2.2. Структура класів плану рахунків

К оглавлению 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50
51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67
68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84
85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101
102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 113

Перший клас визначає стосунки між Національним банком України та іншими банками, а також стосунки цих банків між собою. На рахунках класу 1 відображаються операції з готівкою, банківськими металами, кредитами, депозитами та цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України.

На прикладі структури класу 1 плану рахунків розгляньмо порядок об’єднання рахунків у розділи та групи.

Так, у класі 1 обліковуються ті казначейські інструменти, які визначають розділ (рахунки двоцифрові):

готівкові кошти 10

банківські метали 11

кошти в Національному банку України 12

кошти Національного банку України 13

казначейські та інші цінні папери, що рефінансуються
Національним банком України, та цінні папери,
емітовані Національним банком України 14

Міжбанківські інструменти обліковуються за такими розділами балансових рахунків:

кошти в інших банках 15

кошти інших банків 16

дебіторська заборгованість за операціями з банками 18

кредиторська заборгованість за операціями з банками 19

Далі на прикладі розділу 12 розгляньмо деталізацію коштів, що належать банку і перебувають у Національному банку України.

У цьому разі деталізація пов’язана з трицифровими балансовими рахунками, що визначають групу, а саме:

кошти до запитання в НБУ 120

строкові депозити в НБУ 121

У кожній групі визначається безпосередньо чотирицифровий номер балансового синтетичного рахунка. Так, за групою 120 це:

кореспондентський рахунок в НБУ 1200

кошти обов’язкових резервів,
що резервуються в НБУ 1203

накопичувальний рахунок в НБУ 1207

нараховані доходи за коштами
до запитання в НБУ 1208

Як бачимо, нумерація відбувається в порядку зростання номерів. Окремі номери пропущено, так би мовити, «про запас», у разі потреби в майбутньому відкрити нові балансові рахунки. Щодо групи 120 це може статися за появи інших коштів різних банків у Національному банку України. Адже НБУ для досягнення цілей грошово-кредитної політики з урахуванням попиту на кредитні гроші, показників дохідності основних сегментів грошового ринку, ліквідності банківської системи сам визначає необхідні фінансові інструменти, які використовуватимуться ним у стосунках з іншими банками.

У розділі 14 обліковуються цінні папери, які може приймати НБУ в обмін на гроші. Рахунки цього розділу не використовуються для обліку цінних паперів, які придбані і перебувають на зберіганні в банку з доручення клієнтів. Ці папери обліковуються на позабалансових рахунках, а цінні папери, які не входять до переліку цінних паперів, що рефінансуються Національним банком, — на рахунках класів 3 і 4.

Дуже розгалужену групову структуру мають розділи 15 і 16. На рахунках цих розділів обліковуються відповідно кошти в інших банках і кошти інших банків, а саме:

кошти до запитання 150, 160

строкові депозити 151, 161

кредити 152, 162

сумнівна заборгованість інших банків 158

резерв під заборгованість інших банків 159

На рахунках класу 2 обліковуються операції, що проводяться банками з клієнтами. Рахунки цього класу використовуються для обліку розрахунків з клієнтами (крім банків) — суб’єктами господарської діяльності, органами загального державного управління та фізичними особами. До суб’єктів господарської діяльності належать усі юридичні особи, у тому числі неприбуткові установи й організації, а також підприємці, які здійснюють свою діяльність без створення юридичної особи.

Значну кількість рахунків класу 2 призначено для обліку кредитів, депозитів.

Кредити поділяються на кредити в поточну та в інвестиційну діяльність:

1. Кредити в поточну діяльність — це кредити, видані позичальникам для задоволення тимчасової потреби в коштах на придбання поточних активів у разі розриву між часом надходження коштів та здійснення витрат. Кредити в поточну діяльність включають усі кредити, видані на купівлю сировини та інших виробничих запасів, на сезонні витрати та на інші цілі. Для обліку кредитів у поточну діяльність відкриваються рахунки:

за овердрафтом;

за операціями Репо;

за облікованими векселями;

за факторинговими операціями;

за кредитами щодо внутрішніх торговельних операцій;

за кредитами щодо експортно-імпортних операцій;

за іншими кредитами в поточну діяльність.

