9.1. Имущество и обязательства основные объекты бухгалтерского учета

Предприятие имеет в своем распоряжении многочисленные и разнообразные объекты, которые обеспечивают и составляют основу финансово-хозяйственной деятельности. Имущество пред­приятия подразделяется на внеоборотные и оборотные средства.

Внеоборотные средства

Внеоборотные средства включают в себя: основные средства, нематериальные активы, долгосрочные финансовые вложения, капитальные и долгосрочные доходные вложения.

Основные средства — это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполне­нии работ или оказании услуг либо для управления организа­цией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обыч­ного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

К объектам основных средств относятся: здания, сооруже­ния, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, регулирующие приборы и устройства, производ­ственный и хозяйственный инвентарь, внутрихозяйственные дороги, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолет­ние насаждения и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложе­ния в коренное улучшение земель (осушительные, ороситель­ные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объек­ты основных средства.

В составе основных средств учитываются находящиеся в соб­ственности организации земельные участки, объекты приро-допользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Оценка основных средств

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их вкладов в уставной (складочный) капи­тал, получения по договору дарения и иных случаях безвозмез­дного получения и других поступлений.

Основные средства согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» принимаются к бухгалтерскому учету по первоначаль­ной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных за плату (в том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, со­оружение и изготовление, за исключением налога на добавлен­ную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабо­чие и силовые машины и оборудование, измерительные и регу­лирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный инвен­тарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложе­ния на коренное улучшение земель (осушительные, ороситель­ные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объек­ты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, корен­ное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуа­тацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в соб­ственности организации земельные участки, объекты природо­пользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Главные задачи бухгалтерского учета основных средств: Н контроль за их наличием и сохранностью с момента при­обретения до момента выбытия в местах их эксплуата­ции и по материально-ответственным лицам; Ш правильное и своевременное исчисление износа (аморти­зированной стоимости) основных средств;

получение сведений для правильного расчета налоговых платежей;

контроль за правильным и своевременным использовани­ем средств на реконструкцию, модернизацию и ремонт основных средств;

контроль за эффективным использованием основных средств по времени и мощности, выявление излишних и ненужных объектов;

получение данных для составления статистической и бух­галтерской отчетности о наличии и движении основных

средств.

Для обобщения информации о наличии и движении принад­лежащих предприятию средств труда, которые с установлен­ным порядком относятся к основным средствам, предназначе­ны счета:

«Основные средства» — активный инвентарный;

«Износ основных средств» — пассивный регулирующий;

«Долгосрочно арендуемые основные средства» — актив­ный инвентарный.

Базой правильной организации бухгалтерского учета основ­ных средств является утвержденная Типовая классификация основных средств и единый принцип их оценки в учете.

Классификация основных средств. Основные средства раз­нообразны по составу и группируются по определенным класси­фикационным признакам. В соответствии с Типовой классифи­кацией основные средства подразделяются по видам следующим

образом:

Здания.

Сооружения.

Передаточные устройства.

Машины и оборудование ( в том числе силовые машины и оборудование; рабочие машины и оборудование; изме­рительные и регулирующие приборы, устройства и лабо­раторное оборудование; вычислительная техника; прочие машины и оборудование).

Транспортные средства.

Инструмент.

Производственные инвентарь и принадлежности.

Хозяйственный инвентарь.

Рабочий и продуктивный скот.

Многолетние насаждения.

Капитальные затраты по улучшению земель (без соору­жений).

Прочие основные средства.

По принадлежности основные средства подразделяются на собственные и арендованные. Первые принадлежат предприя­тию и числятся на его балансе; вторые получены от других пред­приятий и организаций во временное пользование за плату.

По характеру участия в производственном процессе раз­личают действующие и бездействующие (находящиеся в за­пасе или на консервации) основные средства, по назначе­нию — производственные и непроизводственные (основные средства объектов жилищно-коммунальной и социально-куль­турной сферы).

К производственным основным средствам относятся такие, которые связаны с осуществлением уставной деятельности: зда­ния и сооружения производственного назначения, передаточ­ные устройства, станки, машины, оборудование, транспортные средства, средства вычислительной техники, инструмент, про­изводственный и хозяйственный инвентарь, которые непосред­ственно участвуют в производственном процессе изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг). Они находятся в производственных (цехах, участках) и функциональных (от­делах, службах) подразделениях предприятия и закреплены за ними.

В составе производственных основных средствах выделяют их активную часть — машины, оборудование, транспортные сред­ства.

Непроизводственные — это основные средства, числящиеся на балансе и не связанные с осуществлением уставной деятель­ности, предназначенные для социально-бытового обслуживания членов трудового коллектива предприятия. К ним относятся: числящиеся на балансе предприятия жилые здания, объекты коммунального и бытового обслуживания (бани, парикмахерс­кие, прачечные и др.), социального (дом отдыха, лагерь труда и отдыха, столовая и др.), культурного (дом культуры, библиоте­ка и др.) и спортивного назначения, здравоохранения и просве­щения.

Оценка основных средств. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 ос­новные средства принимаются к бухгалтерскому учету по пер­воначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных за плату, признается сумма фактических затрат организа­ции на приобретение, сооружение и изготовление за исключе­нием налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

■ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным догово­рам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

таможенные пошлины и иные платежи;

В не возмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приоб­ретением объекта основных средств;

■          вознаграждения, уплачиваемые посреднической органи­-
зации, через которую приобретен объект основных средств;

В иные затраты, непосредственно связанные с приобрете­нием, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение ос­новных средств общехозяйственные и иные аналогичные расхо­ды, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приоб­ретением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено зако­нодательством Российской Федерации.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмезд­ного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обменного имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Стоимость основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/97.

Изменение первоначальной стоимости основных средств до­пускается в случаях достройки и дооборудования, реконструк­ции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Организация имеет право не чаще одного раза в год (на на­чало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямо­го пересчета по документально подтвержденным рыночным це­нам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Цент­рального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности хозяйственного ведения, оперативного управления или догово­ра аренды.

Первоначальная стоимость основных средств за минусом из­носа образует их остаточную стоимость.

Стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях представляет собой восстановительную стоимость.

Списание затрат при внутреннем перемещении основных средств.

Если объект основных средств, демонтирован, а затем смон­тирован на новом месте, то его первоначальная стоимость оста­ется неизменной. Затраты будут отнесены на уменьшение фон­да накопления (дебет субсчета 88-3), кредит счетов 10, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.).

Если принятой учетной политикой не предусмотрено образо­вание фонда накопления, то затраты могут быть списаны на уменьшение нераспределенной прибыли прошлых лет (дебет субсчета 88-2). На издержки производства такие затраты не от­носятся.

Предметы, не учитываемые в составе основных средств:

предметы, служащие менее одного года, независимо от

их стоимости;

предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного (для бюджетных учреждений — 50-кратного), установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за едини­цу (исходя из их стоимости, предусмотренной в договоре) независимо от срока их службы, за исключением сельс­кохозяйственных машин и орудий, строительного меха­низированного инструмента, оружия, а так же рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам, независимо от их стоимости;

■          орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и другие), не­
зависимо от их стоимости и срока службы;

бензомоторные пилы, сучкорезы, сплавной трос, сезон­ные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и т.д.);

■          специальные инструменты и специальные приспособле­-
ния (инструменты и приспособления целевого назначе­-
ния, предназначенные для серийного и массового произ­-
водства определенных изделий или для изготовления
индивидуального заказа), независимо от их стоимости;

сменное оборудование, многократно используемые в про­-
изводстве приспособления к основным средствам и дру­-
гие, вызываемые специфическими условиями изготовле­-
ния продукции устройства — изложницы и принадлеж­-
ности к ним, прокатные валки, фурмы воздушные, чел-
ноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного со­
стояния и т.п., независимо от их стоимости;

специальная одежда, специальная обувь, а также постель­ные принадлежности, независимо от их стоимости и сро­ка службы;

форменная одежда, предназначенная для выдачи работ­никам организации; одежда и обувь в организациях здра­воохранения, просвещения, социального обеспечения и других, состоящих на бюджете, независимо от их сто­имости и срока службы;

временные (не титульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на себестоимость строительных работ в составе наклад­ных расходов;

■          тара для хранения товарно-материальных ценностей на
складах или осуществления технологических процессов
стоимостью в пределах лимита, указанного выше по цене
приобретения или изготовления;

предметы, предназначенные для выдачи напрокат, неза­висимо от их стоимости;

■          молодняк животных и животные на откорме, птица, кро­-
лики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сто­-
рожевые собаки, подопытные животные.

Документы для оформления движения основных средств. Учет движения основных средств на предприятии 000 «Про­гресс» оформляется документами унифицированных форм, утвержденными Госкомстатом Российской Федерации. Привожу формы первичной учетной документации, действующие в на­стоящее время на предприятии:

Акт в одном экземпляре на каждый объект составляет при­емочная комиссия, назначенная распоряжением руководителя предприятия. Составление общего акта, оформляющего прием­ку нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудова­ния и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце.

После того, как акт приемки-передачи основных средств оформлен, его направляют в бухгалтерию предприятия. К акту прилагают техническую документацию по данному объекту. На основании этих документов бухгалтерия делает соответствую­щие записи в инвентарных карточках учета основных средств; затем техническую документацию передают в технический (про­изводственный) или другой отдел предприятия.

Акт подписывают члены приемочной комиссии, главный бухгалтер и утверждает руководитель предприятия.

При безвозмездной передаче основных средств акт составля­ют в двух экземплярах (для сдающего и принимающего основ­ные средства предприятий), а при их продаже — в трех : пер­вые два остаются у продавца, а третий передается представите­лю покупателя.

Форма № ОС-1 применяется также для оформления внут­реннего перемещения основных средств из одного подразделе­ния предприятия (цеха, отдела, участка) в другое и передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию. В этом случае акт (накладную) выписывает в двух экземплярах работ­ник отдела (цеха) — сдатчика. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передают в бухгалтерию предприятия, а бухгалтерия на основании акта делает запись в инвентарной карточке учета основных средств и перекладывает инвентар­ную карточку в соответствующее место картотеки.

В состав комиссии необходимо включать представителей бухгалтерской службы. Обязательной нормой является включение в состав комиссии также и лицо, которое принимает объект на ответственное хранение.

2.         Форма № ОС-3 «Акт приемки-сдачи отремонтированных,
реконструированных и модернизированных объектов». Эта форма применяется для оформления приемки основных средств из
ремонта, реконструкции и модернизации и, соответственно, их
сдачи.

Акт, подписанный уполномоченным на приемку основных средств и представителем предприятия, производившего ремонт (реконструкцию, модернизацию), сдают в бухгалтерию, где де­лают необходимые записи в инвентарных карточках учета ос­новных средств о капитальном ремонте, реконструкции и мо­дернизации.

В технический паспорт объекта основных средств вносятся необходимые уточнения, характеристики, обусловленные ремон­том (реконструкцией, модернизацией) объекта.

Акт составляют в двух экземплярах. Второй экземпляр пе­редают предприятию, производившему ремонт (реконструкцию, модернизацию). Акт подписывает главный бухгалтер и утверж­дает руководитель предприятия.

3.         Форма № ОС-4 «Акт на списание основных средств». Эта
форма служит для оформления выбытия объектов основных
средств (кроме автотранспортных) при полной или частичной
их ликвидации. Акт составляет в двух экземплярах комиссия,
назначенная приказом (распоряжением) руководителя предпри­-
ятия. Первый экземпляр акта передают в бухгалтерию, второй
у материально-ответственного лица и является основанием для
сдачи на склад оставшихся в результате ликвидации запчастей,
материалов, металлолома и т.п. Допускается составление обще­
го акта, которым оформляется выбытие нескольких объектов,
если они имеют одинаковую стоимость и приобретены в одном
календарном месяце.

Затраты по ликвидации, а также стоимость материальных ценностей, поступающих после сноса и разборки зданий и со­оружений, демонтажа оборудования и т.п., отражаются в раз­деле «Расчет результатов списания объекта». Акт наряду с чле­нами комиссии подписывает главный бухгалтер и утверждает руководитель.

4.         Форма № ОС-4а «Акт на списание автотранспортных
средств». Этим документом оформляют списание грузового или
легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа при их лик­
видации. Акт составляют в двух экземплярах; его подписываеткомиссия, назначенная приказом (распоряжением) руководите­ля предприятия. Один экземпляр передают в бухгалтерию, вто­рой остается у материально-ответственного лица и является ос­нованием для сдачи на склад материальных ценностей (запас­ных частей) и металлолома, оставшихся после ликвидации.

5. Форма № ОС-6 «Инвентарная карточка учета основных средств». Эта форма применяется для учета всех видов основ­ных средств. Ее ведут в бухгалтерии на каждый объект; за­полняют в одном экземпляре на основании акта (накладной) (ф. № ОС-1), технической и другой документации на данный объект. Записи в карточку о законченных работах по дострой­ке, дооборудованию, реконструкции, ремонту объекта делают по данным акта приемки-сдачи отремонтированных реконстру­ированных и модернизированных объектов (ф. № ОС-3).

Основанием для отметок о выбытии объектов основных средств при передаче их другому предприятию (организации) и продаже является акт формы № ОС-1; при списании объекта основных средств вследствие ветхости или износа — акты форм № ОС-4, ОС-4а.

В раздел «Краткая индивидуальная характеристика объек­та» записывают только основные качественные и количествен­ные показатели, относящиеся к этому объекту, а также пере­числяют его важнейшие пристройки, приспособления и при­надлежности. Если эти показатели в результате реконструкции, достройки и дооборудования объекта значительно изменились, то прежнюю инвентарную карточку, по которой учтен данный объект (когда сложно зафиксировать в ней все характеристики дооборудованного или реконструированного объекта), можно заменить новой. Старую инвентарную карточку сохраняют как справочный документ.

В форме № ОС-6 ведется также групповой учет однотипных объектов основных средств, поступающих в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производ­ственно-хозяйственное назначение, техническую характеристи­ку и стоимость. В карточках группового учета основных средств можно отражать однотипные инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь, станки и т.п.

Учетную карточку ведут в бухгалтерии, делая позиционные записи об отдельных объектах основных средств.

Краткую индивидуальную характеристику дают не по каж­дому объекту основных средств отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.

В условиях компьютеризации учета нет необходимости вруч­ную заполнять карточки. Они могут быть заложены в память

компьютера.

Единственное условие: в них в обязательном порядке долж­но быть не меньшее количество реквизитов, чем при ручном

ведении.

6. Форма № ОС-14 «Акт о приемке оборудования», форма № ОС-15 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж», фор­ма № ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования».

Форма № ОС-14 применяется для оформления поступающе­го на склад оборудования для установки. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается приемной комиссией.

При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав приемной комиссии входит также представитель под­рядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется. В получе­нии оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосред­ственно в акте, и ему передается копия акта.

В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад «Акт о приемке оборудования» (форма № ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру.

На дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования, составляется «Акт о выявленных де­фектах оборудования» (форма № ОС-16).

Передача оборудования монтажным организациям оформля­ется «Актом приемки-передачи оборудования в монтаж» (фор­ма № ОС-15).

Исправление ошибок в первичных документах по движению основных средств. Ошибки в документах нежелательны, но мо­гут иметь место. Если их число незначительно (одна-две), то неправильный текст (или сумму) зачеркивает лицо, делает пра­вильные записи (текста, суммы), исправление оговаривает и ставит об этом в известность лиц, подписавших документ. Пос­ледние обязаны заверить исправление своими подписями. Если ошибок больше, то лучше оформить документ заново, хотя и в этом случае не исключается возможность исправления всех об­наруженных ошибок непосредственно в первичном документе,

как сказано выше.

Принципиальное различие понятий «лицо, ответственное за сохранность основных средств» и «материально-ответственное лицо». Все основные средства, поступившие на предприятие, числятся за лицами, ответственными за их сохранность (коменданты, заведующие хозяйствами, заведующие функциональны­ми подразделениями, бригадиры, водители и т.д.)- Перечень таких лиц по должностям устанавливается приказом (распоря­жением) по предприятию. При поступлении (выбытии) основ­ных средств лица, отвечающие за их сохранность, в обязатель­ном порядке включаются в рабочую комиссию по приемке (вы­бытию) основных средств. С одним из них заключаются догово­ры о полной индивидуальной материальной ответственности (например, с комендантами, заведующими складами, водителя­ми автомашин и др.) в письменной форме. С другими, договоры не заключаются, но когда эти лица поступают на работу, с ними подписывают контракт (трудовой договор), где оговаривается их ответственность за ценности (в том числе и основные сред­ства), находящиеся в их подразделениях (цехах, отделах, служ­бах).

В первом случае при утрате (порче) основных средств мате­риально-ответственное лицо, с которым заключен договор о пол­ной материальной ответственности, если утрата (порча) явилась следствием его противоправных действий, несет ответственность в полном (или даже кратном) размере фактического ущерба в зависимости от условий договора.

Во втором случае (когда договор о полной индивидуальной материальной ответственности не заключен) при утрате (порче) основных средств лица ответственные за их сохранность, для возмещения полного (или частичного) фактического ущерба утраченного (испорченного) имущества могут быть привлечены к ответственности только по решению суда.

Аналитический учет основных средств на предприятии ведет бухгалтерия по классификационным группам, а внутри групп — по инвентарным объектам (в инвентарных карточках формы № 0О6) и месту нахождения (эксплуатации) объектов у лиц, ответственных за их сохранность. Он должен быть организован так, чтобы можно было получать необходимые данные для за­полнения статистической отчетности по форме №11 и раздела 5 «Наличие и движение основных средств» приложения к годо­вому балансу предприятия (ф. №5).

Инвентарный объект основных средств — законченное уст­ройство со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно-обособленный предмет (например: станок, холодильник, телевизор и т.д.), выполняющий самосто­ятельные функции, либо комплекс конструктивно-сочлененных предметов (например: поточная линия, мебельный гарнитур и пр.), представляющих собой единое целое и вместе выполняю­щих определенную работу.

Инвентарным объектом по группе зданий является каждое отдельно стоящее здание. Если здания имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструк­тивное целое, они считаются отдельными инвентарными объек­тами. Постройки, ограждения и другие надворные сооружения, обслуживающие здание (сарай, забор, колодец и др.), составля­ют вместе с ним один инвентарный объект. Если эти постройки и сооружения обслуживают два и более зданий, то они считают­ся самостоятельными инвентарными объектами. Наружные при­стройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капи­тальные надворные постройки (склады, гаражи и т.п.), являют­ся самостоятельными инвентарными объектами.

В состав здания, как инвентарного объекта, входят внутрен­ние коммуникации, необходимые для его эксплуатации: систе­ма отопления, включая котельную установку для отопления (если такая установка находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной элект­ропроводки с осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети и вентиляционные устройства обще­санитарного назначения; подъемники (лифты).

Фундаменты под объектами (не являющиеся строениями) — котлами, генераторами, станками, машинами, аппаратами и т.п., даже если эти объекты расположены внутри здания, — не вхо­дят в его состав.

Инвентарным объектом сооружений и передаточных уст­ройств считается отдельное сооружение (передаточное устрой­ство) со всеми устройствами, составляющими с ними одно це­лое.

Инвентарный объект силовых и рабочих машин и оборудо­вания — отдельная машина, аппарат, агрегат, установка, при­бор и т.д., включая относящиеся к ним приспособления, при­надлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, а также индивидуальное, ограждение и фундамент.

Инвентарными объектами измерительных и регулирующих приборов и устройств лабораторного оборудования считаются предметы, числящиеся в составе основных средств, не являю­щиеся составной частью другого инвентарного объекта, имею­щие самостоятельное значение.

Инвентарными объектами вычислительной техники являются счетные машины и устройства (компьютеры, мониторы, прин­теры и др.), которые не относятся, к составным частям другой Машины.

Инвентарным объектом прочих машин и оборудования счи­тается единица оборудования, включая относящиеся к ней при­способления, принадлежности, приборы и инструменты.

Инвентарным объектом транспортных средств (локомотивы, машины, прицепы, полуприцепы и др.) считается отдельный объект с относящимися к нему приспособлениями и принад­лежностями (например, запасные колесные пары, набор инст­рументов, магнитола, поступившие вместе с объектом).

Инвентарными объектами инструментов могут быть лишь те предметы, которые не входят в состав машины, станка, аппара­та и т.п. и имеют самостоятельное значение.

Объекты производственного инвентаря и принадлежностей — только предметы, имеющие самостоятельное значение.

Объект хозяйственного инвентаря — отдельный предмет, например, конторский шкаф, сейф, стол, картина, ковер либо группа предметов, составляющая единое целое (мебельный гар­нитур).

Инвентарным объектом рабочего и продуктивного скота и других животных считается каждое взрослое животное.

Инвентарным объектом прочих основных средств служит отдельный предмет или комплекс предметов, составляющих единое целое, например, библиотечные фонды (независимо от стоимости книг).

Бухгалтерия предприятия на каждый инвентарный объект открывает карточку установленной формы (ф. № ОС-6), явля­ющуюся регистром аналитического учета основных средств. Карточки хранятся в бухгалтерии предприятия по классифика­ционным группам основных средств, а внутри этих групп — по месту использования (нахождения) основных средств. В усло­виях компьютерного учета карточки в их традиционном пони­мании не ведутся, а соответствующие данные находятся в па­мяти компьютера и при необходимости могут быть распечата­ны.

Карточки регистрируют в описи. В ней приводят порядко­вый номер карточки, инвентарный номер и наименование объек­та. На каждую классификационную группу основных средств (здания, сооружения, передаточные устройства и т.д.) заводят отдельные описи инвентарных карточек. При незначительных количествах инвентарных объектов можно составлять одну опись, но с разбивкой их по классификационным группам.

На арендованные (при текущей аренде) основные средства карточек не открывают. Регистром аналитического учета в этом случае становится копия инвентарной карточки арендодателя.

В местах нахождения основных средств материально-ответственное лицо учитывает их пообъектно в инвентарном списке основных средств.

Для учета и контроля сохранности основных средств каждо­му поступившему объекту присваивают инвентарный номер, который должен быть обозначен на нем (прикреплен металли­ческий жетон, номер нанесен краской или иным способом). Если инвентарный объект сложный (мебельный гарнитур), т.е. име­ет обособленные элементы (предметы), составляющие с ним еди­ное целое, то на каждом элементе (предмете) должен стоять тот же номер, что и на основном, объединяющем элементы объек­те. Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним все время, пока объект находится на пред­приятии.

Инвентарные номера выбывших по различным причинам основных средств (преданных безвозмездно, ликвидированных по ветхости, реализованных и др.) не могут быть присвоены другим, вновь поступившим основным средствам.

Арендуемые предприятием в порядке текущей аренды ос­новные средства значатся под инвентарным номером, присвоен­ным арендодателем.

Инвентарные номера обязательно указывают во всех первич­ных документах, которыми оформлено движение основных средств, и в регистрах аналитического учета основных средств. Безвозмездное получение основных средств. Предприятие может получать основные средства безвозмездно от юридичес­ких и физических лиц, приобретать их за плату, в результате строительства новых объектов или реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих производствен­ных мощностей в порядке долгосрочных инвестиций, на усло­виях текущей и долгосрочной аренды. На этапе образования предприятие может получить основные средства от участника (учредителя) в качестве его вклада в уставный капитал. Если предприятие является участником договора о совместной дея­тельности и на него возложено ведение операций совместной деятельности, то на предприятие могут поступать в качестве вложений основные средства от участников договора о совмест­ной деятельности. Кроме того, при инвентаризациях могут быть выявлены неучтенные объекты основных средств, которые пред­приятие обязано взять на учет. Основные средства производ­ственного назначения, полученные безвозмездно (Д-т сч. 01) от юридических и физических лиц, относятся на увеличение доба­вочного капитала (К-т сч. 83 «Добавочный капитал», субсчет 3 «Безвозмездно полученные ценности»). Расходы по доставке таких объектов не увеличивают их первоначальную стоимость;

предприятие относит их на уменьшение фонда накопления (Д-т субсч. 99-3.1, К-т сч. 23,60,68,69,70,71,76), за счет нераспреде­ленной прибыли прошлых лет (Д-т субсч. 99-2).

За счет фонда накопления расходы по доставке относят в случае, когда на предприятии этот фонд сформирован и в нем числятся средства, достаточные для покрытия расходов.

Когда у предприятия в отчетном периоде убытки, расходы следует списать за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (Д-т субсч. 99-2).

Расходы предприятия по монтажу безвозмездно полученно­го оборудования включаются в первоначальную стоимость объек­тов. Такие расходы предприятие предварительно учитывает (со­бирает) на Дебете счета 08 «Капитальные вложения» — актив­ного калькуляционного (Кредит счетов 10, 12, 13, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76); эти расходы после сдачи объекта в эксплуата­цию присоединяют к первоначальной стоимости (Дебет счета 01, Кредит счета 08).

Основные средства, полученные безвозмездно для функцио­нирования в непроизводственной сфере, принимаются на учет (Дебет счета 01) с отнесением на увеличение фонда социальной сферы (Кредит субсчета 99-4). Расходы по доставке таких объек­тов относятся на уменьшение фонда накопления (Дебет субсче­та 99-3, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76 и др.), нераспреде­ленной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2).

Основными средствами непроизводственной сферы являют­ся числящиеся на балансе предприятия и не связанные с осу­ществлением уставной деятельности объекты жилищного и ком­мунального хозяйства, учреждения здравоохранения, физичес­кой культуры, социального обеспечения, народного образова­ния, культуры и т.п.

Поступление основных средств в качестве вклада в устав­ный (складочный) капитал. На этапе образования предприятие может получить основные средства от учредителя (участника) в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. Размер это­го вклада указывают в учредительном договоре. В пределах дан­ной суммы учредитель (участник) может внести свой вклад ос­новными средствами. При передаче основных средств приводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет уставного ка­питала. Одновременно должна быть передана вся техническая документация на эти объекты основных средств. Создаваемое предприятие приходует основные средства по их первоначаль­ной стоимости, которая складывается из цены соглашения (Де­бет счета 01, Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») и суммы износа по полученным объектам (Дебет счета 01, Кре­дит счета 02). Как правило, учредитель принимает на себя все расходы по доставке на создаваемое предприятие объектов ос­новных средств и установке их на месте использования, либо потом предприятие-получатель возмещает эти расходы в зави­симости от условий учредительного договора. Если расходы по доставке и установке основных средств, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, несет принимающая сторона, то данные расходы предварительно учитываются на счете 08 (Дебет счета 08, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76) и в последующем включаются в первоначальную стоимость объекта (Дебет счета 01, Кредит счета 08), принятого в эксплуатацию. Корреспонденция счетов основных средств как вклада в ус­тавный капитал учреждаемого предприятия содержится в таб­лице 1.

Таблица 1

Корреспонденция счетов по учету основных средств, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал.

Пример. Получены основные средства в качестве вклада в уставный (складочный) капитал (по документам учредителя первоначальная стоимость — 24 000 рублей, износ — 8 000 рублей); договором установлено, что сумма вклада определяет­ся ценой соглашения.

Приобретение основных средств, не требующих монтажа

Основные средства, не требующие монтажа, приобретенные предприятием за плату для производственных целей (Дебет сче­та 08, Кредит счета 60), в том числе бывшие в эксплуатации (частично изношенные), приходуют (Дебет счета 01, Кредит счета; 08) по стоимости приобретения без учета НДС, уплачиваемых; при их приобретении (Дебет: счета 19 «Налог на добавленную1 ;стоимость по приобретенным ценностям», субсчета 1 «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вло­жений», Кредит счета 60).

При покупке основных средств малыми предприятиями НДС, уплачиваемый при приобретении этих средств, сразу в полном размере принимается к зачету в уменьшение задолженности бюджету по указанным налогам (Дебет счета 68, Кредит счета 19) при их принятии на учет (Дебет счета 01, Кредит счета 08). Такой же порядок зачета установлен для случая приобретения основных средств по импорту.

Если при приобретении основных средств в расчетных доку­ментах, подтверждающих стоимость покупки, не выделены сум­мы НДС, то их не определяют расчетным путем, поэтому работникам бухгалтерии необходимо отслеживать, чтобы в расчет­ных документах были указаны данные по уплачиваемым НДС отдельными позициями (в платежном требовании-поручении, платежных поручениях, реестрах чеков и реестрах на получе­ние средств с аккредитива) при переводе средств продавцам.

Если приобретаются основные средства, бывшие в эксплуа­тации, то сумму износа этих объектов, указанную в документе на оплату, отражают записью: Дебет счета 01, Кредит счета 02. Расходы предприятия по доставке и установке приобретен­ных основных средств как новых, так и бывших в эксплуата­ции отражают в учете капитальных вложений (Дебет счета 08, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76) и при сдаче объекта в экс­плуатацию присоединяют к покупной стоимости (Дебет счета 01, Кредит счета 08). Сумму уплаченного НДС, принятого на учет по счету 19, в течение шести месяцев ежемесячно равными долями списывают (засчитывают) (Дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», Кредит субсчетов 19-1) в уменьшение задолженно­сти бюджету по НДС на реализованную продукцию (работы, услуги). Корреспонденция соответствующих счетов содержится в табл. 2.

Если на предприятии имеет место простое воспроизводство основных средств, приобретенных в пределах сумм начисленно­го в отчетном году износа основных средств (с учетом не ис­пользованного на начало года переходящего остатка). Приве­денными записями ограничивается отражение операций по при­обретению основных средств. В случае расширенного воспроиз­водства основных средств (сверх сумм начисленного в отчетном году износа с учетом неиспользованного остатка) при приемке основных средств в эксплуатацию (Дебет счета 01, Кредит счета 08) дополнительно в той же сумме отражается использование на финансирование капитальных вложений, фонда накопления (Дебет субсчета 99-3.1, Кредит Субсчета 9-3.2.), нераспределен­ной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2).

К таким предприятиям, в частности, относятся: предприя­тия, где инвалиды составляют не менее 50 % общего числа работников; предприятия, оказывающие ритуальные услуги; пред­приятия, производящие лекарственные средства, изделия ме­дицинского назначения и медицинскую технику, протезно-ор­топедические изделия и технические средства для профилакти­ки инвалидности и реабилитации инвалидов.

Если предположить, что мебель была приобретена для не­производственной сферы, то будут сделаны следующие бухгал­терские записи:

1)         Дебет счета 08-4 — 11 100 рублей — на стоимость приоб­-
ретения и доставки без НДС;

Дебет субсчета 19-1 — 1 750 рублей — на сумму НДС, упла­ченного при приобретении;

Кредит счета 60 — 12 850 рублей — на общую сумму счета поставщика;

2)         Д-т сч. 01 К-т субсч. 08-4 — 11 100 рублей — приходуется
объект в эксплуатацию без НДС;

2а) Д-т субсч. 99-3.1. К-т субсч. 99 — 11 100 рублей — одно­временно при расширенном воспроизводстве;

3)         Д-т субсч. 99-3.1 К-т субсч. 19-1 — 1 750 рублей — на
сумму НДС уплаченного при приобретении.

Приобретение основных средств по импорту отражают обще­установленным порядком, рассмотренным выше. Однако посту­пающее технологическое оборудование и транспорт обществен­ного пользования при таможенном оформлении не облагается НДС.

Особенности отражения и учет приобретенного оборудо­вания, требующего монтажа. Расходы предприятия на приоб­ретение оборудования, требующего монтажа, и его доставку к месту эксплуатации учитывают на счете 07 «Оборудование к установке» (Дебет счета 07, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76), где оно будет числиться до тех пор, пока его не передадут в монтаж (Дебет счета 08, Кредит счета 07).

В дальнейшем все расходы по монтажу подлежат отраже­нию на счете 08 (Дебет счета 08, Кредит счетов 10, , 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76). После окончания монтажа объект принимается на учет по фактическим затратам (Дебет счета 01, Кредит счета 08) с одновременным отражением в той же сумме использова­ния фонда накопления (Дебет субсчета 99-3.1), нераспределен­ной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2) на финансиро­вание работ (Кредит субсчета 88-3.2), если имело место расши­ренное воспроизводство основных средств.

В развитие счета 07 предприятие может открыть субсчета: 1) «Оборудование к установке отечественное»; 2) «Оборудова­ние к установке импортное».

Уплачиваемый при приобретении оборудования, требующе­го монтажа, НДС в его инвентарную стоимость не включается, а берется на учет по счету 19 (Дебет счета 19, Кредит счета 60). После ввода в эксплуатацию объекта (Дебет счета 01, Кредит счета 08) НДС подлежит равномерному ежемесячному списа­нию (зачету) в течение 6 месяцев (Дебет счета 68, Кредит счета 19) в уменьшение задолженности бюджету по НДС, уплачивае­мого за реализованную продукцию (работы, услуги).

Если приобретаемое оборудование, требующее монтажа, пред­назначено для выпуска продукции, освобожденной от НДС, то уплачиваемый при его приобретении НДС учитывается вместе со стоимостью их приобретения: включается в первоначальную стоимость объекта.

Приобретение основных средств подотчетным лицом

Подотчетное лицо правомочно приобрести основные средства за наличные денежные средства у юридических лиц в границах установленной предельной нормы расчетов — 10 000 рублей, а у физических лиц — по любой цене. Приобретенный у юриди­ческого лица объект отражают обычным порядком (Дебет сче­тов 08, 19, Кредит счета 60) с оплатой платежного требования-поручения поставщика через подотчетных лиц (Дебет счета 60, Кредит счета 71).

Приобретение основных средств у физического лица. Ос­нованием, подтверждающим приобретение основных средств у физических лиц, является договор купли-продажи с продавцом, составленный в письменной форме. Договор купли-продажи следует составлять таким образом, чтобы можно было проконт­ролировать покупку (с указанием фамилии, имени, отчества продавца, места его жительства и паспортных данных; номера лицензии и даты ее выдачи, если гражданин зарегистрирован как предприниматель). Если продавец не зарегистрирован как предприниматель и плательщик подоходного налога, при осу­ществлении сделки с него необходимо удержать в установлен­ном размере подоходный налог.

Здесь есть одна особенность: продавец может быть зарегист­рирован как предприниматель (иметь свидетельство о государ­ственной регистрации в качестве предпринимателя) и платель­щик подоходного налога или не быть предпринимателем и выс­тупать как частное лицо. В первом случае предприятие выплачивает по расходному кассовому ордеру требуемую сумму за приобретенные основные средства (Дебет субсчета 76-3, Кредит счета 50), а во втором ему будет выплачена сумма за минусом удержанного с него подоходного налога в установленном разме­ре, о чем сообщают в налоговую инспекцию по месту нахожде­ния предприятия. Оплата может быть произведена и безналич­ным путем (Дебет субсчета 76-3, Кредит счета 51).

Если в течение года данному лицу производилось несколько таких выплат, то подоходный налог исчисляется с общей сум­мы выплат, превышающей указанные размеры, с зачетом ранее удержанных сумм. Поэтому предприятие по каждому такому физическому лицу обязано вести учет дохода, выплаченного ему с начала года.

Поскольку минимальный размер месячной оплаты труда периодически пересматривается, необходимо отслеживать его изменения. В основу расчета берется ставка минимальной опла­ты труда, действующая на момент совершения сделки.

Приобретение предприятием транспортных средств

Предприятие, покупая транспортные средства, делает следу­ющие проводки:

Дебет счёта 08, Кредит счета 60 — 15 000 рублей (сумма без НДС),

Дт сч 19 Кт сч 60 — 3 000 рублей

Дт сч 01 Кт сч 08 — 15 000 рублей.

Предприятие уплачивает в установленном размере налог на приобретение транспортных средств во внебюджетный террито­риальный дорожный фонд (Дебет счета 08, Кредит счета 68 «Рас­четы по внебюджетным платежам»; Дебет счета 68, Кредит сче­та 51), который включается в первоначальную стоимость при­обретенного объекта.

Уплачиваемые предприятием при приобретении транспорт­ных средств НДС фиксируют с учетом следующих особенностей:

по приобретенным для производственных целей грузовым машинам НДС отражают на счете 19 (Дебет субсчета 19-1, Кредит счета 60) и, принимая грузовую машину на баланс (Дебет счета 01, Кредит счета 08), списывают в течение 6 месяцев (в уменьшение задолженности бюджету по этому налогу) (Дебет счета 68, Кредит субсчетов 19-1);

по приобретенным для производственных целей легковым автомобилям и микроавтобусам уплаченные НДС списы­вают (Кредит счета 19) за счет фонда накопления (Дебет субсчета 88-3), а при его отсутствии — за счет нераспре­деленной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2);

по приобретенным для непроизводственных подразделе­ний (целей) автомобилей всех видов (грузовых, легковых, микроавтобусов) уплаченный при их покупке НДС спи­сывают (Кредит счета 19) за счет фонда накопления (Де­бет субсчета 99-3.1), а если он не формируется — на умень­шение нераспределенной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2);

■ при приобретении грузового автомобиля для производ­ственных целей малыми предприятиями или по импорту уплаченные при его покупке НДС (Дебет счета 19, Кре­дит счета 60), когда автомобиль принимают на учет (Де­бет счета 01, Кредит счета 08), подлежит зачету в полной сумме (Дебет счета 68, Кредит счета 19);

если автомобиль для производственных целей приобрело предприятие, выпускающее продукцию, выполняющее работы, оказывающее услуги, освобожденные от НДС, то при их покупке НДС учитывается вместе со стоимостью их приобретения.

Кроме налога на приобретение транспортных средств пред­приятие до регистрации их в ГАИ уплачивает налог с владель­цев транспортных средств. Этот налог в первоначальную сто­имость приобретенных основных средств не включается, а под­лежит отнесению на издержки производства (Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 43, Кредит счета 68; Дебет счета 68, Кредит счетов 50, 51), который зачисляется в территориальный дорожный фонд, кроме Москвы и Санкт-Петербурга. В этих городах пред­приятия уплачивают налог с владельцев транспортных средств в Федеральный дорожный фонд.

Если автомобиль приобретен за СКВ по импорту, то пред­приятие кроме указанных платежей уплачивает таможенную пошлину на импорт в установленном размере к таможенной стоимости автомобиля. Таможенную стоимость определяют ис­ходя из стоимости транспортных средств в СКВ, пересчитанной в рубли по курсу Центрального банка России на дату оформле­ния выпуска груза в таможне.

Налог на приобретение автотранспортных средств. Предприятие, покупая автотранспорт, уплачивает налог на при­обретение автотранспортных средств (форма прилагается), ко­торый включается в первоначальную стоимость приобретенного автомобиля, прицепа, полуприцепа.

Дебет счета 08, Кредит счета 68 — 3 000 рублей;

Дебет счета 68, Кредит счета 51 — 3 000 рублей.

Порядок исчисления налога и сроки его уплаты установле­ны инструкцией «О порядке исчисления налогов и поступления их и иных средств в дорожные фонды». Налог уплачивается в течение 5 дней со дня приобретения автомобиля путем купли- продажи, мены, лизинга и взносов в уставный капитал. Днем приобретения считается день зачисления автомобиля в состав основных средств.

