13.2. Аналіз матеріальних ресурсів

Програма та методика аналізу матеріальних ресурсів. Сучасні умови господарювання, які ґрунтуються на дії законів ринку, тобто законів попиту і пропозицій та конкурентної боротьби, примушують українські підприємства швидко адаптуватись до змін ринкового середовища та уникати необґрунтованого ризику, приймаючи управлінські рішення щодо використання всіх наявних виробничих ресурсів і, зокрема, матеріальних.

Будь-яке господарське рішення оцінюється за його кінцевими результатами, тобто прибутком. Одним з головних факторів, що впливає на величину прибутку, є рівень матеріальних запасів. Виручка від реалізації та прибуток з’являться лише тоді, коли предмети праці, використані в процесі виробництва, перенесуть свою вартість на вартість виготовленого продукту та знайдуть кінцевого споживача. Тому стабільна забезпеченість матеріальними ресурсами є необхідною умовою функціонування та розвитку будь-якого підприємства.

У загальному русі матеріалів за стадіями виробничого процесу матеріальні ресурси слід класифікувати як запаси предметів праці, що вже придбані, але ще не брали участі у виробництві продукції.

Відповідно до положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 9 «Запаси», п. 6 матеріальними ресурсами треба вважати запаси предметів праці, які включають сировину, основні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріали, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва та адміністративних потреб і наявність яких є необхідною умовою ритмічної роботи підприємства.

Зрозуміло, що запаси матеріальних ресурсів треба постійно поповнювати. Нині підприємство самостійно визначає доцільність створення різних виробничих запасів і, оцінюючи структуру попиту і пропозиції щодо окремих груп матеріалів у поточному періоді, придбавати матеріальні ресурси. Джерелами надхо­дження матеріальних ресурсів можуть бути товарно-сировинні біржі, інші підприємства, а також власне виробництво та використання відходів.

Згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку підприємств, організацій та установ, об’єктами аналізу матеріальних ресурсів є надходження та використання цінностей, які обліковуються на синтетичному рахунку 20: сировина та матеріали, покупні напівфабрикати та комплектуючі, паливо, тара й тарні матеріали, будівельні матеріали, матеріали, що їх передано в переробку, запасні частини, матеріали сільськогосподарського призначення та інші.

В аналізі матеріальних ресурсів велике значення має визначення межі, далі якої не треба дрібнити дослідження цілого з тим, щоб не було втрачено його специфіки. У зв’язку з цим, межа аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів звичайно визначається його цілями й завданнями, а програма та зміст аналізу — особливостями досліджуваного об’єкта та його цільовою орієнтацією.

Цілі аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів полягають в одержанні найбільш інформативних ключових параметрів, які дають об’єктивну й точну оцінку наявності в підприємства різних видів матеріальних ресурсів з погляду забезпечення його конкурентоспроможності, уможливлюють оцінку ефектив­ності управлінських рішень щодо формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси, виявлення резервів підвищення ефектив­ності використання ресурсів, розробку заходів для їх мобілізації.

Формування завдань є базовим структурним елементом методики аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів. Для досягнення поставлених цілей необхідно розв’язати комплекс таких завдань:

Вивчення строків, умов поставок та порядку розрахунку обсягів матеріальних ресурсів за укладеними договорами, оцінка обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Визначення характеру складських запасів, оцінка руху та структури споживання матеріальних цінностей за певний період і в динаміці.

Систематизація факторів, які зумовили відхилення фактичних показників використання матеріальних ресурсів від прогнозованих у звітному та в попередніх періодах.

Моделювання взаємозв’язків між обсягами випуску продукції та матеріаломісткістю, матеріаловіддачею, іншими факторними показниками.

Оцінка рівня ефективності використання матеріальних ресурсів через кількісне вимірювання впливу факторів на виявлені відхилення показників матеріаломісткості та матеріаловіддачі.

Аналіз динаміки оптових цін на матеріальні ресурси та транс­портно-заготівельних витрат, а також норм витрачання матеріальних цінностей.

Підрахунок резервів економії матеріальних ресурсів.

Оцінка можливих варіантів мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів.

Розроблення політики управління виробничими запасами і формування нового портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Важливу роль у забезпеченні дійовості аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів мають зміст та якість інфор­маційної бази аналітичних досліджень. Для розв’язання поставлених завдань використовується планова, облікова та нормативно-довідкова інформація. Джерелами інформації для аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є такі дані:

планові дані, які використовуються для аналізу постачання підприємства матеріальними цінностями: плановані обсяги запасів та обсяги надходження (портфель замовлень), договори, угоди, контракти на постачання сировини та матеріалів;

облікові дані, які використовуються:

а) для аналізу забезпеченості підприємства необхідними запасами, тобто всі дані документів складського, синтетичного й оперативного обліку;

б) для аналізу використання матеріальних ресурсів, тобто дані зі звітності про матеріальні витрати на виробництво, віднесені на собівартість товарної продукції;

нормативно-довідкові дані, які регулюють господарську діяльність, а саме: Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», положення (стандарти) бухгалтерського обліку в Україні; господарсько-правові документи; тех­нічна й технологічна документація; інформація, отримана в ході маркетингових досліджень, тощо.

Як структурний елемент методики аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів виступають також способи аналітичного дослідження — логічні, математичні та евристичні.

Логічні способи використовуються для аналізу стану складських запасів, оцінки руху та структури споживання матеріальних цінностей за певний період і в динаміці, відхилень фактичних показників використання матеріальних ресурсів від прогнозованих у звітному та в попередніх періодах на базі арифметичних розрахунків (порівняння, групування, спосіб абсолютних, відносних та середніх величин, балансової погодженості); встановлення взаємозв’язків між обсягом випуску продукції, матеріаломісткістю, матеріаловіддачею, іншими факторними показниками (моделювання); кількісне вимірювання впливу факторів на виявлені відхилення показників матеріаломісткості та матеріаловіддачі (деталізація факторів, елімінування).

Математичні способи лінійного програмування застосовуються для дослідження стохастичних залежностей, які вирізняються приблизністю й невизначеністю та мають імовірнісний характер. Їх використовують для аналізу обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси, коли необхідно враховувати вплив ринкових факторів, які не можна поєднати в єдиній детермінованій моделі (побудова лінійного рівняння або системи рівнянь).

Евристичні способи пов’язано з експертними оцінками виробничих ситуацій на основі творчого підходу та набутого досвіду. Вони придатні для оцінки можливих варіантів мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів та розроблення політики управління виробничими запасами (методи колективного блокнота, «мозкового штур­му», контрольних питань, аналогії тощо).

Організація аналітичної роботи визначається складом та технічним рівнем апарату управління. Ефективність управління матеріальними ресурсами залежить від координації зусиль трьох основних функціональних служб підприємства: маркетингу, менеджменту та бухгалтерії.

Служба маркетингу повинна давати об’єктивну оцінку потреби підприємства в матеріальних ресурсах, контролювати своєчасність і якість забезпечення виробництва матеріальними запасами, проводити аналіз термінів, обсягів та умов поставок вироб­ничих ресурсів за укладеними договорами, аналізувати стан складських запасів та приймати управлінські рішення щодо обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Служба виробничого менеджменту відповідає за витрачання матеріальних ресурсів, за збереження норм відпускання матеріалів у виробництво, аналізує якість сировини та приймає управлінські рішення щодо зниження матеріаломісткості продукції.

Бухгалтерія забезпечує аналітичний процес необхідною первинною інформацією та аналізує матеріальні запаси з позицій вартості, вкладеної у виробничі запаси, величина яких може вплинути на ліквідність, платоспроможність та фінансову стійкість підприємства. Отже, саме бухгалтерія проводить фінансовий аналіз, на основі якого приймаються управлінські рішення щодо оптимізації вкладень капіталу у виробничі запаси.

Аналіз обґрунтованості та ефективності формування порт­феля договорів на поставку матеріальних ресурсів. Дія економічних законів у ринковій системі господарювання потребує докорінної зміни чинної за умов централізовано керованої економіки системи постачання підприємствам сировини, матеріалів, комплектуючих виробів тощо та змушує підприємства розширювати зону вибору контрагентів сировинного ринку. Брак державних дотацій потребує від підприємств самостійної організації матеріально-технічного постачання, самостійного розрахунку потре­би в матеріальних ресурсах та оцінювання стану складських запасів, а відтак — і формування відповідного портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Кожне підприємство в рамках аналізу матеріальних ресурсів має контролювати рівень запасів, маючи на увазі подвійну мету: знизити витрати на зберігання й управління запасами та зменшити обсяг законсервованих коштів. Світовий досвід довів, що процедури контролю матеріальних запасів є оперативними й мають базуватися на таких принципах управління:

замовляти тільки те, що потрібно підприємству, не спокушаючись на заманливі пропозиції;

мати мінімальний рівень запасів, який відповідає обсягу продажу і термінам можливого поповнення запасів;

зберігати запаси за допомогою конкретної системи складування та використовувати їх у міру надходження;

чітко і правильно маркувати запаси;

дотримуватись встановлених правил розвантаження та складування матеріалів, перевіряти їх кількість та стан перед підписанням відповідних документів.

Методика розрахунку потреби підприємства в матеріальних ресурсах передбачає застосування норм витрат матеріалів (у натураль­них вимірниках), а також розрахунку мінімального рівня запасу.

За умов централізованого планування й управління підприємством скрізь панували єдині норми і нормативи, а планування виробництва «від досягнутого» не стимулювало підприємство до пошуку й виявлення резервів збільшення виробництва, зниження витрат. Наслідком цього ставали норми й нормативи, які не відображали реальних виробничих можливостей підприємства, і дискредитували позитивну ідею нормативного методу обліку витрат.

Нормативні витрати на одиницю продукції, послугу та на визначений обсяг випуску продукції є ключовим елементом у системі управління й аналізу матеріальних запасів. Вони встановлюються з метою визначення умов діяльності і служать основою для порівняння фактичних витрат.

Загальна потреба підприємства в матеріальних ресурсах розраховується в натуральних показниках у розрізі їх n-видів, необхідних для виготовлення i-видів продукції та у розрізі k-видів діяльності. Для розрахунку загальної потреби підприємства в n-виді матеріалу використовують формулу:

де Пn — загальна потреба підприємства в n-виді матеріалу;

Нn — норма витрат n-матеріалу за всіма і-видами продукції
k-видів діяльності;

 — норма запасу n-матеріалу на складі, який необхідно мати для забезпечення ритмічної роботи підприємства;

і — певний вид продукції, на виготовлення якої витрачається n-матеріал;

k — вид діяльності підприємства, а саме: виробництво продукції, приріст незавершеного виробництва, експериментально-дос­лідні роботи, ремонтно-експлуатаційні потреби, утворення нормативних залишків на кінець періоду.

Загальна потреба в матеріалі береться за показник планової потреби. Розрахувавши потребу в матеріальних ресурсах, необхідно проаналізувати забезпеченість потреби джерелами покриття.

Аналіз забезпеченості потреби підприємства джерелами покриття є першим етапом дослідження матеріальних ресурсів. Такий аналіз забезпечує ритмічну роботу підприємства та його фінансову стійкість; саме з нього починається аналіз забезпеченості виробництва матеріальними ресурсами взагалі.

Значна питома вага в сумі джерел покриття потреб підприємства в матеріальних ресурсах припадає на зовнішні джерела: надходження від постачальників за укладеними договорами. Портфель замовлень на матеріальні ресурси формується за рахунок зовнішніх джерел надходження. Аналіз обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси є другим етапом дослідження. На цьому етапі:

оцінюються та перевіряються залишки матеріалів на початок та кінець планового періоду з урахуванням нормативного запасу та прогнозованих обсягів виробництва на майбутній період;

визначається рівень забезпеченості підприємства наявними матеріальними запасами для дальшого планування обсягу замовлення та організації контролю за їх витрачанням.