2. Кредити в інвестиційну діяльність — кредити, видані позичальникам для здійснення ними інвестиційних вкладень. До них належать:

кредити на будівництво та освоєння землі;

кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі;

фінансовий лізинг.

З-поміж рахунків класу 2 окремо виділено рахунки для обліку коштів бюджету та позабюджетних фондів України (розділ 25).

Кошти інших клієнтів класифіковано за видами.

1. Кошти до запитання клієнтів банку:

поточні рахунки;

кошти в розрахунках;

цільові кошти;

інші кошти.

2. Строкові кошти клієнтів банку:

кошти, отримані від клієнтів за операціями Репо;

короткострокові депозити;

рахунки за довірчими операціями;

довгострокові депозити;

інші.

Іншу дебіторську та кредиторську заборгованість і транзитні рахунки за операціями з клієнтами виділено в окремі розділи.

На рахунках класу 3 обліковуються операції банків із цінними паперами, а також інші активи й зобов’язання. Облік ведеться за такими розділами:

цінні папери в портфелі банку на продаж 31

цінні папери в портфелі банку на інвестиції 32

цінні папери власного боргу, крім субординованого боргу 33

товарно-матеріальні цінності 34

інші активи банку 35

інші пасиви банку 36

клірингові рахунки, суми до з’ясування
та транзитні рахунки 37

позиція банку щодо іноземної валюти та банківських
металів 38

розрахунки між філіями та іншими підвідомчими
установами банку 39

Зазначимо, що відповідно до нормативних документів НБУ, облік цінних паперів ведеться за кожною їх складовою частиною окремо, а саме: номінал, дисконт або премія. Тому в групах 311, 321, 330 виділяються окремо рахунки: неамортизована премія, неамортизований дисконт та безпосередньо рахунки цінних паперів, на яких вони обліковуються за номіналом.

На рахунках класу 3 облік цінних паперів ведеться в розрізі контрагентів-емітентів: банків, фінансових (небанківських) установ, нефінансових підприємств і організацій, центральних та місцевих органів державного управління.

Виходячи із засадних принципів методу нарахування, у класі 3 передбачені окремі балансові рахунки: нараховані доходи та нараховані витрати за цінними паперами в портфелі банку на продаж, на інвестиції, власного боргу, емітованих банком. Також виділяються окремі рахунки для обліку резервів, створюваних під знецінення цінних паперів.

Уведення до плану рахунків контрактивних рахунків резервів можна вважати особливістю його побудови. Сума контрактивних рахунків зменшує облікову вартість відповідного активу. Отже, створення резервів — це застосування в практичній діяльності банку принципу обережності.

Слід зауважити, що початкова структура рахунків, яка була затверджена постановою Правління НБУ 21.11.97 № 388, зазнала суттєвих змін та доповнень. Значною мірою розширено номенклатуру рахунків для обліку резервів:

рахунки групи 149 «Резерви під знецінення боргових цінних паперів, що рефінансуються Національним банком України» — контрактивні для рахунків розділу 14 «Казначейські та інші цінні папери, що рефінансуються Національним банком України»;

рахунки групи 159 «Резерв під заборгованість інших банків» — контрактивні для рахунків розділу 15 «Кошти в інших банках»;

рахунки групи 179 «Резерв під сумнівну заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями» — контрактивні для рахунка 1780 «Сумнівна заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями»;

рахунки групи 189 «Резерв під дебіторську заборгованість за операціями з банками» — контрактивні для рахунків розділу 18 «Дебіторська заборгованість за операціями з банками»;

рахунки групи 240 «Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам» — контрактивні для рахунків розділів 20 «Кредити, які надані суб’єктам господарської діяльності», 21 «Кредити, які надані органам загального державного управління», 22 «Кредити, які надані фізичним особам»;