Налог на приобретение автотранспортных средств исчисляется от продажной цены без НДС и акцизов по следующим став­кам: все виды автомобилей по ставке — 18 %; прицепы и полу­прицепы - 10 %.

Если автотранспорт приобретен за СКВ у резидента, то налог исчисляют исходя из продажной стоимости, пересчитанной по курсу рубля, установленному Центральным Банком РФ на день приобретения автотранспортного средства.

При приобретении машины, бывшей в употреблении (частично изношенной), налог исчисляется из продажной стоимости (без НДС и акцизов), но не ниже остаточной стоимости автомобиля.

При приобретении по лизингу (в долгосрочную аренду с правом или без права выкупа) лизингополучатель уплачивает налог с остаточной стоимости автомобиля. В этом случае суммы начисленного налога (Кредит счета 68) относят на расходы бу- дущих периодов (Дебет счета 97) с последующим его ежемесячным списанием и включением в издержки производства (Дебет ; счетов 20,23,25,26,43, Кредит счетов 97) одновременно с начис­лением сумм амортизации по этим средствам).

При покупке автотранспорта по импорту налог уплачивает­ся с таможенной стоимости.

Некоторые предприятия полностью освобождены от уплаты данного налога. К ним относятся: предприятия, которые содер­жат автомобильные дороги общего пользования; предприятия автотранспорта общего пользования — по автотранспортным средствам, перевозящим пассажиров (кроме такси); предприя­тия, занимающиеся производством сельскохозяйственной про­дукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов.

При этом следует учитывать, что удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции определяется по результатам работы за прошедший год. Если в прошлом году эти доходы составили 70 и более процентов, то в текущем году налог не вносят. Однако, если по результатам работы текущего года этих хозяйствующих субъектов доходы от реализации сель­скохозяйственной продукции будут менее 70 %, то эти субъек­ты должны будут оплатить налог за текущий год в месяц по истечении года.

Налог с владельцев транспортных средств. Предприятие, имеющее на балансе транспортные средства (автомобили, мото­циклы, мотороллеры и автобусы) и другие самоходные меха­низмы на пневмоходу, является плательщиком налога с вла­дельцев транспортных средств (форма прилагается). Налог ис­числяется (Дебет счетов 20,23,25,26,43, Кредит счета 68) и пе­речисляется (Дебет счета 68, Кредит счета 51) во внебюджет­ный дорожный фонд (кроме Москвы и Санкт-Петербурга — пол­ностью в Федеральный дорожный фонд) по данным бухгалтерс­кого учета на 1-е число месяца, в котором уплачивается налог. В налоговую инспекцию предприятия по установленной форме в сроки, установленные для представления квартального (годо­вого) отчета, представляют ежегодный налоговый расчет плате­жей по данному налогу. Некоторые предприятия освобождены от этого налога.

Предприятия, приобретающие автотранспортные средства в течение года, налог уплачивают в полном размере. По выбыв­шим транспортным средствам налог плательщику не возвраща­ется.

Возведение объектов основных средств подрядным спо­собом. При подрядном способе выполнения строительных ра­бот по возведению новых объектов, относящихся к основным средствам, предприятие оплачивает счета строительных орга­низаций (Дебет счета 60, Кредит счета 51) за выполненные стро­ительно-монтажные работы (Дебет счета 08, Кредит счета 60), включая НДС. По окончании строительства объект принимает­ся на баланс (Дебет счета 01, Кредит счета 08) с одновременным отражением суммы использованного фонда накопления (Дебет субсчета 88-3) или нераспределенной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 88-2) на финансирование строительства (Кредит субсчета 88-3.2) при расширенном воспроизводстве основных средств.

Объекты капитального строительства, находящиеся во вре­менной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в состав основных средств предприятия, а учи­тываются как незавершенные капитальные вложения (в остат­ке по счету 08).

Выбытие основных средств. Согласно Положению по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) в раз-деле 7 «Выбытие основных средств» определяется порядок и Условия выбытия и списания объектов основных средств, а так­же определения величины показателей бухгалтерского учета, которые выявляются в процессе этих операций.

Организация списывает с бухгалтерского учета объекты ос­-
новных средств при их выбытии по различным причинам: в
результате их безвозмездной передачи, финансовых вложений
предприятия, продажи неиспользуемых, ликвидации ветхих и
морально изношенных объектов, недостач и стихийных бедствий.
Предприятия могут сдать основные средства другим предприя-
тиям на условиях текущей или долгосрочной аренды.

В отличие от ранее действующего порядка, Положением пре- дусмотрено производить списание основных средств в случае, если этот объект не используется для целей производства продукции или работ, либо для иных управленческих нужд. При этом не уточняется порядок оценки степени использования объектов основных средств не производственного назначения, для которых, очевидно, необходимо применять другие критерии характера их использования.

Положением подтверждена действующая ранее норма учета объектов основных средств, касающаяся порядка определения размера выручки от реализации при их продаже — в сумме, установленной в договоре.

Таким образом, в остальных случаях выбытие основных средств, кроме их ликвидации, предполагается использование для оценки размера выручки (эквивалента выручки) показате­лей, определяемых в соответствии с правилами, установленными Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»:

при безвозмездной передаче объектов основных средств — по рыночной стоимости;

при вкладе в уставный капитал или передаче в совмест­ную деятельность — в оценке по согласованию сторон.

Доходы, расходы и потери от выбытия основных средств списываются на финансовые результаты организации. При этом необходимо учитывать, что порядок налогообложения выбытия основных средств, регулируемый нормативными актами Госна­логслужбы России, остался неизменным.

Принимая во внимание, что Планом счетов бухгалтерского учета для бухгалтерского учета выбытия объектов основных средств предусмотрено использование счета 90 «Продажа», дан­ная норма предполагает отнесение расходов, а также выявле­ние доходов и потерь по операциям выбытия объектов основ­ных средств сначала на счете 90.

Данный счет дебетуется на первоначальную (либо восстано­вительную) стоимость выбывающих объектов основных средств, на расходы по их продаже, ликвидации или передачи; кредиту­ется — на сумму износа, начисленного по данным объектам основных средств ко времени их выбытия, а также на сумму выручки при их реализации.

Учет операций по безвозмездной передаче объектов ос­новных средств. На предприятии безвозмездная передача ос­новных средств оформляется актом формы № ОС-1, составляе­мым в 2-х экземплярах, который и служит бухгалтерии основа­нием для их списания. Все операции по безвозмездной передаче объекта отражаются через счет 90. По дебету этого счета пока­зывают первоначальную стоимость списываемого объекта (кре­дитуется счет 01) и все расходы, обусловленные выбытием (по демонтажу, его транспортировке и др.), с кредита разных сче­тов в зависимости от характера расходов (23,60,68,69,70,71,76). На кредите счета 90 фиксируют износ списываемого объекта (дебет субсчета 02-1). Потери от безвозмездной передачи, выяв­ленные на счете 47, подлежат отнесению на уменьшение доба­вочного капитала (дебет счета 87, кредит счета 90), а при его недостаточности — на уменьшение фонда накопления (дебет субсчета 99-3), за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (дебет счета 84-2), в зависимости от имеющихся источников. Потери, выявленные при безвозмездной передаче основных средств непроизводственного назначения, относят на уменьше­ние фонда социальной сферы (дебет субсчета 99-4).

Передавая безвозмездно другим предприятиям основные сред­ства, предприятия, их передающие, обязаны начислить (дебет счета 47, кредит счета 68) и перечислить (дебет счета 68, кредит счета 51) в установленном размере НДС. Не облагается НДС: стоимость жилых домов, детских садов, клубов и других объек­тов социально-культурного и жилищно-коммунального назна­чения, а также дорог электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объек­тов, передаваемых безвозмездно органам государственной влас­ти (или по их решению специализированным предприятиям, осуществляющим использование или эксплуатацию этих объек­тов по их назначению) и органам местного самоуправления; сто­имость объектов государственной и муниципальной собственно­сти, передаваемых безвозмездно органам государственной влас­ти. При безвозмездной передаче основных средств облагаемый оборот определяют исходя из рыночных цен, сложившихся на момент передачи (в том числе и на биржах) в данном регионе. Для подтверждения рыночной цены на объекты основных средств могут быть использованы следующие способы:

■ получение в письменной форме данных о ценах на анало­гичную продукцию от предприятий-изготовителей;

получение справок торгующих или снабженческих орга­низаций об уровне цен;

получение сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литера­туре;

экспертные заключения о рыночной стоимости объектов основных средств, подтвержденные консультационной или иной специализированной организацией (региональным отделением Российского общества оценщиков).

Следует также помнить, что в случае безвозмездной переда­чи основных средств физическим лицам стоимость таких объек­тов в оценке по рыночной цене, сложившейся в регионе, подле­жит включению в доход этих лиц и обложению подоходным налогом. Подоходный налог с члена трудового коллектива удер­живается в общеустановленном порядке (дебет счета 70, кредит счета 68). Если физическое лицо, получившее безвозмездно ос­новные средства, не является членом трудового коллектива, то оно должно внести подоходный налог в кассу предприятия (де­бет счета 50, кредит счета 68) для последующего перечисления в бюджет (дебет счета 68, кредит счета 51). Предприятие обязано сообщать о таких сделках (сумме дохода и удержанном нало­ге) в свою налоговую инспекцию не реже 1 раза в квартал.

Учет выбытия основных средств как вклада предприя­тия в уставный капитал создаваемого дочернего предприя­тия. Операции по передаче (списанию этих объектов также от­ражаются на счете 90. Но здесь необходимо учитывать то обсто­ятельство, что передаваемые основные средства (например, пер­воначальной (балансовой) стоимостью 24 000 рублей с износом 4 800 рублей) в счет вклада (дебет субсчета 08-1, кредит счета 490) зачисляют по цене соглашения, которая может быть ниже остаточной стоимости (например, 16 000 рублей), соответство­вать ей (24 000 рублей), быть выше нее (45 600 рублей). В пос­леднем случае в соответствии с Инструкцией о порядке запол­нения форм годового бухгалтерского отчета предприятие при передаче основных средств в виде вклада в уставный капитал другого предприятия согласно учредительным договорам по сто­имости, превышающей балансовую стоимость передаваемых основных средств, сумму превышения отражают по кредиту счета 93 (дебет счета 90). По мере начисления доходов по вкладу (де­бет счета 76, кредит субсчета 99-3) сумма превышения равными частями в срок, установленный учредительными документами, подлежит включению в состав внереализационных доходов (де­бет счета 93, кредит субсчет 99-3).

При передаче основных средств в качестве вклада в устав­ный (складочный) капитал предприятие не является платель­щиком в бюджет НДС по этим передаваемым основным сред­ствам.

Продажа основных средств. Все операции по реализации (продаже) основных средств фиксируют на счете 90:

на дебете счета — первоначальную стоимость списывае­мого объекта (кредит счета 01), все расходы предприятия по его демонтажу и другие, обусловленные продажей (кре­дит счетов 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76);

на кредите счета — сумму износа реализуемого объекта (дебет счета 02) и сумму предъявленного для оплаты сче­та (дебет субсчета 76-3).

При реализации основных средств предприятие обязано вклю­чить в стоимость предъявленного для оплаты счета отдельной позицией сумму НДС в установленном размере, который в даль­нейшем подлежит начислению (дебет счета 90, кредит счета 68) и перечислению (дебет счета 68, кредит счета 51) в бюджет.

Необходимо учитывать следующие особенности расчета НДС при реализации основных средств:

■          если реализуются основные средства, приобретенные пос­-
ле 1992 г., то НДС исчисляется в виде разницы между
суммой налога, полученной с покупателя, и суммой на­
лога, которая к моменту продажи не была отнесена на-
расчеты с бюджетом;

■          если реализуются основные средства, приобретенные в
1992 г. по ценам, превышающим цену покупки, то НДС
исчисляется при реализации основных средств по ценам
не выше остаточной стоимости, облагаемый оборот опре­-
деляют исходя из рыночных цен, сложившихся на мо­-
мент реализации в данном регионе.

Если реализуют основные средства непроизводственной сфе­ры, ранее приобретенные с уплатой НДС, то НДС по ним не уплачивается за исключением случаев их продажи по цене, пре­вышающей цену приобретения.

Если кредитовый оборот по счету 90 (выручка от реализа­ции) превышает дебетовый оборот (расходы, обусловленные ре­ализацией), то возникшую разницу (доходы от реализации) спи­сывают на прибыль (дебет счета 90, кредит субсчета 99-2). В противном случае, когда дебетовый оборот по счету 90 превы­сит кредитовый оборот, потери списывают на убытки предпри­ятия (дебет субсчета 99-2, кредит счета 90).

Согласно Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета при безвозмездной передаче, реализации и прочем выбытии основных средств, относящихся к социаль­ной сфере (как нам представляется, основных средств непро­изводственного назначения), выявленный на счете 90 доход спи­сывается на увеличение фонда социальной сферы (дебет счета 90, кредит субсчета 99-4), а потери — на его уменьшение (дебет субсчета 99-4, кредит счета 90).

Продажа основных средств физическим лицам. Если пред-, приятие решило продать основные средства (например, автомо­биль) физическому лицу (члену трудового коллектива или дру­гому гражданину), то такая сделка должна быть оформлена в письменном виде. Продажа должна быть осуществлена по ры­ночной стоимости, которую следует установить, пригласив спе­циалистов из страховой компании, комиссионного магазина, товарной биржи, территориального органа, курирующего цено­образование, регионального отделения Российского общества оценщиков. Наличие документа о рыночной стоимости предъяв­ляется при проверках налоговому инспектору.

Если физическому лицу основные средства продаются по цене (например, 9 000 рублей) ниже их рыночной стоимости (12 000 рублей), то разница (3 200 рублей) подлежит обложению подо­ходным налогом в установленном размере. Такой же порядок обложения подоходным налогом предусмотрен и в случае, ког­да физическому лицу объект основных средств передан безвоз­мездно. О таких доходах и суммах удержанных налогов пред­приятие обязано не реже одного раза в квартал сообщать в свою налоговую инспекцию с указанием постоянного места житель­ства физического лица.

Особенность отражения операций по реализации основ­ных средств, когда учетной политикой предприятия при­нято считать реализацию по поступлению средств на рас­четный счет. В этом случае предприятие перечисляет в дебет счета 45 остаточную стоимость списываемого (в порядке прода­жи) объекта (кредит счета 01) и все расходы предприятия по демонтажу объекта (кредит счетов 23,60,69,70,71,76), где они будут числиться до тех пор, пока покупатель не оплатит счета. С момента оплаты (дебет счета 51, кредит счета 90) основные средства считаются реализованными, и сумма, числящаяся на счете 45, списывается (дебет счета 90, кредит счета 45).

Все последующие операции по начислению в бюджет НДС
от продажи основных средств (дебет счета 90, кредит счета 68),
выявлению и списанию финансового результата — прибыли (де­
бет счета 90, кредит субсчета 99-2) или убытка (дебет субсчета
99-2, кредит счета 90) — отражаются в общеустановленном по­
рядке.

Реализация основных средств и ее связь с налогообло­жением прибыли предприятия. Предприятие может при­нять решение о реализации основных средств по их первона­чальной стоимости, по цене выше или ниже первоначальной стоимости, по остаточной стоимости или ниже, по рыночной цене. Во всех случаях выявленный на счете 90 финансовый результат, списанный на субсчет 99-2, будет различным, и он окажет влияние на полученную по итогам года балансовую (валовую) прибыль предприятия для целей налогообложения. Оптимальным вариантом для налогообложения прибыли счи­тается такой, который получен при реализации по рыночной

стоимости.

При реализации основных средств, стоимость которых не выше остаточной, для расчета налога на прибыль, НДС, приме­няется фактическая цена реализации в следующих условиях:

■ предприятие не могло реализовать основные средства по цене выше остаточной стоимости в связи с отсутствием спроса из-за ухудшения их качества или потребительс­ких свойств (в том числе морального износа);

до момента реализации основных средств предприятие сообщило в свой налоговый орган о намерении продать основные средства по ценам не выше остаточной стоимо­сти с указанием предполагаемой цены.

Предприятие предоставляет в налоговый орган расчет сум­мы выручки, полученной от сделок этого вида для налогообло­жения, одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетам по налогу на прибыль.

Ликвидация основных средств. При отражении операций по ликвидации основных средств предприятие выявляет и спи­сывает финансовый результат (прибыль или убыток) ликвида­ции. С этой целью все расходы по ликвидации основных средств, пришедших в негодность, предприятие относит в дебет счета 90 (кредит счетов 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76), а полученные при разборке товарно-материальные ценности приходует (дебет сче­та 10, кредит счета 90).

Превышение кредитового оборота по счету 90 над дебетовым означает, что получена прибыль от ликвидации основных средств (дебет счета 90, кредит субсчета 99-2). В противном случае, ког­да дебетовый оборот по этому счету, будет иметь место убыток (дебет субсчета 99-2, кредит счета 90). Финансовый результат выявляют отдельно по каждому ликвидируемому объекту ос­новных средств.

Если ликвидируются основные средства, относящиеся к со­циальной сфере, то выявленные на счете 90 потери списываются на уменьшение фонда социальной сферы (дебет субсчета 99, кредит счета 90).

Причины списания основных средств. С баланса предпри­ятия могут быть списаны здания, сооружения, машины, обору­дование, транспортные средства и другое имущество, относяще­еся к основным средствам:

если они пришли в негодность вследствие физического износа, аварий, стихийных бедствий, нарушения нормаль­ных условий эксплуатации и по другим причинам; мо-рально устарели;

в связи со строительством, расширением, реконструкци­ей и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов.

Имущество, относящееся к основным средствам, целесооб­разно списывать в случаях, когда восстановить его невозможно или экономически нецелесообразно, или если оно не может быть реализовано.

Определение непригодности основных средств. Для опре­деления непригодности основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации на списа­ние на предприятии приказом создаются постоянно действую­щие комиссии в составе:

главного инженера или заместителя руководителя (пред­седатель комиссии);

начальников соответствующих структурных подразделе­ний (служб);

главного бухгалтера или его заместителя (на предприяти­ях, где выделены учетно-контрольные группы, — руко­водителя такой группы);

лиц, на которых возложена ответственность за сохран­ность основных средств.

В состав постоянно действующей комиссии могут быть вклю­чены другие должностные лица (по усмотрению их руководите­лей).

Функции постоянно-действующей комиссии:

непосредственный осмотр объекта, подлежащего списанию с использованием технической документации (пас­порта, поэтажных планов, других документов), а также данных бухгалтерского учета;

установление непригодно­сти его к восстановлению и дальнейшему использованию;

выяснение конкретных причин списания объекта (износ, реконструкция, нарушение нормальных условий эксплу­атации, аварии и др.);

■          выявление лиц, по вине которых основные средства преж­-
девременно выбыли из эксплуатации; внесение предло­-
жения о привлечении этих лиц к ответственности соглас­-
но действующему законодательству;

определение возможности использования отдельных уз­лов, деталей, материалов списываемого объекта; их оцен­ка;

контроль за изъятием из списываемых основных средств годных узлов, деталей, материалов, цветных и драгоцен­ных металлов; определение их количества, веса; конт­роль сдачи на соответствующий склад;

■          составление актов на списание отдельных объектов ос­-
новных средств (ф. № ОС-4 и ОС-4а).

Если оборудование списывают в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевоо­ружением действующих предприятий, цехов и других объек­тов, комиссия должна проверить соответствие предъявленного к списанию оборудования оборудованию, поименному в плане расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий, цехов (производств), и сделать в акте на их списание ссылку на пункт и дату утверждения плана.

В актах на списание указывают данные, характеризующие объекты основных средств: год изготовления или постройки, дату поступления на предприятие, время ввода в эксплуатацию, первоначальную стоимость (для переоцененных — восстанови­тельную), сумму начисленного износа по данным бухгалтерско­го учета, количество проведенных капитальных ремонтов. Под­робно освещаются также причины выбытия объектов основных средств, состояние их составных частей, деталей, узлов, конст­руктивных элементов.

При списании автотранспортных средств, кроме того, ука­зывают: пробег автомобиля; дают техническую характеристику его агрегатов и деталей; возможности дальнейшего использова­ния основных деталей и узлов, которые могут быть получены от разборки.

При списании с баланса предприятия основных средств, вы­бывших вследствие аварии, к акту о списании прилагают ко­пию акта об аварии, а также поясняют причины, вызвавшие аварию, и указывают меры, принятые в отношении виновных лиц.

Составленные комиссией акты на списание основных средств Утверждает руководитель предприятия.

Разборка и демонтаж основных средств до утверждения ак­тов на списание не допускаются.

Учет ценностей, поступивших в результате ликвида­ции основных средств. Все детали, узлы и агрегаты разобран­ного и демонтированного оборудования, годные для ремонта дру­гих машин, и другие материалы, полученные от ликвидации ос­новных средств, приходуются как запасные части (дебет субсче­та 10-5, кредит счета 90), а непригодные детали и материалы — как вторичное сырье (дебет субсчета 10-6, кредит счета 47).

Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат сдаче в государственный фонд, а детали и узлы, изготовленные из цветных металлов и не используемые для ремонта других машин, инструментов, приборов и оборудо­вания, — предприятиям, занимающимся сбором вторичного сы­рья.

Столярные изделия, санитарно-техническое и другое обору­дование и материалы, полученные в результате сноса (дебет счета 10, кредит счета 91) жилых домов, зданий и сооружений и не используемые на данном предприятии, могут быть реализова­ны (дебет счета 62, кредит счета 91; дебет счета 91, кредит сче­та 10).

Если предприятие не использует для своих нужд материаль­ные ценности, полученные от списания машин, их можно реа­лизовать.

Вторичное сырью, полученное от разборки списанных основ­ных средств и не пригодное для повторного использования на данном предприятии, подлежит обязательной сдаче предприя­тиям, на которые возложен сбор такого сырья.

Особенности отражения в учете выбытия основных
средств по причине их недостачи. Если на предприятии вы­
явлена недостача основных средств, то их нужно списать; их
остаточную стоимость до выяснения причин и виновных лиц
относят на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
(дебет счета 94, кредит счета 90). Если виновные лица установ-­
лены, то сумму ущерба списывают со счета 84 (дебет субсчета
73-3, кредит счета 94).

В дальнейшем сумму причиненного ущерба виновное лицо вносит в кассу предприятия (дебет счета 50, кредит субсчета 73-3) или ее удерживают из оплаты его труда (дебет счета 70,! кредит субсчета 73-3), или виновный перечисляет сумму ущерба на расчетный счет предприятия (дебет счета 51, кредит субсче­та 73-3) до полного погашения долга. Если виновное лицо не будет установлено, то сумма потерь будет списана на издерж­ки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 43, кредит счета 84). В предусмотренных случаях с виновного лица может быть взыскана сумма, превышающая фактический ущерб (остаточную стоимость) утраченного по его вине объекта основных

средств.

Выбытие основных средств в результате стихийных бед­ствий. В этом случае выявленную на счете 90 остаточную сто­имость утраченных в результате пожара, стихийных бедствий или экстремальных ситуаций объектов предприятие относит в сумме, возмещенной страховой организацией, за счет средств страховщика (дебет счета 76, кредит счета 90), а в оставшейся сумме — за счет резервного капитала (дебет счета 83, кредит счета 90). Если резервного капитала недостаточно, то не возме­щенную сумму списывают на потери (убытки) предприятия (де­бет субсчета 99-3, кредит счета 90).

Если выбыли объекты основных средств, относящиеся к со­циальной сфере, то потери относятся на уменьшение фонда со­циальной сферы (дебет субсчета 83-4, кредит счета 90).

Ремонт основных средств. В процессе эксплуатации основ­ные средства утрачивают свои физические и технические каче­ства, что ведет к снижению их производительности. Для вос­становления утерянных в результате износа технических и фи­зических свойств основные средства ремонтируют. В зависимо­сти от сложности работ различают текущий и капитальный ре­монт основных средств.

Учет затрат на ремонт основных средств. Все зависит от при­нятой предприятием учетной политики. В данном случае учет­ной политикой предусмотрено формирование ремонтного фон­да, и предприятие для финансирования ремонта основных средств (текущего и капитального) ежемесячно отчисляет в этот фонд необходимые суммы в соответствии с нормативом, утвер­жденным самостоятельно, и включает их в издержки производ­ства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит счета 83, суб­счет 3 «Ремонтный фонд»). Нормативы отчислений могут быть дифференцированы по группам основных средств с учетом спе­цифики (условий) их эксплуатации.

В этом случае фактические затраты предприятия на ремонт основных средств, выполненный собственными силами (предва­рительно учтенные на дебете счета 23) или сторонней организаци­ей, по мере завершения ремонта подлежат отнесению на уменьше­ние ремонтного фонда (дебет субсчета 83-3, кредит счетов 23, 60). Если ремонтного фонда оказывается недостаточно для по­крытия фактических затрат, то разницу относят на счет 31 «Рас­ходы будущих периодов» (дебет счета 31, кредит счетов 23, 60). В дальнейшем ее будут списывать по мере накопления средств в ремонтном фонде (дебет субсчета 82-3, кредит счета 91).

На предприятиях малого бизнеса представляется целесооб­разным не формировать ремонтный фонд, а фактические затра­ты, связанные с проведением ремонта, включать непосредственно в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, 44, кредит счетов 10, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.).

Особенности капитального ремонта, осуществляемого хозяйственным способом. Предположим, если предприятие имеет ремонтный цех (участок), то все затраты по капитально­му ремонту основных средств предварительно собирают на дебе­те счета 23 «Вспомогательные производства» отдельно по каж­дому ремонтируемому объекту с кредита разных счетов (10, 25, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.). По окончании ремонтных работ согласно принятой учетной политике расходы либо списывают за счет ремонтного фонда (дебет субсчета 89-3, кредит счета 23), либо относят непосредственно на издержки — в зависимости от того, в каком подразделении эксплуатируется отремонтирован­ный объект.

Капитальный ремонт при хозяйственном способе осуществ­ляют на основе показного метода.

Для капитального ремонта оборудования и транспортных средств на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов. В ней указывают перечень ремонтных работ, заменя­емые детали и узлы, нормы времени на ремонтные работы, смет­ную стоимость ремонта. Как правило, дефектные ведомости со­ставляют в отделе главного механика предприятия. На основа­нии ведомости выписывают наряд-заказ, в который вносят наи­менование объекта, его инвентарный номер, приводят состав ремонтной бригады.

При капитальном ремонте зданий и сооружений предвари­тельно также проводят технический осмотр и после обследова­ния составляют перечень работ и акт. Первый экземпляр наря­да-заказа передают в бухгалтерию предприятия для учета зат­рат на капитальный ремонт, второй направляют в ремонтную службу (цех, участок).

В практике встречаются случаи, когда предприятия затраты по текущему ремонту включают в издержки производства не­посредственно, а на проведение капитального ремонта форми­руют ремонтный фонд. Такая ситуация противоречит п. 62 По­ложения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Фе­дерации, утвержденному приказом Минфина России от 26 де­кабря 1994 г. №170. Порядок учета затрат на все виды ремонта (текущего, среднего и капитального) должен строиться едино­образно в соответствии с принятой предприятием учетной поли­тикой.

Капитальный ремонт арендованных немалых помеще­ний. Затраты по всем видам ремонта арендованных нежилых помещений, проводимого в соответствии с условием договора аренды, арендаторы в зависимости от принятой учетной поли­тики предприятия включают в издержки производства непос­редственно или за счет резерва, создаваемого на ремонт основ­ных средств, если он осуществляется за их счет. По общеприня­той практике затраты на текущий ремонт арендатор производит за счет собственных средств, и они не подлежат возвращению арендодателями. Что касается капитального ремонта, то он мо­жет быть выполнен за счет собственных средств либо за счет арен­додателя — в зависимости от условий договора аренды.

Если договором аренды предусмотрено, что капитальный ремонт арендованного помещения проводится арендатором за счет арендодателя, то фактические затраты на выполненный капитальный ремонт списывают на уменьшение задолженности арендодателю (дебет субсчета 76-3, кредит счетов 20, 23, 25, 26, 43) по арендной плате.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ­ных средств» ПБУ 6/01 существуют два вида передачи и полу­чения объектов основных средств во временное пользование — по договору аренды и финансовой аренды.

Основные условия договора лизинга и договора аренды с правом выкупа определены Гражданским кодексом РФ.

По договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязу­ется приобрести в собственность указанное арендатором имуще­ство у определенного им продавца и предоставить это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринима­тельских целей (ст. 665 ГК РФ). Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществля­ется арендодателем.

В законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность аренда­тора по истечении срока аренды или до его истечения при усло­вии внесения арендатором всей обусловленной договором вы­купной цены (ст. 624 ГК РФ).

Согласно статьям 624,665,666 ГК РФ, а также постановле­ния Правительства РФ от 29 июня 1995 г. № 633, утвердившего Временное положение о лизинге, аренда с правом выкупа и лизинг имеют следующие отличительные черты:

■ Отношения по аренде с правом выкупа основываются на факте наличия имущества у арендодателя. У лизингодателя изначально лизинговое имущество отсутствует, а лизинговые отношения включают приобретение указанных лизингополучателем основных средств и сдачу их лизингодателем в аренду.

■ Арендодателем при лизинге может быть только лизинго­вая компания, имеющая лицензию на осуществление та­кой деятельности, или гражданин-предприниматель (п.2,3,4 Положения о лицензировании лизинговой дея­тельности в Российской Федерации, утвержденного по­становлением Правительства РФ от 26 февраля 1997 г. № 167). В аренде с правом выкупа могут участвовать любые субъекты: предприятия, организации, учреждения, государство;

■ По лизингу арендованное имущество должно быть исполь­зовано в предпринимательских целях (ст. 666 ГК РФ), а аренда с правом выкупа — не только в предприниматель­ских, но и непроизводственных, некоммерческих целях, поскольку действующим законодательством ограничений по использованию имущества в определенных целях не установлено.

Корреспонденция счетов по учету лизинга у лизингодателя:

Д-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (субсчет «Имущество для сдачи в аренду») К-т сч. 08 — прихо­дована имущества, предназначенного для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных с его приоб­ретением.

Д-т сч. 03 (субсчет «Имущество, сданное в аренду») К-т сч. 03 (субсчет «Имущество для сдачи в аренду») — передача ли­зингового имущества лизингополучателю.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 02 (10, и др.) — затраты по осуществ­лению лизинговой деятельности.

Д-т сч. 90 К-т сч. 20(26) — списание затрат по осуществле­нию лизинговой деятельности.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — начисление лизинговых платежей. Д-т сч. 90 К-т сч. 62 — поступление лизинговых платежей. Д-т сч. 90 К-т сч. 68 — начисление налога на добавленную стоимость при определении реализации для целей налогообложения «по отгрузке» в соответствии с принятой учетной поли­тикой.

Д-т сч. 90 К-т сч. 76 — начисление налога на добавленную стоимость в срок, установленный договором для перечисления лизинговых платежей, при определении реализации для целей налогообложения «по оплате» в соответствии с принятой учет­ной политикой.

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 — отражение налога на добавленную стоимость при поступлении лизинговых платежей.

Д-т сч. 90 (или 99) К-т сч. 99 (или 90) — финансовый резуль­тат от лизинговых операций.

У лизингополучателя:

Д-т сч. 001 — получение лизингового имущества.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 76 — начисление текущих лизинговых платежей (по истечении отчетного периода).

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — отражение налога на добавленную стоимость на лизинговые платежи.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — отнесение на расчеты с бюджетом налога на добавленную стоимость, начисленного на текущие лизинговые платежи, перечисленные лизингодателю.

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 (52) — перечисление лизинговых плате­жей:

Если анализ заключенного договора позволяет сделать вы­вод о том, что его содержанием является аренда с правом выку­па, то отражение данных операций по счетам бухгалтерского учета необходимо производить в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению (утвержден Приказом Минфина ССР от 1 ноября 1991 г. № 56) в редакции приказа Минфина РФ от 17 февраля 1997 г. № 15 «Об отраже­нии в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Бухгалтерские проводки при аренде с правом выкупа у арендодателя:

Д-т сч. 03 К-т сч. 01 — отражение стоимости основных средств, сданных в аренду с правом выкупа.

Д-т сч. 90 К-т сч. 03 — сдача имущества в аренду с правом выкупа.

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 — списание начисленного износа сдава­емого в аренду имущества.

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 — отражение долгосрочной задолжен­ности арендатора в соответствии с условиями договора.

Д-т сч. 90 К-т сч. 93 — отражение разницы между договор­ной и остаточной стоимостью сданных в аренду основных средств

Д-т сч. 021 — учет сданного в аренду имущества с правом выкупа имущества на за балансовом счете.

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 — отражение налога на добавленную стоимость при определении цены реализации для целей налогообло­жения «по оплате» в соответствии с принятой учетной полити­кой.

Д-т сч. 47 К-т сч. 68 — отражение при определении реализа­ции для целей налогообложения «по отгрузке» в соответствии с принятой учетной политикой налога на добавленную стоимость, приходящейся на сумму арендной платы (выкупных платежей), начисленных по очередному сроку их получения.

Д-т сч. 93 К-т сч. 99 — отнесение на прибыль части разницы между договорной и остаточной стоимостью сданного в аренду имущества в составе арендной платы, начисленной по очеред­ному сроку ее получения.

У арендатора бухгалтерские проводки записывают так:

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 — получение в аренду с правом выкупа основных средств по договорной цене.

Д-т сч. 03 К-т сч. 02 — начисленный арендодателем износ полученных в аренду с правом выкупа основных средств, износ взятых в аренду основных средств.

Д-т сч. 08 К-т сч. 76 — отражение кредиторской задолжен­ности арендатора в размере определенной договором стоимости выкупа полученных в аренду с правом выкупа основных средств.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 02 — начисление износа на арендован­ное с правом выкупа имущество.

Д-т сч. 20 К-т сч. 76 —' начисление арендной платы в случае наличия в договоре условия, определяющего раздельно сумму арендной платы и размер выкупной стоимости арендованных основных средств.

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — перечисление причитающихся арен­додателю платежей (арендная плата, выкупные платежи и дру­гие расходы согласно договора).

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — отражение налога на добавленную стоимость, перечисленного арендодателю вместе с причитающи­мися ему платежами.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — отнесение на расчеты с бюджетом налога на добавленную стоимость на сумму арендной платы, перечисленной арендодателю.

Д-т сч. 01 К-т сч. 03 — переход арендованного имущества в собственность арендатора.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — списание перечисленного арендодате­лю налога на добавленную стоимость после оплаты всей стоимо­сти и перехода в собственность арендатора арендованного иму­щества с правом выкупа имущества, используемого в производ­ственных целях.

Д-т сч. 88 К-т сч. 19 — списание перечисленного арендодате­лю налога на добавленную стоимость после оплаты всей стоимо­сти и перехода в собственность арендатора арендованного имущества с правом выкупа имущества, используемого в непроиз-водственных целях, а также служебных легковых автомобилей и микроавтобусов (подп. «а» п. 20 Инструкции Госналогслуж­бы РФ от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»). При аренде иму­щества с правом выкупа Арендатор уплачивает арендодателю выкупные платежи также с налогом на добавленную стоимость, но его суммы уже не имеют право относить на уменьшение пла­тежей в бюджет, поскольку платежи за арендованное с правом выкупа имущество не включаются в издержки производства и реализации продукции (работ, услуг). Поэтому общая сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная арендодателю, может быть отражена арендатором на Дебете сч. 68 «Расчеты с бюджетом по НДС» (Д-т сч. 68 К-т сч. 19) только после перехо­да арендованного с правом выкупа имущества в собственность последнего, то есть согласно п. 48 Инструкции ГНС РФ № 39 в момент принятия на учет основных средств.

Выкупные платежи по основным средствам, приобретаемым на условиях аренды с правом выкупа, отсутствуют в перечне установленных Положением о составе затрат... расходов, отно­симых на себестоимость продукции (работ, услуг). Поэтому ис­точником финансирования платежей за имущество, арендуемое с правом выкупа, могут быть только собственные средства пред­приятия. В дальнейшем после выкупа имущества и перехода его в собственность арендатора в случае использования данного имущества в производстве и реализации продукции (работ, ус­луг) его стоимость будет включаться в издержки производства и обращения через амортизационные отчисления согласно п. 2, а также п. 9 Положения о составе затрат...

Учет долгосрочно арендуемых основных средств (счет 001) и арендных обязательств (счет 97).

К долгосрочно арендуемым основным средствам предприятие относит объекты основных средств, которые (согласно договору аренды) по истечении срока аренды (или до его истечения) долж­ны перейти в собственность предприятия или должны быть вы­куплены при условии, что арендатор внесет всю выкупную цену.

Долгосрочно арендуемые основные средства предприятия арендаторы учитывают на одноименном счете 001, а задолжен­ность перед арендодателем — на счете 97 «Арендные обязатель­ства». Предприятия-арендаторы возмещают арендодателям в соответствии с условием договора стоимость основных средств (дебет счета 97, кредит счета 51), начисляют (дебет счетов 81-2, кредит счета 97) и перечисляют (дебет счета 97, кредит счета 51) проценты за аренду.

Аналитический учет долгосрочно арендуемых основных средств ведут по их видам, а в разрезе видов — по инвентарным объектам.

Износ по этим основным средствам исчисляют в общеуста­новленном порядке и включают в издержки производства (де­бет счетов 20, 23, 25, 26, 44, кредит субсчета 02-2).

Если предприятие-арендатор допустит серьезные нарушения договорных условий, то долгосрочно арендуемые им основные средства могут быть востребованы арендодателем.

По окончании договора долгосрочной аренды (или при усло­вии досрочного выкупа — полного расчета арендатора с арендо­дателем за арендованные основные средства) арендованные ос­новные средства становятся собственностью предприятия-арен­датора. К этому моменту на счете 97 остатка нет. Основные сред­ства со счета 03 переводят на счёт 01 (дебет счета 01, кредит счета 03), а износ по ним отражают внутренней записью по сче ту 02 (дебет субсчета 02-1, кредит субсчета 02-2).

В конце года перед составлением годового отчета предприя­тие-арендатор в порядке инвентаризации своих расчетных взаимоотношений по обязательствам договора долгосрочной аренды посылает письменный запрос арендодателю с просьбой подтвердить сумму, числящуюся в пользу арендодателя в остатке по счету 97. Она должна соответствовать сумме задолженности по арендным обязательствам, которые арендодатель учитывает на счете 09. Письмо следует послать заказное с уведомлением о вручении. Если письменный ответ от арендодателя не поступит, то исходя из принципа «молчание — знак согласия» мож­но считать, что арендодатель согласен с суммой долга и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда арендатору необходимо ответить на • письмо-запрос арендодателя: подтвердить сумму долга, если арендатор признает ее, либо мотивировать причины ее неприз­нания. В последнем случае необходимо выверить расчеты и прийти к согласованному остатку задолженности.