Наявні матеріальні запаси мають задовольняти виробничі потреби підприємства (Пn) на період інтервалів між поставками (In). Забезпеченість матеріальними запасами визначається у днях та розраховується за формулою:

Зⁿ = Оⁿ : Cⁿ,

де Зп — забезпеченість n-видом матеріалу в днях;

Оп — фактичний обсяг запасу n-виду матеріалу (у натуральних вимірниках);

Cⁿ – середнє добове споживання n-матеріалу (у натуральних вимірниках).

У процесі аналізу забезпеченості перевіряється відповідність фактичного розміру запасів плановій потребі. Для цього на основі даних про фактичну наявність матеріалів у натуральних одиницях, інтервали надходження та їх середньодобове споживання розраховують фактичну забезпеченість у днях та порівнюють її з нормативною потребою.

Таке порівняння дає можливість визначити стан запасів у днях для кожного виду матеріалу. Стан матеріальних запасів у багатьох випадках визначає фінансовий стан підприємства.

Приклад аналізу забезпеченості підприємства матеріальними ресурсами наведено в таблиці 13.13.

Таблиця 13.13

Аналіз забезпеченості підприємства
матеріальними ресурсами

За даними таблиці вивчаються відхилення за кожним видом матеріалів, визначають незабезпеченість підприємства матеріальними ресурсами або їх надлишок, виявляють причини відхилень та розробляють заходи щодо їх усунення.

Аналіз зайвих і залежалих матеріальних цінностей допомагає виявити причини виникнення наднормативних запасів і невикористовуваних цінностей. Аналіз причин проводиться для опрацювання заходів, які запобігатимуть утворенню й накопиченню наднормативних запасів, а також допомагатимуть залученню їх у господарський оборот і реалізації заінтересованим покупцям.

Одержати інформацію про надлишки матеріальних цінностей можна з карток складського обліку або з їх автоматизованого варіанта. Для цього порівнюють залишок запасу на кінець періоду, що аналізується, і витрати матеріального ресурсу за цей період.

Якщо залишок запасу на кінець періоду, що аналізується, перевищує витрати матеріальних ресурсів за цей період, то це свідчить про те, що за збереження темпів витрат запасів вистачить більше, ніж на наступний період. Отже, картка складського обліку дає можливість оцінити величину надлишку даного виду запасів.

Незабезпеченість підприємства матеріальними ресурсами може залежати від недостач та псування матеріальних цінностей. Якщо це явище має місце, треба вивчити його причини, установити конкретних винуватців для стягнення з них компенсації за спричинену шкоду.

Головним фактором, що впливає на забезпеченість підприємства матеріальними ресурсами, є виконання постачальниками укладених договорів на поставку матеріалів. Аналіз ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси передбачає оцінку виконання укладених договорів на поставку матеріалів та розрахунок забезпечення потреб цими договорами.

Аналіз забезпеченості потреби в матеріальних ресурсах та виконання укладених договорів проводиться порівнюванням фактичного надходження (в натуральному виразі) з плановою потребою за кожною номенклатурною позицією матеріальних ресурсів у цілому і за кожним постачальником. За виникнення відхилень виявляють причину та розраховують вплив відхилень на обсяг виробництва продукції.

У процесі аналізу визначають обсяги та асортимент партій, що постачаються; якість отриманих від постачальників матеріалів; відстань і тривалість транспортування матеріальних ресурсів; терміни та ритмічність поставок.

Для аналізу недопоставок матеріалів необхідно порівняти фактичний і бажаний портфелі договорів поставок на матеріальні ресурси. Негативний вплив фактора недопоставок матеріалів на зміну випуску продукції вимірюється порівнюванням кількості недопоставленого n-виду матеріалів з нормою його витрачання на одиницю продукції.

Особливу увагу слід звернути на виконання договорів поставок щодо асортименту. За порушення асортименту матеріалів, що надходять, утворюються перевитрати матеріалів, пов’язані з доробкою або заміною одного матеріалу іншим.

Аналіз ефективності формування портфеля договорів поставок на матеріали передбачає оцінку виконання договірних зобов’язань за передбаченим асортиментом з допомогою розрахунку коефіцієнта асортиментності, тобто співвідношення фактич­ного надходження матеріалів, що не перевищує обумовленого договором, та обсягу договірних зобов’язань.

Якість отриманих від постачальників матеріалів визначає рівень ефективності портфеля договорів поставок на матеріальні ресурси. У процесі аналізу обов’язково перевіряється відповідність матеріалів стандартам і технічним умовам та розраховується коефіцієнт рекламацій, тобто претензій постачальникам за поставку недоброякісних матеріалів. Низька якість сировини й матеріалів є причиною утворення надпланових відходів, що завжди призводить до зменшення обсягу випуску продукції.

Негативний вплив на зміну обсягу випуску продукції справляють також неритмічні поставки сировини та матеріалів. Рівномірне та синхронне надходження матеріалів від постачальників є головною умовою ритмічної роботи підприємства. У ході аналізу встановлюється відповідність дати надходження окремих партій кожного виду матеріалів договірним термінам, а також відповідність періодів надходження окремих видів матеріалів часу їх виробничого споживання.

Аналіз ритмічності поставок матеріалів передбачає також і розрахунок впливу порушень термінів надходження матеріалів на випуск і реалізацію продукції та з’ясовування, чи пред’явлено претензії постачальнику.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів. Для аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів існує певна система техніко-економічних показників. Ці показники є диференційованими залежно від особливостей виробництва та окремих видів предметів праці.

У загальному випадку всі ці показники відображають рівень та суму матеріальних витрат, а не суму матеріальних ресурсів. Вони показують вартість матеріальних ресурсів, що використані на виробництво продукції, а рівень їх витрачання — питому вагу матеріальних витрат у вартості виробленої продукції.

Нормативні витрати матеріальних ресурсів на одиницю продукції, на певну послугу та на певний обсяг випуску продукції є ключовим елементом у системі управління й аналізу використання матеріальних запасів, бо тільки порівняно з ними підприємство може визначити ефективність і доцільність фактичних витрат.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів якнайтісніше пов’язаний з дослідженням рівня витрачання матеріальних ресурсів. Отже, завданням аналізу є пошук джерел економії цих ресурсів і зниження матеріаломісткості продукції.

Матеріаломісткість продукції є вартісним показником, який відображає рівень матеріальних витрат (без амортизації) на кожну гривню товарної продукції та розраховується як відношення суми всіх матеріальних витрат до вартості товарної продукції:

,

де Мм — матеріаломісткість продукції, грн;

К — обсяг випуску продукції (в одиницях);

Нп — норма витрачання n-матеріалу на одиницю продукції (у натуральних вимірниках);

Цⁿ — ціна одиниці n-виду матеріалу за період, що його аналізують, грн;

Цт — відпускна ціна одиниці продукції, грн.

Матеріаловіддача продукції (зворотний показник до показника матеріаломісткості) характеризує вихід продукції з кожної гривні витрачених матеріальних ресурсів та розраховується як відношення вартості товарної продукції до суми матеріальних витрат:

,

де Мв — матеріаловіддача продукції, грн.

Одним із джерел економії матеріальних ресурсів є зниження питомої матеріаломісткості продукції, що відображає рівень використання матеріальних ресурсів на окремий і-вид продукції і розраховується як відношення кількості або вартості витрачених матеріальних ресурсів на окремий і-вид продукції до кількості або вартості виробленої продукції цього виду.

У ході аналізу також необхідно приділити увагу питомій вазі матеріальних витрат у собівартості продукції, яка характеризує рівень використання матеріальних ресурсів за структурою випуску продукції та розраховується як відношення суми матеріальних витрат до повної собівартості продукції.

У процесі виробничої діяльності завжди виникають відхилення фактичних показників від планових. Коефіцієнт споживання матеріалів відображає рівень ефективності фактичного витрачання матеріальних ресурсів та показує економію або перевитрату матеріалів проти встановлених норм. Розрахунок цього коефіцієнта потребує перерахунку планової суми матеріальних витрат на фактичний обсяг виробництва. Цей коефіцієнт обчислюється як відношення фактичних матеріальних витрат до планових, перерахованих на фактичний обсяг випуску та асортимент продукції. Оптимальне значення цього коефіцієнта має бути не більшим за 1.

Відповідно до завдань аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів можна розрахувати й часткові показники матеріаломісткості, які характеризують рівень використання окремих видів матеріальних ресурсів (металомісткість, паливоміст­кість, сировинномісткість, енергоємність тощо). Такі розрахунки проводяться службою виробничого менеджменту.

Для оцінки ефективності використання матеріальних ресурсів на підприємстві необхідно також розраховувати такі показники:

швидкість обороту матеріальних запасів, який обчислюється діленням середнього (за період) залишку матеріальних запасів у грошовому виразі на середнє добове споживання в цьому самому періоді:

,

де То — швидкість обороту матеріальних запасів, у днях;

 — обсяг запасу n-виду матеріалу на початок періоду (у грошовому виразі);

 — обсяг запасу n-виду матеріалу на кінець періоду (у грошовому виразі);

Сп — середнє добове споживання n-матеріалу, грн;

оборотність матеріальних запасів, яка розраховується діленням вартості товарної продукції на середній залишок запасів:

,

де R — оборотність матеріальних запасів, кількість оборотів.

Слід підкреслити, що в чисельнику зазначається не обсяг реалізації продукції, а обсяг випуску, тому що він показує реальну вартість запасів протягом періоду, що розглядається.

термін зберігання запасів, який дорівнює відношенню календарної кількості днів у періоді, що розглядається, до оборотності матеріальних цінностей:

Тз = Т : R,

де Тз — термін зберігання матеріальних запасів, днів;

Т — тривалість періоду, днів;

R — оборотність матеріальних запасів, кількість оборотів.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів за даними показниками проводиться службою фінансового менеджменту або бухгалтерією (аналітичним відділом) і полягає у встановленні тенденцій зміни швидкості обороту запасів за визначений період, зміни оборотності та зміни термінів зберігання з метою виявлення факторів, що спричинили негативний вплив, та розробки заходів щодо використання виявлених резервів.

Якщо в процесі аналізу виявилося, що терміни обороту виробничих запасів зросли, тобто з’явилася тенденція зменшення обсягів виробництва, то необхідно приймати рішення про скорочення надходжень матеріальних ресурсів. Співвідношення між обсягом виробництва та реалізації продукції і величиною матеріальних запасів на кожному підприємстві є різним. Це залежить від характеру комерційної діяльності і цілей підприємства.

Усі названі показники зводять у таблицю (табл. 13.14).

Розрахувавши відповідні відхилення, вивчають їх причини, що, як правило, найбільше цікавлять керівників підприємства. У рамках управлінського обліку та аналізу важливими є тільки відхилення від нормативних (планових) витрат.

Наступним етапом аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є моделювання причинно-наслідкових зв’язків між показниками матеріальних витрат та вартістю виготовленої продукції з метою виявлення відхилень фактичних витрат від нормативних та факторів, що впливають на величину цих відхилень, а також на зміну обсягу виробництва.

У процесі моделювання факторних систем до моделі включають такі фактори, які відображають причинно-наслідковий зв’язок між показниками та є необхідними елементами математичної формули.

Перша факторна модель (1), яку будують у процесі аналізу використання матеріальних ресурсів, передбачає встановлення причинно-наслідкового зв’язку між матеріаломісткістю продукції та факторами, що впливають на її зміну.

Таблиця 13.14

Аналіз рівня ефективності використання
матеріальних ресурсів за період, що аналізується

Розрахунок нормативної матеріаломісткості передбачає використання планових показників:

.           (1)

Способом дедукції встановлюємо, що матеріаломісткість продукції залежить від суми матеріальних витрат та обсягу товарної продукції. При цьому визначаємо, що зміна суми матеріальних витрат є наслідком дії таких причин, як зміна обсягу виробленої продукції та її структури (K), зміна норм витрачання матеріалів на одиницю продукції (Рn), а також зміна ціни одиниці матеріалу (Цn). У свою чергу, зміна обсягу товарної продукції залежить від кількості одиниць виробленої продукції, її структури (K) та рівня відпускних цін на продукцію (Цт).