рахунки групи 249 «Резерв під сумнівну заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами» — контрактивні для рахунків групи 248 «Сумнівна заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами»;

рахунки групи 289 «Резерви під дебіторську заборгованість за операціями з клієнтами банку» — контрактивні для рахунків розділу 28 «Дебіторська заборгованість за операціями з клієнтами банку»;

рахунки групи 319 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» — контрактивні для рахунків розділу 31 «Цінні папери у портфелі банку на продаж»;

рахунки групи 329 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції» — контрактивні для рахунків розділу 32 «Цінні папери у портфелі банку на інвестиції»;

рахунки групи 359 «Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю» — контрактивні для рахунків дебіторської заборгованості розділу 35 «Інші активи банку».

На прикладі рахунків класу 3 можна простежити ще одну особливість нового плану рахунків. Ідеться про рахунки дебіторської та кредиторської заборгованості.

Ми звикли до того, що вони враховувались як активно-пасивні. Отож, непоодинокими були випадки, коли за складання звітності заборгованість на цих рахунках взаємопогашалася, що спотворювало реальну картину коштів у розрахунках.

Принципи міжнародного обліку передбачають окреме відображення активів та пасивів. Саме тому рахунки дебіторської заборгованості є активними, а рахунки кредиторської заборгованості — пасивними. Отже, виконано вимогу МСБО стосовно того, що всі рахунки активів та пасивів у балансі оцінюються окремо.

У класі 3 передбачено низку рахунків для обліку внутрішньобанківських операцій.

Так, на рахунках розділу 34 обліковуються господарські матеріали та малоцінні швидкозношувані предмети. У розділі 35 передбачено рахунки для обліку дебіторської заборгованості за податками та обов’язковими платежами (3520, 3521, 3522), за розрахунками з працівниками банку (3550, 3551, 3552, 3559).

Нараховані доходи, які за їхніми видами не підпадають під назви конкретних рахунків класів 1—3, обліковуються на рахунках 357 групи «Інші нараховані доходи».

Структура синтетичних балансових рахунків, що входять до 36 розділу «Інші пасиви банку», аналогічна структурі рахунків розділу 35. Це рахунки кредиторської заборгованості стосовно господарської діяльності банків, податків та обов’язкових платежів, розрахунків з акціонерами, з працівниками банку.

Рахунки розділу 39 «Розрахунки між філіями та іншими підвідомчими установами банку» призначено для обліку операцій, зазначених у назві розділу. У консолідованому балансі банку (юридичної особи) на звітну дату залишки на активних рахунках розділу мають дорівнювати залишкам на пасивних його рахунках.

Рахунки класу 4 призначено для обліку довгострокових вкладень, основних засобів та нематеріальних активів.

Насамперед це вкладення в асоційовані (410 група) і дочірні компанії (420 група).

В інструкції НБУ «Про порядок регулювання діяльності банків» зазначено:

Асоційованою компанія (підприємство) вважається за умови «істотної участі банку в капіталі іншого банку або будь-якої юридичної особи». Йдеться про ситуацію, за якої банк-інвестор прямо чи опосередковано або через інших осіб чи спільно з ними має можливість вирішального впливу на кредитну, інвестиційну та облікову політику, прийняття рішень з ключових напрямів діяльності цього банку (чи іншої юридичної особи). Це можливо за умови, що банк-інвестор має частку в їхньому статутному капіталі з правом голосу (повноваженням голосувати) не менше ніж 25%. Те саме відбувається, коли банк-інвестор має частку в статутному капіталі не менше ніж 10%, але водночас:

1) має представника в Раді директорів або в іншому керівному органі;

2) бере участь у визначенні стратегії операцій, що проводяться компанією;

3) операції між інвестором-банком та компанією мають значний обсяг;

4) відбувається обмін керівним персоналом;

5) надає компанії відчутну технічну або комерційну інформацію.