Учет объектов основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды

Такие объекты на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на за балансовый учет по счету 001 «Арендован­ные основные средства». Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1, и копия инвен­тарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числит­ся в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя.

Износ по такому объекту предприятие-арендатор не начис­ляет. Сумму арендной платы без НДС оно включает в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит субсче­та 76-3) и перечисляет ее в сроки, обусловленные договором (дебет субсчета 76-3, кредит счета 51). За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных дого­вором, которую он относит на внереализационные потери (дебет субсчета 91-3, кредит субсчета 76-3).

Допустим, что предприятие выпускает продукцию (выпол­няет работы, оказывает услуги), освобожденную от уплаты в бюджет НДС, то в себестоимость продукции (работ, услуг) рас­ходы на текущую аренду будут включены вместе с уплаченным НДС (Дебет счета 20, Кредит субсчета 76-3).

Расходы по капитальному ремонту берет на себя арендатор или арендодатель в зависимости от условий договора. Если по условиям договора капитальный ремонт выполняет арендатор, то затраты на него он включает в издержки производства обыч­ным порядком в зависимости от принятой на предприятии учет­ной политики.

Если капитальный ремонт по условиям договора выполняет арендодатель, то затраты на этот ремонт арендатор засчитывает в уменьшение задолженности по арендной плате. В этом случае арендатор направляет арендодателю авизо, к которому прикла­дывает смету и платежное требование-поручение за фактически выполненный капитальный ремонт.

По окончании срока договора арендуемые основные средства возвращаются арендатору в рабочем состоянии. Возврат оформ­ляется актом формы № ОС-1, составленным в двух экземпля­рах.

Перед составлением годового отчета в порядке инвентариза­ции расчетов арендатор выверяет расчеты с арендодателем по договору текущей аренды. Сальдо на конец года по взаимным расчетам за текущую аренду должно быть согласовано.

Передача основных средств в долгосрочную аренду и учет арендных обязательств к поступлению.

При передаче основных средств в долгосрочную аренду дру­гому предприятию на основании договора аренды их выбытие отражается обычным порядком на счете 90. Вместе с тем пред­приятие-арендодатель должно отразить сумму обязательств арен­датора по выкупу основных средств в течение срока аренды на счете 09 «Арендные обязательства к поступлению» (дебет счета 09, кредит счета 90). Платежи, поступающие от арендатора (де­бет счета 51, кредит счета 09), будут уменьшать сумму долга, пока полностью не погасят ее. К окончанию срока аренды при прочих равных условиях остатка на счете 09 не будет. Основ­ные средства, сданные в долгосрочную аренду, считаются вы­купленными арендатором полностью, и к нему переходит право собственности.

На счете 09 предприятие-арендодатель в течение всего срока аренды учитывает также суммы процентов, причитающиеся к получению за сданные в долгосрочную аренду основные сред­ства (дебет счета 09, кредит субсчета 99-3), если их получение предусмотрено условиями договора. Ежегодно перед составле­нием годового отчета предприятия-арендодатели должны выве­рить свои расчеты по арендным поступлениям. С этой целью арендодатели посылают арендаторам заказные письма с уведом­лением о вручении. В письмах содержится просьба подтвердить числящуюся за арендаторами по счету 09 задолженность. У арен­датора она числится на счете 97. Остатки по счетам 09 (у арен­додателя) и 97 (у арендатора) должны совпадать. Если ответ на запрос не поступил, то исходя из принципа «молчание — знак согласия» можно считать, что остаток по счету 09 признан арен­датором и подтвержден им. Копию письма-запроса и почтовую квитанцию с уведомлением о вручении необходимо хранить в течение всего времени долгосрочной аренды на случаи непред­виденных обстоятельств. Если на письмо-запрос поступило пись­менное подтверждение арендатора о сумме долга, то процедура последующих взаимоотношений упрощается.

Передача основных средств на условиях текущей аренды

Такие основные средства не выбывают и продолжают чис­литься на балансе предприятия. Предприятие-арендодатель на условиях договора текущей аренды передает, как правило, от­дельные объекты основных средств (например, автомашину, строительные механизмы, часть производственных помещений и др.). Износ по таким объектам арендодатель не вправе вклю­чать в издержки своего производства, а должен относить его на внереализационные потери (дебет субсчета 80-3, кредит счета 02), которые покрываются получаемой с арендатора арендной платой. Эту плату включают в состав внереализационных дохо­дов (прибыли) предприятия (дебет субсчета 76-3, кредит субсче­та 99-3). Арендодатель по просьбе арендатора выдает ему ко­пию инвентарной карточки на объект, переданный в текущую аренду. В свою очередь предприятие-арендатор, приняв объект в эксплуатацию на условиях текущей аренды, высылает арен­додателю акт формы № OG-1. На сумму арендной платы арендодатели начисляют (дебет субсчета 76-3, кредит счета 68) и упла­чивают в бюджет (дебет счета 68, кредит счета 51) НДС.

В договоре текущей аренды обуславливаются размер и сроки внесения арендной платы, проценты за нарушение установлен­ных сроков платежей, порядок регулирования взаимных пре­тензий и др.

По окончании срока текущей аренды основные средства арен­датор в рабочем состоянии возвращает арендодателю. Расходы по капитальному ремонту основных средств, сданных в теку­щую аренду, предусматриваются условиями договора аренды: за счет кого он производится — арендатора или арендодателя. В процессе эксплуатации основные средства утрачивают свои технические свойства и качества — изнашиваются. Для учета амортизации (амортизированной стоимости) основных средств на предприятии предусмотрен пассивный регулирующий счет 02, в развитие которого при необходимости открываются суб­счета: 1 «Износ собственных основных средств», 2 «Износ дол­госрочно арендуемых основных средств».

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ- ных средств» ПБУ 6/97 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. В отличие от ранее действовавшего порядка в Положении не упоминается, что это процесс по переносу стоимости объектов основных средств на себестоимость продукции, работ и услуг либо на счета учета других источников.

Таким образом, созданы условия, которые могут позволить организации относить начисленные суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств не на себестоимость или издержки обращения и другие счета, а непосредственно на счет прибылей и убытков.

Амортизация начисляется по всем объектам основных средств

за исключением:

Амортизируемой стоимостью в большинстве предлагаемых способов начисления амортизации является первоначальная стоимость объекта основных средств. В случае приобретения основных средств с частичной их оплатой за счет бюджетных средств амортизируемой стоимостью для организации является только оплаченная за счет собственных средств часть стоимости

данного объекта.

Срок полезного использования объектов основных средств определяется при их постановке на учет на основании: В технических условий их эксплуатации; В решений государственных органов (нормативный срок службы основных средств).

В случае отсутствия данных оснований срок устанавливает­ся организацией исходя из:

срока ожидаемого использования объекта с учетом про­изводительности и мощности применения;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, а также системы планово-предупредительных (всех видов) ремонтов;

нормативно-плановых и других ограничений срока ис­пользования объекта (например, использование объекта по договору аренды).

Официальных разъяснений по практическому применению новых способов начисления амортизации, критериями выбора того или иного способа начисления амортизации, наконец, по учету амортизации для целей налогообложения пока не издано.

Согласно Положению организация может применять один из следующих способов начисления амортизации по однород­ным видам объектов основных средств в течение срока их ис­пользования.

Линейный способ, который состоит в равномерном начисле­нии амортизации в течение срока полезного использования объекта. При этом способе амортизация начисляется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной от срока полезного использования этого объекта. В организациях с сезонным характером работ амортизация основных средств начисляется с использованием данного способа, но только в течение месяцев фактической ра­боты сезонной организации в текущем году.

Способ уменьшаю­щегося остатка, при котором начисление амортизации произво­дится исходя из остаточной стоимости объекта основных средств, принимаемой на начало каждого отчетного года, и нормы амор­тизации, исчисленной при постановке на учет объекта основ­ных средств исходя из срока его полезного использования. Сле­дует отметить, что применение этого способа не позволяет на­числить полную амортизацию стоимости объекта основных средств в установленный срок. Необходимо применять повыша­ющий коэффициент, что не предусмотрено Положением по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока по­лезного использования, при котором начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости объекта и I годового соотношения, где в числителе — число лет, а в знаме­нателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Указанные способы применяются для расчета годовой сум­мы амортизации, по определении которой ее 1/12 часть ежеме­сячно отражается по кредиту счета 02 «Износ основных средств». Наряду с приведенными способами, предприятие может по отдельным объектам основных средств применять способ начис­ления амортизации в зависимости от объема выпуска продук­ции или работ (пропорционально объему продукции).

При этом ежегодная сумма амортизации определяется пу­тем умножения процента, исчисленного при постановке на учет данного объекта как отношение его первоначальной стоимости к предполагаемому объему выпуска продукции или работ за срок его полезного использования, на показатель фактически выполненного объема продукции или работ за данный отчет­ный период.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляют­ся до полного погашения стоимости этого объекта либо списа­ния его с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Прекращается начисление амортизации по объекту основ­ных средств с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 предусмотрено, в отличие от действовавше­го ранее порядка, приостанавливать начисление амортизации по объектам основных средств в течение срока их полезного использования в следующих случаях:

на период их восстановления (реконструкции, модерни­зации и капитального ремонта), если срок проведения данных работ превышает 12 месяцев;

при консервации на срок более трех месяцев (ранее сроки по данным работам для прекращения начисления амор­тизации объектов основных средств не ограничивались).

Инвентаризация основных средств на предприятии прово­дится не реже одного раза в 3 года в сроки, установленные пред­приятием, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. В обязательном порядке инвентаризацию ранее установленных сроков проводят:

при передаче имущества предприятия в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законода­тельством при преобразовании государственного или муниципального предприятия; при смене материально от­ветственного лица;

■          при установлении фактов хищений или злоупотреблении,
а также порчи ценностей;

в случае стихийных бедствий, пожара, аварии или дру­гих чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальны­ми условиями;

■          при ликвидации (реорганизации) предприятия, перед со-­
ставлением ликвидационного (разделительного) баланса.

Инвентаризацию основных средств проводит рабочая комис­сия, создаваемая приказом по предприятию, при обязательном участии представителя бухгалтерии.

До начала инвентаризации выверяют данные бухгалтерско­го учета о наличии и техническом состоянии всех основных средств (инвентарные карточки, инвентарные книги), проверя­ют наличие и состояние технических паспортов, поэтажных планов здании и т.д., документов на основные средства, сдан­ные (принятые) предприятием в текущую и долгосрочную арен­ду, классификацию основных средств)по видам и технико-про­изводственному назначению. По результатам выверки вносят необходимые уточнения в учетные записи и после этого присту­пают к инвентаризации.

При инвентаризации члены 'Комиссии в присутствии лиц, ответственных за сохранность основных средств, осматривают объекты в натуре и записывают их полное наименование, на­значение и инвентарные номера в инвентаризационную опись основных средств формы № инв.-1.

Не разрешается проводить инвентаризацию не в полном со­ставе инвентаризационной комиссии.

Объекты, не числящиеся в учете, также включают в инвен­таризационную опись. Вновь выявленные неучтенные объекты оценивают экспертным путем по стоимости их воспроизводства на данный момент, а износ определяют по фактическому техни­ческому состоянию. Данные оценки выявленных неучтенных объектов основных средств и их износа оформляют актом. Од­новременно инвентаризационная комиссия выясняет, когда и по чьему распоряжению возведены (приобретены) выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, куда списаны затра- > ты на их возведение или приобретение.

Машины, оборудование и силовые установки записывают в описи индивидуально с указанием инвентарного номера, пред­приятия, на котором они изготовлены, года выпуска, назначе­ния, конструкции, мощности и т.д.

По однотипным предметам хозяйственного инвентаря, на­пример инструментам, станкам одинаковой стоимости, посту­пившим одновременно в один цех (отдел), данные о которых отражаются в инвентарной карточке группового учета, сведе­ния в описях приводят по наименованиям с указанием количе­ства предметов. Данные о непригодных к эксплуатации и вос­становлению основных средствах вносят в отдельные инвента­ризационные описи.

Если при инвентаризации выявлены недостачи или неучтен­ные основные средства, комиссия должна потребовать от соот­ветствующих работников письменное объяснение, которое по­зволит установить порядок регулирования расхождений данных инвентаризации и бухгалтерского учета. Выявленные неучтен­ные объекты основных средств приходуют по остаточной сто­имости (дебет счета 01, кредит субсчета 99-3) с отражением их износа (дебет счета 01, кредит субсчета 02-1),

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяют и арендованные. Инвентаризационные опи­си по арендованным объектам составляют отдельно по каждому арендодателю. В них, кроме общих сведений, указывают, кто арендодатель и срок аренды. Один экземпляр инвентаризаци­онной описи высылают в адрес арендодателя.

Основные средства, не числящиеся в учете и выявленные в про­цессе инвентаризации, по решению инвентаризационной комиссии должны быть оприходованы. В этом случае их первоначальную сто­имость и сумму износа определяют экспертным путем.

Выявленные при инвентаризации неучтенные основные сред­ства нельзя зачислять ни в добавочный капитал, ни в увеличе­ние фонда накопления, ни в финансовый капитал предприя­тия, ни в другие аналогичные специальные фонды, так как в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации выявленное неучтенное имущество, куда входят и основные средства, подлежит принятию на учет как внереализационные доходы предприятия (дебет счета 01, кредит субсчета 99-3). Зачисление такого имущества в добавоч­ный капитал, в фонд накопления (или любой другой) будет рас­ценено аудитором (налоговым органом) как попытка сокрытия налогооблагаемой прибыли.

Излишки основных средств приходуются и отражаются:

1. Д-т сч. 01 «Основные средства»» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

Одновременно начисляется износ, определенный комиссией:

2. Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 02 «Износ основных средств»

Недостача основных средств, если виновники недостачи или порчи установлены, отражается:

1.         Д-т сч. 90 «Продажа»

К-т сч. 01 «Основные средства» на балансовую стоимость основных средств.

2.         Д-т сч. 02 «Износ основных средств»

К-т сч. 90 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на сумму износа объекта.

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 90 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на остаточную стоимость объекта.

Д-т сч. 73-3 «Расчеты с персоналом по возмещению мате­риального ущерба» на сумму недостачи основных средств, предъявленных к взысканию (по рыночной стоимости объекта)

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» на остаточную стоимость объекта

К-т сч. 83-3 «Разница между суммой, подлежащей взыска­нию с виновных лиц, и остаточной стоимостью объекта».

Если виновные лица не найдены или к взысканию с них отказано по суду:

Д-т сч. 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»

К-т сч. 01 «Основные средства» на балансовую стоимость объекта

Д-т сч. 02 «Износ основных средств» К-т сч. 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на сумму износа недостающих объектов основ­ных средств.

Д-т сч. 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 90«Продажа» на остаточную стоимость отсутству­ющего объекта.

Д-т сч. 25 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Переоценка основных средств проводится на предприятии по постановлению Правительства Российской Федерации, пре­следует своей целью привести цены на основные средства пред­приятия в соответствие с действующими в настоящее время. В соответствии с постановлением Правительства Российской Фе­дерации от 7 декабря 1996 г. № 1442 «О переоценке основных фондов в 1997 г.» по состоянию на 1 января 1997г. проводится переоценка основных фондов, а также оборудования, предназ­наченного к установке, и объектов, не завершенных строитель­ством. Переоценка основных фондов проводится по состоянию на 1 января 1997 г. и осуществляется в течение 1997 г. Отраже­ние результатов переоценки производится в балансе предприя­тий за 1 квартал 1998 года по состоянию на начало года. Пере­оценка может проводиться одним из двух методов — с примене­нием индексов изменения стоимости основных фондов, обору­дования, предназначенного к установке, и объектов, не завер­шенных строительством, разработанных Госкомстатом России, или методом прямой оценки стоимости основных фондов с ис­пользованием документально подтвержденных рыночных цен, сложившихся на 1 января 1997 г. на вновь изготавливаемые, строящиеся, приобретаемые (неизношенные) объекты основных фондов, аналогичные оцениваемым, причем предприятия мо­гут произвести оценку сами или пригласить экспертов-оценщи­ков.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 7 де­кабря 1996 г. № 1442 «О переоценке основных фондов в 1997 году» уточнение стоимости имущества при переоценке может осуществлять любая фирма, не образованная предприятием-за­казчиком. При участие оценщиков в работах по переоценке ос­новных фондов лишь предоставляют заказчику информацию о текущих рыночных ценах на отдельные объекты, а ответствен­ность за проведение инвентаризации объектов переоценки, пе­ресчет сумм начисленного износа и отражение результатов пе­реоценки в бухгалтерском учете и статистической отчетности лежит на самом предприятии.

Переоценке подверглись как производственные основные средства, так и находящиеся в эксплуатации в непроизводствен­ной сфере. Результаты переоценки отражаются в следующем порядке:

дооценка производственных основных средств относит­ся на увеличение добавочного капитала (дебет счета 01, кредит субсчета 83-1), а дооценка их износа — на его уменьшение (дебет субсчета 83-1, кредит счета 02);

дооценка основных средств непроизводственной сферы относится на увеличение фонда социальной сферы (дебет счета 01, кредит субсчета 88-4), а дооценка их износа — на его уменьшение (дебет субсчета 88-4, кредит счета 02).

Переоценивались как собственные основные средства, так и долгосрочно арендуемые (числящиеся на счете 03), а также обо­рудование к установке (счет 07) и числящиеся в незавершенном строительстве (счет 08).

Результаты переоценки незавершенного строительства (де­бет счета 08) в части производственных основных средств отно­сятся на увеличение добавочного капитала (кредит субсчета 83-

1), а в части объектов непроизводственной сферы — на увеличе­ние фонда социальной сферы (кредит субсчета 82-4).

Сумма амортизационных отчислений по этим основным сред­ствам, начисленная с применением коэффициента ускорения, если это отражено в учетной политике предприятия, отражает­ся по К-т сч. 02 «Износ основных средств» и Д-т счетов учета затрат на производство в установленном порядке.

Дополнительные отчисления отражаются в бухгалтерском учете по Д-ту счетов учета затрат на производство и К-т сч. 02 «Износ основных средств». В случае прекращения деятельнос­ти малого предприятия до истечения 1 года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации под­лежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли указанного малого предприятия. Восстанавливаемые суммы амортизации отражаются по Д-т сч. 02 «Износ основных средств» и К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

Хозяйственные операции, связанные со списанием основных средств в течение 1997 года, в бухгалтерском учете отражаются без учета результатов переоценки основных средств, осуществ­ляемой по состоянию на 1 января 1997 года. На предприятии основные средства в местах их эксплуатации, находящиеся в производственных и функциональных подразделениях, учиты­ваются в инвентарных описях формы № ОС-9, хранящихся у материально ответственных лиц. С этими лицами должны быть заключены договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за сохранность закрепленных за ними основ­ных средств. (Так, если у предприятия есть транспортный цех (участок), то договор о полной индивидуальной материальной ответственности может быть заключен с начальником цеха, уча­стка, бригадиром или непосредственно с водителями, которые эксплуатируют транспортные средства.)

Полная индивидуальная материальная ответственность на­ступает в случае, когда ущерб (например, авария) является след­ствием противоправных действий работника, был причинен по его вине. В установленных законодательством случаях винов­ность работника должна быть признана в судебном порядке. Предположим, водитель попал в аварию, которая произошла по причинам, от него не зависящим. Он не может быть привлечен к ответственности за причиненный материальный ущерб.

Если с водителем заключен договор о полной индивидуаль­ной материальной ответственности, то в случае ущерба по его вине (например, оставил дверь в салон автомобиля незапертой) он несет ответственность в полном размере причиненного ущер­ба в зависимости от условий договора в оценке по восстановительной (рыночной) или остаточной стоимости утраченного иму­щества.

Если с водителем не заключен договор о полной индивиду­альной материальной ответственности, то процедура возмеще­ния ущерба, происшедшего по его вине, при добровольном от­казе возместить этот ущерб, решается в судебном порядке.

Если водитель в состоянии алкогольного опьянения попал в аварию и разбил автомобиль и теперь эта машина не поддается восстановлению, то он должен возместить ущерб предприятию в полном размере в оценке по восстановительной стоимости ав­томобиля или его остаточной стоимости, если это обусловлено заключенным с ним контрактом и договором о полной индиви­дуальной материальной ответственности. Единицей учета основ­ных средств является отдельный инвентарный объект. Инвен­тарным объектом считается законченное устройство со всеми к нему приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же • обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и совместно выполняющих определенную работу. Так например, на предприятии были со­зданы рабочие компьютерные места. Каждое рабочее место вклю­чает в себя монитор, клавиатуру, дисковод, мышь, печатающее устройство, и учитывается как один инвентарный объект. Для оформления рабочего компьютерного места на данном предпри­ятии утверждается генеральным директором акт о создании рабочего компьютерного места. Для организации учета и обес­печения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту, независимо от того, находится ли он в эксплуатации или в запасе, присваивается соответствующий пятизначный инвентарный номер. Инвентарные номера в обя­зательном порядке приводятся в первичных документах (акт приемки-передачи, акт о ликвидации и т.п.), служащих осно­ванием для учета движения объектов основных средств. Зачис­ление в состав основных средств объектов, на данном предпри­ятии, оформляется актом приемки-передачи типовой формы № ОС-1. Акт приемки-передачи основных средств составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Пример поступления основных средств

Предприятие приобретает компьютер у другой фирмы (у юридического лица). Фирма-поставщик выписывает счет-фак­туру. После перечисления денег, согласно этому счету, предста­витель фирмы берет исполненное банком платежное поручение,

доверенность и отправляется к поставщику за компьютером. Получив его на складе, он привозит его на фирму. Бухгалтер производит следующие записи на счетах:

В рассматриваемом случае представитель фирмы сам привез компьютер, возможно на своем транспорте. Транспортные рас­ходы по его доставке не будут входить в его стоимость. Но не со всеми основным» средствами можно так поступить. Они могут быть доставлены фирмой-поставщиком или специализирован­ной транспортной организацией.

В первом случае транспортные расходы отражаются в счете-фактуре отдельной строкой и оплачиваются при перечислении денег фирме-поставщику.

Во втором случае выписывается и оплачивается отдельный счет за транспортные услуги. В бухгалтерском учете это будет отражено по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетный счет». При по­ступлении основных средств будет сделана дополнительная про­водка: дебет счета 08 «Капитальные вложения» и кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В резуль­тате транспортные расходы войдут в первоначальную стоимость основных средств.

Если куплено несколько объектов основных средств, то транс­портные расходы должны быть распределены между ними про­порционально их стоимости.

В стоимость основных средств был включен НДС, и это соот­ветствующим образом отражено в расчетных и первичных до­кументах, то надо определить назначение основных средств (про­изводственное или непроизводственное) и их использование (для . производства продукции, выполнения работ или услуг, облага­емых или необлагаемых НДС).

Рассмотрим отражение НДС по основным средствам произ­водственного назначения, используемых для изготовления про­дукции, выполнения работ и оказания услуг, облагаемых НДС.

Наша организация является плательщиком НДС, поэтому полученный при приобретении основных средств счет-фактура зарегистрирован в журнале учета, получаемых от поставщиков счетов-фактур и в книге покупок.

При поступлении основных средств НДС учитывается обо­собленно, на отдельном счете 19 «Налог на добавленную сто­имость по приобретенным ценностям», субсчет 1 «Налог на до­бавленную стоимость при осуществлении капитальных вложе­ний» . При вводе в эксплуатацию основных средств НДС по при­обретенным ОС в полном объеме вычитается из суммы НДС, подлежащей взносу в бюджет. При списании НДС кредитуется счет 19, субсчет 1 и дебетуется счет 68.

Право списания НДС возникает тогда, когда основные сред­ства приходуются на счет 01, т.е. когда началось их использо­вание, а не когда они еще числятся в составе капитальных вло­жений на счете 08.

Пример. Как и в предыдущем случае предприятие приобре­тает компьютер у другой фирмы (у юридического лица) на сум­му 9000 рублей, в т.ч. НДС 1500 рублей (по ставке 18%). На этот раз она может возместить дополнительные расходы, с уп­латой НДС. При этом НДС выделен отдельной строкой в расчет­ных документах (платежном поручении) и в первичных учет­ных документах (в счете-фактуре).

Бухгалтер производит следующие записи на счетах:

Если НДС не выделен отдельной строкой в расчетных и пер­вичных учетных документах, то его придется включить в сто­имость приобретения основных средств и отразить на счете 08, а затем отнести на счет 01 без последующего возмещения из бюджета.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ­ных средств» ПБУ 6/97 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. На предпри­ятии используется способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, при котором начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимос­ти объекта и годового соотношения, где в числителе — число лет, оставшихся до конца срока службы объекта, а в знаменате­ле — сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Первоначальная стоимость объекта - 10 000 рублей.

Полезный срок службы — 5 лет.

Сумма чисел лет срока полезного использования, необходимая для расчета амортизации при этом способе, определяется как 1+2+3+4+5=15.

Сумма амортизации, подлежащая списанию в отчетном году, опре­деляется:

в первый год: 5/15 х 10000 рублей = 3300 рублей; во второй год: 4/1 5 х 10000 рублей = 2600 рублей.

Указанный способ применяется для расчета годовой суммы амортизации, по определении которой ее У12 часть ежемесячно отражается по кредиту счета 02 «Износ основных средств».

В своей деятельности бухгалтер сталкивается с целым рядом проблем, с понятием основных средств и их оценкой:

Первая проблема: как отличить основные средства от мало­ценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), так как и те и другие могут использоваться длительное время?

Законодательством устанавливается стоимостная граница, выше которой имущество относится в учете к основным сред­ствам, а ниже — к МБП.

Так, например, 05 января 2000 г. был приобретен компью­тер, стоимостью 18 500 рублей. Он был отнесен к основным средствам, так как минимальная зарплата на день приобрете­ния составляла 83 рубля 49 копеек, значит стоимостная грани­ца была 83,49 × 100 = 8 349 рублей.

Вторая проблема: необходимо решить — производственные это основные средства или непроизводственные?

В этом случае следует руководствоваться правилом: к произ­водственным основным средствам относятся объекты, исполь­зование которых направлено на систематическое получение при­были как основной цели деятельности, т.е. использование в процессе производства промышленной продукции, в строитель­стве, сельском хозяйстве, торговле и общественном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и других аналогич­ных видов деятельности.

Третья проблема: как быть с приобретенным имуществом, состоящим из нескольких предметов?

Мебель в офис может быть приобретена как разрозненные предметы или как единый набор. Каждый предмет в отдельно­сти может относиться к МБП, а вместе — это основное сред­ство. Необходимо исходить из того, что единицей учета основ­ных средств должен быть инвентарный объект, т.е. закончен­ное устройство, предмет или комплекс предметов, со всеми вхо­дящими в их комплект принадлежностями и приспособления­ми. Инвентарные объекты могут быть сложными (состоящие из нескольких предметов) и простые.

Пример. 15 января 2000 г. приобретено кресло стоимостью 5.500 рублей, кресло стоимостью 3.400 рублей и два двухдверных шкафа сто­имостью 2.230 рублей каждый. В счете и в платежном поручении было указано, что это набор офисной мебели. Имущество было оприходовано, как один инвентарный объект основных средств. Если бы в счете и в платежном поручении не указывалось, что это набор офисной мебели, то каждый предмет в отдельности приходовался бы как МБП.

Инвентарная карточка должна открываться на каждый ин­вентарный объект. Если инвентарный объект включает отдель­ные приспособления и принадлежности, составляющие с ним одно целое, то в этой же карточке должен приводиться пере­чень таких частей. Заполнение инвентарных карточек произво­дится на основе первичной документации (актов приемки-пере­дачи, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и ликвидацию объектов ос­новных средств). По данным карточек, а также по данным из ведомостей расчета амортизации в конце месяца заполняются карточки учета движения основных средств типовой формы. На основе соответствующих данных бухгалтерского и оператив­но-технического учета, а также технической документации осу­ществляется оперативный контроль за использованием основ­ных средств.

Практически любая организация в своей работе использует основные средства. Они эксплуатируются длительное время в качестве средств труда, не меняя своей натурально-веществен­ной формы, постепенно изнашиваются и переносят свою сто­имость на производственный продукт.

В своей деятельности с понятием «основные средства и их оценка» бухгалтер сталкивается с целым рядом проблем. Наи­более часто встречающиеся ошибки в работе бухгалтеров это такие, как не разграничение в учете основных фондов на произ­водственные и непроизводственные.

Основные средства в процессе производства постепенно из­нашиваются, поэтому предприятия должны стоимость объектов основных средств погашать посредством начисления амор­тизации. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/ 01, в отличие от ранее действовав­шего порядка, созданы условия, которые могут позволить орга­низации относить начисленные суммы амортизационных отчис­лений по объектам основных средств не на себестоимость или издержки обращения и другие счета, а непосредственно на счет прибылей и убытков. В данной главе рассмотрены новые спосо­бы начисления амортизации и отражение амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

В условиях дальнейшего развития рыночных отношений, с появлением большого количества малых предприятий, ком­мерческих структур, не имеющих собственной производствен­ной базы, широкое распространение получила аренда основ­ных средств. В данной главе дипломного проекта были рас­смотрены вопросы учета долгосрочной и текущей аренды ос­новных средств.

Система бухгалтерского учета регистрирует и обрабатывает информацию об основных средствах предприятия, их движе­нии и источниках формирования. Однако на практике нередки случаи, когда реальное состояние основных средств и их отра­жение в системе бухгалтерского учета имеют расхождение. В целях их идентификации, а также для контроля сохранности основных средств предприятия проводится инвентаризация. В данной главе рассмотрены задачи, условия и правила проведе­ния инвентаризации, а также порядок отражения в бухгалтер­ском учете результатов инвентаризации.

В условиях продолжающихся инфляционных процессов воз­никает необходимость периодически проводить переоценку ос­новных фондов, что позволяет предприятиям формировать не­обходимые инвестиционные ресурсы для финансирования про­стого воспроизводства. В данной главе были рассмотрены воп­росы по переоценке основных средств и отражение переоценки в бухгалтерском учете.

При вводе основных средств в эксплуатацию бухгалтер, вы­деленный НДС в первичных учетных документах, обоснованно взял в зачет. Бухгалтер произвел правильные записи на счетах учета основных средств, со следующего месяца после приобре­тения начал начислять амортизацию, с отнесением сумм на сче­та затрат.

При ведении бухгалтерского учета основных средств часто

встречаются типичные ошибки:

не ведется опись инвентарных карточек по учету основ­ных средств;

не используется счет 08 «Капитальные вложения при при­обретении основных средств»;

не заключен договор о материальной ответственности;

не оформляется акт приема-передачи;

транспортные услуги при перевозке основных средств от­носятся на затраты сразу, а не через механизм амортиза­ции;

НДС списывается при отражении основных средств на счете 08 «Капитальные вложения при приобретении ос­новных средств»;

стоимость основных средств, полученных безвозмездно, не подтверждается актом экспертной оценки;

не уплачивается налог на прибыль при безвозмездном по­лучении основных средств;

■          запись по счету 01 «Основные средства» производится в
корреспонденции со счетом 80 «Уставный капитал» до'
регистрации уставных документов.

Способы учета затрат по ремонту основных средств.

Восстановление основных средств (возвращение объекту пер­воначальных качеств) может осуществляться посредством ре­монта, модернизации либо реконструкции.

Расходы на проведение всех видов ремонта основных производ­ственных фондов в отличие от расходов на модернизацию и рекон­струкцию включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

В целях налогообложения затраты на ремонт основных средств отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Согласно подпунктам 5 и 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н, расходы по изготовлению и продаже продук­ции, в том числе расходы по поддержанию основных средств в исправном состоянии, являются расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете затраты на ремонт могут быть отражены тремя способами:

списанием на себестоимость продукции (работ, услуг) по мере возникновения расходов;

списанием по мере возникновения в счет расходов буду- щих периодов, а затем в течение определенного организа­цией срока равномерным отнесением их на себестоимость;

списанием за счет резерва на ремонт основных средств, который образуется путем равномерных ежемесячных от­числений (см. ниже раздел «Резерв на ремонт основных средств»).

Выбор того или иного способа должен быть отражен в учет­ной политике для целей бухгалтерского учета. Восстановление объектов основных средств может быть выполнено как с при­влечением сторонних организаций, так и собственными сила­ми. При этом в некоторых случаях, восстанавливая основные средства, организация осуществляет строительно-монтажные работы, к которым могут быть отнесены работы по достройке, дооборудованию и реконструкции основных средств.

Виды ремонта основных средств

В зависимости от сложности и продолжительности работ раз­личают: текущий, средний и капитальный ремонт. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объек­тов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного изно­са и поддержанию в рабочем состоянии.

При отнесении ремонта к капитальному следует исходить из того, что при капитальном ремонте:

оборудования и транспортных средств, как правило, про­изводятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более совре­менные, сборка, регулирование и испытание;

■          зданий и сооружений производится смена изношенных
конструкций и деталей или замена их на более прочные
и экономичные, улучшающие эксплуатационные возмож-­
ности ремонтируемых объектов, за исключением полной
замены основных конструкций, срок службы которых в
данном объекте является наибольшим (каменные и бе-­
тонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.).

Учет затрат на производство капитального ремонта, как пра­вило организуется по отдельным объектам или группам основ­ных средств. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, которые имеют разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта. Отнесение ремонтных работ к тому или иному виду должно быть подтверждено соответствующими документами — договором на проведение ремонта, сметной документацией, внут­ренними распорядительными документами.

Ремонт основных средств на предприятии рекомендуется про­водить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выраже­нии исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характе­ристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Системой планово-предупредительного ремонта предус­матриваются обслуживание основных средств, текущий и сред­ний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт от­дельных объектов основных средств. Приемка объектов по окон­чании капитального ремонта производится по акту приемки- сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов. В целях контроля за своевременным получением ос­новных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу «Основные средства в ремонте». При поступлении основных средств из ремонта производится соответ­ствующее перемещение инвентарных карточек.

Способы учета затрат по ремонту основных средств. Законодательством предусмотрены следующие способы учета затрат на проведение ремонта:

■          по фактически произведенным затратам;

Н с применением счета расходов будущих периодов;

■          путем создания резерва на проведение ремонта.

При этом организация может выбрать любой наиболее при­емлемый для нее способ учета затрат на проведение ремонта и отразить принятое решение в приказе об учетной политике организации. При выборе того или иного способа необходимо учи­тывать структуру основных фондов, имеющихся на предприя­тии, сложность ремонта, периодичность его проведения, сто­имость ремонтных работ и т.п.

Ремонт основных средств на предприятии может осуществ­ляться непосредственно самой организацией — хозяйственный способ; с помощью специализированной строительной органи­зации — подрядный способ; либо и хозяйственным, и подряд­ным способами.

При применении подрядного способа работ затраты по ре­монту в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета, на котором аккумулируются указанные затраты в корреспонден­ции со счетами учета расчетов. А при хозяйственном способе затраты отражаются по дебету счетов учета издержек производ­ства (обращения) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

Учет фактических затрат на проведение ремонта. По фактическим затратам обычно учитываются затраты, связан­ные с проведением ремонта, которые не имеют регулярного ха­рактера (разовый ремонт) и не требуют значительных затрат денежных средств.

При применении этого способа учета расходы на проведение ремонта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по мере их возникновения и включаются в себестоимость того отчетного периода, когда они фактически были произведены.

При ремонте основных средств силами своего ремонтного под­разделения все затраты по каждому объекту, подлежащему ре­монту, предварительно учитываются на сч. 23 «Вспомогатель­ные производства», а затем по окончании ремонтных работ со­бранные затраты списываются на издержки производства (об­ращения) с учетом места эксплуатации объекта.

Бухгалтерский учет и налогообложение расходов на ремонт и техническое обслуживание автотранспорта проводится в на­стоящее время в любой организации (а не только в автобазах) где имеются на своем балансе один или даже несколько автомо­билей. Естественно, эксплуатируемый автотранспорт требует постоянного обслуживания и ремонта. Соответственно у бух­галтерии предприятий зачастую возникают различного рода вопросы, связанные с отражением данных операций в бухгал­терском и налоговом учете.

Учет расходов на ремонт и техническое обслуживание. В соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99, а также пунктом 33 Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденной приказом Минтранса РФ от 24 июня 2003 г. № 153 (далее по тексту — Инструкция Минтранса РФ № 153), затраты, связан­ные с ремонтом и техобслуживанием автотранспорта, относятся к расходам по обычным видам деятельности. При этом они включаются в состав материальных расходов организации (пункт 37 Инструкции Минтранса РФ № 153). Вышеуказанная Инструкция Минтранса РФ № 153 разработана на основании действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99, ИВУ 10/99 и др.). В тоже время некоторые ее поло­жения (в частности, касающиеся расходов организаций авто­транспорта) значительно детализированы. Поэтому предприя­тиям (как специализированным — автотранспортным, так и прочим, имеющим на балансе автомашины) необходимо иметь в виду, что данная Инструкция является отраслевой. Это озна­чает, что она обязательна к исполнению только организация­ми, входящими в структуру Минтранса РФ. Для прочих же предприятий эта Инструкция не является нормативным доку­ментом. Однако они могут ее применять в рамках действующих положений по бухгалтерскому учету, утвержденных Минфи­ном РФ. При этом применение Инструкции Минтранса РФ № 153 такими организациями должно быть зафиксировано в их учетной политике для бухгалтерского учета. В зависимос­ти от назначения автотранспорта, а также специализации пред­приятия, затраты на ремонт автомашин и их техническое об­служивание учитываются в специализированных предприяти­ях автотранспорта на счете 25 «Общепроизводственные расхо­ды», а в иных организациях — либо на счете 23 «Вспомогатель­ные производства» (при наличии отдельного структурного под­разделения — автобазы, транспортного цеха, участка и т.п.), либо на счетах 25 или 26 «Общехозяйственные расходы» (для всех прочих организаций) (План счетов и Инструкция по при­менению Плана счетов). Затраты предприятий на осуществле­ние любых видов ремонта (текущий, средний, капитальный) и технического обслуживания автотранспортных средств являют­ся текущими, то есть отражаются в бухгалтерском учете в со­ставе расходов организации того отчетного периода, к которому они относятся. При этом такого рода расходы принимаются и для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) перио­де, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (статья 260 части второй НК РФ). Ремонт и техобслужи­вание (ТО) автотранспортных средств может производиться как силами самого предприятия (так называемым хозяйственным способом)., так и сторонней организацией (подрядчиком).

Хозяйственный способ. При хозяйственном способе ремонт и ТО автотранспорта могут осуществляться либо специализиро­ванным подразделением предприятия, относящимся, как пра­вило, к категории вспомогательного производства {например, ремонтным цехом), либо отдельными специалистами — сотруд­никами организации (при отсутствии такого подразделения).