Отже, на зміну матеріаломісткості може вплинути кожний із цих факторів або їх сукупність. Для розрахунку впливу факторів планові показники матеріальних витрат та вартості товарної продукції перераховуються на фактичні, а саме:

а) для визначення впливу зміни структури асортименту і, як наслідок, зміни обсягу продукції проводять умовний розрахунок за формулою (1), але замість планового K беруть фактичний обсяг випуску (Kф):

Такий розрахунок показує, яким був би рівень матеріаломісткості, коли б за фактичного обсягу випуску збереглися всі планові показники, тобто Мм1 — це планована матеріаломісткість, перерахована на фактичний обсяг виробництва;

б) для визначення впливу зміни норм витрачання матеріалів (або зміни матеріаломісткості окремих виробів) проводиться умовний розрахунок за формулою, у яку підставляють фактичну норму витрачання матеріалів, елімінуючи при цьому вплив попереднього фактора (K):

Цей розрахунок показує, яким був би рівень матеріаломісткості за фактичного обсягу виробництва та фактичного витрачання матеріалів, але за планових цін на матеріали та продукцію;

в) для визначення впливу зміни цін на придбані матеріальні ресурси, в умовний розрахунок матеріаломісткості підставляють фактичні ціни на матеріали, при цьому виключається вплив попередніх двох факторів:

Такий рівень матеріаломісткості був би у тому разі, коли б за фактичного обсягу виробництва продукції, фактичного витрачан­ня матеріалів та за фактичних цін на них відпускні ціни на продукцію залишилися б плановими;

г) для розрахунку впливу такого фактора, як зміна відпускних цін на продукцію, у факторну модель підставляють фактичні ціни на продукцію. При цьому вплив попередніх трьох факторів ви-
ключається:

Як видно з останнього розрахунку,  — це фактичний рівень матеріаломісткості продукції, тобто  = .

Вимірювання впливу факторів на зміну матеріаломісткості проводиться способом ланцюгових підстановок. Для цього складають таблицю (13.15).

Таблиця 13.15

Факторний аналіз матеріаломісткості продукції

Дані табл. 13.14 (п. 7) свідчать, що загальна зміна матеріаломісткості становила +1,34 коп. Крім того, з таблиці бачимо, що в періоді, який аналізується, мала місце перевитрата матеріалів (на суму 147 тис. грн, через що матеріаломісткість продукції зросла на 0,52 коп., або на 1,54 %. Найсуттєвіший вплив на зростання матеріаломісткості справило зростання цін на матеріальні ресурси (на 1,25 коп., або на 3,69 %). У зв’язку зі зростанням відпускних цін на продукцію матеріаломісткість знизилася на 0,72 коп., або на 2,13 %, проте цей фактор не вплинув позитивно, бо темп зростання цін на матеріальні ресурси перевищував темп зростання цін на продукцію (3,69 % > 2,13 %).

Після аналізу матеріаломісткості продукції необхідно проаналізувати матеріальні витрати на виробництво окремих виробів. Об’єктами такого аналізу є вироби, які займають значну питому вагу в загальному обсязі випуску продукції, а також нова продукція. Джерелом аналізу є калькуляція собівартості одиниці продукції.

Матеріальні витрати залежать від кількості (маси) витрачених матеріальних ресурсів на випуск цих виробів (Нn) та вартості їх придбання (Цn). Факторна модель, яка відображає причинно-наслідковий зв’язок між сумою матеріальних витрат та факторами, які на неї впливають, матиме вигляд:

М = Σ (Нn · Цn),        (2)

де М — сума матеріальних витрат, грн;

Нn — норма витрачання матеріалів на виріб (у натуральних одиницях);

Цn — ціна матеріалів, грн.

Суть аналізу полягає у визначенні відхилення фактичних матеріальних витрат на окремий виріб від нормативних та розрахунку впливу факторів на це відхилення. Для розрахунку впливу факторів можна використовувати спосіб абсолютних різниць:

а) вплив зміни норм витрачання матеріалів розраховують підстановкою у факторну модель (2) відхилення за нормами. При цьому ціна на матеріальні ресурси залишається нормативною:

б) вплив зміни цін на придбані матеріальні ресурси розраховується ланцюговою підстановкою у факторну модель відхилення за цінами на матеріали:

Вплив фактора цін на матеріальні ресурси в основному не залежить від виробничого процесу, і тому за оцінювання діяльності підприємства щодо економії матеріальних ресурсів його можна не брати до уваги. Але відхилення за цим фактором має обов’яз­ково розглянути менеджер з маркетингу, до обов’язків якого входить придбання матеріалів.

Приклад аналізу матеріальних витрат на виробництво виробу А наведено у таблиці 13.16.

Таблиця 13.16

Аналіз матеріальних витрат на виробництво виробу А

Наведені в табл. 13.16 розрахунки показують, що матеріальні витрати на виріб А зросли на 3,66 грн, або на 14,35 %. На це зростання вплинула зміна норм витрачання матеріалів на 2,6 грн, або на 10,2 %, та зміна ціни матеріальних ресурсів на 1,06 грн, або на 4,16 %.

Темп зростання норм витрачання матеріалів значно перевищує темп зростання цін на матеріальні ресурси. У цьому разі з погляду виробничого аналітика головну увагу треба приділити нормам витрачання матеріальних ресурсів та причинам, що впливають на зростання матеріальних витрат. До таких причин слід віднести якість отриманих від постачальників матеріальних ресурсів, наявність відходів та браку, прогресивність технологічного процесу.

Кінцевим етапом аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є підрахунок резервів зростання обсягів виробництва продукції. З цією метою моделюють взаємозв’язки між обсягом виробництва продукції та показниками матеріальних витрат і ефективності їх використання, розраховують вплив зміни цих факторів на зміну обсягу виробництва.

Для підрахунку впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції будують таку факторну модель:

V = М · Мв,    (3)

де V — обсяг випуску продукції, грн;

М — витрати матеріальних ресурсів на виробництво продукції, грн;

Мв — матеріаловіддача (або вихід продукції з одиниці матеріалу), грн.

Вимірювання впливу факторів за цією моделлю можна проводити способом ланцюгових підстановок, способами абсолютних та відносних різниць, індексним методом.

Дані табл. 13.14 свідчать, що фактичний обсяг товарної продукції проти планованого збільшився на 100 тис. грн, при цьому темп зростання становив 1,2 %. Розрахуємо вплив кожного з факторів способом абсолютних різниць:

а) вплив зміни суми витрат матеріальних ресурсів обчислюється підстановкою у факторну модель (3) відхилення за матеріальними витратами за відповідний період (вплив матеріаловіддачі ще не враховується):

Звідси, ΔV1 = (2992 – 2845) · 2,95 = +433,65 тис. грн, тобто зростання матеріальних витрат на 147 тис. грн сприяло зростанню обсягу виробництва продукції на 433,65 тис. грн, або на 5,1 %;

б) для розрахунку впливу зміни матеріаловіддачі у факторну модель (3) підставляють відхилення фактичної матеріаловіддачі від нормативної, при цьому вплив першого фактора елімінується:

Звідси, ΔV2 = 2992 (2,84 – 2,95) = –333,65 тис. грн, тобто зниження матеріаловіддачі продукції на 0,11 грн на одиницю продукції призвело до зменшення обсягу випуску на 333,65 тис. грн, або на 4 %.

Отже, резервом підвищення обсягів випуску продукції є збільшення матеріаловіддачі. Логічно, що виявлення причин, які вплинули на її зменшення, буде спиратися на аналіз матеріаломісткості, методику якого було розглянуто вище.

Вплив зміни суми витрат матеріальних ресурсів на обсяг виробництва продукції можна визначати з різним рівнем деталізації. Більш детальний аналіз можна провести, якщо врахувати вплив на зміну матеріальних витрат таких факторів, як зміна залишків матеріальних ресурсів на початок періоду (Зп), зміна обсягів надходження матеріальних ресурсів (F) та зміна залишків матеріалів на кінець періоду (Зк).

Факторна модель, яка відображає деталізований взаємозв’язок між обсягом випуску продукції та факторами другого порядку, що на нього впливають, має такий вигляд:

V = (Зп + F – Зк) Мв.            (4)

Для розрахунку впливу факторів другого порядку на зміну обсягу випуску продукції використовується спосіб абсолютних різниць:

а) вплив зміни у залишках матеріальних ресурсів на початок періоду вимірюється підстановкою у факторну модель (4) відхилення фактичних залишків на початок періоду від нормативних:

У нашому прикладі DV1.1 = (400 – 370) 2,95 = +88,5 тис. грн, тобто наднормативний залишок на початок року (+30 тис. грн) дав можливість додатково випустити продукції на 88,5 тис. грн.

б) вплив зміни обсягу надходжень матеріальних ресурсів розраховується підстановкою у факторну модель відхилення фактичного надходження від нормативного:

Звідси, = (3000 – 2600) 2,95 = +1180 тис. грн, тобто збіль­шення обсягів надходження матеріальних ресурсів на 400 тис. грн забезпечило зростання обсягів випуску на 1180 тис. грн, або на 14 %;

в) зміна залишків матеріальних ресурсів на кінець періоду має зворотний вплив на зміну випуску продукції, тому величина впливу цього фактора береться з від’ємним знаком. Вимірювання впливу цього фактора передбачає підстановку у факторну модель відхилення фактичного залишку матеріалів на кінець періоду від нормативного:

У прикладі  = – (408 – 125) 2,95 = – 834,85 тис. грн, тобто зростання залишку матеріалів на кінець періоду (+283 тис. грн) пов’язане з їх недостатнім використанням у виробничому процесі; за рахунок поліпшення використання можна було б додатково виробити продукції на 834,85 тис. грн.

Крім того, більш детальний аналіз впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції можна провести за кожним окремим видом матеріальних ресурсів. З цією метою моделюється взаємо­зв’язок між випуском продукції у натуральних одиницях з n-виду матеріалу (Vn) та такими факторами, як зміна кількості придбаного n-виду матеріалу (Kn), зміна залишку n-виду матеріалу за період, що аналізується (ΔЗn), зміна суми відходів n-виду матеріалу (Вn) і витрачання n-виду матеріалу на одиницю продукції (Рn).

Факторна модель, яка будується для вимірювання впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції в натуральних одиницях з n-виду матеріалу, має вигляд:

.           (5)

Розглянемо методику факторного аналізу зміни обсягу випуску продукції з n-виду матеріалу на умовному прикладі (таблиця 13.17). Розрахунок впливу факторів за цією кратною факторною моделлю проводиться способом абсолютних різниць.

Таблиця 13.17

Факторний аналіз зміни обсягу випуску продукції
з n-виду матеріалу в натуральних одиницях

Таким чином, перевиконання плану з випуску продукції за n-видом матеріалу на 15,5 % зумовлене переважно зростанням обсягів запасів n-матеріалу на 12,5 % та зниженням матеріаломісткості одиниці продукції на 3 %. Вивчаючи причини, що вплинули на зміну обсягу виробництва, головну увагу необхідно приділити наднормативним відходам n-матеріалу, які спричинили негативний вплив на випуск продукції.

За даними табл. 13.17 на основі розрахованих відхилень визначають економію або перевитрату матеріалів за рахунок зменшення чи збільшення матеріаломісткості продукції:

де Е — економія (–) або перевитрата (+) матеріалів внаслідок зміни матеріаломісткості, тис. грн;

Δ Мм — зміна матеріаломісткості, грн.

Повертаючись до табл. 13.14, бачимо, що фактичний рівень матеріаломісткості перевищує запланований на +1,34 коп. на одиницю продукції. Розрахуємо рівень перевитрати матеріалів:

Додатковий випуск продукції (резерв випуску) розраховують множенням економії або перевитрат матеріалів (Е) на плановану матеріаловіддачу або діленням цих перевитрат на плановану матеріаломісткість продукції:

де ¶ — додатковий випуск або резерв випуску продукції, тис. грн.