Дочірня компанія — це компанія, що контролюється банком. Поняття контролю передбачає, що материнська компанія (банк) прямо або через інші дочірні компанії володіє більше ніж 25 % капіталу компанії. Контроль здійснюється також, якщо материнська компанія-банк прямо або через дочірні компанії володіє часткою капіталу, меншою за 25 %, але має:

1) частку управлінських голосів у компанії, що перевищує 25 % завдяки угодам з іншими інвесторами;

2) право керувати фінансовою та виробничою політикою підприємства відповідно до статуту або угоди;

3) право призначати або звільняти більшість членів Ради директорів або іншого керівного органу;

4) право вирішального голосу в Раді директорів або в аналогічному керівному органі компанії.

Дохід від інвестицій в асоційовані компанії визначається за пайовим методом, який передбачає використання пропорційної частки прибутку, відображеного у звіті компанії, в яку вкладається капітал, як доходу банку-інвестора. Банк-інвестор зараховує оголошений емітентом дохід від інвестиції (в еквівалентній частці власності) на збільшення цієї інвестиції.

Тому балансові синтетичні рахунки за групами 410, 420 ведуться в розрізі емітентів (банків, фінансових (небанківських) установ, інших компаній) без виділення окремих рахунків доходів, нарахованих за інвестиціями.

У групах 430, 431 відображається вартість придбаних банком прав користування землею, об’єктами промислової та інтелектуальної власності, а також інших майнових прав, що визнаються об’єктом права власності банку і дають дохід (нематеріальні активи).

Рахунки 44 розділу «Операційні основні засоби» та 45 розділу «Неопераційні основні засоби» повністю забезпечують вимоги щодо обліку придбання, руху, реалізації та списання основних засобів, які викладено в нормативних актах Національного банку України.

Якщо операційні основні засоби є банківськими активами, котрі використовуються для здійснення банківських операцій, то неопераційні активи не використовуються в банківській діяльності. Як одні, так і інші обліковуються за первісною вартістю, тобто фактичними витратами на їх придбання і доведення до робочого стану. Для нагромадження цих витрат до моменту вводу основних засобів в експлуатацію призначено рахунки:

групи 443 — капітальні інвестиції за основними засобами;

групи 453 — капітальні інвестиції за основними засобами, що взяті в оперативний лізинг (оренду).

На рахунках класу 5 здійснюється облік капіталу у вигляді різниці між загальними сумами активів і зобов’язань банку. У фінансовій звітності капітал становить нефіксовану неконтрактну частину вимог (претензій) до активу банку. Такі вимоги виникають у момент передавання акціонерами (пайовиками, засновниками) коштів через придбання акцій (паїв) банку. Крім того, до капіталу входять резерви, нерозподілений фінансовий результат минулих років, фонд переоцінки основних засобів та результат поточного року.

У практиці МСБО наголошується на двох концепціях капіталу: фізичній — як показника ефективності роботи підприємства — і фінансовій — як суми грошових коштів, що внесена засновниками.

У банківських системах всіх країн використовується саме фінансова концепція капіталу.

Як уже зазначалося, капітал є одним із елементів балансу банку. У новому плані рахунків капітал обліковується в класі 5 (табл. 2.1):

Рахунки класу 5 можуть кореспондувати з рахунками дебіторської чи кредиторської заборгованості та рахунками готівкових коштів у разі сплати дивідендів та одержання внесків від акціонерів, збільшення капіталу банку переоцінюванням активів. В іншому разі рахунки класу 5 кореспондують лише між собою.

Для обчислення суми капіталу банківської установи дебетове сальдо активних рахунків класу 5 береться з від’ємним значенням, тобто виключається із суми власних коштів. Так, наприклад, капітал банку складається із сум на рахунках 5000 + 5010 +
+ 5020 + 5021 + [(5030 + 5040), якщо сальдо кредитове] або –
– [(5030 – 5040), якщо сальдо дебетове] або – [(5100 – 5101), якщо сальдо дебетове] або + [5100 + 5101), якщо сальдо кредитове].