Пример 1.

Производственное предприятие (завод) в отчетном периоде (месяце) произвело ремонт автомашин собственными силами.

При этом в состав затрат на ремонт вошли следующие расхо­ды:

■          оплата труда ремонтных рабочих — 5 000 рублей;

отчисления на социальные нужды (ЕСН, взносы на пен­сионное страхование, отчисления в ФСС на страхование от несчастных случаев) — 1 800 рублей;

■          прочие расходы (услуги других цехов (к примеру, транс­
портного участка) и др.) — 3 000 рублей.

Кроме того, для ремонта автомашин были приобретены и использованы запасные части и прочие материалы (смазка, крас­ка и т.п.) на сумму 96 000 рублей (включая НДС 18% — 14 644 рубля). Если ремонт осуществлялся отдельным структурным подразделением предприятия (ремонтным цехом), то в бухгал­терском учете должны быть сделаны следующие проводки (от­ражены в табл.)

По окончании ремонтных работ должен быть составлен акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, мо­дернизированных объектов основных средств, форма которого (№ ОС-3) утверждена постановлением Госкомстата РФ от 21 ян­варя 2003 г. № 7. На основании данных актов собранные на счете 23 затраты списываются на соответствующие счета учета затрат в зависимости от того, автомашины какого подразделе­ния ремонтировались:

дебет счета 25 (автомашины, участвующие в процессе ос­новного производства), 26 (служебный автотранспорт), 23 (ав­тотранспорт вспомогательных производств), 29 «Обслужива­ющие производства и хозяйства» (автомашины обслужива­ющих производств и хозяйств) кредит счета 23 (ремонтный цех) — 91 156 рублей (5 000 руб. + 1 800 руб. + 3 000 руб. + 81 356 руб.) — затраты по ремонту автотранспортных средств от­несены на расходы предприятия.

Если на предприятии отсутствует специальная ремон­тная служба, то затраты по ремонту автотранспорта относятся на расходы того подразделения, которому принадлежат данные автомашины. Соответственно, если данное подразделение отно­сится к основному производству, то затраты списываются за счет общецеховых расходов (счет 25):

дебет счета 25 кредит счета 10 «Материалы», 23, 69 «Рас­четы по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Рас­четы с персоналом по оплате труда» и др. — затраты на ре­монт отнесены на цеховые расходы по соответствующему подразделению основного производства. В том случае, когда осу- ществлялся ремонт служебного автотранспорта, затраты на него напрямую списываются на счет 26:

дебет счета 26 кредит счетов 10, 23, 69, 70 и др. — затраты
на ремонт служебных автомашин списаны на общехозяйствен­-
ные расходы предприятия.

Аналогичным образом относятся и расходы по ремонту автотранспорта, принадлежащего подразделениям вспомогательно­го производства и обслуживающим производствам и хозяйствам (комбинатам питания, детским садам, пансионатам и т.д. де­бет счета 23 или 29 кредит счетов 10, 23, 69, 70 и др. — затраты на ремонт служебных автомашин списаны на расходы вспомогательных цехов или обслуживающих производств и хо­зяйств. На практике многие предприятия приобретают запас­ные части и материалы за наличный расчет в организациях розничной или оптовой торговли. В этих случаях необходимо обратить внимание на следующие обстоятельства. В соответствии с новым Федеральным законом от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использовани­ем платежных карт», вступившем в силу с 27 июня 2003 г., любые расчеты наличными денежными средствами должны оформляться с применением контрольно-кассовой техники (ККТ). Это означает, что при покупке запчастей и материалов у поставщиков — юридических лиц за наличный расчет предпри­ятия помимо прочих установленных законодательством доку­ментов (квитанции к приходному кассовому ордеру, накладной, счета-фактуры) должны иметь также кассовый чек. В против­ном случае подобные расходы могут быть не приняты проверя­ющими налоговыми органами для целей налогообложения как не подтвержденные документально в установленном порядке (пункт 1 статьи 252 части второй НК РФ).

Учет НДС. В части «входного» НДС необходимо иметь в виду следующее: если предприятие приобретает запасные час­ти и материалы у организаций, осуществляющих оптовую тор­говлю товарами, либо у неторговых организаций, ей в обяза­тельном порядке должен быть выдан счет-фактура. Без данно­го документа предприятие не имеет права принять к вычету НДС, уплаченный поставщику (статья 169 части второй НК РФ). При покупке запчастей и материалов в розничной сети счет-фактура заменяется выданным кассовым чеком (пункт 7 статьи 168 части второй НК РФ). При этом в Кассовом чеке, должна быть выделена сумма НДС. Хотя (как мы уже рас­смотрели выше) кассовый чек при расчетах наличными деньгами должен теперь выдаваться любой организацией (не толь­ко розничной торговли), подобное разделение при приобрете­нии предприятием товаров в розничной сети и у прочих про­давцов продолжает оставаться в действующем налоговом зако­нодательстве и должно учитываться при приобретении запчас­тей и материалов за наличный расчет. Кроме того, предприя­тиям, приобретающим запчасти и материалы для ремонта за Наличный расчет, следует обратить внимание и на момент, когда «входной» НДС по ним можно принимать к вычету. Как изве­стно, основными требованиями при принятии «входного» НДС к вычету являются:

наличие счета-фактуры (или заменяющего его докумен­та, как в случае с организациями розничной торговли) (статья 172 части второй НК РФ);

фактическая уплата поставщикам НДС по приобретаемым товарам (статья 172 части второй НК РФ);

оприходование приобретенных товаров (пункт 1 статьи 172 части второй НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-мон-тажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения по НДС. С внесением изменений в главу 21 части второй НК РФ изменился порядок исчисления НДС при выполнении строительно-монтажных работ. Выполнение хозяй­ственным способом текущего или капитального ремонта объек­том обложения НДС не является.

При приобретении запчастей и материалов за наличные де­нежные средства расчет с продавцом производит не само пред­приятие, а его доверенное лицо (сотрудник, получающий день­ги под отчет либо приобретающий товары за свой счет с после­дующей компенсацией затрат). Таким образом, приобретение этим лицом товаров (в нашем случае — запчастей и материалов для ремонта) подтверждается первичными документами, пере­данными им в бухгалтерию предприятия вместе с авансовым отчетом. При этом оплата таких товаров (и соответственно пра­во принятия к вычету «входного» НДС) фактически может счи­таться произведенной только после расходования средств само­го предприятия, а не его сотрудника. Это означает, что налич­ные денежные средства должны быть выданы данному лицу Либо заранее под отчет (на хозяйственные расходы), либо в виде компенсации при покупке им товаров за свой счет.

Рассмотрим операцию приобретения запасных частей и ма­
териалов для ремонта за наличный расчет на условном при­-
мере

Пример 2.

Предприятие выдало своему сотруднику под отчет наличные денежные средства для приобретения запасных частей для ре­монта автомобиля в сумме 10 000 рублей.

Сотрудник представил в бухгалтерию авансовый отчет (ут­вержденный руководителем предприятия) о следующих произ­веденных расходах:

■ приобретены запасные части в оптовой фирме на сумму 12 000 рублей (в т.ч. НДС 18 %, указанный в счете-фак­туре и других расчетных документах — 1 831 руб.). Пред­ставлены документы: товарная накладная, квитанция к приходному кассовому ордеру, кассовый чек, счет-факту­ра;

приобретены запасные части в розничной сети на сумму 6 000 рублей (в т.ч. НДС 18 %, выделенный к кассовом чеке и других расчетных документах, — 915 рублей). Представлены документы: товарный чек, кассовый чек, счет-фактура.

Таблица 2

Подрядный способ

При подрядном способе величина затрат на ремонт и ТО скла­дывается из стоимости услуг подрядчика (ремонтной организа­ции — автоцентра, автосервиса и др.) и прочих расходов, свя­занных с ремонтом и ТО автомобилей (к примеру, стоимость использованных для ремонта запасных частей и иных материа­лов организации — заказчика).

Пример 3.

Производственное предприятие (завод) осуществило ремонт своих автомашин силами сторонней организации (автосервиса). Стоимость услуг подрядной организации составила 48 000 руб­лей (в т.ч. НДС 18% — 7 322 руб.). Помимо этого, для данного ремонта предприятие за свой счет приобрело запасные части и материалы на сумму 96 000 рублей (включая НДС 18 % —

14 644 руб.).

Таблица 3

Необходимо иметь в виду, что факт установки запасных ча­стей и использования материалов организации — заказчика должен быть обязательно отражен в акте приемки выполнен­ных работ. Запасные части и материалы, передаваемые подряд­чику, могут быть приобретены предприятием и за наличный расчет. В этом случае необходимо учитывать все требования налогового законодательства, рассмотренные нами выше (в раз­деле, посвященном хозяйственному способу).

Учет затрат на ремонт с применением сч. 97 «Расходы будущих периодов»

В том случае, когда предприятием не создается соответствующий резерв или фонд, а работы по ремонту основных средств производятся в течение года неравномерно, предприятие для предварительного учета ремонтных работ использует сч. 97 «Рас­ходы будущих периодов». В последующем расходы на ремонт­ные работы, накопленные на сч. 97, списываются на издержки производства (обращения) в порядке, устанавливаемом органи­зацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Пример 4.

В январе на предприятии по договору, заключенному со стро­ительной организацией, произведен ремонт производственного оборудования. Стоимость ремонта согласно акта выполненных работ составила 108000 руб. (в том числе НДС 16 475 руб.). Согласно принятой на предприятии учетной политике учет зат­рат по ремонту ведется на сч. 97 с последующим ежемесячным списанием на себестоимость продукции (работ, услуг).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дт. 97 — Кт. 60 — 91 525 руб. — стоимость выполненных работ по ремонту оборудования согласно акта выполнен-; ных работ отнесена на расходы будущих периодов;

Дт. 19 — Кт. 60 - 16 475 руб. — отражен НДС, относя­щийся к стоимости выполненных строительных работ;

3) Дт. 20 — Кт. 97 — 7627 руб. (91525/12) — ежемесячное списание затрат по ремонту оборудования на основное про-: изводство;

4) Дт.60 — Кт.51 — 108000 руб. — оплачено поставщику за выполненные работы по ремонту оборудования;

5) Дт.68 — Кт.19 — 1373 руб. (16475/12) — отнесен на расчеты с бюджетом НДС по выполненным и оплачен­ным строительным работам (ежемесячно).

Учет резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств

В целях более равномерного распределения расходов на про­ведение ремонта по отчетным (налоговым) периодам, организации могут создавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (в число которых входит и автотранспорт). При образовании резерва в состав затрат предприятия включа­ется сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной сто­имости ремонтов всех объектов основных средств в течение года.

Пример 5.

В соответствии со сметой (планом ремонтных работ на год) планируемая величина затрат на текущий год по ремонту ос­новных средств (в т.ч. автомашин) производственного предпри­ятия (завода) составляет 540 000 рублей. Поскольку источники финансирования ремонтных работ по производственным и не­производственным основным средствам разные, то и создание резервов по данным группам объектов должно осуществляться раздельно. Предположим, что согласно вышеуказанной смете величина затрат на ремонт производственных объектов состав­ляет 504 000 рублей, а непроизводственных — 36 000 рублей.

Соответственно ежемесячно резервируемая сумма по произ­водственным основным средствам будет равна 42 000 рублей (504 000 руб. : 12 мес), а по непроизводственным объектам — 3 000 рублей (36 000 руб. : 12 мес). В свою очередь затраты на ремонт производственных основных средств (включая автомо­били) также должны подразделяться в зависимости от принад­лежности объектов к основному или вспомогательному произ­водству либо к основным средствам, используемым в управлен­ческих целях. Расчет резервируемой суммы по такого рода на­правлениям производится аналогично рассмотренному выше. В бухгалтерском учете ежемесячное отчисление средств в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств будет отра­жаться проводкой:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 «Резервы предсто­ящих расходов» — 42 000 руб. — отчисления в резерв по про­изводственным основным средствам;

дебет счета 29 кредит счета 96 — 3 000 руб. — отчисления в резерв по непроизводственным основным средствам.

Фактически произведенные расходы по ремонту объектов основных средств (в нашем случае — автомашин) будут списы­ваться за счет созданных резервов по соответствующей группе объектов основных средств. Для отражения такого рода опера­ций в бухгалтерском учете организация должна зафиксировать в своей учетной политике выбранный вариант учета расходов на ремонт (по мере их возникновения либо путем создания ре­зерва на ремонт основных средств). Необходимо отметить, что законодательными и нормативными документами по бухгалтерскому учету не совсем четко регламентирован порядок созда­ния и расходования резервов предстоящих расходов (в т.ч. ре­зерва на ремонт основных средств). В частности, не определен процесс перехода остатков резервов, приходящихся на конец отчетного года, на следующий год. Поэтому такой порядок по резерву предстоящих расходов по ремонту основных средств организации разрабатывают самостоятельно (отражая его в сво­ей учетной политике для бухгалтерского учета). В качестве при­мера можно привести следующий:

Пример 6.

Учетной политикой производственного предприятия (заво­да) определено, что в целях равномерного включения в расходы организации затрат на ремонт основных средств создается спе­циальный резерв, отчисления в который производятся равны­ми долями ежемесячно в течение года с отнесением начислен­ных сумм на соответствующие затратные счета. Фактические же затраты на ремонт списываются по мере их возникновения за счет созданного резерва. Если в конце года сумма фактичес­ких расходов на ремонт будет превышать величину резерва, производится соответствующее доначисление таких сумм в ре­зерв. Если на конец года образуется остаток резерва, то органи­зация может использовать его двумя способами (отразив выб­ранный способ в учетной политике):

отнести остаток резерва на доходы организации;

перенести его на следующий год, учитывая в составе ре­зерва расходов на ремонт основных средств в следующем году.

Рассмотрим подробнее обе ситуации.

На конец года общая сумма отчислений в резерв по произ­водственным основным средствам составила 504 000 рублей (42 000 руб. — 12 мес). В тоже время общая сумма фактически произведенных затрат по ремонту основных средств, отнесенная за счет средств резервного фонда, составила 517 000 рублей.

Необходимо доначислить разницу в резерв на ремонт произ­водственных основных средств в размере 13 000 рубля (517 000 руб. — 504 000 руб.).

Я На конец года общая сумма отчислений в этот резерв со­ставила 504 000 рублей. В то же время общая сумма фактичес­ки произведенных затрат по ремонту производственных основ­ных средств, отнесенная за счет средств резервного фонда, со­ставила 490 000 рублей.

Возможны следующие варианты:

а) остаток неиспользованных средств резерва в размере 14 000 рублей (504 000 руб. -490 000 руб.) списывается на до­ходы организации;

б) остаток средств резерва переходит на следующий год.

При этом в соответствии с годовой сметой на ремонт основ­ных средств на следующий год было запланировано создать ре­зерв в размере 614 000 рублей. С учетом остатка резерва, пере- шедшего с прошлого года, в текущем году ежемесячная сумма отчислений в резерв на ремонт основных средств составит:

(610 000 руб. — 14 000 руб.) : 12 мес. = 50 000 руб. - о

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операций по формированию такого резерва и списанию за счет него расходов на ремонт основных средств (автомобилей). При этом необходимо иметь в виду, что данный порядок относится ко всем без исключения ремонтным работам, выполняемым как хозяйственным, так и подрядным способом.

Пример 7.

Воспользуемся данными примеров 5 и 6.

Предположим, что ежемесячная величина отчислений в ре­зерв предстоящих платежей по ремонту производственных ос­новных средств предприятия составляет 42 000 рублей, а не­производственных — 3 000 рублей.

В учете данные операции отражаются проводками:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 — 42 000 руб. — отчисления в резерв по производственным основным средствам;

дебет счета 29 кредит счета 96 — 3 000 руб. — отчисления в резерв по непроизводственным основным средствам.

Отражение в учете операций по списанию фактической сто­имости ремонтных работ за счет средств резерва производится в зависимости от того, каким способом выполняется ремонт — хозяйственным или подрядным. В отчетном периоде (месяце) произведен ремонт 'автомашин собственными силами на сумму 10 000 рублей, а также силами подрядных ремонтных органи­заций (автосервиса) на сумму 24 000 рублей (в т.ч. НДС 18% — 3 661 руб.). Кроме того, в обоих случаях для ремонта израсхо­дованы запасные части и материалы предприятия на сумму 80 000 рублей.

При выполнении работ хозяйственным способом делаются проводки:

дебет счета 96 кредит счета 23 или дебет счета 96 кредит счетов 23, 69, 70 и др. — 10 000 руб. — фактическая стоимость ремонта автомашин списана за счет средств резерва;

дебет счета 96 кредит счета 10 — 80 000 руб. — стоимость
израсходованных в ходе ремонта запасных частей и материалов
отнесена за счет средств резерва.

При подрядном способе схема проводок будет следующая: дебет счета 96 кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 20 339 руб. (24 000 руб. — 3 661 руб.) — за счет средств резерва списана стоимость ремонта автомоби­лей, выполненного подрядчиком (без учета НДС);

дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по при­обретенным ценностям» кредит счета 60 — 3 661 руб. — отра­жен в учете НДС по ремонтным работам;

дебет счета 60 кредит счета 51 «Расчетные счета» — 24 000 руб. — произведена оплата автосервису за ремонт авто­машин;

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — кредит счета 19 — 3 661 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный по ремонтным работам;

дебет счета 96 кредит счета 10, субсчет «МПЗ, передан­ные подрядчику» — 80 000 руб. — за счет средств резерва спи­сана стоимость запасных частей и материалов, переданных под­рядчику и израсходованных (установленных) в ходе ремонта

автомобилей.

Теперь рассмотрим порядок отражения подобных операций

в конце отчетного года.

Как уже отмечалось выше, может быть достигнута эконо­мия или перерасход средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.

■ Резерв предстоящих расходов на ремонт производственных основных средств составил на конец года 504 000 рублей (42 000 руб. × 12 мес). Сумма фактических затрат на проведе­ние ремонтных работ — 517 000 рублей.

На величину перерасхода (превышения фактических затрат по ремонту над резервируемыми средствами) делается проводка:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 — 17 000 руб. (517 000 руб. — 504 000 руб.) — доначислены средства в резерв предстоящих расходов по ремонту производственных основных

средств.

■ Резерв предстоящих расходов на ремонт производственных основных средств составил на конец года 504 000 рублей. Сум­ма фактических затрат на проведение ремонтных работ —

490 000 рублей.

Если экономия резервируемых средств (то есть, превыше­ния величины начисленного резерва над суммой фактических затрат по ремонту) списывается в конце года на доходы органи­зации, то делается проводка:

дебет счета 96 кредит счета 91 «Прочие доходы и расхо­ды», субсчет 91-1 «Прочие доходы» — 14 000 руб. (504 000 руб. — 490 000 руб.) — неиспользованные средства резерва пред­стоящих расходов по ремонту производственных основных средств списаны на доходы предприятия.

При этом счет 96 закрывается, то есть на конец года по нему не будет числиться никаких остатков. Если же остаток средств; по данному резерву переходит на следующий год и учитывается в составе резерва на новый период (согласно учетной политике предприятия по бухгалтерскому учету), то на счете 96 на конец текущего года (и, естественно, на начало следующего) будет числиться кредитовое сальдо в размере 14 000 рублей. Затраты на ремонт производственных основных средств (включая авто­машины) в виде отчислений в резерв также уменьшают налого­облагаемую прибыль (статья 260, пункт 2 статьи 324 части вто­рой НК РФ). При этом налоговым законодательством предус­мотрен следующий порядок образования резерва на ремонт ос­новных средств. Организация-налогоплательщик, образующая резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисле­ния в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств. При этом в ходе определения нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств орга­низация обязана определить предельную сумму отчислений в данный резерв, исходя из периодичности осуществления ремонта каждого объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта. Причем предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превы­шать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сло­жившуюся за последние три года.

Если организация осуществляет накопление средств для про­ведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств (в частности, капитальных ремонтов автомо­билей и их основных агрегатов — двигателей, кузова и т.п.) в течение более одного налогового периода, то предельный раз­мер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ос­новных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соот­ветствующий налоговый период в соответствии с графиком про­ведения указанных видов ремонта при условии, что в предыду­щих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремон­ты не осуществлялись. Отчисления в резерв предстоящих рас­ходов на ремонт основных средств в течение налогового перио­да списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств данного резерва. В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт ос­новных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом пери­оде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превы­шения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов организа­ции — налогоплательщика (за исключением сумм, зарезерви­рованных на проведение особо сложных и дорогих видов ремон­та). Как видим, в основном порядок создания и расходования средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств одинаков и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Одна­ко в последнем случае он имеет некоторые особенности (напри­мер, существует предельный размер резерва, не превышающий среднюю величину фактических расходов на ремонт за после­дние три года).

Кроме того, в случае превышения отчислений в резерв над фактической величиной расходов по ремонту основных средств, разница должна списываться на доходы организации и не мо­жет переходить на следующий год (кроме сумм, зарезервиро­ванных на проведение особо сложных и дорогих видов ремон­та). Таким образом, и для бухгалтерского учета, и для целей налогообложения организация может самостоятельно выбрать способ отнесения ремонтных расходов на расходы, отразив его в своей учетной политике для бухгалтерского учета и для целей налогообложения. В этой связи во избежание двойного учета и спорной ситуации с налоговыми органами рекомендуется поря­док определения годового размера резерва и ежемесячных от­числений в этот резерв в бухгалтерском учете привести в пол­ное соответствие с учетом налоговым.

Расходы на ремонт арендованных основных средств

Расходы на ремонт арендованных основных средств незави­симо от того, являются они амортизируемым имуществом или нет, будут признаваться в качестве прочих расходов на основа­нии п. 1 ст. 260 НК РФ. Дело в том, что арендованные основные средства подпадают под определение основных средств, данное в ст. 257 НК РФ. Так, например, в целях налогообложения прибыли будут признаны расходы на ремонт основных средств, арен­дованных у физического лица — не предпринимателя, или, на­пример, арендованных у организации, стоимость которых ме­нее 10 000 руб. До принятия изменений в ст. 260 НК РФ, вне­сенных Законом N 57-ФЗ, положения п. 3 ст. 260 НК РФ , где речь идет о расходах арендатора и используется термин «амор­тизируемые основные средства», относились к особенностям определения величины расходов, которые подлежали учету в том или ином отчетном периоде. Этого же мнения придержива­лись и специалисты Департамента налогообложения прибыли МНС России. Остается не ясно, для чего законодатель ввел этот пункт сейчас, когда расходы на ремонт признаются полностью в периоде их осуществления.

В случае аренды у физического лица. До 1 января 2002 года было много споров по поводу признания в целях налогооб­ложения расходов на ремонт основных средств, арендованных у физического лица. С принятием главы 25 НК РФ многие вопро­сы разрешились. Теперь, поскольку в ст. 270 НК РФ расходы по ремонту (содержанию) основных средств, арендованных у физического лица, не поименованы, они признаются в целях налогообложения на основании п. 1 ст. 260 НК РФ, если соблю­даются три условия, рассмотренные выше.

Ремонт безвозмездно полученных основных средств

НК РФ не установлено каких-либо ограничений по поводу признания затрат по ремонту основных средств, полученных безвозмездно в собственность или в безвозмездное пользование (п. 1 ст. 260 НК РФ и п. 1 ст. 257 НК РФ). Если основное средство получено в собственность безвозмездно (передано в без­возмездное пользование), стоимость данного имущества (безвоз­мездно полученной услуги) необходимо включить в базу по на­логу на прибыль на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Согласно абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуще­ству (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена документально или путем проведения независимой оценки. При определении источников информации о рыночных ценах на товары (работы или услуги) необходимо руководствоваться п. 11 ст. 40 НК РФ, согласно которому в этих целях используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары (работы, услуги) и биржевых котировках. При этом под официальными источни­ками, предоставляющими информацию, понимаются государ­ственные органы (органы исполнительной власти, регулирую­щие ценообразование). По мнению специалистов МНС России, при отсутствии у указанных выше органов информации для определения рыночной цены можно пользоваться данными, опубликованными в СМИ. Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ имуще­ство, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование, не амортизируется. А на имущество, полученное безвозмездно в собственность, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Налоговый учет. Еще одним существенным изменением, внесенным в ст. 260 НК РФ, стало то, что теперь для целей налогообложения прибыли налогоплательщикам разрешено со­здавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Как и в бухгалтерском учете, отчисления в резерв пред­стоящих расходов на ремонт основных средств в течение нало­гового периода списываются на расходы равными долями, только не на последний день месяца, а на последний день соответству­ющего отчетного (налогового) периода. Сумма фактически осу­ществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основ­ных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, сумма такого превышения на последнюю дату текущего налого­вого периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика. Эта норма также соответствует нормам, принятым в целях бухгалтерского учета.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт рас­считываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основ­ных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 ян­варя года, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Норматив отчислений утверждает­ся налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. При определении данных нормативов налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчис­лений в резерв исходя из:'

■ периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;

■ частоты замены элементов основных средств (в частно­сти, узлов, деталей, конструкций);

В сметной стоимости ремонта. Предельная сумма резерва предстоящих расходов на указан­ный ремонт не может превышать среднюю величину фактичес­ких расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогостоящих видов капитально­го ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование такого ремонта в соот­ветствующем налоговом периоде согласно графику его проведе­ния. При этом должно соблюдаться условие, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Расчет норматива отчислений в резерв

Расчет норматива отчислений в резерв предстоящих расхо­дов на ремонт основных средств рассмотрим на примере.

Пример 8.

Организация планирует в 2004 году осуществить ремонт ос­новных средств. По предварительной оценке (исходя из номен­клатуры основных средств, требующих ремонта, и сметной сто­имости ремонта) расходы на ремонт составили 84 000 руб. В учетной политике организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва предстоящих расходов на ре­монт. Совокупная стоимость основных средств на 1 января 2004 года составляет 950 000 руб. Фактические расходы на ремонт основных средств за последние три года составили:

в 2001 году — 9000 руб.;

в 2002 году — 70 000 руб.;

в 2003 году — 140 000 руб.

Авансовые платежи по налогу на прибыль организация уп­лачивает ежеквартально.

Фактически ремонт был осуществлен в сентябре 2004 года, и расходы на него составили 80 000 руб.

Расчет средней величины фактических расходов на ре­монт за последние три года:

(9000 руб. + 70 000 руб. + 140 000 руб.) : 3 = 73 000 руб.

Как было отмечено выше, предельная сумма резерва не мо­жет превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Поэтому несмотря на то, что организация планирует осуществить ремонт на сумму 84 000 руб., сумма резерва не может превышать 73 000 руб.

Определение норматива отчислений в резерв. Так как

совокупная стоимость основных средств на 1 января 2004 года составляет 950 000 руб., годовой норматив отчислений в резерв составит 7,5% (73 000 руб. : 950 000 руб.) совокупной стоимос­ти основных средств. Если организация уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально, следует опреде­лить ежеквартальный норматив отчислений в резерв, который составит 1,875% (7,5% : 4 квартала) от совокупной стоимости основных средств на 1 января 2004 года. При уплате организа­цией авансовых платежей по налогу на прибыль ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли, определяется нор­матив ежемесячных отчислений в резерв. Он будет равен 0,625% (7,5% : 12 мес.) совокупной стоимости основных средств. В на­шем примере организация уплачивает авансовые платежи еже­квартально. Таким образом, ежеквартальные отчисления в резерв, признаваемые в качестве прочих расходов, составят 17 812,5 руб. (950 000 руб. х 1,875%). К концу отчетного пери­ода, в котором был осуществлен ремонт (9 месяцев 2004 года), в резерве было накоплено 53 437,5 руб. (17812,5 х 3 квартала). Таким образом, 53 437,5 руб. из 80 000 руб. покрывается за счет накопленного резерва.

А что делать с остатком суммы расходов на ремонт в размере 26 562,5 руб. (80 000 руб. — 53 437,5 руб.)?

Списать сумму ремонта, которая не покрывается суммой ре­зерва на расходы сразу в отчетном периоде ее возникновения (в нашем примере в III квартале), нельзя.

Согласно п. 2 ст. 324 НК РФ если сумма фактически осуще­ствленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (на­логовом) периоде превышает сумму созданного резерва предсто­ящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода, то есть 31 декабря.

В III квартале в целях налогообложения прибыли в качестве расходов будет признана только сумма в размере накопленного резерва, то есть 53 437,5 руб.

В IV квартале в целях налогообложения будет признана пос­ледняя часть резерва на ремонт основных средств в сумме

17 812,5 руб.

Как и в бухгалтерском учете, 31 декабря выявляется сумма превышения фактических расходов над суммой резерва. Она составит 8750 руб. (80 000 руб. — 17 812,5 руб. × 4 квартала).

Данная сумма будет учтена в качестве прочих расходов на 31 декабря 2004 года. Таким образом, создавать резерв предстоя­щих расходов на ремонт основных средств нужно тем организа­циям, которые заинтересованы в распределении расходов на ремонт во времени и которым невыгодно единовременное вклю­чение в состав расходов большой суммы затрат. При этом если расходы на ремонт превышают сумму созданного резерва, рав­номерное распределение расходов в течение года произойдет; если ремонт будет осуществлен в. III — IV кварталах. Если, на­пример, затраты на ремонт произведены во II квартале и они превышают сумму накопленного к этому времени резерва, при­знанию в качестве расходов II квартала подлежит только сумма накопленного резерва. В III и IV кварталах расходами будут признаны оставшиеся суммы резерва, а затраты на ремонт, пре­вышающие сумму резерва, будут приняты к учету только 31 декабря. Кроме того, планируя создание резерва, необходимо учитывать, что его предельная сумма не может превышать сред­нюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года. Поэтому создание резерва нецелесообразно, если, на­пример, большое количество основных средств, требующих пе­риодического ремонта, приобретено только за последние год-два, а до этого времени расходы на ремонт основных средств были незначительны.

Нормы расходов

Расходы на ремонт, связанные с поддержанием основного средства в исправном состоянии и его эксплуатацией, а также их техническое обслуживание для целей налогообложения при­были признаются расходами, связанными с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). При этом следует иметь в виду, что расходы на ремонт признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в кото­ром они были произведены (п. 1 ст. 260 НК РФ). Причем орга­низации промышленности, АПК, ЖКХ, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии, геодезической и гидрометеорологической служб могут относить их на текущие расходы и уменьшать налогооблагаемую прибыль текущего пе­риода в размере фактически произведенных затрат (подп. 1 п. 1 ст. 260 НК РФ). А все остальные организации — только в раз­мере, не превышающем 10 процентов первоначальной или вос­становительной стоимости амортизируемых основных средств, определенной в соответствии с НК РФ.

Указанная норма относится как к тем основным средствам, которые приобретены после вступления в силу главы 25 НК РФ, так и к тем основным средствам, которые приобретены до 1 января 2002 года. Предельная сумма нормативных расходов на ремонт рассчитывается как произведение совокупной пер­воначальной (восстановительной) стоимости амортизируемого имущества на норму затрат, равную 10 процентам. Во внима­ние принимается именно совокупная стоимость всех основных средств, а не только тех, которые подвергаются ремонту в от­четном периоде. Кодекс предусматривает включение сумм фак­тических затрат на ремонт в состав расходов отчетного или на­логового периода. При этом налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетным — первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (ст. 285 НК РФ). Следовательно, расходы на ремонт включаются в состав прочих расходов в пределах установленной нормы нарастаю­щим итогом с начала календарного года.

Пример 9.

Первоначальная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с правилами налогового учета, в течение 2003 года составила (включительно): на 31 марта — 2 000 000 руб.; на

июня — 2 100 000 руб.; на 30 сентября — 1 900 000 руб.; на

декабря — нет.

В течение налогового периода расходы на ремонт основных средств составили: — в I квартале — 80 000 руб.; — во II квар­тале — 120 000 руб.; — в III квартале — 50 000 руб.

Рассмотрим порядок определения сумм фактически произ­веденных расходов на ремонт, признаваемых расходами в от­четном периоде:

1.         I квартал 2003 года.

Предельная сумма расходов на ремонт основных средств, подлежащих включению в расходы отчетного периода, равна: 200 000 руб. (2 000 000 руб. х 10 % : 100 %).

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (80 000 руб.) не превышает их предельных размеров, призна­ваемых при налогообложении прибыли отчетного периода (200 000 руб.). Значит, затраты на ремонт в полном объеме при­знаются расходами I квартала.

2.         Полугодие 2003 года.

Предельная сумма расходов на ремонт, подлежащих вклю­чению в расходы отчетного периода, равна — 210 000 руб. (2 100 000 руб. × 10% : 100 %).

Фактическая сумма расходов на ремонт основных средств, произведенных за полугодие — 200 000 руб. (80 000 + 120 000);

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (200 000 руб.) не превышает их предельных размеров (210 000 руб.). Значит затраты на ремонт в полном объеме признаются расходами за полугодие.

3. За 9 месяцев 2003 года.

Расчет предельных сумм расходов на ремонт основных средств, подлежащих включению в расходы отчетного периода при налогообложении, — 190 000 руб. (1 900 000 руб. × 10 % ; 100 %).

Фактическая сумма расходов на ремонт основных средств, произведенных в отчетном периоде — за полугодие, — 250 000 руб. (80 000 + 120 000 + 50 000).

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (250 000 руб.) превышает их предельные размеры (190 000 руб.). Затраты на ремонт признаются расходами за 2003 год в размере 190 000 руб.

Затраты на ремонт, превышающие 10% первоначальной сто­имости основных средств на конец 2003 года, в размере 60 000 руб. (250 000 — 190 000) в целях исчисления налога на при­быль не включаются в расходы в этом налоговом периоде.

Сверхлимитные расходы на ремонт

Такие суммы расходов также подлежат включению в состав прочих расходов, признаваемых при налогообложении прибы­ли. Однако они включаются в расходы не единовременно, а рав­номерно в течение следующих отчетных (налоговых) периодов (п. 2 ст. 260НКРФ).

При ремонте основных средств, включенных в состав чет­вертой — десятой амортизационных групп, определенных ста­тьей 258 НК РФ, сверхлимитные суммы расходов будут уча­ствовать при налогообложении прибыли равномерно в течение последующих пяти лет. Это относится к тем ОС, срок полезного использования которых свыше 5 лет.

Расходы при ремонте основных средств, включенных в со­став первой — третьей амортизационных групп, распределяют­ся равномерно в течение полезного срока использования объек­та амортизируемых основных средств. Это относится к тем ос­новным средствам, срок полезного использования которых — от года до 5 лет включительно. Однако неясно, какой именно срок полезного использования необходимо брать в расчет — тот, который установлен на момент постановки на учет ОС или тот, который остался на момент проведения ремонта. Скорее всего, Минфин России даст по этому поводу дополнительные разъяс­нения.

Рассмотрим на примере распределение расходов на ремонт в целях налогообложения прибыли.

Пример 10.

Возьмем данные Примера 9. Затраты на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком в 2003 году, пре­вышающие предельные размеры (60 000 руб.), относятся к ос­новным средствам, входящим в четвертую — десятую амортиза­ционную группу.

Рассчитаем сумму расходов на ремонт, фактически произве­денных в 2003 году, которые будут признаны прочими расхода­ми в последующих отчетных (налоговых) периодах:

Количество налоговых периодов, в течение которых рас­ходы на ремонт включаются в состав прочих расходов — 5 лет (2004, 2005, 2006, 2007, 2008 годы);

Ежегодная сумма затрат на ремонт, произведенных в 2003 году, подлежит включению в состав расходов в течение после­дующих 5 лет в размере — 12 000 руб. (60 000 руб. : 5 лет).

Аналитический учет расходов. Ведение аналитического налогового учета предусмотрено статьей 324 НК РФ. В первую очередь организация должна вести раздельную группировку и учет расходов на ремонт основных средств, включенных отдельно в состав первой — третьей и отдельно четвертой — десятой амор­тизационных групп (п. 1). Кроме того, внутри амортизацион­ных групп необходимо организовать аналитический учет в за­висимости от состава основных средств, имеющих различный срок полезного использования.

Отметим, что данные аналитического учета (то есть налого­вого учета) произведенных расходов на ремонт формируются на основе первичных документов.

Если расходы на ремонт невозможно связать с конкретной амортизационной группой, тогда в соответствии с первичными документами необходимо их распределить по группам расходов на ремонт. Нужно исходить из доли стоимости основных средств, включенных в состав соответствующей амортизационной груп­пы, в общей стоимости основных средств.

Рассмотрим это на конкретном примере.

Пример 11.

Расходы в течение отчетного периода на ремонт основных средств составили 120 000 руб., в том числе: — по имуществу, включенному в состав I — III амортизационной группы — 15 000 руб.

по имуществу, включенному в состав IV — X амортиза­ционной группы — 95 000 руб.

расходы на ремонт, которые невозможно связать с конк­ретными группами основных средств, составляют 10 000 руб.

Общая стоимость основных средств составляет 1 000 000 руб., в том числе:

имущество, включенное в состав I — III амортизационной группы, — 300 000 руб.;

имущество, включенное в состав IV — X амортизацион­ной группы, — 700 000 руб.

Распределение расходов на ремонт между различными амор­тизационными группами основных средств будет следующим:

1.         Доля каждого вида имущества в общей сумме основных
средств:

В доля имущества, включенного в состав первой — тре­тьей амортизационной группы, — 30 % (300 000 руб. : 1 000 000 руб. × 100 %);

■          доля имущества, включенного в состав четвертой — деся­-
той амортизационной группы, — 70 % (700 000 руб. :
1 000 000 руб. х 100 %);

2.         Распределение сумм расходов на ремонт, которые невоз­-
можно связать с конкретными группами основных средств, меж­
ду различными амортизационными группами:

расходы, приходящиеся на ремонт имущества, включен­ного в состав первой — третьей амортизационной груп­пы, — 3000 руб. (10 000 руб. х 30 % : 100 %);

расходы, приходящиеся на ремонт имущества, включен­ного в состав четвертой — десятой амортизационной груп­пы, — 7000 руб. (10 000 руб. х 70 % : 100 %);

3.         Сумма расходов на ремонт, относящихся к имуществу,
включенному в состав первой-третьей амортизационной груп­-
пы:

■          всего расходы на ремонт — 18 000 руб. (15 000 руб. +
3000 руб.);

4.         Сумма расходов на ремонт, относящихся к имуществу,
включенному в состав четвертой — десятой амортизационной
группы:

■          всего расходы на ремонт — 102 000 руб. (95 000 руб. +
 7000 руб.).

Однако пункт 1 статьи 324 НК РФ предписывает вести ана­литический учет не только сумм расходов на ремонт, но и сумм разницы между фактическими и предельными суммами расхо­дов.

Пример 12.

Возьмем данные Примера 11. Отремонтированные в течение отчетного периода основные средства, входящие в I — III груп­пу, имеют срок полезного использования 2 года.