Резерв випуску продукції становить:   Отже, за рахунок збільшення матеріаломісткості продукції на 3,95 % випуск продукції зменшився на 336 тис. грн, що становить 4 % запланованого обсягу випуску.

Насамкінець варто зазначити, що аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів не закінчується одержанням необхідних показників (відповідно до поставлених цілей). Він є підставою для прийняття необхідних управлінських рішень. За даними аналізу керівництво підприємства розробляє заходи, які сприяють пошуку джерел економії матеріальних ресурсів та резервів збільшення обсягів виробництва. Отже, наступним етапом дослідження є аналіз можливостей мобілізації виявлених резервів.

Аналіз можливостей мобілізації виявлених резервів підви­щення ефективності використання матеріальних ресурсів. Практично всі функціональні служби підприємства, які аналізують порядок використання матеріальних ресурсів та розробляють відповідну політику управління ними, мають потребу в системі нормативних (стандартних) витрат («standard cost»): служба маркетингу — для прийняття рішень про замовлення матеріальних ресурсів; служба менеджменту — для контролю витрат матеріальних ресурсів через аналіз відхилень, бухгалтерія — для оцінки матеріальних запасів.

До факторів, що сприяють зниженню матеріальних витрат на виробництво продукції, відносять: зменшення ваги виробів та питомої витрати матеріалів; скорочення неминучих втрат та використання відходів і побічних продуктів у технологічному процесі; утилізацію вторинних ресурсів; заміну натуральних матеріалів штучними.

Важливим напрямком аналізу можливостей мобілізації резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів є ана­ліз обґрунтованості та дотримання норм витрачання матеріалів, який базується значною мірою на нормативному методі обліку витрат.

Завдання аналізу обґрунтованості норм витрачання матеріалів полягає у вивченні стану існуючих базових та поточних стандартів, динаміки їх змін та рівня напруженості. Зіставляючи нормативну калькуляцію, складену за поточними нормами витрачан­ня матеріалів, з плановою (базовою), визначають стан нормування та ефективність роботи технічних служб підприємства щодо зниження матеріальних витрат.

Завданням аналізу дотримання норм витрачання матеріальних ресурсів є контроль за нормами витрачання матеріалів через виявлення відхилень фактичного витрачання від відповідних нормативів для виявлення причин таких відхилень та їх конкретних винуватців.

Аналіз неминучих втрат матеріалів у процесі виробництва полягає у визначенні динаміки суми відходів. Якщо протягом кількох періодів за постійного витрачання матеріалу, але за різних варіантів технології обробки (або з інших причин) величина втрат зростає, то це свідчить про непрогресивність норми та низький рівень роботи служби виробничого менеджменту.

Отже, основними напрямками аналізу можливостей мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів є:

а) аналіз динаміки коефіцієнта використання матеріалів за калькуляційними групами або виробами та прийняття управлінських рішень щодо зниження матеріальних витрат;

б) аналіз неминучих втрат матеріалів у процесі виробництва, виявлення причин та винуватців, визначення впливу відхилень на собівартість продукції, пошук резервів підвищення рівня раціонального використання матеріальних ресурсів;

в) аналіз норм витрачання матеріалів через порівнювання їх (для оцінювання якості та конкурентоспроможності технологічного процесу) з показниками інших підприємств, що випускають аналогічну продукцію.

Завданням управління матеріальними запасами, яке здійснюється спільними зусиллями служби маркетингу та бухгалтерії, є розроблення політики, за допомогою котрої можна мінімізувати обсяги запасів та досягти оптимальних вкладень капіталу в матеріальні цінності. Отже, завдання прогнозування й управління запасами розглядаються як невід’ємна частина комплексного проек­ту, який включає аналіз фінансового стану підприємства та кон’юн­ктурні й маркетингові дослідження. Тільки тоді методи управління запасами матимуть найбільшу ефективність.

Усі економічні моделі управління запасами матеріальних цінностей розроблені з урахуванням циклічного характеру їхнього руху. На рис. 13.1 відображена ця циклічність, де верхня точка графіка показує розмір запасу матеріалів на даний момент часу, а використання запасу показується зменшенням рівня запасу.

Для спрощення процесу моделювання в економічну модель вводиться ряд передумов:

1. Попит на продукцію постійний або близький до цього. Тому зменшення запасів відбувається рівномірно.

2. Передбачається, що час доставки продукції відомий і незмінний. Це означає, що рівень повторного замовлення є сталим і відомий розмір партії замовлення та інтервал поставки. Цим забезпечується одержання партії замовленого товару в момент, коли запас зовсім вичерпується.

3. Відсутність запасів недопустима.

4. Протягом кожного циклу запасів дається замовлення на постійну кількість продукції (q).

Модель управління запасами з урахуванням цих передумов подана на рис. 13.2. Виходячи з передумов, інтервали в циклі запасів однакові, а максимальна кількість запасу збігається з розміром замовлення q.

Витрати на зберігання запасів мають місце у варіанті одержання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів від зовнішніх постачальників, при цьому вони пов’язані з оформленням і поданням замовлення на партію сировини, витратами на складування запасів та оплату вартості замовлених товарів. Слід при цьому враховувати, що витрати на збереження запасів поділяються на змінні та постійні. У витратах на управління запасами будуть враховуватися тільки змінні витрати. Але при цьому вводиться ще одна передумова: змінні витрати відомі, вважаються постійними і не залежать від розміру замовлення.

Необхідно побудувати модель, яка відображає витрати на зберігання запасів залежно від періоду їх зберігання. Тривалість періоду може бути різною. Але найдоцільніший для розрахунків період, який дорівнює календарному року. Для розрахунку моделі використаємо таку систему позначень:

D — щорічна потреба в матеріальних запасах;

Со — змінна вартість подання одного замовлення на матеріальні ресурси;

Сh — змінна вартість зберігання одиниці матеріалу в запасі за рік;

С — ціна купівлі одиниці матеріалу.

Загальна вартість подання замовлень за рік визначається через щорічну потребу в матеріалі (D) та обсяг разового замовлення (q). Виходячи з цього можна встановити, що щорічна кількість замовлень складає D/q.

Загальна вартість зберігання запасів за рік буде визначатися середньою кількістю продукції, яка створює запас протягом одного циклу. З урахуванням передумови про лінійну зміну рівня запасів середній рівень запасів буде складати половину обсягу замовлення (q / 2).

Вартість зберігання одиниці продукції Сh визначається як фіксована величина на весь рік або у відсотках до загальної вартості одиниці продукції за рік. У величину вартості зберігання одиниці продукції Сh включаються відсотки із грошових позик, які заморожені в формі запасів, вартість пошкоджень та зберігання запасів, природні втрати при зберіганні.

З цього визначаємо, що загальна вартість запасу одиниці матерілу (ТС) за рік визначається так:

ТС = Со (D/q) + Сh (q / 2).

Ми одержали рівняння загальної вартості основної моделі управління матеріальними запасами. На рис. 13.3 витрати на зберігання зображені прямою лінією, яка бере початок з нульової точки координат, вартість замовлення — кривою, яка зменшується від початку координат у міру збільшення розміру замовлення.

Крива загальної вартості запасів є сумою витрат на зберігання і вартості замовлення й має найбільше значення в початку координат і зменшується при збільшенні розміру замовлення до точки перехрещування значень двох складових, а після неї зростає. Як буде доведено нижче, ця точка визначає найбільш економічний (оптимальний) розмір замовлення.

Оптимальний розмір замовлення матеріальних ресурсів визначається перетворенням формули загальної вартості запасів одиниці матеріалу за рік. Основою її перетворення є здійснення операції диференціювання. Отже,

Одержаний обсяг замовлення (qо) називають оптимальним розміром замовлення (ЕОQ). Якщо протягом року з рівним інтервалом замовляти таку кількість матеріалів, то вартість зберігання запасів буде мінімальною.

Після встановлення оптимального розміру замовлення треба встановити термін його подання. Це залежить від часу, протягом якого замовлення буде доставлене. Якщо час доставки замовлення від постачальника складає L тижнів, то протягом поставки буде використано L ´ (D/52) одиниць матеріалів із запасу. Отже, нове замовлення слід подавати, коли рівень запасів знижується до величини L ´ (D/52) тижнів. За цієї умови нове замовлення буде доставлене в той момент, коли запас уже повністю вичерпаний. Протягом року необхідно виконати D/q замовлень з рівними інтервалами, і, таким чином, новий цикл замовлення завжди починається в точці:

Оскільки всі цикли замовлень однакові, інтервал повторного замовлення також дорівнюватиме (q/D) років (рис. 13.4).

У багатьох компаніях і товариствах існують знижки на оптові ціни у разі замовлення збільшеного розміру поставок матеріалів. Замовлення на партії, більші від оптимального розміру, призводить до збільшення вартості запасів. Але таке збільшення може бути компенсоване зниженням закупівельної ціни матеріальних ресурсів.

Якщо взяти до уваги знижки, то доцільно вести розрахунки загальної вартості запасів:

Загальна вартість закупки та запасів 

Якщо ж закупівельна ціна постійна і не залежить від розміру замовлення, включення вартості закупленої продукції (СD) у рівняння загальної вартості приводить до переміщення цього рівняння паралельно осі q без зміни її форми. При цьому критична точка оптимального замовлення (ЕОQ) не переміщується (рис. 13.5).

Якщо товар реалізується за ціною С за одиницю, але для замовлень, розмір яких перевищує певну величину q1, надається знижка, відповідно до якої ціна за одиницю продукції знижується до величини С1, змінюється крива загальної вартості. При цьому розмір замовлення q1 може перевищувати оптимальний q0. Але для прийняття рішення про розмір замовлення треба здійснити відповідні розрахунки.

Знижка може бути прогресивною, тобто збільшуватися при подаль­шому зростанні розміру разового замовлення. Тому треба провести розрахунки загальної вартості щодо кожного варіанта ціни матеріалів.

Усі розглянуті в попередніх абзацах моделі базувалися на припущенні, що попит та час поставки замовлення є постійними. Але на практиці більшість систем управління запасами має певний елемент невизначеності як стосовно часу поставки, так і стосовно попиту. Проблеми, які пов’язані з невизначеністю часу поставки замовлення та зміною попиту протягом часу, є особливо складними.

Для вирішення цих проблем неможливо використовувати математичні моделі, які допомагали у розв’язанні більш простих задач. Такі складні задачі можуть розв’язуватися методами імітаційного моделювання.

Для розв’язання управлінського завдання аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів розробляють відповідні алгоритми. Основними алгоритмами аналізу матеріальних ресурсів є:

алгоритм аналізу стану виробничих запасів;

алгоритм контролю ефективності формування портфеля договорів на поставки матеріальних ресурсів;

алгоритм контролю за витрачанням матеріальних ресурсів.

Алгоритми аналізу матеріальних ресурсів за наявності відповідних умов, а саме: структури вхідної і вихідної інформації, системи класифікаторів номенклатур виробничих запасів, постачальників та споживачів матеріалів, а також прикладних програм, дають змогу за допомогою комп’ютера розв’язувати весь комплекс завдань управління матеріальними запасами.

Прикладом такого алгоритму (контроль за ефективністю формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси) є структурно-логічна схема, зображена на рис. 13.6.

Варто зазначити, що необхідною передумовою ефективності оперативного аналізу стану матеріальних запасів є використання комп’ютерних технологій збирання, обробки та зберігання економічної інформації. Брак на більшості українських підприємств комп’ютерного складського обліку виробничих запасів стримує впровадження в практику господарювання сучасних методів оперативного аналізу та управління матеріальними запасами.