Таблиця 2.1

СТРУКТУРА РАХУНКІВ
КЛАСУ 5 «КАПІТАЛ»

5000	П	Зареєстрований статутний капітал банку
5001	КП	Несплачений зареєстрований статутний капітал банку
5002	КП	Власні акції банку, які придбано в акціонерів
5003	П	Дивіденди, які спрямовано на збільшення статутного капіталу
5010	П	Емісійні різниці
5020	П	Загальні резерви
5021	П	Резервні фонди
5030	АП	Прибутки та збитки минулих років
5040	АП	Прибуток чи збиток минулого року, що підлягає затвердженню
5100	П	Результати переоцінки основних засобів
5101	П	Результати переоцінки нематеріальних активів

Цілком імовірно, що накопичена сума збитків (дебетове сальдо за рахунками класу 5) «перетягне» кредитове сальдо інших пасивних рахунків капіталу, що виведе банк на від’ємний капітал.

Підійшовши до розгляду структури рахунків класу 6 «Доходи» і класу 7 «Витрати», нагадаємо, що залишки на цих рахунках до балансу банку не входять.

Тому розглянемо, як саме вплив прибутків або збитків банку на суму капіталу відбивається в обліку.

Наявність прибутків — це перевищення суми доходів над суму витрат. Наявність збитків — це перевищення суми витрат над суму доходів (рис. 2.1).

Облік підтвердженого прибутку минулих років, що залишається в розпорядженні банку після його розподілу, обліковуєть-
ся на кредиті рахунка 5030 «Прибутки та збитки минулих років», а збитку — на дебеті. У балансі в розділі «Капітал» залишок на рахунку 5030 показується як нерозподілений прибуток чи збиток.

Доходи
Клас 6

Витрати
Клас 7

Прибуток

Доходи
Клас 6

Витрати
Клас 7

Збиток

Рис. 2.1. Залежність прибутку (збитку) від доходів та витрат банку

Отже, результат поточного року формується за рахунок чистого прибутку, що визначається як різниця між доходами (рахунки класу 6) та витратами (рахунки класу 7), котрі обчислюються за правилами фінансового обліку. Це означає, що всі доходи та витрати обліковуються на рахунках класів 6 і 7 незалежно від порядку оподаткування. Як наслідок, на рахунку 5030 відображається економічний, а не касовий прибуток (збиток). Саме сума економічного прибутку є показником реальної ефективності банку за відповідний період.

Рахунки класів 6 і 7 максимально наближено до показників звіту про прибутки (збитки) банку. Усі доходи і витрати поділяються на банківські й небанківські. До банківських належать ті, що безпосередньо пов’язані з банківською діяльністю, визначеною Законом України «Про банки і банківську діяльність». Небанківські доходи та витрати — це ті, які не належать до основної діяльності банку, але сприяють її здійсненню.

Банківські доходи (витрати) поділяються на:

процентні;

комісійні;

торговельні;

інші банківські операційні доходи (витрати).

Процентні доходи (витрати). До цієї категорії належать доходи (витрати), які обчислюються пропорційно часу і сумі зобов’язань та є компенсацією банку за взятий на себе кредитний ризик.

До процентних належать такі доходи:

1. Доходи (витрати) за кредитами, депозитами та іншими процентними фінансовими інструментами, у тому числі за цінними паперами з фіксованим прибутком, що так чи інакше підраховані.

2. Доходи (витрати) у вигляді амортизації дисконту (премії) за цінними паперами.

3. Комісійні, подібні за природою до процентів.

Наприклад, доходи (витрати) від розміщення коштів у вигляді позики або за зобов’язання її видати, які визначаються пропорційно часу кредитування і сумі вимоги (зобов’язання).

Комісійні доходи (витрати). Комісійні — це доходи (витрати) за всіма послугами, наданими (отриманими) контрагентам, крім тих комісійних, що подібні за природою до процентних.