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (120 000 руб.) превышает предельные размеры (1 000 000 руб. х 10 % : 100 % = 100 000 руб.), признаваемые при налогооб­ложении прибыли отчетного периода. Затраты на ремонт признают­ся расходами текущего налогового периода в размере 100 000 руб.

Рассчитаем сумму расходов на ремонт, признаваемых про­чими расходами в последующих отчетных (налоговых) перио­дах:

Сумма сверхлимитных расходов на ремонт — 20 000 руб. (120 000 руб. — 100 000 руб.);

Доля расходов каждой амортизационной группы в общей сумме средств, израсходованных на ремонт:

в составе первой — третьей амортизационной группы — 15 % (18 000 руб. : 120 000 руб. х 100 %)■;

в составе четвертой — десятой амортизационной груп­пы — 85 % (102 000 руб., : 120 000 руб. х 100 %);

2.3       Группировка разницы между предельной и фактической
суммой расходов на ремонт:

■          разница, приходящаяся на имущество, включенное в со­
став первой — третьей амортизационной группы, — 3000
руб. (20 000 При капитальном ремонте, производится
замена или восстановление изношенных деталей, конст­-
рукций, узлов на новые, ремонт базовых и корпусных
деталей, сборка и регулирование агрегата и в некоторых
случаях его испытание. Данный ремонт производится,
чтобы восстановить функционирование объекта основных
средств.

Модернизация и реконструкция в свою очередь проводятся в целях совершенствования производства: увеличения произ­водственных мощностей, улучшения качества и изменения но­менклатуры выпускаемой продукции, повышения технико-эко­номических показателей, изменения технологического или слу­жебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств. Например, в случае замены изношенного (вышедшего из строя) двигателя сигаретной ма­шины затраты на приобретение и установку нового двигателя квалифицируются как расходы на проведение капитального ремонта. Если же вместо старого мотора устанавливают более, мощный мотор, увеличивающий производительность машины, речь идет о проведении модернизации оборудования.

В бухгалтерском учете затраты на модернизацию и реконст­рукцию объекта основных средств по их завершении будут уве­личивать его первоначальную стоимость. При этом должно обеспечиваться следующее условие. В результате модернизации и реконструкции должны быть улучшены (повышены) первона­чально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств: срок полезного использования, мощ­ность, качество применения и т. п. (п. 27 ПБУ 6/01). Согласно п. 20 ПБУ 6/01 в случае улучшения первоначально принятых нормативных показателей после реконструкции и модерниза­ции основного средства срок его полезного использования пере­сматривается.

В целом изменение первоначальной стоимости основных средств в бухгалтерском учете допускается при достройке, дооборудова­нии, реконструкции, частичной ликвидации и переоценке.

В целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 2. ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств так­же изменяется при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной лик­видации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

При этом согласно ст. 257 НК РФ:

достройка, дооборудование, модернизация — это рабо­ты, вызванные изменением технологического или служеб­ного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагруз­ками и (или) другими новыми качествами;

реконструкция — это переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствова­нием производства и повышением его технико-экономи­ческих показателей и осуществляемое по проекту рекон­струкции основных средств в целях увеличения произ­водственных мощностей, улучшения качества и измене­ния номенклатуры продукции;

техническое перевооружение — это комплекс меропри­ятий по повышению технико-экономических показателей основных средств и их отдельных частей на основе вне­дрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного новым, более производительным оборудованием.

Итак, и в бухгалтерском, и в налоговом учете расходы на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, тех­ническое перевооружение основных средств будут увеличивать

их первоначальную стоимость в случае изменения их назначе­ния, наделения новыми качествами, повышения технико-эко­номических показателей и иных аналогичных изменений. Если таких изменений не происходит, расходы на эти мероприятия признаются в качестве прочих расходов. Затраты на прове­дение текущего и капитального, и учитываются полностью в периоде их осуществления ремонта не увеличивают первона­чальную стоимость основного средства, а включаются в расходы того отчетного периода, к которому они относятся. Срок полезно­го использования основного средства также не пересматривается. В налоговом учете налогоплательщик формирует сумму рас­ходов на ремонт основных средств с учетом всех произведенных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных ма­териалов, расходов на оплату труда работников, осуществляю­щих ремонт, и прочих расходов, связанных с ремонтом собствен­ными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выпол­ненных сторонними силами.

Нематериальные активы — объекты длительного исполь­зования (свыше одного года), имеющие денежную оценку и при­носящие доходы, но не являющиеся вещественными ценностя­ми для предприятия. В их число входят:

В исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

исключительное авторское право на программы ЭВМ, базы данных;

имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

в исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения то­варов;

исключительное право патентообладателя на селекцион­ные достижения;

деловая репутация организации.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов счита­ется совокупность прав, возникающих из одного патента, свиде­тельства, договора уступки прав и т. п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от друго­го, служит выполнение им самостоятельной функции в произ­водстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.

Долгосрочные финансовые вложения — это инвестиции:

■          в ценные бумаги других предприятий и банков, в том
числе находящиеся за рубежом;

процентные облигации федеральных и региональных зай­мов;

уставные капиталы других предприятий;

денежные или иные займы;

приобретение приватизированных предприятий, за кото­рыми сохраняется статус вложений со сроком полезного действия, превышающим один год;

другие подобные инвестиции.

Капитальные вложения - совокупность экономических ре- сурсов (инвестиций), используемых для воспроизводства имуще­ства с длительным сроком полезного использования. Например, капитальное строительство; приобретение в собственность отдель- ных объектов основных средств, земельных участков и т. д.

Доходные долгосрочные вложения в материальные ценности, — вложения в долгосрочную аренду. При этом арёндодатель приобретает новые объекты основных средств исключительно для сдачи их в аренду с рассрочкой оплаты.

Оборотные средства. Самая значительная часть в составе оборотных средств — материально-производственные запа­сы, которые включают в себя:

материально-производственные ценности, используемые в том или ином виде деятельности в качестве предметов труда: сырье и материалы, комплектующая продукция, запасные части, топливо;

продукты труда: готовая к реализации Продукция, това­ры, полуфабрикаты собственного производства, а также продукция незавершенного производства;

средства труда, приносящие доход или эксплуатируе­мые в других целях менее 12 месяцев;

денежные средства: деньги в кассе предприятия, на рас­четном счете и других банковских счетах;

дебиторская задолженность — денежные долги предпри­ятию за отпущенные покупателям и заказчикам продук­цию, товары на условиях и по стоимости, обусловленных хозяйственным договором, до момента их оплаты; по век­селям полученным; по вкладам учредителей в уставной капитал и т. п. В целом дебиторская задолженность пред­ставляет собой средства в расчетах;

краткосрочные финансовые вложения--- вложения в пред­приятия в ценные краткосрочные ликвидные бумаги, при­обретаемые для получения доходов в срок, не превышаю­щий один год, а также в предоставление краткосрочных займов другим хозяйствующим субъектам.,

Основные задачи учета материально-производственных за­пасов вообще и готовой продукции, в частности, определены п. 6 Методических указаний по бухгалтерскому учету мате­риально-производственных Приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н.

В соответствии с этим нормативным документом задачами учета готовой продукции являются:

формирование фактической себестоимости готовой продукции. Данная задача решается посредством организации бухгалтер­ского учета затрат по созданию готовой продукции. При этом должно быть обеспечено достижение таких целей, как полное и своевременное отражение в учете всех расходов, которые могут быть включены в фактическую себестоимость готовой продукции, а также распределение осуществленных расходов между объемами готовой продукции и объемами незавершен­ного производства. Исчерпывающий перечень таких затрат и условия их включения в фактическую себестоимость матери­алов приведены в Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) и под­робно расшифрованы в Методических указаниях;

правильное, своевременное документальное оформление опе­раций и обеспечение достоверных данных по поступлению и выбытию готовой продукции. Эта задача должна решаться при организации бухгалтерского учета в организации вообще, т. е. учета всех видов имущества и обязательств, так как вы­полнение данной задачи предполагает, прежде всего, оформ­ление первичных документов бухгалтерского учета, рациона­лизацию их оборота между отдельными структурными под­разделениями организации, а также обеспечение условий для оперативной обработки таких документов;

контроль за сохранностью готовой продукции в местах ее хра­нения на всех этапах ее движения. Контроль за этой стороной деятельности организации осуществляется, как правило, со­ответствующими комиссиями, создаваемыми на отдельный период или действующими постоянно. Помимо администра­тивных методов контроля (проведение плановых и внезапных проверок, осуществление предварительного и последующего контроля за целесообразностью и правомерностью использо­вания материальных ресурсов) могут использоваться и эконо­мические методы контроля (материальное стимулирование снижения норм расхода и, напротив, меры материального воздействия за перерасход материалов). Во втором случае кон­троль осуществляется опосредованно;

контроль за соблюдением установленных организацией норм материальных запасов, обеспечивающих бесперебойный вы­пуск продукции. Выполнением этой задачи достигается опти­мизация размера оборотных средств. Так как данная задача решается экономистами и менеджерами организации, то бух­галтерская служба призвана обеспечить соответствующие структурные подразделения организации необходимой инфор­мацией;

проведение анализа эффективности использования запасов готовой продукции. Эта задача сформулирована в общем виде, который предполагает наличие методики анализа примени­тельно к специфике конкретной организации, наличие спе­циалистов соответствующей квалификации и, главное, воз­можность использования результатов анализа при принятии управленческих решений.

Помимо имущества, у предприятия имеются обязательства или источники хозяйственных средств. К ним относят собствен­ный и заемный капитал. Обязательства могут быть как крат­косрочными, так и долгосрочными.

Собственный капитал. Источниками собственных средств предприятия выступают: уставной капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), резервный капитал, добавоч­ный капитал, средства целевого финансирования:

уставной капитал — средства, вложенные учредителями в имущество при создании предприятия для обеспечения его производственной деятельности, определенной учре­дительными документами;

нераспределенная прибыль — средства, заработанные пред­приятием в результате эффективной деятельности и оста­ющиеся в его распоряжении после уплаты налогов и сбо­ров, штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий зак­люченных договоров и, наконец, выплаты части прибы­ли акционерам в виде дивидендов;

непокрытый убыток — потери, уменьшение материальных и денежных ресурсов в результате превышения расходов от обычной и прочих видов деятельности над доходами;

резервный капитал - источник собственных средств, об­разованный за счет нераспределенной прибыли. Исполь­зуется на выплату доходов учредителям, при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года для этих це­лей, на погашение балансовых убытков и других потерь;

добавочный капитал — образуется за счет прироста сто­имости имущества в результате его переоценки и т.п.;

■ целевое финансирование — средства, полученные для осу­ществления мероприятий целевого назначения от юриди­ческих и физических лиц, а также в виде государствен­ной помощи, предоставленной в форме субвенций, субси­дий, бюджетных кредитов и в прочих формах. Привлеченный (заемный) капитал

Долгосрочные обязательства организации представляют со­бой задолженность банкам по долгосрочным кредитам; задол­женность другим организациям по ссудам, займам, предостав­ленным на длительный срок.

Краткосрочные обязательства — это краткосрочные кре­диты, ссуды, займы. Они выдаются не более чем на год с обяза­тельным возвратом в течение обусловленного срока.

Кредиторская задолженность — долг предприятия другим организациям за поставленную продукцию, товары; работни­кам за уже выполненную, но еще не оплаченную работу; госу­дарственным органам, внебюджетным фондам в виде налогов и сборов.

Предприятие имеет в своем распоряжении многочисленные и разнообразные объекты, которые обеспечивают и составляют основу финансово-хозяйственной деятельности. Имущество пред­приятия подразделяется на внеоборотные и оборотные средства.

Внеоборотные средства

Внеоборотные средства включают в себя: основные средства, нематериальные активы, долгосрочные финансовые вложения, капитальные и долгосрочные доходные вложения.

Основные средства — это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполне­нии работ или оказании услуг либо для управления организа­цией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обыч­ного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

К объектам основных средств относятся: здания, сооруже­ния, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, регулирующие приборы и устройства, производ­ственный и хозяйственный инвентарь, внутрихозяйственные дороги, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолет­ние насаждения и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложе­ния в коренное улучшение земель (осушительные, ороситель­ные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объек­ты основных средства.

В составе основных средств учитываются находящиеся в соб­ственности организации земельные участки, объекты приро-допользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Оценка основных средств

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их вкладов в уставной (складочный) капи­тал, получения по договору дарения и иных случаях безвозмез­дного получения и других поступлений.

Основные средства согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» принимаются к бухгалтерскому учету по первоначаль­ной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных за плату (в том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, со­оружение и изготовление, за исключением налога на добавлен­ную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабо­чие и силовые машины и оборудование, измерительные и регу­лирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный инвен­тарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложе­ния на коренное улучшение земель (осушительные, ороситель­ные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объек­ты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, корен­ное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуа­тацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в соб­ственности организации земельные участки, объекты природо­пользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Главные задачи бухгалтерского учета основных средств: Н контроль за их наличием и сохранностью с момента при­обретения до момента выбытия в местах их эксплуата­ции и по материально-ответственным лицам; Ш правильное и своевременное исчисление износа (аморти­зированной стоимости) основных средств;

получение сведений для правильного расчета налоговых платежей;

контроль за правильным и своевременным использовани­ем средств на реконструкцию, модернизацию и ремонт основных средств;

контроль за эффективным использованием основных средств по времени и мощности, выявление излишних и ненужных объектов;

получение данных для составления статистической и бух­галтерской отчетности о наличии и движении основных

средств.

Для обобщения информации о наличии и движении принад­лежащих предприятию средств труда, которые с установлен­ным порядком относятся к основным средствам, предназначе­ны счета:

«Основные средства» — активный инвентарный;

«Износ основных средств» — пассивный регулирующий;

«Долгосрочно арендуемые основные средства» — актив­ный инвентарный.

Базой правильной организации бухгалтерского учета основ­ных средств является утвержденная Типовая классификация основных средств и единый принцип их оценки в учете.

Классификация основных средств. Основные средства раз­нообразны по составу и группируются по определенным класси­фикационным признакам. В соответствии с Типовой классифи­кацией основные средства подразделяются по видам следующим

образом:

Здания.

Сооружения.

Передаточные устройства.

Машины и оборудование ( в том числе силовые машины и оборудование; рабочие машины и оборудование; изме­рительные и регулирующие приборы, устройства и лабо­раторное оборудование; вычислительная техника; прочие машины и оборудование).

Транспортные средства.

Инструмент.

Производственные инвентарь и принадлежности.

Хозяйственный инвентарь.

Рабочий и продуктивный скот.

Многолетние насаждения.

Капитальные затраты по улучшению земель (без соору­жений).

Прочие основные средства.

По принадлежности основные средства подразделяются на собственные и арендованные. Первые принадлежат предприя­тию и числятся на его балансе; вторые получены от других пред­приятий и организаций во временное пользование за плату.

По характеру участия в производственном процессе раз­личают действующие и бездействующие (находящиеся в за­пасе или на консервации) основные средства, по назначе­нию — производственные и непроизводственные (основные средства объектов жилищно-коммунальной и социально-куль­турной сферы).

К производственным основным средствам относятся такие, которые связаны с осуществлением уставной деятельности: зда­ния и сооружения производственного назначения, передаточ­ные устройства, станки, машины, оборудование, транспортные средства, средства вычислительной техники, инструмент, про­изводственный и хозяйственный инвентарь, которые непосред­ственно участвуют в производственном процессе изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг). Они находятся в производственных (цехах, участках) и функциональных (от­делах, службах) подразделениях предприятия и закреплены за ними.

В составе производственных основных средствах выделяют их активную часть — машины, оборудование, транспортные сред­ства.

Непроизводственные — это основные средства, числящиеся на балансе и не связанные с осуществлением уставной деятель­ности, предназначенные для социально-бытового обслуживания членов трудового коллектива предприятия. К ним относятся: числящиеся на балансе предприятия жилые здания, объекты коммунального и бытового обслуживания (бани, парикмахерс­кие, прачечные и др.), социального (дом отдыха, лагерь труда и отдыха, столовая и др.), культурного (дом культуры, библиоте­ка и др.) и спортивного назначения, здравоохранения и просве­щения.

Оценка основных средств. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 ос­новные средства принимаются к бухгалтерскому учету по пер­воначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных за плату, признается сумма фактических затрат организа­ции на приобретение, сооружение и изготовление за исключе­нием налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

■ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным догово­рам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

таможенные пошлины и иные платежи;

В не возмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приоб­ретением объекта основных средств;

■          вознаграждения, уплачиваемые посреднической органи­-
зации, через которую приобретен объект основных средств;

В иные затраты, непосредственно связанные с приобрете­нием, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение ос­новных средств общехозяйственные и иные аналогичные расхо­ды, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приоб­ретением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено зако­нодательством Российской Федерации.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмезд­ного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретен­ных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обменного имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Стоимость основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/97.

Изменение первоначальной стоимости основных средств до­пускается в случаях достройки и дооборудования, реконструк­ции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Организация имеет право не чаще одного раза в год (на на­чало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямо­го пересчета по документально подтвержденным рыночным це­нам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Цент­рального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности хозяйственного ведения, оперативного управления или догово­ра аренды.

Первоначальная стоимость основных средств за минусом из­носа образует их остаточную стоимость.

Стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях представляет собой восстановительную стоимость.

Списание затрат при внутреннем перемещении основных средств.

Если объект основных средств, демонтирован, а затем смон­тирован на новом месте, то его первоначальная стоимость оста­ется неизменной. Затраты будут отнесены на уменьшение фон­да накопления (дебет субсчета 88-3), кредит счетов 10, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.).

Если принятой учетной политикой не предусмотрено образо­вание фонда накопления, то затраты могут быть списаны на уменьшение нераспределенной прибыли прошлых лет (дебет субсчета 88-2). На издержки производства такие затраты не от­носятся.

Предметы, не учитываемые в составе основных средств:

предметы, служащие менее одного года, независимо от

их стоимости;

предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного (для бюджетных учреждений — 50-кратного), установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за едини­цу (исходя из их стоимости, предусмотренной в договоре) независимо от срока их службы, за исключением сельс­кохозяйственных машин и орудий, строительного меха­низированного инструмента, оружия, а так же рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам, независимо от их стоимости;

■          орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и другие), не­
зависимо от их стоимости и срока службы;

бензомоторные пилы, сучкорезы, сплавной трос, сезон­ные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и т.д.);

■          специальные инструменты и специальные приспособле­-
ния (инструменты и приспособления целевого назначе­-
ния, предназначенные для серийного и массового произ­-
водства определенных изделий или для изготовления
индивидуального заказа), независимо от их стоимости;

сменное оборудование, многократно используемые в про­-
изводстве приспособления к основным средствам и дру­-
гие, вызываемые специфическими условиями изготовле­-
ния продукции устройства — изложницы и принадлеж­-
ности к ним, прокатные валки, фурмы воздушные, чел-
ноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного со­
стояния и т.п., независимо от их стоимости;

специальная одежда, специальная обувь, а также постель­ные принадлежности, независимо от их стоимости и сро­ка службы;

форменная одежда, предназначенная для выдачи работ­никам организации; одежда и обувь в организациях здра­воохранения, просвещения, социального обеспечения и других, состоящих на бюджете, независимо от их сто­имости и срока службы;

временные (не титульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на себестоимость строительных работ в составе наклад­ных расходов;

■          тара для хранения товарно-материальных ценностей на
складах или осуществления технологических процессов
стоимостью в пределах лимита, указанного выше по цене
приобретения или изготовления;

предметы, предназначенные для выдачи напрокат, неза­висимо от их стоимости;

■          молодняк животных и животные на откорме, птица, кро­-
лики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сто­-
рожевые собаки, подопытные животные.

Документы для оформления движения основных средств. Учет движения основных средств на предприятии 000 «Про­гресс» оформляется документами унифицированных форм, утвержденными Госкомстатом Российской Федерации. Привожу формы первичной учетной документации, действующие в на­стоящее время на предприятии:

Акт в одном экземпляре на каждый объект составляет при­емочная комиссия, назначенная распоряжением руководителя предприятия. Составление общего акта, оформляющего прием­ку нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудова­ния и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце.

После того, как акт приемки-передачи основных средств оформлен, его направляют в бухгалтерию предприятия. К акту прилагают техническую документацию по данному объекту. На основании этих документов бухгалтерия делает соответствую­щие записи в инвентарных карточках учета основных средств; затем техническую документацию передают в технический (про­изводственный) или другой отдел предприятия.

Акт подписывают члены приемочной комиссии, главный бухгалтер и утверждает руководитель предприятия.

При безвозмездной передаче основных средств акт составля­ют в двух экземплярах (для сдающего и принимающего основ­ные средства предприятий), а при их продаже — в трех : пер­вые два остаются у продавца, а третий передается представите­лю покупателя.

Форма № ОС-1 применяется также для оформления внут­реннего перемещения основных средств из одного подразделе­ния предприятия (цеха, отдела, участка) в другое и передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию. В этом случае акт (накладную) выписывает в двух экземплярах работ­ник отдела (цеха) — сдатчика. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передают в бухгалтерию предприятия, а бухгалтерия на основании акта делает запись в инвентарной карточке учета основных средств и перекладывает инвентар­ную карточку в соответствующее место картотеки.

В состав комиссии необходимо включать представителей бухгалтерской службы. Обязательной нормой является включение в состав комиссии также и лицо, которое принимает объект на ответственное хранение.

2.         Форма № ОС-3 «Акт приемки-сдачи отремонтированных,
реконструированных и модернизированных объектов». Эта форма применяется для оформления приемки основных средств из
ремонта, реконструкции и модернизации и, соответственно, их
сдачи.

Акт, подписанный уполномоченным на приемку основных средств и представителем предприятия, производившего ремонт (реконструкцию, модернизацию), сдают в бухгалтерию, где де­лают необходимые записи в инвентарных карточках учета ос­новных средств о капитальном ремонте, реконструкции и мо­дернизации.

В технический паспорт объекта основных средств вносятся необходимые уточнения, характеристики, обусловленные ремон­том (реконструкцией, модернизацией) объекта.

Акт составляют в двух экземплярах. Второй экземпляр пе­редают предприятию, производившему ремонт (реконструкцию, модернизацию). Акт подписывает главный бухгалтер и утверж­дает руководитель предприятия.

3.         Форма № ОС-4 «Акт на списание основных средств». Эта
форма служит для оформления выбытия объектов основных
средств (кроме автотранспортных) при полной или частичной
их ликвидации. Акт составляет в двух экземплярах комиссия,
назначенная приказом (распоряжением) руководителя предпри­-
ятия. Первый экземпляр акта передают в бухгалтерию, второй
у материально-ответственного лица и является основанием для
сдачи на склад оставшихся в результате ликвидации запчастей,
материалов, металлолома и т.п. Допускается составление обще­
го акта, которым оформляется выбытие нескольких объектов,
если они имеют одинаковую стоимость и приобретены в одном
календарном месяце.

Затраты по ликвидации, а также стоимость материальных ценностей, поступающих после сноса и разборки зданий и со­оружений, демонтажа оборудования и т.п., отражаются в раз­деле «Расчет результатов списания объекта». Акт наряду с чле­нами комиссии подписывает главный бухгалтер и утверждает руководитель.

4.         Форма № ОС-4а «Акт на списание автотранспортных
средств». Этим документом оформляют списание грузового или
легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа при их лик­
видации. Акт составляют в двух экземплярах; его подписываеткомиссия, назначенная приказом (распоряжением) руководите­ля предприятия. Один экземпляр передают в бухгалтерию, вто­рой остается у материально-ответственного лица и является ос­нованием для сдачи на склад материальных ценностей (запас­ных частей) и металлолома, оставшихся после ликвидации.

5. Форма № ОС-6 «Инвентарная карточка учета основных средств». Эта форма применяется для учета всех видов основ­ных средств. Ее ведут в бухгалтерии на каждый объект; за­полняют в одном экземпляре на основании акта (накладной) (ф. № ОС-1), технической и другой документации на данный объект. Записи в карточку о законченных работах по дострой­ке, дооборудованию, реконструкции, ремонту объекта делают по данным акта приемки-сдачи отремонтированных реконстру­ированных и модернизированных объектов (ф. № ОС-3).

Основанием для отметок о выбытии объектов основных средств при передаче их другому предприятию (организации) и продаже является акт формы № ОС-1; при списании объекта основных средств вследствие ветхости или износа — акты форм № ОС-4, ОС-4а.

В раздел «Краткая индивидуальная характеристика объек­та» записывают только основные качественные и количествен­ные показатели, относящиеся к этому объекту, а также пере­числяют его важнейшие пристройки, приспособления и при­надлежности. Если эти показатели в результате реконструкции, достройки и дооборудования объекта значительно изменились, то прежнюю инвентарную карточку, по которой учтен данный объект (когда сложно зафиксировать в ней все характеристики дооборудованного или реконструированного объекта), можно заменить новой. Старую инвентарную карточку сохраняют как справочный документ.

В форме № ОС-6 ведется также групповой учет однотипных объектов основных средств, поступающих в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производ­ственно-хозяйственное назначение, техническую характеристи­ку и стоимость. В карточках группового учета основных средств можно отражать однотипные инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь, станки и т.п.

Учетную карточку ведут в бухгалтерии, делая позиционные записи об отдельных объектах основных средств.

Краткую индивидуальную характеристику дают не по каж­дому объекту основных средств отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.

В условиях компьютеризации учета нет необходимости вруч­ную заполнять карточки. Они могут быть заложены в память

компьютера.

Единственное условие: в них в обязательном порядке долж­но быть не меньшее количество реквизитов, чем при ручном

ведении.

6. Форма № ОС-14 «Акт о приемке оборудования», форма № ОС-15 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж», фор­ма № ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования».

Форма № ОС-14 применяется для оформления поступающе­го на склад оборудования для установки. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается приемной комиссией.

При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав приемной комиссии входит также представитель под­рядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется. В получе­нии оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосред­ственно в акте, и ему передается копия акта.

В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад «Акт о приемке оборудования» (форма № ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру.

На дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования, составляется «Акт о выявленных де­фектах оборудования» (форма № ОС-16).

Передача оборудования монтажным организациям оформля­ется «Актом приемки-передачи оборудования в монтаж» (фор­ма № ОС-15).

Исправление ошибок в первичных документах по движению основных средств. Ошибки в документах нежелательны, но мо­гут иметь место. Если их число незначительно (одна-две), то неправильный текст (или сумму) зачеркивает лицо, делает пра­вильные записи (текста, суммы), исправление оговаривает и ставит об этом в известность лиц, подписавших документ. Пос­ледние обязаны заверить исправление своими подписями. Если ошибок больше, то лучше оформить документ заново, хотя и в этом случае не исключается возможность исправления всех об­наруженных ошибок непосредственно в первичном документе,

как сказано выше.

Принципиальное различие понятий «лицо, ответственное за сохранность основных средств» и «материально-ответственное лицо». Все основные средства, поступившие на предприятие, числятся за лицами, ответственными за их сохранность (коменданты, заведующие хозяйствами, заведующие функциональны­ми подразделениями, бригадиры, водители и т.д.)- Перечень таких лиц по должностям устанавливается приказом (распоря­жением) по предприятию. При поступлении (выбытии) основ­ных средств лица, отвечающие за их сохранность, в обязатель­ном порядке включаются в рабочую комиссию по приемке (вы­бытию) основных средств. С одним из них заключаются догово­ры о полной индивидуальной материальной ответственности (например, с комендантами, заведующими складами, водителя­ми автомашин и др.) в письменной форме. С другими, договоры не заключаются, но когда эти лица поступают на работу, с ними подписывают контракт (трудовой договор), где оговаривается их ответственность за ценности (в том числе и основные сред­ства), находящиеся в их подразделениях (цехах, отделах, служ­бах).

В первом случае при утрате (порче) основных средств мате­риально-ответственное лицо, с которым заключен договор о пол­ной материальной ответственности, если утрата (порча) явилась следствием его противоправных действий, несет ответственность в полном (или даже кратном) размере фактического ущерба в зависимости от условий договора.

Во втором случае (когда договор о полной индивидуальной материальной ответственности не заключен) при утрате (порче) основных средств лица ответственные за их сохранность, для возмещения полного (или частичного) фактического ущерба утраченного (испорченного) имущества могут быть привлечены к ответственности только по решению суда.

Аналитический учет основных средств на предприятии ведет бухгалтерия по классификационным группам, а внутри групп — по инвентарным объектам (в инвентарных карточках формы № 0О6) и месту нахождения (эксплуатации) объектов у лиц, ответственных за их сохранность. Он должен быть организован так, чтобы можно было получать необходимые данные для за­полнения статистической отчетности по форме №11 и раздела 5 «Наличие и движение основных средств» приложения к годо­вому балансу предприятия (ф. №5).

Инвентарный объект основных средств — законченное уст­ройство со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно-обособленный предмет (например: станок, холодильник, телевизор и т.д.), выполняющий самосто­ятельные функции, либо комплекс конструктивно-сочлененных предметов (например: поточная линия, мебельный гарнитур и пр.), представляющих собой единое целое и вместе выполняю­щих определенную работу.

Инвентарным объектом по группе зданий является каждое отдельно стоящее здание. Если здания имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструк­тивное целое, они считаются отдельными инвентарными объек­тами. Постройки, ограждения и другие надворные сооружения, обслуживающие здание (сарай, забор, колодец и др.), составля­ют вместе с ним один инвентарный объект. Если эти постройки и сооружения обслуживают два и более зданий, то они считают­ся самостоятельными инвентарными объектами. Наружные при­стройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капи­тальные надворные постройки (склады, гаражи и т.п.), являют­ся самостоятельными инвентарными объектами.

В состав здания, как инвентарного объекта, входят внутрен­ние коммуникации, необходимые для его эксплуатации: систе­ма отопления, включая котельную установку для отопления (если такая установка находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной элект­ропроводки с осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети и вентиляционные устройства обще­санитарного назначения; подъемники (лифты).

Фундаменты под объектами (не являющиеся строениями) — котлами, генераторами, станками, машинами, аппаратами и т.п., даже если эти объекты расположены внутри здания, — не вхо­дят в его состав.

Инвентарным объектом сооружений и передаточных уст­ройств считается отдельное сооружение (передаточное устрой­ство) со всеми устройствами, составляющими с ними одно це­лое.

Инвентарный объект силовых и рабочих машин и оборудо­вания — отдельная машина, аппарат, агрегат, установка, при­бор и т.д., включая относящиеся к ним приспособления, при­надлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, а также индивидуальное, ограждение и фундамент.

Инвентарными объектами измерительных и регулирующих приборов и устройств лабораторного оборудования считаются предметы, числящиеся в составе основных средств, не являю­щиеся составной частью другого инвентарного объекта, имею­щие самостоятельное значение.

Инвентарными объектами вычислительной техники являются счетные машины и устройства (компьютеры, мониторы, прин­теры и др.), которые не относятся, к составным частям другой Машины.

Инвентарным объектом прочих машин и оборудования счи­тается единица оборудования, включая относящиеся к ней при­способления, принадлежности, приборы и инструменты.

Инвентарным объектом транспортных средств (локомотивы, машины, прицепы, полуприцепы и др.) считается отдельный объект с относящимися к нему приспособлениями и принад­лежностями (например, запасные колесные пары, набор инст­рументов, магнитола, поступившие вместе с объектом).

Инвентарными объектами инструментов могут быть лишь те предметы, которые не входят в состав машины, станка, аппара­та и т.п. и имеют самостоятельное значение.

Объекты производственного инвентаря и принадлежностей — только предметы, имеющие самостоятельное значение.

Объект хозяйственного инвентаря — отдельный предмет, например, конторский шкаф, сейф, стол, картина, ковер либо группа предметов, составляющая единое целое (мебельный гар­нитур).

Инвентарным объектом рабочего и продуктивного скота и других животных считается каждое взрослое животное.

Инвентарным объектом прочих основных средств служит отдельный предмет или комплекс предметов, составляющих единое целое, например, библиотечные фонды (независимо от стоимости книг).

Бухгалтерия предприятия на каждый инвентарный объект открывает карточку установленной формы (ф. № ОС-6), явля­ющуюся регистром аналитического учета основных средств. Карточки хранятся в бухгалтерии предприятия по классифика­ционным группам основных средств, а внутри этих групп — по месту использования (нахождения) основных средств. В усло­виях компьютерного учета карточки в их традиционном пони­мании не ведутся, а соответствующие данные находятся в па­мяти компьютера и при необходимости могут быть распечата­ны.

Карточки регистрируют в описи. В ней приводят порядко­вый номер карточки, инвентарный номер и наименование объек­та. На каждую классификационную группу основных средств (здания, сооружения, передаточные устройства и т.д.) заводят отдельные описи инвентарных карточек. При незначительных количествах инвентарных объектов можно составлять одну опись, но с разбивкой их по классификационным группам.

На арендованные (при текущей аренде) основные средства карточек не открывают. Регистром аналитического учета в этом случае становится копия инвентарной карточки арендодателя.

В местах нахождения основных средств материально-ответственное лицо учитывает их пообъектно в инвентарном списке основных средств.

Для учета и контроля сохранности основных средств каждо­му поступившему объекту присваивают инвентарный номер, который должен быть обозначен на нем (прикреплен металли­ческий жетон, номер нанесен краской или иным способом). Если инвентарный объект сложный (мебельный гарнитур), т.е. име­ет обособленные элементы (предметы), составляющие с ним еди­ное целое, то на каждом элементе (предмете) должен стоять тот же номер, что и на основном, объединяющем элементы объек­те. Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним все время, пока объект находится на пред­приятии.

Инвентарные номера выбывших по различным причинам основных средств (преданных безвозмездно, ликвидированных по ветхости, реализованных и др.) не могут быть присвоены другим, вновь поступившим основным средствам.

Арендуемые предприятием в порядке текущей аренды ос­новные средства значатся под инвентарным номером, присвоен­ным арендодателем.

Инвентарные номера обязательно указывают во всех первич­ных документах, которыми оформлено движение основных средств, и в регистрах аналитического учета основных средств. Безвозмездное получение основных средств. Предприятие может получать основные средства безвозмездно от юридичес­ких и физических лиц, приобретать их за плату, в результате строительства новых объектов или реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих производствен­ных мощностей в порядке долгосрочных инвестиций, на усло­виях текущей и долгосрочной аренды. На этапе образования предприятие может получить основные средства от участника (учредителя) в качестве его вклада в уставный капитал. Если предприятие является участником договора о совместной дея­тельности и на него возложено ведение операций совместной деятельности, то на предприятие могут поступать в качестве вложений основные средства от участников договора о совмест­ной деятельности. Кроме того, при инвентаризациях могут быть выявлены неучтенные объекты основных средств, которые пред­приятие обязано взять на учет. Основные средства производ­ственного назначения, полученные безвозмездно (Д-т сч. 01) от юридических и физических лиц, относятся на увеличение доба­вочного капитала (К-т сч. 83 «Добавочный капитал», субсчет 3 «Безвозмездно полученные ценности»). Расходы по доставке таких объектов не увеличивают их первоначальную стоимость;

предприятие относит их на уменьшение фонда накопления (Д-т субсч. 99-3.1, К-т сч. 23,60,68,69,70,71,76), за счет нераспреде­ленной прибыли прошлых лет (Д-т субсч. 99-2).

За счет фонда накопления расходы по доставке относят в случае, когда на предприятии этот фонд сформирован и в нем числятся средства, достаточные для покрытия расходов.

Когда у предприятия в отчетном периоде убытки, расходы следует списать за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (Д-т субсч. 99-2).

Расходы предприятия по монтажу безвозмездно полученно­го оборудования включаются в первоначальную стоимость объек­тов. Такие расходы предприятие предварительно учитывает (со­бирает) на Дебете счета 08 «Капитальные вложения» — актив­ного калькуляционного (Кредит счетов 10, 12, 13, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76); эти расходы после сдачи объекта в эксплуата­цию присоединяют к первоначальной стоимости (Дебет счета 01, Кредит счета 08).

Основные средства, полученные безвозмездно для функцио­нирования в непроизводственной сфере, принимаются на учет (Дебет счета 01) с отнесением на увеличение фонда социальной сферы (Кредит субсчета 99-4). Расходы по доставке таких объек­тов относятся на уменьшение фонда накопления (Дебет субсче­та 99-3, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76 и др.), нераспреде­ленной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2).

Основными средствами непроизводственной сферы являют­ся числящиеся на балансе предприятия и не связанные с осу­ществлением уставной деятельности объекты жилищного и ком­мунального хозяйства, учреждения здравоохранения, физичес­кой культуры, социального обеспечения, народного образова­ния, культуры и т.п.

Поступление основных средств в качестве вклада в устав­ный (складочный) капитал. На этапе образования предприятие может получить основные средства от учредителя (участника) в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. Размер это­го вклада указывают в учредительном договоре. В пределах дан­ной суммы учредитель (участник) может внести свой вклад ос­новными средствами. При передаче основных средств приводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет уставного ка­питала. Одновременно должна быть передана вся техническая документация на эти объекты основных средств. Создаваемое предприятие приходует основные средства по их первоначаль­ной стоимости, которая складывается из цены соглашения (Де­бет счета 01, Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») и суммы износа по полученным объектам (Дебет счета 01, Кре­дит счета 02). Как правило, учредитель принимает на себя все расходы по доставке на создаваемое предприятие объектов ос­новных средств и установке их на месте использования, либо потом предприятие-получатель возмещает эти расходы в зави­симости от условий учредительного договора. Если расходы по доставке и установке основных средств, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, несет принимающая сторона, то данные расходы предварительно учитываются на счете 08 (Дебет счета 08, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76) и в последующем включаются в первоначальную стоимость объекта (Дебет счета 01, Кредит счета 08), принятого в эксплуатацию. Корреспонденция счетов основных средств как вклада в ус­тавный капитал учреждаемого предприятия содержится в таб­лице 1.

Таблица 1

Корреспонденция счетов по учету основных средств, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал.

Пример. Получены основные средства в качестве вклада в уставный (складочный) капитал (по документам учредителя первоначальная стоимость — 24 000 рублей, износ — 8 000 рублей); договором установлено, что сумма вклада определяет­ся ценой соглашения.

Приобретение основных средств, не требующих монтажа

Основные средства, не требующие монтажа, приобретенные предприятием за плату для производственных целей (Дебет сче­та 08, Кредит счета 60), в том числе бывшие в эксплуатации (частично изношенные), приходуют (Дебет счета 01, Кредит счета; 08) по стоимости приобретения без учета НДС, уплачиваемых; при их приобретении (Дебет: счета 19 «Налог на добавленную1 ;стоимость по приобретенным ценностям», субсчета 1 «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вло­жений», Кредит счета 60).