Програма та методика аналізу матеріальних ресурсів. Сучасні умови господарювання, які ґрунтуються на дії законів ринку, тобто законів попиту і пропозицій та конкурентної боротьби, примушують українські підприємства швидко адаптуватись до змін ринкового середовища та уникати необґрунтованого ризику, приймаючи управлінські рішення щодо використання всіх наявних виробничих ресурсів і, зокрема, матеріальних.

Будь-яке господарське рішення оцінюється за його кінцевими результатами, тобто прибутком. Одним з головних факторів, що впливає на величину прибутку, є рівень матеріальних запасів. Виручка від реалізації та прибуток з’являться лише тоді, коли предмети праці, використані в процесі виробництва, перенесуть свою вартість на вартість виготовленого продукту та знайдуть кінцевого споживача. Тому стабільна забезпеченість матеріальними ресурсами є необхідною умовою функціонування та розвитку будь-якого підприємства.

У загальному русі матеріалів за стадіями виробничого процесу матеріальні ресурси слід класифікувати як запаси предметів праці, що вже придбані, але ще не брали участі у виробництві продукції.

Відповідно до положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 9 «Запаси», п. 6 матеріальними ресурсами треба вважати запаси предметів праці, які включають сировину, основні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріали, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва та адміністративних потреб і наявність яких є необхідною умовою ритмічної роботи підприємства.

Зрозуміло, що запаси матеріальних ресурсів треба постійно поповнювати. Нині підприємство самостійно визначає доцільність створення різних виробничих запасів і, оцінюючи структуру попиту і пропозиції щодо окремих груп матеріалів у поточному періоді, придбавати матеріальні ресурси. Джерелами надхо­дження матеріальних ресурсів можуть бути товарно-сировинні біржі, інші підприємства, а також власне виробництво та використання відходів.

Згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку підприємств, організацій та установ, об’єктами аналізу матеріальних ресурсів є надходження та використання цінностей, які обліковуються на синтетичному рахунку 20: сировина та матеріали, покупні напівфабрикати та комплектуючі, паливо, тара й тарні матеріали, будівельні матеріали, матеріали, що їх передано в переробку, запасні частини, матеріали сільськогосподарського призначення та інші.

В аналізі матеріальних ресурсів велике значення має визначення межі, далі якої не треба дрібнити дослідження цілого з тим, щоб не було втрачено його специфіки. У зв’язку з цим, межа аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів звичайно визначається його цілями й завданнями, а програма та зміст аналізу — особливостями досліджуваного об’єкта та його цільовою орієнтацією.

Цілі аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів полягають в одержанні найбільш інформативних ключових параметрів, які дають об’єктивну й точну оцінку наявності в підприємства різних видів матеріальних ресурсів з погляду забезпечення його конкурентоспроможності, уможливлюють оцінку ефектив­ності управлінських рішень щодо формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси, виявлення резервів підвищення ефектив­ності використання ресурсів, розробку заходів для їх мобілізації.

Формування завдань є базовим структурним елементом методики аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів. Для досягнення поставлених цілей необхідно розв’язати комплекс таких завдань:

Вивчення строків, умов поставок та порядку розрахунку обсягів матеріальних ресурсів за укладеними договорами, оцінка обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Визначення характеру складських запасів, оцінка руху та структури споживання матеріальних цінностей за певний період і в динаміці.

Систематизація факторів, які зумовили відхилення фактичних показників використання матеріальних ресурсів від прогнозованих у звітному та в попередніх періодах.

Моделювання взаємозв’язків між обсягами випуску продукції та матеріаломісткістю, матеріаловіддачею, іншими факторними показниками.

Оцінка рівня ефективності використання матеріальних ресурсів через кількісне вимірювання впливу факторів на виявлені відхилення показників матеріаломісткості та матеріаловіддачі.

Аналіз динаміки оптових цін на матеріальні ресурси та транс­портно-заготівельних витрат, а також норм витрачання матеріальних цінностей.

Підрахунок резервів економії матеріальних ресурсів.

Оцінка можливих варіантів мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів.

Розроблення політики управління виробничими запасами і формування нового портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Важливу роль у забезпеченні дійовості аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів мають зміст та якість інфор­маційної бази аналітичних досліджень. Для розв’язання поставлених завдань використовується планова, облікова та нормативно-довідкова інформація. Джерелами інформації для аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є такі дані:

планові дані, які використовуються для аналізу постачання підприємства матеріальними цінностями: плановані обсяги запасів та обсяги надходження (портфель замовлень), договори, угоди, контракти на постачання сировини та матеріалів;

облікові дані, які використовуються:

а) для аналізу забезпеченості підприємства необхідними запасами, тобто всі дані документів складського, синтетичного й оперативного обліку;

б) для аналізу використання матеріальних ресурсів, тобто дані зі звітності про матеріальні витрати на виробництво, віднесені на собівартість товарної продукції;

нормативно-довідкові дані, які регулюють господарську діяльність, а саме: Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», положення (стандарти) бухгалтерського обліку в Україні; господарсько-правові документи; тех­нічна й технологічна документація; інформація, отримана в ході маркетингових досліджень, тощо.

Як структурний елемент методики аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів виступають також способи аналітичного дослідження — логічні, математичні та евристичні.

Логічні способи використовуються для аналізу стану складських запасів, оцінки руху та структури споживання матеріальних цінностей за певний період і в динаміці, відхилень фактичних показників використання матеріальних ресурсів від прогнозованих у звітному та в попередніх періодах на базі арифметичних розрахунків (порівняння, групування, спосіб абсолютних, відносних та середніх величин, балансової погодженості); встановлення взаємозв’язків між обсягом випуску продукції, матеріаломісткістю, матеріаловіддачею, іншими факторними показниками (моделювання); кількісне вимірювання впливу факторів на виявлені відхилення показників матеріаломісткості та матеріаловіддачі (деталізація факторів, елімінування).

Математичні способи лінійного програмування застосовуються для дослідження стохастичних залежностей, які вирізняються приблизністю й невизначеністю та мають імовірнісний характер. Їх використовують для аналізу обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси, коли необхідно враховувати вплив ринкових факторів, які не можна поєднати в єдиній детермінованій моделі (побудова лінійного рівняння або системи рівнянь).

Евристичні способи пов’язано з експертними оцінками виробничих ситуацій на основі творчого підходу та набутого досвіду. Вони придатні для оцінки можливих варіантів мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів та розроблення політики управління виробничими запасами (методи колективного блокнота, «мозкового штур­му», контрольних питань, аналогії тощо).

Організація аналітичної роботи визначається складом та технічним рівнем апарату управління. Ефективність управління матеріальними ресурсами залежить від координації зусиль трьох основних функціональних служб підприємства: маркетингу, менеджменту та бухгалтерії.

Служба маркетингу повинна давати об’єктивну оцінку потреби підприємства в матеріальних ресурсах, контролювати своєчасність і якість забезпечення виробництва матеріальними запасами, проводити аналіз термінів, обсягів та умов поставок вироб­ничих ресурсів за укладеними договорами, аналізувати стан складських запасів та приймати управлінські рішення щодо обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Служба виробничого менеджменту відповідає за витрачання матеріальних ресурсів, за збереження норм відпускання матеріалів у виробництво, аналізує якість сировини та приймає управлінські рішення щодо зниження матеріаломісткості продукції.

Бухгалтерія забезпечує аналітичний процес необхідною первинною інформацією та аналізує матеріальні запаси з позицій вартості, вкладеної у виробничі запаси, величина яких може вплинути на ліквідність, платоспроможність та фінансову стійкість підприємства. Отже, саме бухгалтерія проводить фінансовий аналіз, на основі якого приймаються управлінські рішення щодо оптимізації вкладень капіталу у виробничі запаси.

Аналіз обґрунтованості та ефективності формування порт­феля договорів на поставку матеріальних ресурсів. Дія економічних законів у ринковій системі господарювання потребує докорінної зміни чинної за умов централізовано керованої економіки системи постачання підприємствам сировини, матеріалів, комплектуючих виробів тощо та змушує підприємства розширювати зону вибору контрагентів сировинного ринку. Брак державних дотацій потребує від підприємств самостійної організації матеріально-технічного постачання, самостійного розрахунку потре­би в матеріальних ресурсах та оцінювання стану складських запасів, а відтак — і формування відповідного портфеля замовлень на матеріальні ресурси.

Кожне підприємство в рамках аналізу матеріальних ресурсів має контролювати рівень запасів, маючи на увазі подвійну мету: знизити витрати на зберігання й управління запасами та зменшити обсяг законсервованих коштів. Світовий досвід довів, що процедури контролю матеріальних запасів є оперативними й мають базуватися на таких принципах управління:

замовляти тільки те, що потрібно підприємству, не спокушаючись на заманливі пропозиції;

мати мінімальний рівень запасів, який відповідає обсягу продажу і термінам можливого поповнення запасів;

зберігати запаси за допомогою конкретної системи складування та використовувати їх у міру надходження;

чітко і правильно маркувати запаси;

дотримуватись встановлених правил розвантаження та складування матеріалів, перевіряти їх кількість та стан перед підписанням відповідних документів.

Методика розрахунку потреби підприємства в матеріальних ресурсах передбачає застосування норм витрат матеріалів (у натураль­них вимірниках), а також розрахунку мінімального рівня запасу.

За умов централізованого планування й управління підприємством скрізь панували єдині норми і нормативи, а планування виробництва «від досягнутого» не стимулювало підприємство до пошуку й виявлення резервів збільшення виробництва, зниження витрат. Наслідком цього ставали норми й нормативи, які не відображали реальних виробничих можливостей підприємства, і дискредитували позитивну ідею нормативного методу обліку витрат.

Нормативні витрати на одиницю продукції, послугу та на визначений обсяг випуску продукції є ключовим елементом у системі управління й аналізу матеріальних запасів. Вони встановлюються з метою визначення умов діяльності і служать основою для порівняння фактичних витрат.

Загальна потреба підприємства в матеріальних ресурсах розраховується в натуральних показниках у розрізі їх n-видів, необхідних для виготовлення i-видів продукції та у розрізі k-видів діяльності. Для розрахунку загальної потреби підприємства в n-виді матеріалу використовують формулу:

де Пn — загальна потреба підприємства в n-виді матеріалу;

Нn — норма витрат n-матеріалу за всіма і-видами продукції
k-видів діяльності;

 — норма запасу n-матеріалу на складі, який необхідно мати для забезпечення ритмічної роботи підприємства;

і — певний вид продукції, на виготовлення якої витрачається n-матеріал;

k — вид діяльності підприємства, а саме: виробництво продукції, приріст незавершеного виробництва, експериментально-дос­лідні роботи, ремонтно-експлуатаційні потреби, утворення нормативних залишків на кінець періоду.

Загальна потреба в матеріалі береться за показник планової потреби. Розрахувавши потребу в матеріальних ресурсах, необхідно проаналізувати забезпеченість потреби джерелами покриття.

Аналіз забезпеченості потреби підприємства джерелами покриття є першим етапом дослідження матеріальних ресурсів. Такий аналіз забезпечує ритмічну роботу підприємства та його фінансову стійкість; саме з нього починається аналіз забезпеченості виробництва матеріальними ресурсами взагалі.

Значна питома вага в сумі джерел покриття потреб підприємства в матеріальних ресурсах припадає на зовнішні джерела: надходження від постачальників за укладеними договорами. Портфель замовлень на матеріальні ресурси формується за рахунок зовнішніх джерел надходження. Аналіз обґрунтованості та ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси є другим етапом дослідження. На цьому етапі:

оцінюються та перевіряються залишки матеріалів на початок та кінець планового періоду з урахуванням нормативного запасу та прогнозованих обсягів виробництва на майбутній період;

визначається рівень забезпеченості підприємства наявними матеріальними запасами для дальшого планування обсягу замовлення та організації контролю за їх витрачанням.