До категорії комісійних включаються такі доходи:

1. Комісійні, сплачені за гарантії розміщення позик від імені інших кредиторів та за операціями з цінними паперами.

2. Комісійні доходи (витрати) від операцій з розрахунково-касового обслуговування, обслуговування кредитних (депозитних) рахунків, за зберігання цінностей та здійснення операцій із цінними паперами.

3. Комісійні за проведення операцій з іноземною валютою та за продаж або купівлю монет і банківських металів для третіх сторін.

4. Інші комісійні доходи (витрати) за операціями, що визначаються Законом України «Про банки і банківську діяльність».

Окремо в групі 620 рахунків обліковуються результати від торговельних операцій. Усі балансові синтетичні рахунки даної групи є активно-пасивними, а тому й результати бувають як позитивними, так і негативними. Отже, в економічному плані вони збільшують або доходи (позитивний результат) або витрати (результат негативний). Водночас торговельні прибутки (збитки) — це чисті прибутки (збитки) від операцій купівлі-продажу різних фінансових інструментів.

Облік отриманих результатів ведеться на таких рахунках:

від торгівлі цінними паперами на продаж 6203

від торгівлі іноземною валютою та банківськими
металами 6204

від торговельних операцій з іншими фінансовими
інструментами 6209

Доходи (витрати) від банківської діяльності, що не належать до перелічених груп, визначаються як «Інші доходи» та «Інші витрати».

Небанківські операційні доходи і витрати поділяються на такі групи:

адміністративні витрати;

інші.

Адміністративні витрати пов’язані із забезпеченням діяльності банківської установи. Облік здійснюється за такими групами:

витрати на утримання персоналу 740

сплата податків та інших обов’язкових платежів, крім
податку на прибуток 741

витрати на утримання основних засобів та
нематеріальних активів 742

інші експлуатаційні та господарські витрати 743

витрати на телекомунікації 744

супутні небанківські операційні витрати 745

інші небанківські операційні витрати за операціями
з філіями та іншими установами банку 748

інші небанківські операційні витрати 749

Інші небанківські операційні доходи (витрати) виникають у процесі здійснення небанківських операцій, але є складовою діяльності банків.

До них належать доходи (витрати) від продажу основних засобів, нематеріальних активів, від орендних операцій, доходи, одержані від надання банківських послуг, а саме: аудиторські послуги, підтримка програмного забезпечення, консультації тощо.

Як уже зазначалося, результат від торговельних операцій обліковується на активно-пасивних рахунках групи 620 (6203, 6204, 6209).

Дещо інакше відображається в обліку результат від продажу основних засобів, цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані та дочірні компанії. Так, позитивний результат обліковується на рахунках класу 6 «Доходи» (відповідно 6490 та 6394), а негативний — на рахунках класу 7 «Витрати» (7490, 7394). Отже, рахунки для врахування позитивного результату є пасивними, а негативного — активними.

Досить корисною для управління банком є бухгалтерська інформація щодо створення резервів. За МСБО резерви — це передбачені витрати для врахування погіршання якості активів банку або підвищення ризиковості його операцій. Відрахування в резерви обліковуються за їхніми видами на рахунках групи 770.

Ще одна особливість класу 7 плану рахунків. Виходячи з основоположних моментів фінансового обліку суми податку на прибуток обліковуються на рахунку 7900 А «Податок на прибуток». Інакше кажучи, за змістом операції податок на прибуток має характер витрат, отже, облік здійснюється в класі 7 «Витрати».

Досить значною за обсягом є структура класу 9 плану рахунків «Позабалансові рахунки». Зазначимо, що позабалансовий облік за новим планом рахунків ураховує низку положень міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Згідно з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку елемент активу або пасиву проводиться на рахунках балансу в тому разі, якщо він задовольняє дві вимоги:

по-перше, існує ймовірність, що банк отримає або втратить певну майбутню економічну вигоду, пов’язану із цим елементом активу або пасиву;

по-друге, цей елемент активу або пасиву має вартість, яку можна точно виміряти.