При покупке основных средств малыми предприятиями НДС, уплачиваемый при приобретении этих средств, сразу в полном размере принимается к зачету в уменьшение задолженности бюджету по указанным налогам (Дебет счета 68, Кредит счета 19) при их принятии на учет (Дебет счета 01, Кредит счета 08). Такой же порядок зачета установлен для случая приобретения основных средств по импорту.

Если при приобретении основных средств в расчетных доку­ментах, подтверждающих стоимость покупки, не выделены сум­мы НДС, то их не определяют расчетным путем, поэтому работникам бухгалтерии необходимо отслеживать, чтобы в расчет­ных документах были указаны данные по уплачиваемым НДС отдельными позициями (в платежном требовании-поручении, платежных поручениях, реестрах чеков и реестрах на получе­ние средств с аккредитива) при переводе средств продавцам.

Если приобретаются основные средства, бывшие в эксплуа­тации, то сумму износа этих объектов, указанную в документе на оплату, отражают записью: Дебет счета 01, Кредит счета 02. Расходы предприятия по доставке и установке приобретен­ных основных средств как новых, так и бывших в эксплуата­ции отражают в учете капитальных вложений (Дебет счета 08, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76) и при сдаче объекта в экс­плуатацию присоединяют к покупной стоимости (Дебет счета 01, Кредит счета 08). Сумму уплаченного НДС, принятого на учет по счету 19, в течение шести месяцев ежемесячно равными долями списывают (засчитывают) (Дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», Кредит субсчетов 19-1) в уменьшение задолженно­сти бюджету по НДС на реализованную продукцию (работы, услуги). Корреспонденция соответствующих счетов содержится в табл. 2.

Если на предприятии имеет место простое воспроизводство основных средств, приобретенных в пределах сумм начисленно­го в отчетном году износа основных средств (с учетом не ис­пользованного на начало года переходящего остатка). Приве­денными записями ограничивается отражение операций по при­обретению основных средств. В случае расширенного воспроиз­водства основных средств (сверх сумм начисленного в отчетном году износа с учетом неиспользованного остатка) при приемке основных средств в эксплуатацию (Дебет счета 01, Кредит счета 08) дополнительно в той же сумме отражается использование на финансирование капитальных вложений, фонда накопления (Дебет субсчета 99-3.1, Кредит Субсчета 9-3.2.), нераспределен­ной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2).

К таким предприятиям, в частности, относятся: предприя­тия, где инвалиды составляют не менее 50 % общего числа работников; предприятия, оказывающие ритуальные услуги; пред­приятия, производящие лекарственные средства, изделия ме­дицинского назначения и медицинскую технику, протезно-ор­топедические изделия и технические средства для профилакти­ки инвалидности и реабилитации инвалидов.

Если предположить, что мебель была приобретена для не­производственной сферы, то будут сделаны следующие бухгал­терские записи:

1)         Дебет счета 08-4 — 11 100 рублей — на стоимость приоб­-
ретения и доставки без НДС;

Дебет субсчета 19-1 — 1 750 рублей — на сумму НДС, упла­ченного при приобретении;

Кредит счета 60 — 12 850 рублей — на общую сумму счета поставщика;

2)         Д-т сч. 01 К-т субсч. 08-4 — 11 100 рублей — приходуется
объект в эксплуатацию без НДС;

2а) Д-т субсч. 99-3.1. К-т субсч. 99 — 11 100 рублей — одно­временно при расширенном воспроизводстве;

3)         Д-т субсч. 99-3.1 К-т субсч. 19-1 — 1 750 рублей — на
сумму НДС уплаченного при приобретении.

Приобретение основных средств по импорту отражают обще­установленным порядком, рассмотренным выше. Однако посту­пающее технологическое оборудование и транспорт обществен­ного пользования при таможенном оформлении не облагается НДС.

Особенности отражения и учет приобретенного оборудо­вания, требующего монтажа. Расходы предприятия на приоб­ретение оборудования, требующего монтажа, и его доставку к месту эксплуатации учитывают на счете 07 «Оборудование к установке» (Дебет счета 07, Кредит счетов 23,60,68,69,70,71,76), где оно будет числиться до тех пор, пока его не передадут в монтаж (Дебет счета 08, Кредит счета 07).

В дальнейшем все расходы по монтажу подлежат отраже­нию на счете 08 (Дебет счета 08, Кредит счетов 10, , 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76). После окончания монтажа объект принимается на учет по фактическим затратам (Дебет счета 01, Кредит счета 08) с одновременным отражением в той же сумме использова­ния фонда накопления (Дебет субсчета 99-3.1), нераспределен­ной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2) на финансиро­вание работ (Кредит субсчета 88-3.2), если имело место расши­ренное воспроизводство основных средств.

В развитие счета 07 предприятие может открыть субсчета: 1) «Оборудование к установке отечественное»; 2) «Оборудова­ние к установке импортное».

Уплачиваемый при приобретении оборудования, требующе­го монтажа, НДС в его инвентарную стоимость не включается, а берется на учет по счету 19 (Дебет счета 19, Кредит счета 60). После ввода в эксплуатацию объекта (Дебет счета 01, Кредит счета 08) НДС подлежит равномерному ежемесячному списа­нию (зачету) в течение 6 месяцев (Дебет счета 68, Кредит счета 19) в уменьшение задолженности бюджету по НДС, уплачивае­мого за реализованную продукцию (работы, услуги).

Если приобретаемое оборудование, требующее монтажа, пред­назначено для выпуска продукции, освобожденной от НДС, то уплачиваемый при его приобретении НДС учитывается вместе со стоимостью их приобретения: включается в первоначальную стоимость объекта.

Приобретение основных средств подотчетным лицом

Подотчетное лицо правомочно приобрести основные средства за наличные денежные средства у юридических лиц в границах установленной предельной нормы расчетов — 10 000 рублей, а у физических лиц — по любой цене. Приобретенный у юриди­ческого лица объект отражают обычным порядком (Дебет сче­тов 08, 19, Кредит счета 60) с оплатой платежного требования-поручения поставщика через подотчетных лиц (Дебет счета 60, Кредит счета 71).

Приобретение основных средств у физического лица. Ос­нованием, подтверждающим приобретение основных средств у физических лиц, является договор купли-продажи с продавцом, составленный в письменной форме. Договор купли-продажи следует составлять таким образом, чтобы можно было проконт­ролировать покупку (с указанием фамилии, имени, отчества продавца, места его жительства и паспортных данных; номера лицензии и даты ее выдачи, если гражданин зарегистрирован как предприниматель). Если продавец не зарегистрирован как предприниматель и плательщик подоходного налога, при осу­ществлении сделки с него необходимо удержать в установлен­ном размере подоходный налог.

Здесь есть одна особенность: продавец может быть зарегист­рирован как предприниматель (иметь свидетельство о государ­ственной регистрации в качестве предпринимателя) и платель­щик подоходного налога или не быть предпринимателем и выс­тупать как частное лицо. В первом случае предприятие выплачивает по расходному кассовому ордеру требуемую сумму за приобретенные основные средства (Дебет субсчета 76-3, Кредит счета 50), а во втором ему будет выплачена сумма за минусом удержанного с него подоходного налога в установленном разме­ре, о чем сообщают в налоговую инспекцию по месту нахожде­ния предприятия. Оплата может быть произведена и безналич­ным путем (Дебет субсчета 76-3, Кредит счета 51).

Если в течение года данному лицу производилось несколько таких выплат, то подоходный налог исчисляется с общей сум­мы выплат, превышающей указанные размеры, с зачетом ранее удержанных сумм. Поэтому предприятие по каждому такому физическому лицу обязано вести учет дохода, выплаченного ему с начала года.

Поскольку минимальный размер месячной оплаты труда периодически пересматривается, необходимо отслеживать его изменения. В основу расчета берется ставка минимальной опла­ты труда, действующая на момент совершения сделки.

Приобретение предприятием транспортных средств

Предприятие, покупая транспортные средства, делает следу­ющие проводки:

Дебет счёта 08, Кредит счета 60 — 15 000 рублей (сумма без НДС),

Дт сч 19 Кт сч 60 — 3 000 рублей

Дт сч 01 Кт сч 08 — 15 000 рублей.

Предприятие уплачивает в установленном размере налог на приобретение транспортных средств во внебюджетный террито­риальный дорожный фонд (Дебет счета 08, Кредит счета 68 «Рас­четы по внебюджетным платежам»; Дебет счета 68, Кредит сче­та 51), который включается в первоначальную стоимость при­обретенного объекта.

Уплачиваемые предприятием при приобретении транспорт­ных средств НДС фиксируют с учетом следующих особенностей:

по приобретенным для производственных целей грузовым машинам НДС отражают на счете 19 (Дебет субсчета 19-1, Кредит счета 60) и, принимая грузовую машину на баланс (Дебет счета 01, Кредит счета 08), списывают в течение 6 месяцев (в уменьшение задолженности бюджету по этому налогу) (Дебет счета 68, Кредит субсчетов 19-1);

по приобретенным для производственных целей легковым автомобилям и микроавтобусам уплаченные НДС списы­вают (Кредит счета 19) за счет фонда накопления (Дебет субсчета 88-3), а при его отсутствии — за счет нераспре­деленной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2);

по приобретенным для непроизводственных подразделе­ний (целей) автомобилей всех видов (грузовых, легковых, микроавтобусов) уплаченный при их покупке НДС спи­сывают (Кредит счета 19) за счет фонда накопления (Де­бет субсчета 99-3.1), а если он не формируется — на умень­шение нераспределенной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 99-2);

■ при приобретении грузового автомобиля для производ­ственных целей малыми предприятиями или по импорту уплаченные при его покупке НДС (Дебет счета 19, Кре­дит счета 60), когда автомобиль принимают на учет (Де­бет счета 01, Кредит счета 08), подлежит зачету в полной сумме (Дебет счета 68, Кредит счета 19);

если автомобиль для производственных целей приобрело предприятие, выпускающее продукцию, выполняющее работы, оказывающее услуги, освобожденные от НДС, то при их покупке НДС учитывается вместе со стоимостью их приобретения.

Кроме налога на приобретение транспортных средств пред­приятие до регистрации их в ГАИ уплачивает налог с владель­цев транспортных средств. Этот налог в первоначальную сто­имость приобретенных основных средств не включается, а под­лежит отнесению на издержки производства (Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 43, Кредит счета 68; Дебет счета 68, Кредит счетов 50, 51), который зачисляется в территориальный дорожный фонд, кроме Москвы и Санкт-Петербурга. В этих городах пред­приятия уплачивают налог с владельцев транспортных средств в Федеральный дорожный фонд.

Если автомобиль приобретен за СКВ по импорту, то пред­приятие кроме указанных платежей уплачивает таможенную пошлину на импорт в установленном размере к таможенной стоимости автомобиля. Таможенную стоимость определяют ис­ходя из стоимости транспортных средств в СКВ, пересчитанной в рубли по курсу Центрального банка России на дату оформле­ния выпуска груза в таможне.

Налог на приобретение автотранспортных средств. Предприятие, покупая автотранспорт, уплачивает налог на при­обретение автотранспортных средств (форма прилагается), ко­торый включается в первоначальную стоимость приобретенного автомобиля, прицепа, полуприцепа.

Дебет счета 08, Кредит счета 68 — 3 000 рублей;

Дебет счета 68, Кредит счета 51 — 3 000 рублей.

Порядок исчисления налога и сроки его уплаты установле­ны инструкцией «О порядке исчисления налогов и поступления их и иных средств в дорожные фонды». Налог уплачивается в течение 5 дней со дня приобретения автомобиля путем купли- продажи, мены, лизинга и взносов в уставный капитал. Днем приобретения считается день зачисления автомобиля в состав основных средств.

Налог на приобретение автотранспортных средств исчисляется от продажной цены без НДС и акцизов по следующим став­кам: все виды автомобилей по ставке — 18 %; прицепы и полу­прицепы - 10 %.

Если автотранспорт приобретен за СКВ у резидента, то налог исчисляют исходя из продажной стоимости, пересчитанной по курсу рубля, установленному Центральным Банком РФ на день приобретения автотранспортного средства.

При приобретении машины, бывшей в употреблении (частично изношенной), налог исчисляется из продажной стоимости (без НДС и акцизов), но не ниже остаточной стоимости автомобиля.

При приобретении по лизингу (в долгосрочную аренду с правом или без права выкупа) лизингополучатель уплачивает налог с остаточной стоимости автомобиля. В этом случае суммы начисленного налога (Кредит счета 68) относят на расходы бу- дущих периодов (Дебет счета 97) с последующим его ежемесячным списанием и включением в издержки производства (Дебет ; счетов 20,23,25,26,43, Кредит счетов 97) одновременно с начис­лением сумм амортизации по этим средствам).

При покупке автотранспорта по импорту налог уплачивает­ся с таможенной стоимости.

Некоторые предприятия полностью освобождены от уплаты данного налога. К ним относятся: предприятия, которые содер­жат автомобильные дороги общего пользования; предприятия автотранспорта общего пользования — по автотранспортным средствам, перевозящим пассажиров (кроме такси); предприя­тия, занимающиеся производством сельскохозяйственной про­дукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов.

При этом следует учитывать, что удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции определяется по результатам работы за прошедший год. Если в прошлом году эти доходы составили 70 и более процентов, то в текущем году налог не вносят. Однако, если по результатам работы текущего года этих хозяйствующих субъектов доходы от реализации сель­скохозяйственной продукции будут менее 70 %, то эти субъек­ты должны будут оплатить налог за текущий год в месяц по истечении года.

Налог с владельцев транспортных средств. Предприятие, имеющее на балансе транспортные средства (автомобили, мото­циклы, мотороллеры и автобусы) и другие самоходные меха­низмы на пневмоходу, является плательщиком налога с вла­дельцев транспортных средств (форма прилагается). Налог ис­числяется (Дебет счетов 20,23,25,26,43, Кредит счета 68) и пе­речисляется (Дебет счета 68, Кредит счета 51) во внебюджет­ный дорожный фонд (кроме Москвы и Санкт-Петербурга — пол­ностью в Федеральный дорожный фонд) по данным бухгалтерс­кого учета на 1-е число месяца, в котором уплачивается налог. В налоговую инспекцию предприятия по установленной форме в сроки, установленные для представления квартального (годо­вого) отчета, представляют ежегодный налоговый расчет плате­жей по данному налогу. Некоторые предприятия освобождены от этого налога.

Предприятия, приобретающие автотранспортные средства в течение года, налог уплачивают в полном размере. По выбыв­шим транспортным средствам налог плательщику не возвраща­ется.

Возведение объектов основных средств подрядным спо­собом. При подрядном способе выполнения строительных ра­бот по возведению новых объектов, относящихся к основным средствам, предприятие оплачивает счета строительных орга­низаций (Дебет счета 60, Кредит счета 51) за выполненные стро­ительно-монтажные работы (Дебет счета 08, Кредит счета 60), включая НДС. По окончании строительства объект принимает­ся на баланс (Дебет счета 01, Кредит счета 08) с одновременным отражением суммы использованного фонда накопления (Дебет субсчета 88-3) или нераспределенной прибыли прошлых лет (Дебет субсчета 88-2) на финансирование строительства (Кредит субсчета 88-3.2) при расширенном воспроизводстве основных средств.

Объекты капитального строительства, находящиеся во вре­менной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в состав основных средств предприятия, а учи­тываются как незавершенные капитальные вложения (в остат­ке по счету 08).

Выбытие основных средств. Согласно Положению по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) в раз-деле 7 «Выбытие основных средств» определяется порядок и Условия выбытия и списания объектов основных средств, а так­же определения величины показателей бухгалтерского учета, которые выявляются в процессе этих операций.

Организация списывает с бухгалтерского учета объекты ос­-
новных средств при их выбытии по различным причинам: в
результате их безвозмездной передачи, финансовых вложений
предприятия, продажи неиспользуемых, ликвидации ветхих и
морально изношенных объектов, недостач и стихийных бедствий.
Предприятия могут сдать основные средства другим предприя-
тиям на условиях текущей или долгосрочной аренды.

В отличие от ранее действующего порядка, Положением пре- дусмотрено производить списание основных средств в случае, если этот объект не используется для целей производства продукции или работ, либо для иных управленческих нужд. При этом не уточняется порядок оценки степени использования объектов основных средств не производственного назначения, для которых, очевидно, необходимо применять другие критерии характера их использования.

Положением подтверждена действующая ранее норма учета объектов основных средств, касающаяся порядка определения размера выручки от реализации при их продаже — в сумме, установленной в договоре.

Таким образом, в остальных случаях выбытие основных средств, кроме их ликвидации, предполагается использование для оценки размера выручки (эквивалента выручки) показате­лей, определяемых в соответствии с правилами, установленными Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»:

при безвозмездной передаче объектов основных средств — по рыночной стоимости;

при вкладе в уставный капитал или передаче в совмест­ную деятельность — в оценке по согласованию сторон.

Доходы, расходы и потери от выбытия основных средств списываются на финансовые результаты организации. При этом необходимо учитывать, что порядок налогообложения выбытия основных средств, регулируемый нормативными актами Госна­логслужбы России, остался неизменным.

Принимая во внимание, что Планом счетов бухгалтерского учета для бухгалтерского учета выбытия объектов основных средств предусмотрено использование счета 90 «Продажа», дан­ная норма предполагает отнесение расходов, а также выявле­ние доходов и потерь по операциям выбытия объектов основ­ных средств сначала на счете 90.

Данный счет дебетуется на первоначальную (либо восстано­вительную) стоимость выбывающих объектов основных средств, на расходы по их продаже, ликвидации или передачи; кредиту­ется — на сумму износа, начисленного по данным объектам основных средств ко времени их выбытия, а также на сумму выручки при их реализации.

Учет операций по безвозмездной передаче объектов ос­новных средств. На предприятии безвозмездная передача ос­новных средств оформляется актом формы № ОС-1, составляе­мым в 2-х экземплярах, который и служит бухгалтерии основа­нием для их списания. Все операции по безвозмездной передаче объекта отражаются через счет 90. По дебету этого счета пока­зывают первоначальную стоимость списываемого объекта (кре­дитуется счет 01) и все расходы, обусловленные выбытием (по демонтажу, его транспортировке и др.), с кредита разных сче­тов в зависимости от характера расходов (23,60,68,69,70,71,76). На кредите счета 90 фиксируют износ списываемого объекта (дебет субсчета 02-1). Потери от безвозмездной передачи, выяв­ленные на счете 47, подлежат отнесению на уменьшение доба­вочного капитала (дебет счета 87, кредит счета 90), а при его недостаточности — на уменьшение фонда накопления (дебет субсчета 99-3), за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (дебет счета 84-2), в зависимости от имеющихся источников. Потери, выявленные при безвозмездной передаче основных средств непроизводственного назначения, относят на уменьше­ние фонда социальной сферы (дебет субсчета 99-4).

Передавая безвозмездно другим предприятиям основные сред­ства, предприятия, их передающие, обязаны начислить (дебет счета 47, кредит счета 68) и перечислить (дебет счета 68, кредит счета 51) в установленном размере НДС. Не облагается НДС: стоимость жилых домов, детских садов, клубов и других объек­тов социально-культурного и жилищно-коммунального назна­чения, а также дорог электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объек­тов, передаваемых безвозмездно органам государственной влас­ти (или по их решению специализированным предприятиям, осуществляющим использование или эксплуатацию этих объек­тов по их назначению) и органам местного самоуправления; сто­имость объектов государственной и муниципальной собственно­сти, передаваемых безвозмездно органам государственной влас­ти. При безвозмездной передаче основных средств облагаемый оборот определяют исходя из рыночных цен, сложившихся на момент передачи (в том числе и на биржах) в данном регионе. Для подтверждения рыночной цены на объекты основных средств могут быть использованы следующие способы:

■ получение в письменной форме данных о ценах на анало­гичную продукцию от предприятий-изготовителей;

получение справок торгующих или снабженческих орга­низаций об уровне цен;

получение сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литера­туре;

экспертные заключения о рыночной стоимости объектов основных средств, подтвержденные консультационной или иной специализированной организацией (региональным отделением Российского общества оценщиков).

Следует также помнить, что в случае безвозмездной переда­чи основных средств физическим лицам стоимость таких объек­тов в оценке по рыночной цене, сложившейся в регионе, подле­жит включению в доход этих лиц и обложению подоходным налогом. Подоходный налог с члена трудового коллектива удер­живается в общеустановленном порядке (дебет счета 70, кредит счета 68). Если физическое лицо, получившее безвозмездно ос­новные средства, не является членом трудового коллектива, то оно должно внести подоходный налог в кассу предприятия (де­бет счета 50, кредит счета 68) для последующего перечисления в бюджет (дебет счета 68, кредит счета 51). Предприятие обязано сообщать о таких сделках (сумме дохода и удержанном нало­ге) в свою налоговую инспекцию не реже 1 раза в квартал.

Учет выбытия основных средств как вклада предприя­тия в уставный капитал создаваемого дочернего предприя­тия. Операции по передаче (списанию этих объектов также от­ражаются на счете 90. Но здесь необходимо учитывать то обсто­ятельство, что передаваемые основные средства (например, пер­воначальной (балансовой) стоимостью 24 000 рублей с износом 4 800 рублей) в счет вклада (дебет субсчета 08-1, кредит счета 490) зачисляют по цене соглашения, которая может быть ниже остаточной стоимости (например, 16 000 рублей), соответство­вать ей (24 000 рублей), быть выше нее (45 600 рублей). В пос­леднем случае в соответствии с Инструкцией о порядке запол­нения форм годового бухгалтерского отчета предприятие при передаче основных средств в виде вклада в уставный капитал другого предприятия согласно учредительным договорам по сто­имости, превышающей балансовую стоимость передаваемых основных средств, сумму превышения отражают по кредиту счета 93 (дебет счета 90). По мере начисления доходов по вкладу (де­бет счета 76, кредит субсчета 99-3) сумма превышения равными частями в срок, установленный учредительными документами, подлежит включению в состав внереализационных доходов (де­бет счета 93, кредит субсчет 99-3).

При передаче основных средств в качестве вклада в устав­ный (складочный) капитал предприятие не является платель­щиком в бюджет НДС по этим передаваемым основным сред­ствам.

Продажа основных средств. Все операции по реализации (продаже) основных средств фиксируют на счете 90:

на дебете счета — первоначальную стоимость списывае­мого объекта (кредит счета 01), все расходы предприятия по его демонтажу и другие, обусловленные продажей (кре­дит счетов 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76);

на кредите счета — сумму износа реализуемого объекта (дебет счета 02) и сумму предъявленного для оплаты сче­та (дебет субсчета 76-3).

При реализации основных средств предприятие обязано вклю­чить в стоимость предъявленного для оплаты счета отдельной позицией сумму НДС в установленном размере, который в даль­нейшем подлежит начислению (дебет счета 90, кредит счета 68) и перечислению (дебет счета 68, кредит счета 51) в бюджет.

Необходимо учитывать следующие особенности расчета НДС при реализации основных средств:

■          если реализуются основные средства, приобретенные пос­-
ле 1992 г., то НДС исчисляется в виде разницы между
суммой налога, полученной с покупателя, и суммой на­
лога, которая к моменту продажи не была отнесена на-
расчеты с бюджетом;

■          если реализуются основные средства, приобретенные в
1992 г. по ценам, превышающим цену покупки, то НДС
исчисляется при реализации основных средств по ценам
не выше остаточной стоимости, облагаемый оборот опре­-
деляют исходя из рыночных цен, сложившихся на мо­-
мент реализации в данном регионе.

Если реализуют основные средства непроизводственной сфе­ры, ранее приобретенные с уплатой НДС, то НДС по ним не уплачивается за исключением случаев их продажи по цене, пре­вышающей цену приобретения.

Если кредитовый оборот по счету 90 (выручка от реализа­ции) превышает дебетовый оборот (расходы, обусловленные ре­ализацией), то возникшую разницу (доходы от реализации) спи­сывают на прибыль (дебет счета 90, кредит субсчета 99-2). В противном случае, когда дебетовый оборот по счету 90 превы­сит кредитовый оборот, потери списывают на убытки предпри­ятия (дебет субсчета 99-2, кредит счета 90).

Согласно Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета при безвозмездной передаче, реализации и прочем выбытии основных средств, относящихся к социаль­ной сфере (как нам представляется, основных средств непро­изводственного назначения), выявленный на счете 90 доход спи­сывается на увеличение фонда социальной сферы (дебет счета 90, кредит субсчета 99-4), а потери — на его уменьшение (дебет субсчета 99-4, кредит счета 90).

Продажа основных средств физическим лицам. Если пред-, приятие решило продать основные средства (например, автомо­биль) физическому лицу (члену трудового коллектива или дру­гому гражданину), то такая сделка должна быть оформлена в письменном виде. Продажа должна быть осуществлена по ры­ночной стоимости, которую следует установить, пригласив спе­циалистов из страховой компании, комиссионного магазина, товарной биржи, территориального органа, курирующего цено­образование, регионального отделения Российского общества оценщиков. Наличие документа о рыночной стоимости предъяв­ляется при проверках налоговому инспектору.

Если физическому лицу основные средства продаются по цене (например, 9 000 рублей) ниже их рыночной стоимости (12 000 рублей), то разница (3 200 рублей) подлежит обложению подо­ходным налогом в установленном размере. Такой же порядок обложения подоходным налогом предусмотрен и в случае, ког­да физическому лицу объект основных средств передан безвоз­мездно. О таких доходах и суммах удержанных налогов пред­приятие обязано не реже одного раза в квартал сообщать в свою налоговую инспекцию с указанием постоянного места житель­ства физического лица.

Особенность отражения операций по реализации основ­ных средств, когда учетной политикой предприятия при­нято считать реализацию по поступлению средств на рас­четный счет. В этом случае предприятие перечисляет в дебет счета 45 остаточную стоимость списываемого (в порядке прода­жи) объекта (кредит счета 01) и все расходы предприятия по демонтажу объекта (кредит счетов 23,60,69,70,71,76), где они будут числиться до тех пор, пока покупатель не оплатит счета. С момента оплаты (дебет счета 51, кредит счета 90) основные средства считаются реализованными, и сумма, числящаяся на счете 45, списывается (дебет счета 90, кредит счета 45).

Все последующие операции по начислению в бюджет НДС
от продажи основных средств (дебет счета 90, кредит счета 68),
выявлению и списанию финансового результата — прибыли (де­
бет счета 90, кредит субсчета 99-2) или убытка (дебет субсчета
99-2, кредит счета 90) — отражаются в общеустановленном по­
рядке.

Реализация основных средств и ее связь с налогообло­жением прибыли предприятия. Предприятие может при­нять решение о реализации основных средств по их первона­чальной стоимости, по цене выше или ниже первоначальной стоимости, по остаточной стоимости или ниже, по рыночной цене. Во всех случаях выявленный на счете 90 финансовый результат, списанный на субсчет 99-2, будет различным, и он окажет влияние на полученную по итогам года балансовую (валовую) прибыль предприятия для целей налогообложения. Оптимальным вариантом для налогообложения прибыли счи­тается такой, который получен при реализации по рыночной

стоимости.

При реализации основных средств, стоимость которых не выше остаточной, для расчета налога на прибыль, НДС, приме­няется фактическая цена реализации в следующих условиях:

■ предприятие не могло реализовать основные средства по цене выше остаточной стоимости в связи с отсутствием спроса из-за ухудшения их качества или потребительс­ких свойств (в том числе морального износа);

до момента реализации основных средств предприятие сообщило в свой налоговый орган о намерении продать основные средства по ценам не выше остаточной стоимо­сти с указанием предполагаемой цены.

Предприятие предоставляет в налоговый орган расчет сум­мы выручки, полученной от сделок этого вида для налогообло­жения, одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетам по налогу на прибыль.

Ликвидация основных средств. При отражении операций по ликвидации основных средств предприятие выявляет и спи­сывает финансовый результат (прибыль или убыток) ликвида­ции. С этой целью все расходы по ликвидации основных средств, пришедших в негодность, предприятие относит в дебет счета 90 (кредит счетов 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76), а полученные при разборке товарно-материальные ценности приходует (дебет сче­та 10, кредит счета 90).

Превышение кредитового оборота по счету 90 над дебетовым означает, что получена прибыль от ликвидации основных средств (дебет счета 90, кредит субсчета 99-2). В противном случае, ког­да дебетовый оборот по этому счету, будет иметь место убыток (дебет субсчета 99-2, кредит счета 90). Финансовый результат выявляют отдельно по каждому ликвидируемому объекту ос­новных средств.

Если ликвидируются основные средства, относящиеся к со­циальной сфере, то выявленные на счете 90 потери списываются на уменьшение фонда социальной сферы (дебет субсчета 99, кредит счета 90).

Причины списания основных средств. С баланса предпри­ятия могут быть списаны здания, сооружения, машины, обору­дование, транспортные средства и другое имущество, относяще­еся к основным средствам:

если они пришли в негодность вследствие физического износа, аварий, стихийных бедствий, нарушения нормаль­ных условий эксплуатации и по другим причинам; мо-рально устарели;

в связи со строительством, расширением, реконструкци­ей и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов.

Имущество, относящееся к основным средствам, целесооб­разно списывать в случаях, когда восстановить его невозможно или экономически нецелесообразно, или если оно не может быть реализовано.

Определение непригодности основных средств. Для опре­деления непригодности основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации на списа­ние на предприятии приказом создаются постоянно действую­щие комиссии в составе:

главного инженера или заместителя руководителя (пред­седатель комиссии);

начальников соответствующих структурных подразделе­ний (служб);

главного бухгалтера или его заместителя (на предприяти­ях, где выделены учетно-контрольные группы, — руко­водителя такой группы);

лиц, на которых возложена ответственность за сохран­ность основных средств.

В состав постоянно действующей комиссии могут быть вклю­чены другие должностные лица (по усмотрению их руководите­лей).

Функции постоянно-действующей комиссии:

непосредственный осмотр объекта, подлежащего списанию с использованием технической документации (пас­порта, поэтажных планов, других документов), а также данных бухгалтерского учета;

установление непригодно­сти его к восстановлению и дальнейшему использованию;

выяснение конкретных причин списания объекта (износ, реконструкция, нарушение нормальных условий эксплу­атации, аварии и др.);

■          выявление лиц, по вине которых основные средства преж­-
девременно выбыли из эксплуатации; внесение предло­-
жения о привлечении этих лиц к ответственности соглас­-
но действующему законодательству;

определение возможности использования отдельных уз­лов, деталей, материалов списываемого объекта; их оцен­ка;

контроль за изъятием из списываемых основных средств годных узлов, деталей, материалов, цветных и драгоцен­ных металлов; определение их количества, веса; конт­роль сдачи на соответствующий склад;

■          составление актов на списание отдельных объектов ос­-
новных средств (ф. № ОС-4 и ОС-4а).

Если оборудование списывают в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевоо­ружением действующих предприятий, цехов и других объек­тов, комиссия должна проверить соответствие предъявленного к списанию оборудования оборудованию, поименному в плане расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий, цехов (производств), и сделать в акте на их списание ссылку на пункт и дату утверждения плана.

В актах на списание указывают данные, характеризующие объекты основных средств: год изготовления или постройки, дату поступления на предприятие, время ввода в эксплуатацию, первоначальную стоимость (для переоцененных — восстанови­тельную), сумму начисленного износа по данным бухгалтерско­го учета, количество проведенных капитальных ремонтов. Под­робно освещаются также причины выбытия объектов основных средств, состояние их составных частей, деталей, узлов, конст­руктивных элементов.

При списании автотранспортных средств, кроме того, ука­зывают: пробег автомобиля; дают техническую характеристику его агрегатов и деталей; возможности дальнейшего использова­ния основных деталей и узлов, которые могут быть получены от разборки.

При списании с баланса предприятия основных средств, вы­бывших вследствие аварии, к акту о списании прилагают ко­пию акта об аварии, а также поясняют причины, вызвавшие аварию, и указывают меры, принятые в отношении виновных лиц.

Составленные комиссией акты на списание основных средств Утверждает руководитель предприятия.

Разборка и демонтаж основных средств до утверждения ак­тов на списание не допускаются.

Учет ценностей, поступивших в результате ликвида­ции основных средств. Все детали, узлы и агрегаты разобран­ного и демонтированного оборудования, годные для ремонта дру­гих машин, и другие материалы, полученные от ликвидации ос­новных средств, приходуются как запасные части (дебет субсче­та 10-5, кредит счета 90), а непригодные детали и материалы — как вторичное сырье (дебет субсчета 10-6, кредит счета 47).

Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат сдаче в государственный фонд, а детали и узлы, изготовленные из цветных металлов и не используемые для ремонта других машин, инструментов, приборов и оборудо­вания, — предприятиям, занимающимся сбором вторичного сы­рья.

Столярные изделия, санитарно-техническое и другое обору­дование и материалы, полученные в результате сноса (дебет счета 10, кредит счета 91) жилых домов, зданий и сооружений и не используемые на данном предприятии, могут быть реализова­ны (дебет счета 62, кредит счета 91; дебет счета 91, кредит сче­та 10).

Если предприятие не использует для своих нужд материаль­ные ценности, полученные от списания машин, их можно реа­лизовать.

Вторичное сырью, полученное от разборки списанных основ­ных средств и не пригодное для повторного использования на данном предприятии, подлежит обязательной сдаче предприя­тиям, на которые возложен сбор такого сырья.

Особенности отражения в учете выбытия основных
средств по причине их недостачи. Если на предприятии вы­
явлена недостача основных средств, то их нужно списать; их
остаточную стоимость до выяснения причин и виновных лиц
относят на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
(дебет счета 94, кредит счета 90). Если виновные лица установ-­
лены, то сумму ущерба списывают со счета 84 (дебет субсчета
73-3, кредит счета 94).

В дальнейшем сумму причиненного ущерба виновное лицо вносит в кассу предприятия (дебет счета 50, кредит субсчета 73-3) или ее удерживают из оплаты его труда (дебет счета 70,! кредит субсчета 73-3), или виновный перечисляет сумму ущерба на расчетный счет предприятия (дебет счета 51, кредит субсче­та 73-3) до полного погашения долга. Если виновное лицо не будет установлено, то сумма потерь будет списана на издерж­ки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 43, кредит счета 84). В предусмотренных случаях с виновного лица может быть взыскана сумма, превышающая фактический ущерб (остаточную стоимость) утраченного по его вине объекта основных

средств.

Выбытие основных средств в результате стихийных бед­ствий. В этом случае выявленную на счете 90 остаточную сто­имость утраченных в результате пожара, стихийных бедствий или экстремальных ситуаций объектов предприятие относит в сумме, возмещенной страховой организацией, за счет средств страховщика (дебет счета 76, кредит счета 90), а в оставшейся сумме — за счет резервного капитала (дебет счета 83, кредит счета 90). Если резервного капитала недостаточно, то не возме­щенную сумму списывают на потери (убытки) предприятия (де­бет субсчета 99-3, кредит счета 90).

Если выбыли объекты основных средств, относящиеся к со­циальной сфере, то потери относятся на уменьшение фонда со­циальной сферы (дебет субсчета 83-4, кредит счета 90).

Ремонт основных средств. В процессе эксплуатации основ­ные средства утрачивают свои физические и технические каче­ства, что ведет к снижению их производительности. Для вос­становления утерянных в результате износа технических и фи­зических свойств основные средства ремонтируют. В зависимо­сти от сложности работ различают текущий и капитальный ре­монт основных средств.

Учет затрат на ремонт основных средств. Все зависит от при­нятой предприятием учетной политики. В данном случае учет­ной политикой предусмотрено формирование ремонтного фон­да, и предприятие для финансирования ремонта основных средств (текущего и капитального) ежемесячно отчисляет в этот фонд необходимые суммы в соответствии с нормативом, утвер­жденным самостоятельно, и включает их в издержки производ­ства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит счета 83, суб­счет 3 «Ремонтный фонд»). Нормативы отчислений могут быть дифференцированы по группам основных средств с учетом спе­цифики (условий) их эксплуатации.

В этом случае фактические затраты предприятия на ремонт основных средств, выполненный собственными силами (предва­рительно учтенные на дебете счета 23) или сторонней организаци­ей, по мере завершения ремонта подлежат отнесению на уменьше­ние ремонтного фонда (дебет субсчета 83-3, кредит счетов 23, 60). Если ремонтного фонда оказывается недостаточно для по­крытия фактических затрат, то разницу относят на счет 31 «Рас­ходы будущих периодов» (дебет счета 31, кредит счетов 23, 60). В дальнейшем ее будут списывать по мере накопления средств в ремонтном фонде (дебет субсчета 82-3, кредит счета 91).

На предприятиях малого бизнеса представляется целесооб­разным не формировать ремонтный фонд, а фактические затра­ты, связанные с проведением ремонта, включать непосредственно в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, 44, кредит счетов 10, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.).

Особенности капитального ремонта, осуществляемого хозяйственным способом. Предположим, если предприятие имеет ремонтный цех (участок), то все затраты по капитально­му ремонту основных средств предварительно собирают на дебе­те счета 23 «Вспомогательные производства» отдельно по каж­дому ремонтируемому объекту с кредита разных счетов (10, 25, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др.). По окончании ремонтных работ согласно принятой учетной политике расходы либо списывают за счет ремонтного фонда (дебет субсчета 89-3, кредит счета 23), либо относят непосредственно на издержки — в зависимости от того, в каком подразделении эксплуатируется отремонтирован­ный объект.

Капитальный ремонт при хозяйственном способе осуществ­ляют на основе показного метода.

Для капитального ремонта оборудования и транспортных средств на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов. В ней указывают перечень ремонтных работ, заменя­емые детали и узлы, нормы времени на ремонтные работы, смет­ную стоимость ремонта. Как правило, дефектные ведомости со­ставляют в отделе главного механика предприятия. На основа­нии ведомости выписывают наряд-заказ, в который вносят наи­менование объекта, его инвентарный номер, приводят состав ремонтной бригады.

При капитальном ремонте зданий и сооружений предвари­тельно также проводят технический осмотр и после обследова­ния составляют перечень работ и акт. Первый экземпляр наря­да-заказа передают в бухгалтерию предприятия для учета зат­рат на капитальный ремонт, второй направляют в ремонтную службу (цех, участок).

В практике встречаются случаи, когда предприятия затраты по текущему ремонту включают в издержки производства не­посредственно, а на проведение капитального ремонта форми­руют ремонтный фонд. Такая ситуация противоречит п. 62 По­ложения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Фе­дерации, утвержденному приказом Минфина России от 26 де­кабря 1994 г. №170. Порядок учета затрат на все виды ремонта (текущего, среднего и капитального) должен строиться едино­образно в соответствии с принятой предприятием учетной поли­тикой.

Капитальный ремонт арендованных немалых помеще­ний. Затраты по всем видам ремонта арендованных нежилых помещений, проводимого в соответствии с условием договора аренды, арендаторы в зависимости от принятой учетной поли­тики предприятия включают в издержки производства непос­редственно или за счет резерва, создаваемого на ремонт основ­ных средств, если он осуществляется за их счет. По общеприня­той практике затраты на текущий ремонт арендатор производит за счет собственных средств, и они не подлежат возвращению арендодателями. Что касается капитального ремонта, то он мо­жет быть выполнен за счет собственных средств либо за счет арен­додателя — в зависимости от условий договора аренды.