Наявні матеріальні запаси мають задовольняти виробничі потреби підприємства (Пn) на період інтервалів між поставками (In). Забезпеченість матеріальними запасами визначається у днях та розраховується за формулою:

Зⁿ = Оⁿ : Cⁿ,

де Зп — забезпеченість n-видом матеріалу в днях;

Оп — фактичний обсяг запасу n-виду матеріалу (у натуральних вимірниках);

Cⁿ – середнє добове споживання n-матеріалу (у натуральних вимірниках).

У процесі аналізу забезпеченості перевіряється відповідність фактичного розміру запасів плановій потребі. Для цього на основі даних про фактичну наявність матеріалів у натуральних одиницях, інтервали надходження та їх середньодобове споживання розраховують фактичну забезпеченість у днях та порівнюють її з нормативною потребою.

Таке порівняння дає можливість визначити стан запасів у днях для кожного виду матеріалу. Стан матеріальних запасів у багатьох випадках визначає фінансовий стан підприємства.

Приклад аналізу забезпеченості підприємства матеріальними ресурсами наведено в таблиці 13.13.

Таблиця 13.13

Аналіз забезпеченості підприємства
матеріальними ресурсами

За даними таблиці вивчаються відхилення за кожним видом матеріалів, визначають незабезпеченість підприємства матеріальними ресурсами або їх надлишок, виявляють причини відхилень та розробляють заходи щодо їх усунення.

Аналіз зайвих і залежалих матеріальних цінностей допомагає виявити причини виникнення наднормативних запасів і невикористовуваних цінностей. Аналіз причин проводиться для опрацювання заходів, які запобігатимуть утворенню й накопиченню наднормативних запасів, а також допомагатимуть залученню їх у господарський оборот і реалізації заінтересованим покупцям.

Одержати інформацію про надлишки матеріальних цінностей можна з карток складського обліку або з їх автоматизованого варіанта. Для цього порівнюють залишок запасу на кінець періоду, що аналізується, і витрати матеріального ресурсу за цей період.

Якщо залишок запасу на кінець періоду, що аналізується, перевищує витрати матеріальних ресурсів за цей період, то це свідчить про те, що за збереження темпів витрат запасів вистачить більше, ніж на наступний період. Отже, картка складського обліку дає можливість оцінити величину надлишку даного виду запасів.

Незабезпеченість підприємства матеріальними ресурсами може залежати від недостач та псування матеріальних цінностей. Якщо це явище має місце, треба вивчити його причини, установити конкретних винуватців для стягнення з них компенсації за спричинену шкоду.

Головним фактором, що впливає на забезпеченість підприємства матеріальними ресурсами, є виконання постачальниками укладених договорів на поставку матеріалів. Аналіз ефективності формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси передбачає оцінку виконання укладених договорів на поставку матеріалів та розрахунок забезпечення потреб цими договорами.

Аналіз забезпеченості потреби в матеріальних ресурсах та виконання укладених договорів проводиться порівнюванням фактичного надходження (в натуральному виразі) з плановою потребою за кожною номенклатурною позицією матеріальних ресурсів у цілому і за кожним постачальником. За виникнення відхилень виявляють причину та розраховують вплив відхилень на обсяг виробництва продукції.

У процесі аналізу визначають обсяги та асортимент партій, що постачаються; якість отриманих від постачальників матеріалів; відстань і тривалість транспортування матеріальних ресурсів; терміни та ритмічність поставок.

Для аналізу недопоставок матеріалів необхідно порівняти фактичний і бажаний портфелі договорів поставок на матеріальні ресурси. Негативний вплив фактора недопоставок матеріалів на зміну випуску продукції вимірюється порівнюванням кількості недопоставленого n-виду матеріалів з нормою його витрачання на одиницю продукції.

Особливу увагу слід звернути на виконання договорів поставок щодо асортименту. За порушення асортименту матеріалів, що надходять, утворюються перевитрати матеріалів, пов’язані з доробкою або заміною одного матеріалу іншим.

Аналіз ефективності формування портфеля договорів поставок на матеріали передбачає оцінку виконання договірних зобов’язань за передбаченим асортиментом з допомогою розрахунку коефіцієнта асортиментності, тобто співвідношення фактич­ного надходження матеріалів, що не перевищує обумовленого договором, та обсягу договірних зобов’язань.

Якість отриманих від постачальників матеріалів визначає рівень ефективності портфеля договорів поставок на матеріальні ресурси. У процесі аналізу обов’язково перевіряється відповідність матеріалів стандартам і технічним умовам та розраховується коефіцієнт рекламацій, тобто претензій постачальникам за поставку недоброякісних матеріалів. Низька якість сировини й матеріалів є причиною утворення надпланових відходів, що завжди призводить до зменшення обсягу випуску продукції.

Негативний вплив на зміну обсягу випуску продукції справляють також неритмічні поставки сировини та матеріалів. Рівномірне та синхронне надходження матеріалів від постачальників є головною умовою ритмічної роботи підприємства. У ході аналізу встановлюється відповідність дати надходження окремих партій кожного виду матеріалів договірним термінам, а також відповідність періодів надходження окремих видів матеріалів часу їх виробничого споживання.

Аналіз ритмічності поставок матеріалів передбачає також і розрахунок впливу порушень термінів надходження матеріалів на випуск і реалізацію продукції та з’ясовування, чи пред’явлено претензії постачальнику.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів. Для аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів існує певна система техніко-економічних показників. Ці показники є диференційованими залежно від особливостей виробництва та окремих видів предметів праці.

У загальному випадку всі ці показники відображають рівень та суму матеріальних витрат, а не суму матеріальних ресурсів. Вони показують вартість матеріальних ресурсів, що використані на виробництво продукції, а рівень їх витрачання — питому вагу матеріальних витрат у вартості виробленої продукції.

Нормативні витрати матеріальних ресурсів на одиницю продукції, на певну послугу та на певний обсяг випуску продукції є ключовим елементом у системі управління й аналізу використання матеріальних запасів, бо тільки порівняно з ними підприємство може визначити ефективність і доцільність фактичних витрат.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів якнайтісніше пов’язаний з дослідженням рівня витрачання матеріальних ресурсів. Отже, завданням аналізу є пошук джерел економії цих ресурсів і зниження матеріаломісткості продукції.

Матеріаломісткість продукції є вартісним показником, який відображає рівень матеріальних витрат (без амортизації) на кожну гривню товарної продукції та розраховується як відношення суми всіх матеріальних витрат до вартості товарної продукції:

,

де Мм — матеріаломісткість продукції, грн;

К — обсяг випуску продукції (в одиницях);

Нп — норма витрачання n-матеріалу на одиницю продукції (у натуральних вимірниках);

Цⁿ — ціна одиниці n-виду матеріалу за період, що його аналізують, грн;

Цт — відпускна ціна одиниці продукції, грн.

Матеріаловіддача продукції (зворотний показник до показника матеріаломісткості) характеризує вихід продукції з кожної гривні витрачених матеріальних ресурсів та розраховується як відношення вартості товарної продукції до суми матеріальних витрат:

,

де Мв — матеріаловіддача продукції, грн.

Одним із джерел економії матеріальних ресурсів є зниження питомої матеріаломісткості продукції, що відображає рівень використання матеріальних ресурсів на окремий і-вид продукції і розраховується як відношення кількості або вартості витрачених матеріальних ресурсів на окремий і-вид продукції до кількості або вартості виробленої продукції цього виду.

У ході аналізу також необхідно приділити увагу питомій вазі матеріальних витрат у собівартості продукції, яка характеризує рівень використання матеріальних ресурсів за структурою випуску продукції та розраховується як відношення суми матеріальних витрат до повної собівартості продукції.

У процесі виробничої діяльності завжди виникають відхилення фактичних показників від планових. Коефіцієнт споживання матеріалів відображає рівень ефективності фактичного витрачання матеріальних ресурсів та показує економію або перевитрату матеріалів проти встановлених норм. Розрахунок цього коефіцієнта потребує перерахунку планової суми матеріальних витрат на фактичний обсяг виробництва. Цей коефіцієнт обчислюється як відношення фактичних матеріальних витрат до планових, перерахованих на фактичний обсяг випуску та асортимент продукції. Оптимальне значення цього коефіцієнта має бути не більшим за 1.

Відповідно до завдань аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів можна розрахувати й часткові показники матеріаломісткості, які характеризують рівень використання окремих видів матеріальних ресурсів (металомісткість, паливоміст­кість, сировинномісткість, енергоємність тощо). Такі розрахунки проводяться службою виробничого менеджменту.

Для оцінки ефективності використання матеріальних ресурсів на підприємстві необхідно також розраховувати такі показники:

швидкість обороту матеріальних запасів, який обчислюється діленням середнього (за період) залишку матеріальних запасів у грошовому виразі на середнє добове споживання в цьому самому періоді:

,

де То — швидкість обороту матеріальних запасів, у днях;

 — обсяг запасу n-виду матеріалу на початок періоду (у грошовому виразі);

 — обсяг запасу n-виду матеріалу на кінець періоду (у грошовому виразі);

Сп — середнє добове споживання n-матеріалу, грн;

оборотність матеріальних запасів, яка розраховується діленням вартості товарної продукції на середній залишок запасів:

,

де R — оборотність матеріальних запасів, кількість оборотів.

Слід підкреслити, що в чисельнику зазначається не обсяг реалізації продукції, а обсяг випуску, тому що він показує реальну вартість запасів протягом періоду, що розглядається.

термін зберігання запасів, який дорівнює відношенню календарної кількості днів у періоді, що розглядається, до оборотності матеріальних цінностей:

Тз = Т : R,

де Тз — термін зберігання матеріальних запасів, днів;

Т — тривалість періоду, днів;

R — оборотність матеріальних запасів, кількість оборотів.

Аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів за даними показниками проводиться службою фінансового менеджменту або бухгалтерією (аналітичним відділом) і полягає у встановленні тенденцій зміни швидкості обороту запасів за визначений період, зміни оборотності та зміни термінів зберігання з метою виявлення факторів, що спричинили негативний вплив, та розробки заходів щодо використання виявлених резервів.

Якщо в процесі аналізу виявилося, що терміни обороту виробничих запасів зросли, тобто з’явилася тенденція зменшення обсягів виробництва, то необхідно приймати рішення про скорочення надходжень матеріальних ресурсів. Співвідношення між обсягом виробництва та реалізації продукції і величиною матеріальних запасів на кожному підприємстві є різним. Це залежить від характеру комерційної діяльності і цілей підприємства.

Усі названі показники зводять у таблицю (табл. 13.14).

Розрахувавши відповідні відхилення, вивчають їх причини, що, як правило, найбільше цікавлять керівників підприємства. У рамках управлінського обліку та аналізу важливими є тільки відхилення від нормативних (планових) витрат.

Наступним етапом аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є моделювання причинно-наслідкових зв’язків між показниками матеріальних витрат та вартістю виготовленої продукції з метою виявлення відхилень фактичних витрат від нормативних та факторів, що впливають на величину цих відхилень, а також на зміну обсягу виробництва.

У процесі моделювання факторних систем до моделі включають такі фактори, які відображають причинно-наслідковий зв’язок між показниками та є необхідними елементами математичної формули.

Перша факторна модель (1), яку будують у процесі аналізу використання матеріальних ресурсів, передбачає встановлення причинно-наслідкового зв’язку між матеріаломісткістю продукції та факторами, що впливають на її зміну.

Таблиця 13.14

Аналіз рівня ефективності використання
матеріальних ресурсів за період, що аналізується

Розрахунок нормативної матеріаломісткості передбачає використання планових показників:

.           (1)

Способом дедукції встановлюємо, що матеріаломісткість продукції залежить від суми матеріальних витрат та обсягу товарної продукції. При цьому визначаємо, що зміна суми матеріальних витрат є наслідком дії таких причин, як зміна обсягу виробленої продукції та її структури (K), зміна норм витрачання матеріалів на одиницю продукції (Рn), а також зміна ціни одиниці матеріалу (Цn). У свою чергу, зміна обсягу товарної продукції залежить від кількості одиниць виробленої продукції, її структури (K) та рівня відпускних цін на продукцію (Цт).