Елементи активу або пасиву, які не задовольняють ці дві вимоги, обліковуються на позабалансових рахунках.

На рахунках класу 9 обліковуються:

вимоги та зобов’язання банку, які можуть виникнути в майбутні періоди та які наражатимуть банк на ризик;

документи і цінності;

рахунки за операціями з приватизації.

Бухгалтерський облік операцій на позабалансових рахунках ведеться за системою подвійного запису. Характеристика рахунків — актив або пасив визначається з таких міркувань:

позабалансовий рахунок — активний, якщо за переведення його на баланс дебетується балансовий рахунок. Наприклад, рахунок 9020 «Гарантії, що надані клієнтам» є активним, оскільки в разі, коли клієнт виявиться неплатоспроможним, банк змушений буде платити за наданою гарантією і дебетуватиме рахунок балансу «Сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями»;

позабалансовий рахунок — пасивний, якщо за переведення його на баланс кредитується балансовий рахунок. Наприклад, рахунок 9110 «Зобов’язання з кредитування, які отримані від банків» є пасивним, оскільки в разі, коли банк скористається, скажімо, кредитною лінією, він кредитуватиме рахунок балансу групи 162 «Кредити, які отримані від інших банків».

Для відображення операцій за системою подвійного запису використовуються рахунки групи 990, 991, 992 розділу 99 «Контррахунки та позабалансова позиція банку».

Усі рахунки класу 9 поділяються на три частини.

1. Рахунки розділів 90—95 використовуються для обліку операцій, які пов’язані з різними ризиками для банку. Це зокрема:

зобов’язання і вимоги за всіма видами гарантій;

зобов’язання з кредитування;

зобов’язання і вимоги за операціями з валютою;

вимоги та зобов’язання щодо цінних паперів, спотових та строкових фінансових інструментів.

На рахунках розділів 90—95 не обліковуються надані зобов’язання, щодо яких не існують кредитні або ринкові ризики,
наприклад видані гарантії або акредитиви, що мають покриття у формі заставних депозитів або блокованих коштів клієнтів.
Такі кошти обліковуються на рахунках «Кошти в розрахунках» класу 2 «Операції з клієнтами».

На рахунках розділів 90—95 (рахунки можуть бути активними або пасивними) обліковуються безвідкличні операції лише за угодами, які мають юридичну силу. Відкличні зобов’язання не є ризиковими і можуть на розсуд банку обліковуватись у розділі 98 або позасистемно.

2. Рахунки розділів 96—98 служать для обліку документів, цінностей та розрахунків щодо операцій з приватизації. Усі рахунки цих розділів активні.

3. Рахунки розділу 99 використовуються для обліку позабалансових операцій на контррахунках методом подвійного запису. Так, рахунок 9900 є контррахунком для рахунків розділів 90—95, рахунок 9910 — розділів 96—98, а рахунок 9920 — кореспондує із позабалансовими рахунками щодо обліку операцій з іноземною валютою та банківськими металами.

План рахунків несе дуже велику за обсягом інформацію щодо господарських операцій банку, але для створення бази даних (репозитарію) необхідно її значно розширити, що можливо в системі аналітичного обліку.

За допомогою плану рахунків забезпечується виконання дуже важливої функції бухгалтерського обліку — запису інформації стосовно операцій, які виконуються банком, та можливості відобразити результати цих операцій у балансовій та фінансовій звітності. У такий спосіб створюються умови для проведення загального аналізу діяльності банку та прийняття відповідних управлінських рішень.

Проте для отримання звітності в розрізі всіх необхідних форм та для внутрішнього аналізу і користування цього замало. Для обрахування макроекономічних показників грошово-кредитної політики, надання повної інформації про діяльність банку контролюючим органам необхідна докладна інформація про контр-
агентів кожної операції та параметри цих операцій, що досягається на рівні аналітичного обліку.