Если договором аренды предусмотрено, что капитальный ремонт арендованного помещения проводится арендатором за счет арендодателя, то фактические затраты на выполненный капитальный ремонт списывают на уменьшение задолженности арендодателю (дебет субсчета 76-3, кредит счетов 20, 23, 25, 26, 43) по арендной плате.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ­ных средств» ПБУ 6/01 существуют два вида передачи и полу­чения объектов основных средств во временное пользование — по договору аренды и финансовой аренды.

Основные условия договора лизинга и договора аренды с правом выкупа определены Гражданским кодексом РФ.

По договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязу­ется приобрести в собственность указанное арендатором имуще­ство у определенного им продавца и предоставить это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринима­тельских целей (ст. 665 ГК РФ). Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществля­ется арендодателем.

В законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность аренда­тора по истечении срока аренды или до его истечения при усло­вии внесения арендатором всей обусловленной договором вы­купной цены (ст. 624 ГК РФ).

Согласно статьям 624,665,666 ГК РФ, а также постановле­ния Правительства РФ от 29 июня 1995 г. № 633, утвердившего Временное положение о лизинге, аренда с правом выкупа и лизинг имеют следующие отличительные черты:

■ Отношения по аренде с правом выкупа основываются на факте наличия имущества у арендодателя. У лизингодателя изначально лизинговое имущество отсутствует, а лизинговые отношения включают приобретение указанных лизингополучателем основных средств и сдачу их лизингодателем в аренду.

■ Арендодателем при лизинге может быть только лизинго­вая компания, имеющая лицензию на осуществление та­кой деятельности, или гражданин-предприниматель (п.2,3,4 Положения о лицензировании лизинговой дея­тельности в Российской Федерации, утвержденного по­становлением Правительства РФ от 26 февраля 1997 г. № 167). В аренде с правом выкупа могут участвовать любые субъекты: предприятия, организации, учреждения, государство;

■ По лизингу арендованное имущество должно быть исполь­зовано в предпринимательских целях (ст. 666 ГК РФ), а аренда с правом выкупа — не только в предприниматель­ских, но и непроизводственных, некоммерческих целях, поскольку действующим законодательством ограничений по использованию имущества в определенных целях не установлено.

Корреспонденция счетов по учету лизинга у лизингодателя:

Д-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (субсчет «Имущество для сдачи в аренду») К-т сч. 08 — прихо­дована имущества, предназначенного для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных с его приоб­ретением.

Д-т сч. 03 (субсчет «Имущество, сданное в аренду») К-т сч. 03 (субсчет «Имущество для сдачи в аренду») — передача ли­зингового имущества лизингополучателю.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 02 (10, и др.) — затраты по осуществ­лению лизинговой деятельности.

Д-т сч. 90 К-т сч. 20(26) — списание затрат по осуществле­нию лизинговой деятельности.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — начисление лизинговых платежей. Д-т сч. 90 К-т сч. 62 — поступление лизинговых платежей. Д-т сч. 90 К-т сч. 68 — начисление налога на добавленную стоимость при определении реализации для целей налогообложения «по отгрузке» в соответствии с принятой учетной поли­тикой.

Д-т сч. 90 К-т сч. 76 — начисление налога на добавленную стоимость в срок, установленный договором для перечисления лизинговых платежей, при определении реализации для целей налогообложения «по оплате» в соответствии с принятой учет­ной политикой.

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 — отражение налога на добавленную стоимость при поступлении лизинговых платежей.

Д-т сч. 90 (или 99) К-т сч. 99 (или 90) — финансовый резуль­тат от лизинговых операций.

У лизингополучателя:

Д-т сч. 001 — получение лизингового имущества.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 76 — начисление текущих лизинговых платежей (по истечении отчетного периода).

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — отражение налога на добавленную стоимость на лизинговые платежи.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — отнесение на расчеты с бюджетом налога на добавленную стоимость, начисленного на текущие лизинговые платежи, перечисленные лизингодателю.

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 (52) — перечисление лизинговых плате­жей:

Если анализ заключенного договора позволяет сделать вы­вод о том, что его содержанием является аренда с правом выку­па, то отражение данных операций по счетам бухгалтерского учета необходимо производить в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению (утвержден Приказом Минфина ССР от 1 ноября 1991 г. № 56) в редакции приказа Минфина РФ от 17 февраля 1997 г. № 15 «Об отраже­нии в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Бухгалтерские проводки при аренде с правом выкупа у арендодателя:

Д-т сч. 03 К-т сч. 01 — отражение стоимости основных средств, сданных в аренду с правом выкупа.

Д-т сч. 90 К-т сч. 03 — сдача имущества в аренду с правом выкупа.

Д-т сч. 02 К-т сч. 47 — списание начисленного износа сдава­емого в аренду имущества.

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 — отражение долгосрочной задолжен­ности арендатора в соответствии с условиями договора.

Д-т сч. 90 К-т сч. 93 — отражение разницы между договор­ной и остаточной стоимостью сданных в аренду основных средств

Д-т сч. 021 — учет сданного в аренду имущества с правом выкупа имущества на за балансовом счете.

Д-т сч. 76 К-т сч. 68 — отражение налога на добавленную стоимость при определении цены реализации для целей налогообло­жения «по оплате» в соответствии с принятой учетной полити­кой.

Д-т сч. 47 К-т сч. 68 — отражение при определении реализа­ции для целей налогообложения «по отгрузке» в соответствии с принятой учетной политикой налога на добавленную стоимость, приходящейся на сумму арендной платы (выкупных платежей), начисленных по очередному сроку их получения.

Д-т сч. 93 К-т сч. 99 — отнесение на прибыль части разницы между договорной и остаточной стоимостью сданного в аренду имущества в составе арендной платы, начисленной по очеред­ному сроку ее получения.

У арендатора бухгалтерские проводки записывают так:

Д-т сч. 03 К-т сч. 08 — получение в аренду с правом выкупа основных средств по договорной цене.

Д-т сч. 03 К-т сч. 02 — начисленный арендодателем износ полученных в аренду с правом выкупа основных средств, износ взятых в аренду основных средств.

Д-т сч. 08 К-т сч. 76 — отражение кредиторской задолжен­ности арендатора в размере определенной договором стоимости выкупа полученных в аренду с правом выкупа основных средств.

Д-т сч. 20(26) К-т сч. 02 — начисление износа на арендован­ное с правом выкупа имущество.

Д-т сч. 20 К-т сч. 76 —' начисление арендной платы в случае наличия в договоре условия, определяющего раздельно сумму арендной платы и размер выкупной стоимости арендованных основных средств.

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — перечисление причитающихся арен­додателю платежей (арендная плата, выкупные платежи и дру­гие расходы согласно договора).

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — отражение налога на добавленную стоимость, перечисленного арендодателю вместе с причитающи­мися ему платежами.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — отнесение на расчеты с бюджетом налога на добавленную стоимость на сумму арендной платы, перечисленной арендодателю.

Д-т сч. 01 К-т сч. 03 — переход арендованного имущества в собственность арендатора.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — списание перечисленного арендодате­лю налога на добавленную стоимость после оплаты всей стоимо­сти и перехода в собственность арендатора арендованного иму­щества с правом выкупа имущества, используемого в производ­ственных целях.

Д-т сч. 88 К-т сч. 19 — списание перечисленного арендодате­лю налога на добавленную стоимость после оплаты всей стоимо­сти и перехода в собственность арендатора арендованного имущества с правом выкупа имущества, используемого в непроиз-водственных целях, а также служебных легковых автомобилей и микроавтобусов (подп. «а» п. 20 Инструкции Госналогслуж­бы РФ от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»). При аренде иму­щества с правом выкупа Арендатор уплачивает арендодателю выкупные платежи также с налогом на добавленную стоимость, но его суммы уже не имеют право относить на уменьшение пла­тежей в бюджет, поскольку платежи за арендованное с правом выкупа имущество не включаются в издержки производства и реализации продукции (работ, услуг). Поэтому общая сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная арендодателю, может быть отражена арендатором на Дебете сч. 68 «Расчеты с бюджетом по НДС» (Д-т сч. 68 К-т сч. 19) только после перехо­да арендованного с правом выкупа имущества в собственность последнего, то есть согласно п. 48 Инструкции ГНС РФ № 39 в момент принятия на учет основных средств.

Выкупные платежи по основным средствам, приобретаемым на условиях аренды с правом выкупа, отсутствуют в перечне установленных Положением о составе затрат... расходов, отно­симых на себестоимость продукции (работ, услуг). Поэтому ис­точником финансирования платежей за имущество, арендуемое с правом выкупа, могут быть только собственные средства пред­приятия. В дальнейшем после выкупа имущества и перехода его в собственность арендатора в случае использования данного имущества в производстве и реализации продукции (работ, ус­луг) его стоимость будет включаться в издержки производства и обращения через амортизационные отчисления согласно п. 2, а также п. 9 Положения о составе затрат...

Учет долгосрочно арендуемых основных средств (счет 001) и арендных обязательств (счет 97).

К долгосрочно арендуемым основным средствам предприятие относит объекты основных средств, которые (согласно договору аренды) по истечении срока аренды (или до его истечения) долж­ны перейти в собственность предприятия или должны быть вы­куплены при условии, что арендатор внесет всю выкупную цену.

Долгосрочно арендуемые основные средства предприятия арендаторы учитывают на одноименном счете 001, а задолжен­ность перед арендодателем — на счете 97 «Арендные обязатель­ства». Предприятия-арендаторы возмещают арендодателям в соответствии с условием договора стоимость основных средств (дебет счета 97, кредит счета 51), начисляют (дебет счетов 81-2, кредит счета 97) и перечисляют (дебет счета 97, кредит счета 51) проценты за аренду.

Аналитический учет долгосрочно арендуемых основных средств ведут по их видам, а в разрезе видов — по инвентарным объектам.

Износ по этим основным средствам исчисляют в общеуста­новленном порядке и включают в издержки производства (де­бет счетов 20, 23, 25, 26, 44, кредит субсчета 02-2).

Если предприятие-арендатор допустит серьезные нарушения договорных условий, то долгосрочно арендуемые им основные средства могут быть востребованы арендодателем.

По окончании договора долгосрочной аренды (или при усло­вии досрочного выкупа — полного расчета арендатора с арендо­дателем за арендованные основные средства) арендованные ос­новные средства становятся собственностью предприятия-арен­датора. К этому моменту на счете 97 остатка нет. Основные сред­ства со счета 03 переводят на счёт 01 (дебет счета 01, кредит счета 03), а износ по ним отражают внутренней записью по сче ту 02 (дебет субсчета 02-1, кредит субсчета 02-2).

В конце года перед составлением годового отчета предприя­тие-арендатор в порядке инвентаризации своих расчетных взаимоотношений по обязательствам договора долгосрочной аренды посылает письменный запрос арендодателю с просьбой подтвердить сумму, числящуюся в пользу арендодателя в остатке по счету 97. Она должна соответствовать сумме задолженности по арендным обязательствам, которые арендодатель учитывает на счете 09. Письмо следует послать заказное с уведомлением о вручении. Если письменный ответ от арендодателя не поступит, то исходя из принципа «молчание — знак согласия» мож­но считать, что арендодатель согласен с суммой долга и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда арендатору необходимо ответить на • письмо-запрос арендодателя: подтвердить сумму долга, если арендатор признает ее, либо мотивировать причины ее неприз­нания. В последнем случае необходимо выверить расчеты и прийти к согласованному остатку задолженности.

Учет объектов основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды

Такие объекты на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на за балансовый учет по счету 001 «Арендован­ные основные средства». Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1, и копия инвен­тарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числит­ся в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя.

Износ по такому объекту предприятие-арендатор не начис­ляет. Сумму арендной платы без НДС оно включает в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит субсче­та 76-3) и перечисляет ее в сроки, обусловленные договором (дебет субсчета 76-3, кредит счета 51). За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных дого­вором, которую он относит на внереализационные потери (дебет субсчета 91-3, кредит субсчета 76-3).

Допустим, что предприятие выпускает продукцию (выпол­няет работы, оказывает услуги), освобожденную от уплаты в бюджет НДС, то в себестоимость продукции (работ, услуг) рас­ходы на текущую аренду будут включены вместе с уплаченным НДС (Дебет счета 20, Кредит субсчета 76-3).

Расходы по капитальному ремонту берет на себя арендатор или арендодатель в зависимости от условий договора. Если по условиям договора капитальный ремонт выполняет арендатор, то затраты на него он включает в издержки производства обыч­ным порядком в зависимости от принятой на предприятии учет­ной политики.

Если капитальный ремонт по условиям договора выполняет арендодатель, то затраты на этот ремонт арендатор засчитывает в уменьшение задолженности по арендной плате. В этом случае арендатор направляет арендодателю авизо, к которому прикла­дывает смету и платежное требование-поручение за фактически выполненный капитальный ремонт.

По окончании срока договора арендуемые основные средства возвращаются арендатору в рабочем состоянии. Возврат оформ­ляется актом формы № ОС-1, составленным в двух экземпля­рах.

Перед составлением годового отчета в порядке инвентариза­ции расчетов арендатор выверяет расчеты с арендодателем по договору текущей аренды. Сальдо на конец года по взаимным расчетам за текущую аренду должно быть согласовано.

Передача основных средств в долгосрочную аренду и учет арендных обязательств к поступлению.

При передаче основных средств в долгосрочную аренду дру­гому предприятию на основании договора аренды их выбытие отражается обычным порядком на счете 90. Вместе с тем пред­приятие-арендодатель должно отразить сумму обязательств арен­датора по выкупу основных средств в течение срока аренды на счете 09 «Арендные обязательства к поступлению» (дебет счета 09, кредит счета 90). Платежи, поступающие от арендатора (де­бет счета 51, кредит счета 09), будут уменьшать сумму долга, пока полностью не погасят ее. К окончанию срока аренды при прочих равных условиях остатка на счете 09 не будет. Основ­ные средства, сданные в долгосрочную аренду, считаются вы­купленными арендатором полностью, и к нему переходит право собственности.

На счете 09 предприятие-арендодатель в течение всего срока аренды учитывает также суммы процентов, причитающиеся к получению за сданные в долгосрочную аренду основные сред­ства (дебет счета 09, кредит субсчета 99-3), если их получение предусмотрено условиями договора. Ежегодно перед составле­нием годового отчета предприятия-арендодатели должны выве­рить свои расчеты по арендным поступлениям. С этой целью арендодатели посылают арендаторам заказные письма с уведом­лением о вручении. В письмах содержится просьба подтвердить числящуюся за арендаторами по счету 09 задолженность. У арен­датора она числится на счете 97. Остатки по счетам 09 (у арен­додателя) и 97 (у арендатора) должны совпадать. Если ответ на запрос не поступил, то исходя из принципа «молчание — знак согласия» можно считать, что остаток по счету 09 признан арен­датором и подтвержден им. Копию письма-запроса и почтовую квитанцию с уведомлением о вручении необходимо хранить в течение всего времени долгосрочной аренды на случаи непред­виденных обстоятельств. Если на письмо-запрос поступило пись­менное подтверждение арендатора о сумме долга, то процедура последующих взаимоотношений упрощается.

Передача основных средств на условиях текущей аренды

Такие основные средства не выбывают и продолжают чис­литься на балансе предприятия. Предприятие-арендодатель на условиях договора текущей аренды передает, как правило, от­дельные объекты основных средств (например, автомашину, строительные механизмы, часть производственных помещений и др.). Износ по таким объектам арендодатель не вправе вклю­чать в издержки своего производства, а должен относить его на внереализационные потери (дебет субсчета 80-3, кредит счета 02), которые покрываются получаемой с арендатора арендной платой. Эту плату включают в состав внереализационных дохо­дов (прибыли) предприятия (дебет субсчета 76-3, кредит субсче­та 99-3). Арендодатель по просьбе арендатора выдает ему ко­пию инвентарной карточки на объект, переданный в текущую аренду. В свою очередь предприятие-арендатор, приняв объект в эксплуатацию на условиях текущей аренды, высылает арен­додателю акт формы № OG-1. На сумму арендной платы арендодатели начисляют (дебет субсчета 76-3, кредит счета 68) и упла­чивают в бюджет (дебет счета 68, кредит счета 51) НДС.

В договоре текущей аренды обуславливаются размер и сроки внесения арендной платы, проценты за нарушение установлен­ных сроков платежей, порядок регулирования взаимных пре­тензий и др.

По окончании срока текущей аренды основные средства арен­датор в рабочем состоянии возвращает арендодателю. Расходы по капитальному ремонту основных средств, сданных в теку­щую аренду, предусматриваются условиями договора аренды: за счет кого он производится — арендатора или арендодателя. В процессе эксплуатации основные средства утрачивают свои технические свойства и качества — изнашиваются. Для учета амортизации (амортизированной стоимости) основных средств на предприятии предусмотрен пассивный регулирующий счет 02, в развитие которого при необходимости открываются суб­счета: 1 «Износ собственных основных средств», 2 «Износ дол­госрочно арендуемых основных средств».

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ- ных средств» ПБУ 6/97 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. В отличие от ранее действовавшего порядка в Положении не упоминается, что это процесс по переносу стоимости объектов основных средств на себестоимость продукции, работ и услуг либо на счета учета других источников.

Таким образом, созданы условия, которые могут позволить организации относить начисленные суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств не на себестоимость или издержки обращения и другие счета, а непосредственно на счет прибылей и убытков.

Амортизация начисляется по всем объектам основных средств

за исключением:

Амортизируемой стоимостью в большинстве предлагаемых способов начисления амортизации является первоначальная стоимость объекта основных средств. В случае приобретения основных средств с частичной их оплатой за счет бюджетных средств амортизируемой стоимостью для организации является только оплаченная за счет собственных средств часть стоимости

данного объекта.

Срок полезного использования объектов основных средств определяется при их постановке на учет на основании: В технических условий их эксплуатации; В решений государственных органов (нормативный срок службы основных средств).

В случае отсутствия данных оснований срок устанавливает­ся организацией исходя из:

срока ожидаемого использования объекта с учетом про­изводительности и мощности применения;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, а также системы планово-предупредительных (всех видов) ремонтов;

нормативно-плановых и других ограничений срока ис­пользования объекта (например, использование объекта по договору аренды).

Официальных разъяснений по практическому применению новых способов начисления амортизации, критериями выбора того или иного способа начисления амортизации, наконец, по учету амортизации для целей налогообложения пока не издано.

Согласно Положению организация может применять один из следующих способов начисления амортизации по однород­ным видам объектов основных средств в течение срока их ис­пользования.

Линейный способ, который состоит в равномерном начисле­нии амортизации в течение срока полезного использования объекта. При этом способе амортизация начисляется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной от срока полезного использования этого объекта. В организациях с сезонным характером работ амортизация основных средств начисляется с использованием данного способа, но только в течение месяцев фактической ра­боты сезонной организации в текущем году.

Способ уменьшаю­щегося остатка, при котором начисление амортизации произво­дится исходя из остаточной стоимости объекта основных средств, принимаемой на начало каждого отчетного года, и нормы амор­тизации, исчисленной при постановке на учет объекта основ­ных средств исходя из срока его полезного использования. Сле­дует отметить, что применение этого способа не позволяет на­числить полную амортизацию стоимости объекта основных средств в установленный срок. Необходимо применять повыша­ющий коэффициент, что не предусмотрено Положением по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока по­лезного использования, при котором начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости объекта и I годового соотношения, где в числителе — число лет, а в знаме­нателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Указанные способы применяются для расчета годовой сум­мы амортизации, по определении которой ее 1/12 часть ежеме­сячно отражается по кредиту счета 02 «Износ основных средств». Наряду с приведенными способами, предприятие может по отдельным объектам основных средств применять способ начис­ления амортизации в зависимости от объема выпуска продук­ции или работ (пропорционально объему продукции).

При этом ежегодная сумма амортизации определяется пу­тем умножения процента, исчисленного при постановке на учет данного объекта как отношение его первоначальной стоимости к предполагаемому объему выпуска продукции или работ за срок его полезного использования, на показатель фактически выполненного объема продукции или работ за данный отчет­ный период.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляют­ся до полного погашения стоимости этого объекта либо списа­ния его с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Прекращается начисление амортизации по объекту основ­ных средств с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 предусмотрено, в отличие от действовавше­го ранее порядка, приостанавливать начисление амортизации по объектам основных средств в течение срока их полезного использования в следующих случаях:

на период их восстановления (реконструкции, модерни­зации и капитального ремонта), если срок проведения данных работ превышает 12 месяцев;

при консервации на срок более трех месяцев (ранее сроки по данным работам для прекращения начисления амор­тизации объектов основных средств не ограничивались).

Инвентаризация основных средств на предприятии прово­дится не реже одного раза в 3 года в сроки, установленные пред­приятием, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. В обязательном порядке инвентаризацию ранее установленных сроков проводят:

при передаче имущества предприятия в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законода­тельством при преобразовании государственного или муниципального предприятия; при смене материально от­ветственного лица;

■          при установлении фактов хищений или злоупотреблении,
а также порчи ценностей;

в случае стихийных бедствий, пожара, аварии или дру­гих чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальны­ми условиями;

■          при ликвидации (реорганизации) предприятия, перед со-­
ставлением ликвидационного (разделительного) баланса.

Инвентаризацию основных средств проводит рабочая комис­сия, создаваемая приказом по предприятию, при обязательном участии представителя бухгалтерии.

До начала инвентаризации выверяют данные бухгалтерско­го учета о наличии и техническом состоянии всех основных средств (инвентарные карточки, инвентарные книги), проверя­ют наличие и состояние технических паспортов, поэтажных планов здании и т.д., документов на основные средства, сдан­ные (принятые) предприятием в текущую и долгосрочную арен­ду, классификацию основных средств)по видам и технико-про­изводственному назначению. По результатам выверки вносят необходимые уточнения в учетные записи и после этого присту­пают к инвентаризации.

При инвентаризации члены 'Комиссии в присутствии лиц, ответственных за сохранность основных средств, осматривают объекты в натуре и записывают их полное наименование, на­значение и инвентарные номера в инвентаризационную опись основных средств формы № инв.-1.

Не разрешается проводить инвентаризацию не в полном со­ставе инвентаризационной комиссии.

Объекты, не числящиеся в учете, также включают в инвен­таризационную опись. Вновь выявленные неучтенные объекты оценивают экспертным путем по стоимости их воспроизводства на данный момент, а износ определяют по фактическому техни­ческому состоянию. Данные оценки выявленных неучтенных объектов основных средств и их износа оформляют актом. Од­новременно инвентаризационная комиссия выясняет, когда и по чьему распоряжению возведены (приобретены) выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, куда списаны затра- > ты на их возведение или приобретение.

Машины, оборудование и силовые установки записывают в описи индивидуально с указанием инвентарного номера, пред­приятия, на котором они изготовлены, года выпуска, назначе­ния, конструкции, мощности и т.д.

По однотипным предметам хозяйственного инвентаря, на­пример инструментам, станкам одинаковой стоимости, посту­пившим одновременно в один цех (отдел), данные о которых отражаются в инвентарной карточке группового учета, сведе­ния в описях приводят по наименованиям с указанием количе­ства предметов. Данные о непригодных к эксплуатации и вос­становлению основных средствах вносят в отдельные инвента­ризационные описи.

Если при инвентаризации выявлены недостачи или неучтен­ные основные средства, комиссия должна потребовать от соот­ветствующих работников письменное объяснение, которое по­зволит установить порядок регулирования расхождений данных инвентаризации и бухгалтерского учета. Выявленные неучтен­ные объекты основных средств приходуют по остаточной сто­имости (дебет счета 01, кредит субсчета 99-3) с отражением их износа (дебет счета 01, кредит субсчета 02-1),

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяют и арендованные. Инвентаризационные опи­си по арендованным объектам составляют отдельно по каждому арендодателю. В них, кроме общих сведений, указывают, кто арендодатель и срок аренды. Один экземпляр инвентаризаци­онной описи высылают в адрес арендодателя.

Основные средства, не числящиеся в учете и выявленные в про­цессе инвентаризации, по решению инвентаризационной комиссии должны быть оприходованы. В этом случае их первоначальную сто­имость и сумму износа определяют экспертным путем.

Выявленные при инвентаризации неучтенные основные сред­ства нельзя зачислять ни в добавочный капитал, ни в увеличе­ние фонда накопления, ни в финансовый капитал предприя­тия, ни в другие аналогичные специальные фонды, так как в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации выявленное неучтенное имущество, куда входят и основные средства, подлежит принятию на учет как внереализационные доходы предприятия (дебет счета 01, кредит субсчета 99-3). Зачисление такого имущества в добавоч­ный капитал, в фонд накопления (или любой другой) будет рас­ценено аудитором (налоговым органом) как попытка сокрытия налогооблагаемой прибыли.

Излишки основных средств приходуются и отражаются:

1. Д-т сч. 01 «Основные средства»» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

Одновременно начисляется износ, определенный комиссией:

2. Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 02 «Износ основных средств»

Недостача основных средств, если виновники недостачи или порчи установлены, отражается:

1.         Д-т сч. 90 «Продажа»

К-т сч. 01 «Основные средства» на балансовую стоимость основных средств.

2.         Д-т сч. 02 «Износ основных средств»

К-т сч. 90 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на сумму износа объекта.

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 90 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на остаточную стоимость объекта.

Д-т сч. 73-3 «Расчеты с персоналом по возмещению мате­риального ущерба» на сумму недостачи основных средств, предъявленных к взысканию (по рыночной стоимости объекта)

К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» на остаточную стоимость объекта

К-т сч. 83-3 «Разница между суммой, подлежащей взыска­нию с виновных лиц, и остаточной стоимостью объекта».

Если виновные лица не найдены или к взысканию с них отказано по суду:

Д-т сч. 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»

К-т сч. 01 «Основные средства» на балансовую стоимость объекта

Д-т сч. 02 «Износ основных средств» К-т сч. 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» на сумму износа недостающих объектов основ­ных средств.

Д-т сч. 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 90«Продажа» на остаточную стоимость отсутству­ющего объекта.

Д-т сч. 25 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Переоценка основных средств проводится на предприятии по постановлению Правительства Российской Федерации, пре­следует своей целью привести цены на основные средства пред­приятия в соответствие с действующими в настоящее время. В соответствии с постановлением Правительства Российской Фе­дерации от 7 декабря 1996 г. № 1442 «О переоценке основных фондов в 1997 г.» по состоянию на 1 января 1997г. проводится переоценка основных фондов, а также оборудования, предназ­наченного к установке, и объектов, не завершенных строитель­ством. Переоценка основных фондов проводится по состоянию на 1 января 1997 г. и осуществляется в течение 1997 г. Отраже­ние результатов переоценки производится в балансе предприя­тий за 1 квартал 1998 года по состоянию на начало года. Пере­оценка может проводиться одним из двух методов — с примене­нием индексов изменения стоимости основных фондов, обору­дования, предназначенного к установке, и объектов, не завер­шенных строительством, разработанных Госкомстатом России, или методом прямой оценки стоимости основных фондов с ис­пользованием документально подтвержденных рыночных цен, сложившихся на 1 января 1997 г. на вновь изготавливаемые, строящиеся, приобретаемые (неизношенные) объекты основных фондов, аналогичные оцениваемым, причем предприятия мо­гут произвести оценку сами или пригласить экспертов-оценщи­ков.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 7 де­кабря 1996 г. № 1442 «О переоценке основных фондов в 1997 году» уточнение стоимости имущества при переоценке может осуществлять любая фирма, не образованная предприятием-за­казчиком. При участие оценщиков в работах по переоценке ос­новных фондов лишь предоставляют заказчику информацию о текущих рыночных ценах на отдельные объекты, а ответствен­ность за проведение инвентаризации объектов переоценки, пе­ресчет сумм начисленного износа и отражение результатов пе­реоценки в бухгалтерском учете и статистической отчетности лежит на самом предприятии.

Переоценке подверглись как производственные основные средства, так и находящиеся в эксплуатации в непроизводствен­ной сфере. Результаты переоценки отражаются в следующем порядке:

дооценка производственных основных средств относит­ся на увеличение добавочного капитала (дебет счета 01, кредит субсчета 83-1), а дооценка их износа — на его уменьшение (дебет субсчета 83-1, кредит счета 02);

дооценка основных средств непроизводственной сферы относится на увеличение фонда социальной сферы (дебет счета 01, кредит субсчета 88-4), а дооценка их износа — на его уменьшение (дебет субсчета 88-4, кредит счета 02).

Переоценивались как собственные основные средства, так и долгосрочно арендуемые (числящиеся на счете 03), а также обо­рудование к установке (счет 07) и числящиеся в незавершенном строительстве (счет 08).

Результаты переоценки незавершенного строительства (де­бет счета 08) в части производственных основных средств отно­сятся на увеличение добавочного капитала (кредит субсчета 83-

1), а в части объектов непроизводственной сферы — на увеличе­ние фонда социальной сферы (кредит субсчета 82-4).

Сумма амортизационных отчислений по этим основным сред­ствам, начисленная с применением коэффициента ускорения, если это отражено в учетной политике предприятия, отражает­ся по К-т сч. 02 «Износ основных средств» и Д-т счетов учета затрат на производство в установленном порядке.

Дополнительные отчисления отражаются в бухгалтерском учете по Д-ту счетов учета затрат на производство и К-т сч. 02 «Износ основных средств». В случае прекращения деятельнос­ти малого предприятия до истечения 1 года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации под­лежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли указанного малого предприятия. Восстанавливаемые суммы амортизации отражаются по Д-т сч. 02 «Износ основных средств» и К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

Хозяйственные операции, связанные со списанием основных средств в течение 1997 года, в бухгалтерском учете отражаются без учета результатов переоценки основных средств, осуществ­ляемой по состоянию на 1 января 1997 года. На предприятии основные средства в местах их эксплуатации, находящиеся в производственных и функциональных подразделениях, учиты­ваются в инвентарных описях формы № ОС-9, хранящихся у материально ответственных лиц. С этими лицами должны быть заключены договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за сохранность закрепленных за ними основ­ных средств. (Так, если у предприятия есть транспортный цех (участок), то договор о полной индивидуальной материальной ответственности может быть заключен с начальником цеха, уча­стка, бригадиром или непосредственно с водителями, которые эксплуатируют транспортные средства.)

Полная индивидуальная материальная ответственность на­ступает в случае, когда ущерб (например, авария) является след­ствием противоправных действий работника, был причинен по его вине. В установленных законодательством случаях винов­ность работника должна быть признана в судебном порядке. Предположим, водитель попал в аварию, которая произошла по причинам, от него не зависящим. Он не может быть привлечен к ответственности за причиненный материальный ущерб.

Если с водителем заключен договор о полной индивидуаль­ной материальной ответственности, то в случае ущерба по его вине (например, оставил дверь в салон автомобиля незапертой) он несет ответственность в полном размере причиненного ущер­ба в зависимости от условий договора в оценке по восстановительной (рыночной) или остаточной стоимости утраченного иму­щества.

Если с водителем не заключен договор о полной индивиду­альной материальной ответственности, то процедура возмеще­ния ущерба, происшедшего по его вине, при добровольном от­казе возместить этот ущерб, решается в судебном порядке.

Если водитель в состоянии алкогольного опьянения попал в аварию и разбил автомобиль и теперь эта машина не поддается восстановлению, то он должен возместить ущерб предприятию в полном размере в оценке по восстановительной стоимости ав­томобиля или его остаточной стоимости, если это обусловлено заключенным с ним контрактом и договором о полной индиви­дуальной материальной ответственности. Единицей учета основ­ных средств является отдельный инвентарный объект. Инвен­тарным объектом считается законченное устройство со всеми к нему приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же • обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и совместно выполняющих определенную работу. Так например, на предприятии были со­зданы рабочие компьютерные места. Каждое рабочее место вклю­чает в себя монитор, клавиатуру, дисковод, мышь, печатающее устройство, и учитывается как один инвентарный объект. Для оформления рабочего компьютерного места на данном предпри­ятии утверждается генеральным директором акт о создании рабочего компьютерного места. Для организации учета и обес­печения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту, независимо от того, находится ли он в эксплуатации или в запасе, присваивается соответствующий пятизначный инвентарный номер. Инвентарные номера в обя­зательном порядке приводятся в первичных документах (акт приемки-передачи, акт о ликвидации и т.п.), служащих осно­ванием для учета движения объектов основных средств. Зачис­ление в состав основных средств объектов, на данном предпри­ятии, оформляется актом приемки-передачи типовой формы № ОС-1. Акт приемки-передачи основных средств составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Пример поступления основных средств

Предприятие приобретает компьютер у другой фирмы (у юридического лица). Фирма-поставщик выписывает счет-фак­туру. После перечисления денег, согласно этому счету, предста­витель фирмы берет исполненное банком платежное поручение,

доверенность и отправляется к поставщику за компьютером. Получив его на складе, он привозит его на фирму. Бухгалтер производит следующие записи на счетах:

В рассматриваемом случае представитель фирмы сам привез компьютер, возможно на своем транспорте. Транспортные рас­ходы по его доставке не будут входить в его стоимость. Но не со всеми основным» средствами можно так поступить. Они могут быть доставлены фирмой-поставщиком или специализирован­ной транспортной организацией.

В первом случае транспортные расходы отражаются в счете-фактуре отдельной строкой и оплачиваются при перечислении денег фирме-поставщику.

Во втором случае выписывается и оплачивается отдельный счет за транспортные услуги. В бухгалтерском учете это будет отражено по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетный счет». При по­ступлении основных средств будет сделана дополнительная про­водка: дебет счета 08 «Капитальные вложения» и кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В резуль­тате транспортные расходы войдут в первоначальную стоимость основных средств.

Если куплено несколько объектов основных средств, то транс­портные расходы должны быть распределены между ними про­порционально их стоимости.

В стоимость основных средств был включен НДС, и это соот­ветствующим образом отражено в расчетных и первичных до­кументах, то надо определить назначение основных средств (про­изводственное или непроизводственное) и их использование (для . производства продукции, выполнения работ или услуг, облага­емых или необлагаемых НДС).

Рассмотрим отражение НДС по основным средствам произ­водственного назначения, используемых для изготовления про­дукции, выполнения работ и оказания услуг, облагаемых НДС.

Наша организация является плательщиком НДС, поэтому полученный при приобретении основных средств счет-фактура зарегистрирован в журнале учета, получаемых от поставщиков счетов-фактур и в книге покупок.

При поступлении основных средств НДС учитывается обо­собленно, на отдельном счете 19 «Налог на добавленную сто­имость по приобретенным ценностям», субсчет 1 «Налог на до­бавленную стоимость при осуществлении капитальных вложе­ний» . При вводе в эксплуатацию основных средств НДС по при­обретенным ОС в полном объеме вычитается из суммы НДС, подлежащей взносу в бюджет. При списании НДС кредитуется счет 19, субсчет 1 и дебетуется счет 68.

Право списания НДС возникает тогда, когда основные сред­ства приходуются на счет 01, т.е. когда началось их использо­вание, а не когда они еще числятся в составе капитальных вло­жений на счете 08.

Пример. Как и в предыдущем случае предприятие приобре­тает компьютер у другой фирмы (у юридического лица) на сум­му 9000 рублей, в т.ч. НДС 1500 рублей (по ставке 18%). На этот раз она может возместить дополнительные расходы, с уп­латой НДС. При этом НДС выделен отдельной строкой в расчет­ных документах (платежном поручении) и в первичных учет­ных документах (в счете-фактуре).

Бухгалтер производит следующие записи на счетах:

Если НДС не выделен отдельной строкой в расчетных и пер­вичных учетных документах, то его придется включить в сто­имость приобретения основных средств и отразить на счете 08, а затем отнести на счет 01 без последующего возмещения из бюджета.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основ­ных средств» ПБУ 6/97 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. На предпри­ятии используется способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, при котором начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимос­ти объекта и годового соотношения, где в числителе — число лет, оставшихся до конца срока службы объекта, а в знаменате­ле — сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Первоначальная стоимость объекта - 10 000 рублей.

Полезный срок службы — 5 лет.

Сумма чисел лет срока полезного использования, необходимая для расчета амортизации при этом способе, определяется как 1+2+3+4+5=15.

Сумма амортизации, подлежащая списанию в отчетном году, опре­деляется:

в первый год: 5/15 х 10000 рублей = 3300 рублей; во второй год: 4/1 5 х 10000 рублей = 2600 рублей.

Указанный способ применяется для расчета годовой суммы амортизации, по определении которой ее У12 часть ежемесячно отражается по кредиту счета 02 «Износ основных средств».

В своей деятельности бухгалтер сталкивается с целым рядом проблем, с понятием основных средств и их оценкой:

Первая проблема: как отличить основные средства от мало­ценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), так как и те и другие могут использоваться длительное время?

Законодательством устанавливается стоимостная граница, выше которой имущество относится в учете к основным сред­ствам, а ниже — к МБП.

Так, например, 05 января 2000 г. был приобретен компью­тер, стоимостью 18 500 рублей. Он был отнесен к основным средствам, так как минимальная зарплата на день приобрете­ния составляла 83 рубля 49 копеек, значит стоимостная грани­ца была 83,49 × 100 = 8 349 рублей.

Вторая проблема: необходимо решить — производственные это основные средства или непроизводственные?

В этом случае следует руководствоваться правилом: к произ­водственным основным средствам относятся объекты, исполь­зование которых направлено на систематическое получение при­были как основной цели деятельности, т.е. использование в процессе производства промышленной продукции, в строитель­стве, сельском хозяйстве, торговле и общественном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и других аналогич­ных видов деятельности.

Третья проблема: как быть с приобретенным имуществом, состоящим из нескольких предметов?

Мебель в офис может быть приобретена как разрозненные предметы или как единый набор. Каждый предмет в отдельно­сти может относиться к МБП, а вместе — это основное сред­ство. Необходимо исходить из того, что единицей учета основ­ных средств должен быть инвентарный объект, т.е. закончен­ное устройство, предмет или комплекс предметов, со всеми вхо­дящими в их комплект принадлежностями и приспособления­ми. Инвентарные объекты могут быть сложными (состоящие из нескольких предметов) и простые.

Пример. 15 января 2000 г. приобретено кресло стоимостью 5.500 рублей, кресло стоимостью 3.400 рублей и два двухдверных шкафа сто­имостью 2.230 рублей каждый. В счете и в платежном поручении было указано, что это набор офисной мебели. Имущество было оприходовано, как один инвентарный объект основных средств. Если бы в счете и в платежном поручении не указывалось, что это набор офисной мебели, то каждый предмет в отдельности приходовался бы как МБП.