Отже, на зміну матеріаломісткості може вплинути кожний із цих факторів або їх сукупність. Для розрахунку впливу факторів планові показники матеріальних витрат та вартості товарної продукції перераховуються на фактичні, а саме:

а) для визначення впливу зміни структури асортименту і, як наслідок, зміни обсягу продукції проводять умовний розрахунок за формулою (1), але замість планового K беруть фактичний обсяг випуску (Kф):

Такий розрахунок показує, яким був би рівень матеріаломісткості, коли б за фактичного обсягу випуску збереглися всі планові показники, тобто Мм1 — це планована матеріаломісткість, перерахована на фактичний обсяг виробництва;

б) для визначення впливу зміни норм витрачання матеріалів (або зміни матеріаломісткості окремих виробів) проводиться умовний розрахунок за формулою, у яку підставляють фактичну норму витрачання матеріалів, елімінуючи при цьому вплив попереднього фактора (K):

Цей розрахунок показує, яким був би рівень матеріаломісткості за фактичного обсягу виробництва та фактичного витрачання матеріалів, але за планових цін на матеріали та продукцію;

в) для визначення впливу зміни цін на придбані матеріальні ресурси, в умовний розрахунок матеріаломісткості підставляють фактичні ціни на матеріали, при цьому виключається вплив попередніх двох факторів:

Такий рівень матеріаломісткості був би у тому разі, коли б за фактичного обсягу виробництва продукції, фактичного витрачан­ня матеріалів та за фактичних цін на них відпускні ціни на продукцію залишилися б плановими;

г) для розрахунку впливу такого фактора, як зміна відпускних цін на продукцію, у факторну модель підставляють фактичні ціни на продукцію. При цьому вплив попередніх трьох факторів ви-
ключається:

Як видно з останнього розрахунку,  — це фактичний рівень матеріаломісткості продукції, тобто  = .

Вимірювання впливу факторів на зміну матеріаломісткості проводиться способом ланцюгових підстановок. Для цього складають таблицю (13.15).

Таблиця 13.15

Факторний аналіз матеріаломісткості продукції

Дані табл. 13.14 (п. 7) свідчать, що загальна зміна матеріаломісткості становила +1,34 коп. Крім того, з таблиці бачимо, що в періоді, який аналізується, мала місце перевитрата матеріалів (на суму 147 тис. грн, через що матеріаломісткість продукції зросла на 0,52 коп., або на 1,54 %. Найсуттєвіший вплив на зростання матеріаломісткості справило зростання цін на матеріальні ресурси (на 1,25 коп., або на 3,69 %). У зв’язку зі зростанням відпускних цін на продукцію матеріаломісткість знизилася на 0,72 коп., або на 2,13 %, проте цей фактор не вплинув позитивно, бо темп зростання цін на матеріальні ресурси перевищував темп зростання цін на продукцію (3,69 % > 2,13 %).

Після аналізу матеріаломісткості продукції необхідно проаналізувати матеріальні витрати на виробництво окремих виробів. Об’єктами такого аналізу є вироби, які займають значну питому вагу в загальному обсязі випуску продукції, а також нова продукція. Джерелом аналізу є калькуляція собівартості одиниці продукції.

Матеріальні витрати залежать від кількості (маси) витрачених матеріальних ресурсів на випуск цих виробів (Нn) та вартості їх придбання (Цn). Факторна модель, яка відображає причинно-наслідковий зв’язок між сумою матеріальних витрат та факторами, які на неї впливають, матиме вигляд:

М = Σ (Нn · Цn),        (2)

де М — сума матеріальних витрат, грн;

Нn — норма витрачання матеріалів на виріб (у натуральних одиницях);

Цn — ціна матеріалів, грн.

Суть аналізу полягає у визначенні відхилення фактичних матеріальних витрат на окремий виріб від нормативних та розрахунку впливу факторів на це відхилення. Для розрахунку впливу факторів можна використовувати спосіб абсолютних різниць:

а) вплив зміни норм витрачання матеріалів розраховують підстановкою у факторну модель (2) відхилення за нормами. При цьому ціна на матеріальні ресурси залишається нормативною:

б) вплив зміни цін на придбані матеріальні ресурси розраховується ланцюговою підстановкою у факторну модель відхилення за цінами на матеріали:

Вплив фактора цін на матеріальні ресурси в основному не залежить від виробничого процесу, і тому за оцінювання діяльності підприємства щодо економії матеріальних ресурсів його можна не брати до уваги. Але відхилення за цим фактором має обов’яз­ково розглянути менеджер з маркетингу, до обов’язків якого входить придбання матеріалів.

Приклад аналізу матеріальних витрат на виробництво виробу А наведено у таблиці 13.16.

Таблиця 13.16

Аналіз матеріальних витрат на виробництво виробу А

Наведені в табл. 13.16 розрахунки показують, що матеріальні витрати на виріб А зросли на 3,66 грн, або на 14,35 %. На це зростання вплинула зміна норм витрачання матеріалів на 2,6 грн, або на 10,2 %, та зміна ціни матеріальних ресурсів на 1,06 грн, або на 4,16 %.

Темп зростання норм витрачання матеріалів значно перевищує темп зростання цін на матеріальні ресурси. У цьому разі з погляду виробничого аналітика головну увагу треба приділити нормам витрачання матеріальних ресурсів та причинам, що впливають на зростання матеріальних витрат. До таких причин слід віднести якість отриманих від постачальників матеріальних ресурсів, наявність відходів та браку, прогресивність технологічного процесу.

Кінцевим етапом аналізу ефективного використання матеріальних ресурсів є підрахунок резервів зростання обсягів виробництва продукції. З цією метою моделюють взаємозв’язки між обсягом виробництва продукції та показниками матеріальних витрат і ефективності їх використання, розраховують вплив зміни цих факторів на зміну обсягу виробництва.

Для підрахунку впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції будують таку факторну модель:

V = М · Мв,    (3)

де V — обсяг випуску продукції, грн;

М — витрати матеріальних ресурсів на виробництво продукції, грн;

Мв — матеріаловіддача (або вихід продукції з одиниці матеріалу), грн.

Вимірювання впливу факторів за цією моделлю можна проводити способом ланцюгових підстановок, способами абсолютних та відносних різниць, індексним методом.

Дані табл. 13.14 свідчать, що фактичний обсяг товарної продукції проти планованого збільшився на 100 тис. грн, при цьому темп зростання становив 1,2 %. Розрахуємо вплив кожного з факторів способом абсолютних різниць:

а) вплив зміни суми витрат матеріальних ресурсів обчислюється підстановкою у факторну модель (3) відхилення за матеріальними витратами за відповідний період (вплив матеріаловіддачі ще не враховується):

Звідси, ΔV1 = (2992 – 2845) · 2,95 = +433,65 тис. грн, тобто зростання матеріальних витрат на 147 тис. грн сприяло зростанню обсягу виробництва продукції на 433,65 тис. грн, або на 5,1 %;

б) для розрахунку впливу зміни матеріаловіддачі у факторну модель (3) підставляють відхилення фактичної матеріаловіддачі від нормативної, при цьому вплив першого фактора елімінується:

Звідси, ΔV2 = 2992 (2,84 – 2,95) = –333,65 тис. грн, тобто зниження матеріаловіддачі продукції на 0,11 грн на одиницю продукції призвело до зменшення обсягу випуску на 333,65 тис. грн, або на 4 %.

Отже, резервом підвищення обсягів випуску продукції є збільшення матеріаловіддачі. Логічно, що виявлення причин, які вплинули на її зменшення, буде спиратися на аналіз матеріаломісткості, методику якого було розглянуто вище.

Вплив зміни суми витрат матеріальних ресурсів на обсяг виробництва продукції можна визначати з різним рівнем деталізації. Більш детальний аналіз можна провести, якщо врахувати вплив на зміну матеріальних витрат таких факторів, як зміна залишків матеріальних ресурсів на початок періоду (Зп), зміна обсягів надходження матеріальних ресурсів (F) та зміна залишків матеріалів на кінець періоду (Зк).

Факторна модель, яка відображає деталізований взаємозв’язок між обсягом випуску продукції та факторами другого порядку, що на нього впливають, має такий вигляд:

V = (Зп + F – Зк) Мв.            (4)

Для розрахунку впливу факторів другого порядку на зміну обсягу випуску продукції використовується спосіб абсолютних різниць:

а) вплив зміни у залишках матеріальних ресурсів на початок періоду вимірюється підстановкою у факторну модель (4) відхилення фактичних залишків на початок періоду від нормативних:

У нашому прикладі DV1.1 = (400 – 370) 2,95 = +88,5 тис. грн, тобто наднормативний залишок на початок року (+30 тис. грн) дав можливість додатково випустити продукції на 88,5 тис. грн.

б) вплив зміни обсягу надходжень матеріальних ресурсів розраховується підстановкою у факторну модель відхилення фактичного надходження від нормативного:

Звідси, = (3000 – 2600) 2,95 = +1180 тис. грн, тобто збіль­шення обсягів надходження матеріальних ресурсів на 400 тис. грн забезпечило зростання обсягів випуску на 1180 тис. грн, або на 14 %;

в) зміна залишків матеріальних ресурсів на кінець періоду має зворотний вплив на зміну випуску продукції, тому величина впливу цього фактора береться з від’ємним знаком. Вимірювання впливу цього фактора передбачає підстановку у факторну модель відхилення фактичного залишку матеріалів на кінець періоду від нормативного:

У прикладі  = – (408 – 125) 2,95 = – 834,85 тис. грн, тобто зростання залишку матеріалів на кінець періоду (+283 тис. грн) пов’язане з їх недостатнім використанням у виробничому процесі; за рахунок поліпшення використання можна було б додатково виробити продукції на 834,85 тис. грн.

Крім того, більш детальний аналіз впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції можна провести за кожним окремим видом матеріальних ресурсів. З цією метою моделюється взаємо­зв’язок між випуском продукції у натуральних одиницях з n-виду матеріалу (Vn) та такими факторами, як зміна кількості придбаного n-виду матеріалу (Kn), зміна залишку n-виду матеріалу за період, що аналізується (ΔЗn), зміна суми відходів n-виду матеріалу (Вn) і витрачання n-виду матеріалу на одиницю продукції (Рn).

Факторна модель, яка будується для вимірювання впливу факторів на зміну обсягу випуску продукції в натуральних одиницях з n-виду матеріалу, має вигляд:

.           (5)

Розглянемо методику факторного аналізу зміни обсягу випуску продукції з n-виду матеріалу на умовному прикладі (таблиця 13.17). Розрахунок впливу факторів за цією кратною факторною моделлю проводиться способом абсолютних різниць.

Таблиця 13.17

Факторний аналіз зміни обсягу випуску продукції
з n-виду матеріалу в натуральних одиницях

Таким чином, перевиконання плану з випуску продукції за n-видом матеріалу на 15,5 % зумовлене переважно зростанням обсягів запасів n-матеріалу на 12,5 % та зниженням матеріаломісткості одиниці продукції на 3 %. Вивчаючи причини, що вплинули на зміну обсягу виробництва, головну увагу необхідно приділити наднормативним відходам n-матеріалу, які спричинили негативний вплив на випуск продукції.

За даними табл. 13.17 на основі розрахованих відхилень визначають економію або перевитрату матеріалів за рахунок зменшення чи збільшення матеріаломісткості продукції:

де Е — економія (–) або перевитрата (+) матеріалів внаслідок зміни матеріаломісткості, тис. грн;

Δ Мм — зміна матеріаломісткості, грн.

Повертаючись до табл. 13.14, бачимо, що фактичний рівень матеріаломісткості перевищує запланований на +1,34 коп. на одиницю продукції. Розрахуємо рівень перевитрати матеріалів:

Додатковий випуск продукції (резерв випуску) розраховують множенням економії або перевитрат матеріалів (Е) на плановану матеріаловіддачу або діленням цих перевитрат на плановану матеріаломісткість продукції:

де ¶ — додатковий випуск або резерв випуску продукції, тис. грн.

