанности налогового агента, организация удержала и перечислила в бюджет сумму налога на доход по ставке 9% (2198 руб. x 9%) в сумме 198 руб. Сумма этого налога отражена по строке "Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам счетов 68 и 69" в разделе движения денежных средств по текущей деятельности.

Все остальные суммы, представленные в оборотной ведомости и отражающие движение денежных средств организации, также отражаются в разделе по текущей деятельности (табл. 5.11).

Таблица 5.11

Отчет о движении денежных средств (руб.)

--------------------------------

<*> Курсивом в таблице показаны строки, названия которых вписаны организацией и не предусмотрены образцом формы отчета о движении денежных средств, а также иная информация поясняющего характера.

<**> Данная сумма представляет собой совокупную курсовую разницу, образовавшуюся при движении денежных средств в иностранной валюте, за отчетный период.

Несмотря на то что в п. 16 Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (в ред. Приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. N 135н, от 18 сентября 2006 г. N 115н) прямо указывается, что для целей составления отчета о движении денежных средств и наличии (движении) средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией, а "после этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности", многие организации на практике составляют отчет о движении денежных средств иначе.

В одном случае остаток иностранной валюты берут по курсу, действовавшему на начало отчетного года, добиваясь того, чтобы остаток денежных средств на начало отчетного года совпадал с бухгалтерским балансом, при этом прочие поступления и оттоки денежных средств считают по курсу на дату составления бухгалтерской отчетности.

В другом случае, также в нарушение п. 16 вышеуказанного Приказа Минфина России, для составления отчета о движении денежных средств применяют данные оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 52, 57 (в части движения иностранной валюты), 50, субсчет "Валютная касса", и др., то есть берут обороты по этим счетам, полученные путем умножения сумм иностранной валюты на курс этой валюты, установленный ЦБ РФ на дату совершения операции.

Продемонстрируем на примере необоснованность этих подходов. Представим, что на валютном счете организации как на начало отчетного года, так и на конец отчетного года числится сумма 1000 долл. США. Курс доллара на 1 января 2008 г. - 24,5462 руб/долл. США, а на 31 декабря 2008 г. - 22 руб/долл. США. Движения валюты на валютном счете в течение всего 2008 г. не было.

В соответствии с п. 16 Приказа Минфина России N 67н в отчете о движении денежных средств (если допустить отсутствие у организации иных денежных средств) будет отражено следующее (табл. 5.12).

Таблица 5.12

Отчет о движении денежных средств (руб.)

--------------------------------

<*> В бухгалтерском балансе данный остаток равен 24 546 руб.

<**> 1000 долл. США x (22 - 24,5462) = -2546, то есть совокупная курсовая разница от пересчета стоимости иностранной валюты в течение отчетного года.

Если организация (в противоречие требованию п. 16 Приказа Минфина России N 67н) будет добиваться совпадения вступительного остатка в Отчете о движении денежных средств с остатком по статье "Денежные средства" Бухгалтерского баланса, то совокупную курсовую разницу ей придется отразить либо как движение средств по текущей, либо инвестиционной, либо финансовой деятельности", хотя на самом деле никакого движения денежных средств не происходило, а только изменялся курс доллара США, котируемый ЦБ РФ. Некорректным представлением информации о наличии (движении) денежных средств в валюте можно считать заполнение отчета о движении средств (совокупную курсовую разницу организация сочла движением средств по текущей деятельности) (табл. 5.13).

Таблица 5.13

Пример неправильного отражения информации в отчете

о движении денежных средств (руб.)