Резерв випуску продукції становить:   Отже, за рахунок збільшення матеріаломісткості продукції на 3,95 % випуск продукції зменшився на 336 тис. грн, що становить 4 % запланованого обсягу випуску.

Насамкінець варто зазначити, що аналіз ефективного використання матеріальних ресурсів не закінчується одержанням необхідних показників (відповідно до поставлених цілей). Він є підставою для прийняття необхідних управлінських рішень. За даними аналізу керівництво підприємства розробляє заходи, які сприяють пошуку джерел економії матеріальних ресурсів та резервів збільшення обсягів виробництва. Отже, наступним етапом дослідження є аналіз можливостей мобілізації виявлених резервів.

Аналіз можливостей мобілізації виявлених резервів підви­щення ефективності використання матеріальних ресурсів. Практично всі функціональні служби підприємства, які аналізують порядок використання матеріальних ресурсів та розробляють відповідну політику управління ними, мають потребу в системі нормативних (стандартних) витрат («standard cost»): служба маркетингу — для прийняття рішень про замовлення матеріальних ресурсів; служба менеджменту — для контролю витрат матеріальних ресурсів через аналіз відхилень, бухгалтерія — для оцінки матеріальних запасів.

До факторів, що сприяють зниженню матеріальних витрат на виробництво продукції, відносять: зменшення ваги виробів та питомої витрати матеріалів; скорочення неминучих втрат та використання відходів і побічних продуктів у технологічному процесі; утилізацію вторинних ресурсів; заміну натуральних матеріалів штучними.

Важливим напрямком аналізу можливостей мобілізації резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів є ана­ліз обґрунтованості та дотримання норм витрачання матеріалів, який базується значною мірою на нормативному методі обліку витрат.

Завдання аналізу обґрунтованості норм витрачання матеріалів полягає у вивченні стану існуючих базових та поточних стандартів, динаміки їх змін та рівня напруженості. Зіставляючи нормативну калькуляцію, складену за поточними нормами витрачан­ня матеріалів, з плановою (базовою), визначають стан нормування та ефективність роботи технічних служб підприємства щодо зниження матеріальних витрат.

Завданням аналізу дотримання норм витрачання матеріальних ресурсів є контроль за нормами витрачання матеріалів через виявлення відхилень фактичного витрачання від відповідних нормативів для виявлення причин таких відхилень та їх конкретних винуватців.

Аналіз неминучих втрат матеріалів у процесі виробництва полягає у визначенні динаміки суми відходів. Якщо протягом кількох періодів за постійного витрачання матеріалу, але за різних варіантів технології обробки (або з інших причин) величина втрат зростає, то це свідчить про непрогресивність норми та низький рівень роботи служби виробничого менеджменту.

Отже, основними напрямками аналізу можливостей мобілізації виявлених резервів підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів є:

а) аналіз динаміки коефіцієнта використання матеріалів за калькуляційними групами або виробами та прийняття управлінських рішень щодо зниження матеріальних витрат;

б) аналіз неминучих втрат матеріалів у процесі виробництва, виявлення причин та винуватців, визначення впливу відхилень на собівартість продукції, пошук резервів підвищення рівня раціонального використання матеріальних ресурсів;

в) аналіз норм витрачання матеріалів через порівнювання їх (для оцінювання якості та конкурентоспроможності технологічного процесу) з показниками інших підприємств, що випускають аналогічну продукцію.

Завданням управління матеріальними запасами, яке здійснюється спільними зусиллями служби маркетингу та бухгалтерії, є розроблення політики, за допомогою котрої можна мінімізувати обсяги запасів та досягти оптимальних вкладень капіталу в матеріальні цінності. Отже, завдання прогнозування й управління запасами розглядаються як невід’ємна частина комплексного проек­ту, який включає аналіз фінансового стану підприємства та кон’юн­ктурні й маркетингові дослідження. Тільки тоді методи управління запасами матимуть найбільшу ефективність.

Усі економічні моделі управління запасами матеріальних цінностей розроблені з урахуванням циклічного характеру їхнього руху. На рис. 13.1 відображена ця циклічність, де верхня точка графіка показує розмір запасу матеріалів на даний момент часу, а використання запасу показується зменшенням рівня запасу.

Для спрощення процесу моделювання в економічну модель вводиться ряд передумов:

1. Попит на продукцію постійний або близький до цього. Тому зменшення запасів відбувається рівномірно.

2. Передбачається, що час доставки продукції відомий і незмінний. Це означає, що рівень повторного замовлення є сталим і відомий розмір партії замовлення та інтервал поставки. Цим забезпечується одержання партії замовленого товару в момент, коли запас зовсім вичерпується.

3. Відсутність запасів недопустима.

4. Протягом кожного циклу запасів дається замовлення на постійну кількість продукції (q).

Модель управління запасами з урахуванням цих передумов подана на рис. 13.2. Виходячи з передумов, інтервали в циклі запасів однакові, а максимальна кількість запасу збігається з розміром замовлення q.

Витрати на зберігання запасів мають місце у варіанті одержання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів від зовнішніх постачальників, при цьому вони пов’язані з оформленням і поданням замовлення на партію сировини, витратами на складування запасів та оплату вартості замовлених товарів. Слід при цьому враховувати, що витрати на збереження запасів поділяються на змінні та постійні. У витратах на управління запасами будуть враховуватися тільки змінні витрати. Але при цьому вводиться ще одна передумова: змінні витрати відомі, вважаються постійними і не залежать від розміру замовлення.

Необхідно побудувати модель, яка відображає витрати на зберігання запасів залежно від періоду їх зберігання. Тривалість періоду може бути різною. Але найдоцільніший для розрахунків період, який дорівнює календарному року. Для розрахунку моделі використаємо таку систему позначень:

D — щорічна потреба в матеріальних запасах;

Со — змінна вартість подання одного замовлення на матеріальні ресурси;

Сh — змінна вартість зберігання одиниці матеріалу в запасі за рік;

С — ціна купівлі одиниці матеріалу.

Загальна вартість подання замовлень за рік визначається через щорічну потребу в матеріалі (D) та обсяг разового замовлення (q). Виходячи з цього можна встановити, що щорічна кількість замовлень складає D/q.

Загальна вартість зберігання запасів за рік буде визначатися середньою кількістю продукції, яка створює запас протягом одного циклу. З урахуванням передумови про лінійну зміну рівня запасів середній рівень запасів буде складати половину обсягу замовлення (q / 2).

Вартість зберігання одиниці продукції Сh визначається як фіксована величина на весь рік або у відсотках до загальної вартості одиниці продукції за рік. У величину вартості зберігання одиниці продукції Сh включаються відсотки із грошових позик, які заморожені в формі запасів, вартість пошкоджень та зберігання запасів, природні втрати при зберіганні.

З цього визначаємо, що загальна вартість запасу одиниці матерілу (ТС) за рік визначається так:

ТС = Со (D/q) + Сh (q / 2).

Ми одержали рівняння загальної вартості основної моделі управління матеріальними запасами. На рис. 13.3 витрати на зберігання зображені прямою лінією, яка бере початок з нульової точки координат, вартість замовлення — кривою, яка зменшується від початку координат у міру збільшення розміру замовлення.

Крива загальної вартості запасів є сумою витрат на зберігання і вартості замовлення й має найбільше значення в початку координат і зменшується при збільшенні розміру замовлення до точки перехрещування значень двох складових, а після неї зростає. Як буде доведено нижче, ця точка визначає найбільш економічний (оптимальний) розмір замовлення.

Оптимальний розмір замовлення матеріальних ресурсів визначається перетворенням формули загальної вартості запасів одиниці матеріалу за рік. Основою її перетворення є здійснення операції диференціювання. Отже,

Одержаний обсяг замовлення (qо) називають оптимальним розміром замовлення (ЕОQ). Якщо протягом року з рівним інтервалом замовляти таку кількість матеріалів, то вартість зберігання запасів буде мінімальною.

Після встановлення оптимального розміру замовлення треба встановити термін його подання. Це залежить від часу, протягом якого замовлення буде доставлене. Якщо час доставки замовлення від постачальника складає L тижнів, то протягом поставки буде використано L ´ (D/52) одиниць матеріалів із запасу. Отже, нове замовлення слід подавати, коли рівень запасів знижується до величини L ´ (D/52) тижнів. За цієї умови нове замовлення буде доставлене в той момент, коли запас уже повністю вичерпаний. Протягом року необхідно виконати D/q замовлень з рівними інтервалами, і, таким чином, новий цикл замовлення завжди починається в точці:

Оскільки всі цикли замовлень однакові, інтервал повторного замовлення також дорівнюватиме (q/D) років (рис. 13.4).

У багатьох компаніях і товариствах існують знижки на оптові ціни у разі замовлення збільшеного розміру поставок матеріалів. Замовлення на партії, більші від оптимального розміру, призводить до збільшення вартості запасів. Але таке збільшення може бути компенсоване зниженням закупівельної ціни матеріальних ресурсів.

Якщо взяти до уваги знижки, то доцільно вести розрахунки загальної вартості запасів:

Загальна вартість закупки та запасів 

Якщо ж закупівельна ціна постійна і не залежить від розміру замовлення, включення вартості закупленої продукції (СD) у рівняння загальної вартості приводить до переміщення цього рівняння паралельно осі q без зміни її форми. При цьому критична точка оптимального замовлення (ЕОQ) не переміщується (рис. 13.5).

Якщо товар реалізується за ціною С за одиницю, але для замовлень, розмір яких перевищує певну величину q1, надається знижка, відповідно до якої ціна за одиницю продукції знижується до величини С1, змінюється крива загальної вартості. При цьому розмір замовлення q1 може перевищувати оптимальний q0. Але для прийняття рішення про розмір замовлення треба здійснити відповідні розрахунки.

Знижка може бути прогресивною, тобто збільшуватися при подаль­шому зростанні розміру разового замовлення. Тому треба провести розрахунки загальної вартості щодо кожного варіанта ціни матеріалів.

Усі розглянуті в попередніх абзацах моделі базувалися на припущенні, що попит та час поставки замовлення є постійними. Але на практиці більшість систем управління запасами має певний елемент невизначеності як стосовно часу поставки, так і стосовно попиту. Проблеми, які пов’язані з невизначеністю часу поставки замовлення та зміною попиту протягом часу, є особливо складними.

Для вирішення цих проблем неможливо використовувати математичні моделі, які допомагали у розв’язанні більш простих задач. Такі складні задачі можуть розв’язуватися методами імітаційного моделювання.

Для розв’язання управлінського завдання аналізу ефективності використання матеріальних ресурсів розробляють відповідні алгоритми. Основними алгоритмами аналізу матеріальних ресурсів є:

алгоритм аналізу стану виробничих запасів;

алгоритм контролю ефективності формування портфеля договорів на поставки матеріальних ресурсів;

алгоритм контролю за витрачанням матеріальних ресурсів.

Алгоритми аналізу матеріальних ресурсів за наявності відповідних умов, а саме: структури вхідної і вихідної інформації, системи класифікаторів номенклатур виробничих запасів, постачальників та споживачів матеріалів, а також прикладних програм, дають змогу за допомогою комп’ютера розв’язувати весь комплекс завдань управління матеріальними запасами.

Прикладом такого алгоритму (контроль за ефективністю формування портфеля замовлень на матеріальні ресурси) є структурно-логічна схема, зображена на рис. 13.6.

Варто зазначити, що необхідною передумовою ефективності оперативного аналізу стану матеріальних запасів є використання комп’ютерних технологій збирання, обробки та зберігання економічної інформації. Брак на більшості українських підприємств комп’ютерного складського обліку виробничих запасів стримує впровадження в практику господарювання сучасних методів оперативного аналізу та управління матеріальними запасами.