Инвентарная карточка должна открываться на каждый ин­вентарный объект. Если инвентарный объект включает отдель­ные приспособления и принадлежности, составляющие с ним одно целое, то в этой же карточке должен приводиться пере­чень таких частей. Заполнение инвентарных карточек произво­дится на основе первичной документации (актов приемки-пере­дачи, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и ликвидацию объектов ос­новных средств). По данным карточек, а также по данным из ведомостей расчета амортизации в конце месяца заполняются карточки учета движения основных средств типовой формы. На основе соответствующих данных бухгалтерского и оператив­но-технического учета, а также технической документации осу­ществляется оперативный контроль за использованием основ­ных средств.

Практически любая организация в своей работе использует основные средства. Они эксплуатируются длительное время в качестве средств труда, не меняя своей натурально-веществен­ной формы, постепенно изнашиваются и переносят свою сто­имость на производственный продукт.

В своей деятельности с понятием «основные средства и их оценка» бухгалтер сталкивается с целым рядом проблем. Наи­более часто встречающиеся ошибки в работе бухгалтеров это такие, как не разграничение в учете основных фондов на произ­водственные и непроизводственные.

Основные средства в процессе производства постепенно из­нашиваются, поэтому предприятия должны стоимость объектов основных средств погашать посредством начисления амор­тизации. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/ 01, в отличие от ранее действовав­шего порядка, созданы условия, которые могут позволить орга­низации относить начисленные суммы амортизационных отчис­лений по объектам основных средств не на себестоимость или издержки обращения и другие счета, а непосредственно на счет прибылей и убытков. В данной главе рассмотрены новые спосо­бы начисления амортизации и отражение амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

В условиях дальнейшего развития рыночных отношений, с появлением большого количества малых предприятий, ком­мерческих структур, не имеющих собственной производствен­ной базы, широкое распространение получила аренда основ­ных средств. В данной главе дипломного проекта были рас­смотрены вопросы учета долгосрочной и текущей аренды ос­новных средств.

Система бухгалтерского учета регистрирует и обрабатывает информацию об основных средствах предприятия, их движе­нии и источниках формирования. Однако на практике нередки случаи, когда реальное состояние основных средств и их отра­жение в системе бухгалтерского учета имеют расхождение. В целях их идентификации, а также для контроля сохранности основных средств предприятия проводится инвентаризация. В данной главе рассмотрены задачи, условия и правила проведе­ния инвентаризации, а также порядок отражения в бухгалтер­ском учете результатов инвентаризации.

В условиях продолжающихся инфляционных процессов воз­никает необходимость периодически проводить переоценку ос­новных фондов, что позволяет предприятиям формировать не­обходимые инвестиционные ресурсы для финансирования про­стого воспроизводства. В данной главе были рассмотрены воп­росы по переоценке основных средств и отражение переоценки в бухгалтерском учете.

При вводе основных средств в эксплуатацию бухгалтер, вы­деленный НДС в первичных учетных документах, обоснованно взял в зачет. Бухгалтер произвел правильные записи на счетах учета основных средств, со следующего месяца после приобре­тения начал начислять амортизацию, с отнесением сумм на сче­та затрат.

При ведении бухгалтерского учета основных средств часто

встречаются типичные ошибки:

не ведется опись инвентарных карточек по учету основ­ных средств;

не используется счет 08 «Капитальные вложения при при­обретении основных средств»;

не заключен договор о материальной ответственности;

не оформляется акт приема-передачи;

транспортные услуги при перевозке основных средств от­носятся на затраты сразу, а не через механизм амортиза­ции;

НДС списывается при отражении основных средств на счете 08 «Капитальные вложения при приобретении ос­новных средств»;

стоимость основных средств, полученных безвозмездно, не подтверждается актом экспертной оценки;

не уплачивается налог на прибыль при безвозмездном по­лучении основных средств;

■          запись по счету 01 «Основные средства» производится в
корреспонденции со счетом 80 «Уставный капитал» до'
регистрации уставных документов.

Способы учета затрат по ремонту основных средств.

Восстановление основных средств (возвращение объекту пер­воначальных качеств) может осуществляться посредством ре­монта, модернизации либо реконструкции.

Расходы на проведение всех видов ремонта основных производ­ственных фондов в отличие от расходов на модернизацию и рекон­струкцию включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

В целях налогообложения затраты на ремонт основных средств отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Согласно подпунктам 5 и 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н, расходы по изготовлению и продаже продук­ции, в том числе расходы по поддержанию основных средств в исправном состоянии, являются расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете затраты на ремонт могут быть отражены тремя способами:

списанием на себестоимость продукции (работ, услуг) по мере возникновения расходов;

списанием по мере возникновения в счет расходов буду- щих периодов, а затем в течение определенного организа­цией срока равномерным отнесением их на себестоимость;

списанием за счет резерва на ремонт основных средств, который образуется путем равномерных ежемесячных от­числений (см. ниже раздел «Резерв на ремонт основных средств»).

Выбор того или иного способа должен быть отражен в учет­ной политике для целей бухгалтерского учета. Восстановление объектов основных средств может быть выполнено как с при­влечением сторонних организаций, так и собственными сила­ми. При этом в некоторых случаях, восстанавливая основные средства, организация осуществляет строительно-монтажные работы, к которым могут быть отнесены работы по достройке, дооборудованию и реконструкции основных средств.

Виды ремонта основных средств

В зависимости от сложности и продолжительности работ раз­личают: текущий, средний и капитальный ремонт. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объек­тов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного изно­са и поддержанию в рабочем состоянии.

При отнесении ремонта к капитальному следует исходить из того, что при капитальном ремонте:

оборудования и транспортных средств, как правило, про­изводятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более совре­менные, сборка, регулирование и испытание;

■          зданий и сооружений производится смена изношенных
конструкций и деталей или замена их на более прочные
и экономичные, улучшающие эксплуатационные возмож-­
ности ремонтируемых объектов, за исключением полной
замены основных конструкций, срок службы которых в
данном объекте является наибольшим (каменные и бе-­
тонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.).

Учет затрат на производство капитального ремонта, как пра­вило организуется по отдельным объектам или группам основ­ных средств. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, которые имеют разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта. Отнесение ремонтных работ к тому или иному виду должно быть подтверждено соответствующими документами — договором на проведение ремонта, сметной документацией, внут­ренними распорядительными документами.

Ремонт основных средств на предприятии рекомендуется про­водить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выраже­нии исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характе­ристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Системой планово-предупредительного ремонта предус­матриваются обслуживание основных средств, текущий и сред­ний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт от­дельных объектов основных средств. Приемка объектов по окон­чании капитального ремонта производится по акту приемки- сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов. В целях контроля за своевременным получением ос­новных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу «Основные средства в ремонте». При поступлении основных средств из ремонта производится соответ­ствующее перемещение инвентарных карточек.

Способы учета затрат по ремонту основных средств. Законодательством предусмотрены следующие способы учета затрат на проведение ремонта:

■          по фактически произведенным затратам;

Н с применением счета расходов будущих периодов;

■          путем создания резерва на проведение ремонта.

При этом организация может выбрать любой наиболее при­емлемый для нее способ учета затрат на проведение ремонта и отразить принятое решение в приказе об учетной политике организации. При выборе того или иного способа необходимо учи­тывать структуру основных фондов, имеющихся на предприя­тии, сложность ремонта, периодичность его проведения, сто­имость ремонтных работ и т.п.

Ремонт основных средств на предприятии может осуществ­ляться непосредственно самой организацией — хозяйственный способ; с помощью специализированной строительной органи­зации — подрядный способ; либо и хозяйственным, и подряд­ным способами.

При применении подрядного способа работ затраты по ре­монту в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета, на котором аккумулируются указанные затраты в корреспонден­ции со счетами учета расчетов. А при хозяйственном способе затраты отражаются по дебету счетов учета издержек производ­ства (обращения) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

Учет фактических затрат на проведение ремонта. По фактическим затратам обычно учитываются затраты, связан­ные с проведением ремонта, которые не имеют регулярного ха­рактера (разовый ремонт) и не требуют значительных затрат денежных средств.

При применении этого способа учета расходы на проведение ремонта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по мере их возникновения и включаются в себестоимость того отчетного периода, когда они фактически были произведены.

При ремонте основных средств силами своего ремонтного под­разделения все затраты по каждому объекту, подлежащему ре­монту, предварительно учитываются на сч. 23 «Вспомогатель­ные производства», а затем по окончании ремонтных работ со­бранные затраты списываются на издержки производства (об­ращения) с учетом места эксплуатации объекта.

Бухгалтерский учет и налогообложение расходов на ремонт и техническое обслуживание автотранспорта проводится в на­стоящее время в любой организации (а не только в автобазах) где имеются на своем балансе один или даже несколько автомо­билей. Естественно, эксплуатируемый автотранспорт требует постоянного обслуживания и ремонта. Соответственно у бух­галтерии предприятий зачастую возникают различного рода вопросы, связанные с отражением данных операций в бухгал­терском и налоговом учете.

Учет расходов на ремонт и техническое обслуживание. В соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99, а также пунктом 33 Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденной приказом Минтранса РФ от 24 июня 2003 г. № 153 (далее по тексту — Инструкция Минтранса РФ № 153), затраты, связан­ные с ремонтом и техобслуживанием автотранспорта, относятся к расходам по обычным видам деятельности. При этом они включаются в состав материальных расходов организации (пункт 37 Инструкции Минтранса РФ № 153). Вышеуказанная Инструкция Минтранса РФ № 153 разработана на основании действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99, ИВУ 10/99 и др.). В тоже время некоторые ее поло­жения (в частности, касающиеся расходов организаций авто­транспорта) значительно детализированы. Поэтому предприя­тиям (как специализированным — автотранспортным, так и прочим, имеющим на балансе автомашины) необходимо иметь в виду, что данная Инструкция является отраслевой. Это озна­чает, что она обязательна к исполнению только организация­ми, входящими в структуру Минтранса РФ. Для прочих же предприятий эта Инструкция не является нормативным доку­ментом. Однако они могут ее применять в рамках действующих положений по бухгалтерскому учету, утвержденных Минфи­ном РФ. При этом применение Инструкции Минтранса РФ № 153 такими организациями должно быть зафиксировано в их учетной политике для бухгалтерского учета. В зависимос­ти от назначения автотранспорта, а также специализации пред­приятия, затраты на ремонт автомашин и их техническое об­служивание учитываются в специализированных предприяти­ях автотранспорта на счете 25 «Общепроизводственные расхо­ды», а в иных организациях — либо на счете 23 «Вспомогатель­ные производства» (при наличии отдельного структурного под­разделения — автобазы, транспортного цеха, участка и т.п.), либо на счетах 25 или 26 «Общехозяйственные расходы» (для всех прочих организаций) (План счетов и Инструкция по при­менению Плана счетов). Затраты предприятий на осуществле­ние любых видов ремонта (текущий, средний, капитальный) и технического обслуживания автотранспортных средств являют­ся текущими, то есть отражаются в бухгалтерском учете в со­ставе расходов организации того отчетного периода, к которому они относятся. При этом такого рода расходы принимаются и для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) перио­де, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (статья 260 части второй НК РФ). Ремонт и техобслужи­вание (ТО) автотранспортных средств может производиться как силами самого предприятия (так называемым хозяйственным способом)., так и сторонней организацией (подрядчиком).

Хозяйственный способ. При хозяйственном способе ремонт и ТО автотранспорта могут осуществляться либо специализиро­ванным подразделением предприятия, относящимся, как пра­вило, к категории вспомогательного производства {например, ремонтным цехом), либо отдельными специалистами — сотруд­никами организации (при отсутствии такого подразделения).

Пример 1.

Производственное предприятие (завод) в отчетном периоде (месяце) произвело ремонт автомашин собственными силами.

При этом в состав затрат на ремонт вошли следующие расхо­ды:

■          оплата труда ремонтных рабочих — 5 000 рублей;

отчисления на социальные нужды (ЕСН, взносы на пен­сионное страхование, отчисления в ФСС на страхование от несчастных случаев) — 1 800 рублей;

■          прочие расходы (услуги других цехов (к примеру, транс­
портного участка) и др.) — 3 000 рублей.

Кроме того, для ремонта автомашин были приобретены и использованы запасные части и прочие материалы (смазка, крас­ка и т.п.) на сумму 96 000 рублей (включая НДС 18% — 14 644 рубля). Если ремонт осуществлялся отдельным структурным подразделением предприятия (ремонтным цехом), то в бухгал­терском учете должны быть сделаны следующие проводки (от­ражены в табл.)

По окончании ремонтных работ должен быть составлен акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, мо­дернизированных объектов основных средств, форма которого (№ ОС-3) утверждена постановлением Госкомстата РФ от 21 ян­варя 2003 г. № 7. На основании данных актов собранные на счете 23 затраты списываются на соответствующие счета учета затрат в зависимости от того, автомашины какого подразделе­ния ремонтировались:

дебет счета 25 (автомашины, участвующие в процессе ос­новного производства), 26 (служебный автотранспорт), 23 (ав­тотранспорт вспомогательных производств), 29 «Обслужива­ющие производства и хозяйства» (автомашины обслужива­ющих производств и хозяйств) кредит счета 23 (ремонтный цех) — 91 156 рублей (5 000 руб. + 1 800 руб. + 3 000 руб. + 81 356 руб.) — затраты по ремонту автотранспортных средств от­несены на расходы предприятия.

Если на предприятии отсутствует специальная ремон­тная служба, то затраты по ремонту автотранспорта относятся на расходы того подразделения, которому принадлежат данные автомашины. Соответственно, если данное подразделение отно­сится к основному производству, то затраты списываются за счет общецеховых расходов (счет 25):

дебет счета 25 кредит счета 10 «Материалы», 23, 69 «Рас­четы по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Рас­четы с персоналом по оплате труда» и др. — затраты на ре­монт отнесены на цеховые расходы по соответствующему подразделению основного производства. В том случае, когда осу- ществлялся ремонт служебного автотранспорта, затраты на него напрямую списываются на счет 26:

дебет счета 26 кредит счетов 10, 23, 69, 70 и др. — затраты
на ремонт служебных автомашин списаны на общехозяйствен­-
ные расходы предприятия.

Аналогичным образом относятся и расходы по ремонту автотранспорта, принадлежащего подразделениям вспомогательно­го производства и обслуживающим производствам и хозяйствам (комбинатам питания, детским садам, пансионатам и т.д. де­бет счета 23 или 29 кредит счетов 10, 23, 69, 70 и др. — затраты на ремонт служебных автомашин списаны на расходы вспомогательных цехов или обслуживающих производств и хо­зяйств. На практике многие предприятия приобретают запас­ные части и материалы за наличный расчет в организациях розничной или оптовой торговли. В этих случаях необходимо обратить внимание на следующие обстоятельства. В соответствии с новым Федеральным законом от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использовани­ем платежных карт», вступившем в силу с 27 июня 2003 г., любые расчеты наличными денежными средствами должны оформляться с применением контрольно-кассовой техники (ККТ). Это означает, что при покупке запчастей и материалов у поставщиков — юридических лиц за наличный расчет предпри­ятия помимо прочих установленных законодательством доку­ментов (квитанции к приходному кассовому ордеру, накладной, счета-фактуры) должны иметь также кассовый чек. В против­ном случае подобные расходы могут быть не приняты проверя­ющими налоговыми органами для целей налогообложения как не подтвержденные документально в установленном порядке (пункт 1 статьи 252 части второй НК РФ).

Учет НДС. В части «входного» НДС необходимо иметь в виду следующее: если предприятие приобретает запасные час­ти и материалы у организаций, осуществляющих оптовую тор­говлю товарами, либо у неторговых организаций, ей в обяза­тельном порядке должен быть выдан счет-фактура. Без данно­го документа предприятие не имеет права принять к вычету НДС, уплаченный поставщику (статья 169 части второй НК РФ). При покупке запчастей и материалов в розничной сети счет-фактура заменяется выданным кассовым чеком (пункт 7 статьи 168 части второй НК РФ). При этом в Кассовом чеке, должна быть выделена сумма НДС. Хотя (как мы уже рас­смотрели выше) кассовый чек при расчетах наличными деньгами должен теперь выдаваться любой организацией (не толь­ко розничной торговли), подобное разделение при приобрете­нии предприятием товаров в розничной сети и у прочих про­давцов продолжает оставаться в действующем налоговом зако­нодательстве и должно учитываться при приобретении запчас­тей и материалов за наличный расчет. Кроме того, предприя­тиям, приобретающим запчасти и материалы для ремонта за Наличный расчет, следует обратить внимание и на момент, когда «входной» НДС по ним можно принимать к вычету. Как изве­стно, основными требованиями при принятии «входного» НДС к вычету являются:

наличие счета-фактуры (или заменяющего его докумен­та, как в случае с организациями розничной торговли) (статья 172 части второй НК РФ);

фактическая уплата поставщикам НДС по приобретаемым товарам (статья 172 части второй НК РФ);

оприходование приобретенных товаров (пункт 1 статьи 172 части второй НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-мон-тажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения по НДС. С внесением изменений в главу 21 части второй НК РФ изменился порядок исчисления НДС при выполнении строительно-монтажных работ. Выполнение хозяй­ственным способом текущего или капитального ремонта объек­том обложения НДС не является.

При приобретении запчастей и материалов за наличные де­нежные средства расчет с продавцом производит не само пред­приятие, а его доверенное лицо (сотрудник, получающий день­ги под отчет либо приобретающий товары за свой счет с после­дующей компенсацией затрат). Таким образом, приобретение этим лицом товаров (в нашем случае — запчастей и материалов для ремонта) подтверждается первичными документами, пере­данными им в бухгалтерию предприятия вместе с авансовым отчетом. При этом оплата таких товаров (и соответственно пра­во принятия к вычету «входного» НДС) фактически может счи­таться произведенной только после расходования средств само­го предприятия, а не его сотрудника. Это означает, что налич­ные денежные средства должны быть выданы данному лицу Либо заранее под отчет (на хозяйственные расходы), либо в виде компенсации при покупке им товаров за свой счет.

Рассмотрим операцию приобретения запасных частей и ма­
териалов для ремонта за наличный расчет на условном при­-
мере

Пример 2.

Предприятие выдало своему сотруднику под отчет наличные денежные средства для приобретения запасных частей для ре­монта автомобиля в сумме 10 000 рублей.

Сотрудник представил в бухгалтерию авансовый отчет (ут­вержденный руководителем предприятия) о следующих произ­веденных расходах:

■ приобретены запасные части в оптовой фирме на сумму 12 000 рублей (в т.ч. НДС 18 %, указанный в счете-фак­туре и других расчетных документах — 1 831 руб.). Пред­ставлены документы: товарная накладная, квитанция к приходному кассовому ордеру, кассовый чек, счет-факту­ра;

приобретены запасные части в розничной сети на сумму 6 000 рублей (в т.ч. НДС 18 %, выделенный к кассовом чеке и других расчетных документах, — 915 рублей). Представлены документы: товарный чек, кассовый чек, счет-фактура.

Таблица 2

Подрядный способ

При подрядном способе величина затрат на ремонт и ТО скла­дывается из стоимости услуг подрядчика (ремонтной организа­ции — автоцентра, автосервиса и др.) и прочих расходов, свя­занных с ремонтом и ТО автомобилей (к примеру, стоимость использованных для ремонта запасных частей и иных материа­лов организации — заказчика).

Пример 3.

Производственное предприятие (завод) осуществило ремонт своих автомашин силами сторонней организации (автосервиса). Стоимость услуг подрядной организации составила 48 000 руб­лей (в т.ч. НДС 18% — 7 322 руб.). Помимо этого, для данного ремонта предприятие за свой счет приобрело запасные части и материалы на сумму 96 000 рублей (включая НДС 18 % —

14 644 руб.).

Таблица 3

Необходимо иметь в виду, что факт установки запасных ча­стей и использования материалов организации — заказчика должен быть обязательно отражен в акте приемки выполнен­ных работ. Запасные части и материалы, передаваемые подряд­чику, могут быть приобретены предприятием и за наличный расчет. В этом случае необходимо учитывать все требования налогового законодательства, рассмотренные нами выше (в раз­деле, посвященном хозяйственному способу).

Учет затрат на ремонт с применением сч. 97 «Расходы будущих периодов»

В том случае, когда предприятием не создается соответствующий резерв или фонд, а работы по ремонту основных средств производятся в течение года неравномерно, предприятие для предварительного учета ремонтных работ использует сч. 97 «Рас­ходы будущих периодов». В последующем расходы на ремонт­ные работы, накопленные на сч. 97, списываются на издержки производства (обращения) в порядке, устанавливаемом органи­зацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Пример 4.

В январе на предприятии по договору, заключенному со стро­ительной организацией, произведен ремонт производственного оборудования. Стоимость ремонта согласно акта выполненных работ составила 108000 руб. (в том числе НДС 16 475 руб.). Согласно принятой на предприятии учетной политике учет зат­рат по ремонту ведется на сч. 97 с последующим ежемесячным списанием на себестоимость продукции (работ, услуг).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дт. 97 — Кт. 60 — 91 525 руб. — стоимость выполненных работ по ремонту оборудования согласно акта выполнен-; ных работ отнесена на расходы будущих периодов;

Дт. 19 — Кт. 60 - 16 475 руб. — отражен НДС, относя­щийся к стоимости выполненных строительных работ;

3) Дт. 20 — Кт. 97 — 7627 руб. (91525/12) — ежемесячное списание затрат по ремонту оборудования на основное про-: изводство;

4) Дт.60 — Кт.51 — 108000 руб. — оплачено поставщику за выполненные работы по ремонту оборудования;

5) Дт.68 — Кт.19 — 1373 руб. (16475/12) — отнесен на расчеты с бюджетом НДС по выполненным и оплачен­ным строительным работам (ежемесячно).

Учет резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств

В целях более равномерного распределения расходов на про­ведение ремонта по отчетным (налоговым) периодам, организации могут создавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (в число которых входит и автотранспорт). При образовании резерва в состав затрат предприятия включа­ется сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной сто­имости ремонтов всех объектов основных средств в течение года.

Пример 5.

В соответствии со сметой (планом ремонтных работ на год) планируемая величина затрат на текущий год по ремонту ос­новных средств (в т.ч. автомашин) производственного предпри­ятия (завода) составляет 540 000 рублей. Поскольку источники финансирования ремонтных работ по производственным и не­производственным основным средствам разные, то и создание резервов по данным группам объектов должно осуществляться раздельно. Предположим, что согласно вышеуказанной смете величина затрат на ремонт производственных объектов состав­ляет 504 000 рублей, а непроизводственных — 36 000 рублей.

Соответственно ежемесячно резервируемая сумма по произ­водственным основным средствам будет равна 42 000 рублей (504 000 руб. : 12 мес), а по непроизводственным объектам — 3 000 рублей (36 000 руб. : 12 мес). В свою очередь затраты на ремонт производственных основных средств (включая автомо­били) также должны подразделяться в зависимости от принад­лежности объектов к основному или вспомогательному произ­водству либо к основным средствам, используемым в управлен­ческих целях. Расчет резервируемой суммы по такого рода на­правлениям производится аналогично рассмотренному выше. В бухгалтерском учете ежемесячное отчисление средств в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств будет отра­жаться проводкой:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 «Резервы предсто­ящих расходов» — 42 000 руб. — отчисления в резерв по про­изводственным основным средствам;

дебет счета 29 кредит счета 96 — 3 000 руб. — отчисления в резерв по непроизводственным основным средствам.

Фактически произведенные расходы по ремонту объектов основных средств (в нашем случае — автомашин) будут списы­ваться за счет созданных резервов по соответствующей группе объектов основных средств. Для отражения такого рода опера­ций в бухгалтерском учете организация должна зафиксировать в своей учетной политике выбранный вариант учета расходов на ремонт (по мере их возникновения либо путем создания ре­зерва на ремонт основных средств). Необходимо отметить, что законодательными и нормативными документами по бухгалтерскому учету не совсем четко регламентирован порядок созда­ния и расходования резервов предстоящих расходов (в т.ч. ре­зерва на ремонт основных средств). В частности, не определен процесс перехода остатков резервов, приходящихся на конец отчетного года, на следующий год. Поэтому такой порядок по резерву предстоящих расходов по ремонту основных средств организации разрабатывают самостоятельно (отражая его в сво­ей учетной политике для бухгалтерского учета). В качестве при­мера можно привести следующий:

Пример 6.

Учетной политикой производственного предприятия (заво­да) определено, что в целях равномерного включения в расходы организации затрат на ремонт основных средств создается спе­циальный резерв, отчисления в который производятся равны­ми долями ежемесячно в течение года с отнесением начислен­ных сумм на соответствующие затратные счета. Фактические же затраты на ремонт списываются по мере их возникновения за счет созданного резерва. Если в конце года сумма фактичес­ких расходов на ремонт будет превышать величину резерва, производится соответствующее доначисление таких сумм в ре­зерв. Если на конец года образуется остаток резерва, то органи­зация может использовать его двумя способами (отразив выб­ранный способ в учетной политике):

отнести остаток резерва на доходы организации;

перенести его на следующий год, учитывая в составе ре­зерва расходов на ремонт основных средств в следующем году.

Рассмотрим подробнее обе ситуации.

На конец года общая сумма отчислений в резерв по произ­водственным основным средствам составила 504 000 рублей (42 000 руб. — 12 мес). В тоже время общая сумма фактически произведенных затрат по ремонту основных средств, отнесенная за счет средств резервного фонда, составила 517 000 рублей.

Необходимо доначислить разницу в резерв на ремонт произ­водственных основных средств в размере 13 000 рубля (517 000 руб. — 504 000 руб.).

Я На конец года общая сумма отчислений в этот резерв со­ставила 504 000 рублей. В то же время общая сумма фактичес­ки произведенных затрат по ремонту производственных основ­ных средств, отнесенная за счет средств резервного фонда, со­ставила 490 000 рублей.

Возможны следующие варианты:

а) остаток неиспользованных средств резерва в размере 14 000 рублей (504 000 руб. -490 000 руб.) списывается на до­ходы организации;

б) остаток средств резерва переходит на следующий год.

При этом в соответствии с годовой сметой на ремонт основ­ных средств на следующий год было запланировано создать ре­зерв в размере 614 000 рублей. С учетом остатка резерва, пере- шедшего с прошлого года, в текущем году ежемесячная сумма отчислений в резерв на ремонт основных средств составит:

(610 000 руб. — 14 000 руб.) : 12 мес. = 50 000 руб. - о

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операций по формированию такого резерва и списанию за счет него расходов на ремонт основных средств (автомобилей). При этом необходимо иметь в виду, что данный порядок относится ко всем без исключения ремонтным работам, выполняемым как хозяйственным, так и подрядным способом.

Пример 7.

Воспользуемся данными примеров 5 и 6.

Предположим, что ежемесячная величина отчислений в ре­зерв предстоящих платежей по ремонту производственных ос­новных средств предприятия составляет 42 000 рублей, а не­производственных — 3 000 рублей.

В учете данные операции отражаются проводками:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 — 42 000 руб. — отчисления в резерв по производственным основным средствам;

дебет счета 29 кредит счета 96 — 3 000 руб. — отчисления в резерв по непроизводственным основным средствам.

Отражение в учете операций по списанию фактической сто­имости ремонтных работ за счет средств резерва производится в зависимости от того, каким способом выполняется ремонт — хозяйственным или подрядным. В отчетном периоде (месяце) произведен ремонт 'автомашин собственными силами на сумму 10 000 рублей, а также силами подрядных ремонтных органи­заций (автосервиса) на сумму 24 000 рублей (в т.ч. НДС 18% — 3 661 руб.). Кроме того, в обоих случаях для ремонта израсхо­дованы запасные части и материалы предприятия на сумму 80 000 рублей.

При выполнении работ хозяйственным способом делаются проводки:

дебет счета 96 кредит счета 23 или дебет счета 96 кредит счетов 23, 69, 70 и др. — 10 000 руб. — фактическая стоимость ремонта автомашин списана за счет средств резерва;

дебет счета 96 кредит счета 10 — 80 000 руб. — стоимость
израсходованных в ходе ремонта запасных частей и материалов
отнесена за счет средств резерва.

При подрядном способе схема проводок будет следующая: дебет счета 96 кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 20 339 руб. (24 000 руб. — 3 661 руб.) — за счет средств резерва списана стоимость ремонта автомоби­лей, выполненного подрядчиком (без учета НДС);

дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по при­обретенным ценностям» кредит счета 60 — 3 661 руб. — отра­жен в учете НДС по ремонтным работам;

дебет счета 60 кредит счета 51 «Расчетные счета» — 24 000 руб. — произведена оплата автосервису за ремонт авто­машин;

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — кредит счета 19 — 3 661 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный по ремонтным работам;

дебет счета 96 кредит счета 10, субсчет «МПЗ, передан­ные подрядчику» — 80 000 руб. — за счет средств резерва спи­сана стоимость запасных частей и материалов, переданных под­рядчику и израсходованных (установленных) в ходе ремонта

автомобилей.

Теперь рассмотрим порядок отражения подобных операций

в конце отчетного года.

Как уже отмечалось выше, может быть достигнута эконо­мия или перерасход средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.

■ Резерв предстоящих расходов на ремонт производственных основных средств составил на конец года 504 000 рублей (42 000 руб. × 12 мес). Сумма фактических затрат на проведе­ние ремонтных работ — 517 000 рублей.

На величину перерасхода (превышения фактических затрат по ремонту над резервируемыми средствами) делается проводка:

дебет счетов 23, 25, 26 кредит счета 96 — 17 000 руб. (517 000 руб. — 504 000 руб.) — доначислены средства в резерв предстоящих расходов по ремонту производственных основных

средств.

■ Резерв предстоящих расходов на ремонт производственных основных средств составил на конец года 504 000 рублей. Сум­ма фактических затрат на проведение ремонтных работ —

490 000 рублей.

Если экономия резервируемых средств (то есть, превыше­ния величины начисленного резерва над суммой фактических затрат по ремонту) списывается в конце года на доходы органи­зации, то делается проводка:

дебет счета 96 кредит счета 91 «Прочие доходы и расхо­ды», субсчет 91-1 «Прочие доходы» — 14 000 руб. (504 000 руб. — 490 000 руб.) — неиспользованные средства резерва пред­стоящих расходов по ремонту производственных основных средств списаны на доходы предприятия.

При этом счет 96 закрывается, то есть на конец года по нему не будет числиться никаких остатков. Если же остаток средств; по данному резерву переходит на следующий год и учитывается в составе резерва на новый период (согласно учетной политике предприятия по бухгалтерскому учету), то на счете 96 на конец текущего года (и, естественно, на начало следующего) будет числиться кредитовое сальдо в размере 14 000 рублей. Затраты на ремонт производственных основных средств (включая авто­машины) в виде отчислений в резерв также уменьшают налого­облагаемую прибыль (статья 260, пункт 2 статьи 324 части вто­рой НК РФ). При этом налоговым законодательством предус­мотрен следующий порядок образования резерва на ремонт ос­новных средств. Организация-налогоплательщик, образующая резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисле­ния в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств. При этом в ходе определения нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств орга­низация обязана определить предельную сумму отчислений в данный резерв, исходя из периодичности осуществления ремонта каждого объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта. Причем предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превы­шать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сло­жившуюся за последние три года.

Если организация осуществляет накопление средств для про­ведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств (в частности, капитальных ремонтов автомо­билей и их основных агрегатов — двигателей, кузова и т.п.) в течение более одного налогового периода, то предельный раз­мер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ос­новных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соот­ветствующий налоговый период в соответствии с графиком про­ведения указанных видов ремонта при условии, что в предыду­щих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремон­ты не осуществлялись. Отчисления в резерв предстоящих рас­ходов на ремонт основных средств в течение налогового перио­да списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств данного резерва. В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт ос­новных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом пери­оде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превы­шения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов организа­ции — налогоплательщика (за исключением сумм, зарезерви­рованных на проведение особо сложных и дорогих видов ремон­та). Как видим, в основном порядок создания и расходования средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств одинаков и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Одна­ко в последнем случае он имеет некоторые особенности (напри­мер, существует предельный размер резерва, не превышающий среднюю величину фактических расходов на ремонт за после­дние три года).

Кроме того, в случае превышения отчислений в резерв над фактической величиной расходов по ремонту основных средств, разница должна списываться на доходы организации и не мо­жет переходить на следующий год (кроме сумм, зарезервиро­ванных на проведение особо сложных и дорогих видов ремон­та). Таким образом, и для бухгалтерского учета, и для целей налогообложения организация может самостоятельно выбрать способ отнесения ремонтных расходов на расходы, отразив его в своей учетной политике для бухгалтерского учета и для целей налогообложения. В этой связи во избежание двойного учета и спорной ситуации с налоговыми органами рекомендуется поря­док определения годового размера резерва и ежемесячных от­числений в этот резерв в бухгалтерском учете привести в пол­ное соответствие с учетом налоговым.

Расходы на ремонт арендованных основных средств

Расходы на ремонт арендованных основных средств незави­симо от того, являются они амортизируемым имуществом или нет, будут признаваться в качестве прочих расходов на основа­нии п. 1 ст. 260 НК РФ. Дело в том, что арендованные основные средства подпадают под определение основных средств, данное в ст. 257 НК РФ. Так, например, в целях налогообложения прибыли будут признаны расходы на ремонт основных средств, арен­дованных у физического лица — не предпринимателя, или, на­пример, арендованных у организации, стоимость которых ме­нее 10 000 руб. До принятия изменений в ст. 260 НК РФ, вне­сенных Законом N 57-ФЗ, положения п. 3 ст. 260 НК РФ , где речь идет о расходах арендатора и используется термин «амор­тизируемые основные средства», относились к особенностям определения величины расходов, которые подлежали учету в том или ином отчетном периоде. Этого же мнения придержива­лись и специалисты Департамента налогообложения прибыли МНС России. Остается не ясно, для чего законодатель ввел этот пункт сейчас, когда расходы на ремонт признаются полностью в периоде их осуществления.

В случае аренды у физического лица. До 1 января 2002 года было много споров по поводу признания в целях налогооб­ложения расходов на ремонт основных средств, арендованных у физического лица. С принятием главы 25 НК РФ многие вопро­сы разрешились. Теперь, поскольку в ст. 270 НК РФ расходы по ремонту (содержанию) основных средств, арендованных у физического лица, не поименованы, они признаются в целях налогообложения на основании п. 1 ст. 260 НК РФ, если соблю­даются три условия, рассмотренные выше.

Ремонт безвозмездно полученных основных средств

НК РФ не установлено каких-либо ограничений по поводу признания затрат по ремонту основных средств, полученных безвозмездно в собственность или в безвозмездное пользование (п. 1 ст. 260 НК РФ и п. 1 ст. 257 НК РФ). Если основное средство получено в собственность безвозмездно (передано в без­возмездное пользование), стоимость данного имущества (безвоз­мездно полученной услуги) необходимо включить в базу по на­логу на прибыль на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Согласно абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуще­ству (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена документально или путем проведения независимой оценки. При определении источников информации о рыночных ценах на товары (работы или услуги) необходимо руководствоваться п. 11 ст. 40 НК РФ, согласно которому в этих целях используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары (работы, услуги) и биржевых котировках. При этом под официальными источни­ками, предоставляющими информацию, понимаются государ­ственные органы (органы исполнительной власти, регулирую­щие ценообразование). По мнению специалистов МНС России, при отсутствии у указанных выше органов информации для определения рыночной цены можно пользоваться данными, опубликованными в СМИ. Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ имуще­ство, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование, не амортизируется. А на имущество, полученное безвозмездно в собственность, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Налоговый учет. Еще одним существенным изменением, внесенным в ст. 260 НК РФ, стало то, что теперь для целей налогообложения прибыли налогоплательщикам разрешено со­здавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Как и в бухгалтерском учете, отчисления в резерв пред­стоящих расходов на ремонт основных средств в течение нало­гового периода списываются на расходы равными долями, только не на последний день месяца, а на последний день соответству­ющего отчетного (налогового) периода. Сумма фактически осу­ществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основ­ных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, сумма такого превышения на последнюю дату текущего налого­вого периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика. Эта норма также соответствует нормам, принятым в целях бухгалтерского учета.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт рас­считываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основ­ных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 ян­варя года, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Норматив отчислений утверждает­ся налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. При определении данных нормативов налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчис­лений в резерв исходя из:'

■ периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;

■ частоты замены элементов основных средств (в частно­сти, узлов, деталей, конструкций);

В сметной стоимости ремонта. Предельная сумма резерва предстоящих расходов на указан­ный ремонт не может превышать среднюю величину фактичес­ких расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогостоящих видов капитально­го ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование такого ремонта в соот­ветствующем налоговом периоде согласно графику его проведе­ния. При этом должно соблюдаться условие, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Расчет норматива отчислений в резерв

Расчет норматива отчислений в резерв предстоящих расхо­дов на ремонт основных средств рассмотрим на примере.

Пример 8.

Организация планирует в 2004 году осуществить ремонт ос­новных средств. По предварительной оценке (исходя из номен­клатуры основных средств, требующих ремонта, и сметной сто­имости ремонта) расходы на ремонт составили 84 000 руб. В учетной политике организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва предстоящих расходов на ре­монт. Совокупная стоимость основных средств на 1 января 2004 года составляет 950 000 руб. Фактические расходы на ремонт основных средств за последние три года составили:

в 2001 году — 9000 руб.;

в 2002 году — 70 000 руб.;

в 2003 году — 140 000 руб.

Авансовые платежи по налогу на прибыль организация уп­лачивает ежеквартально.

Фактически ремонт был осуществлен в сентябре 2004 года, и расходы на него составили 80 000 руб.

Расчет средней величины фактических расходов на ре­монт за последние три года:

(9000 руб. + 70 000 руб. + 140 000 руб.) : 3 = 73 000 руб.

Как было отмечено выше, предельная сумма резерва не мо­жет превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Поэтому несмотря на то, что организация планирует осуществить ремонт на сумму 84 000 руб., сумма резерва не может превышать 73 000 руб.

Определение норматива отчислений в резерв. Так как

совокупная стоимость основных средств на 1 января 2004 года составляет 950 000 руб., годовой норматив отчислений в резерв составит 7,5% (73 000 руб. : 950 000 руб.) совокупной стоимос­ти основных средств. Если организация уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально, следует опреде­лить ежеквартальный норматив отчислений в резерв, который составит 1,875% (7,5% : 4 квартала) от совокупной стоимости основных средств на 1 января 2004 года. При уплате организа­цией авансовых платежей по налогу на прибыль ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли, определяется нор­матив ежемесячных отчислений в резерв. Он будет равен 0,625% (7,5% : 12 мес.) совокупной стоимости основных средств. В на­шем примере организация уплачивает авансовые платежи еже­квартально. Таким образом, ежеквартальные отчисления в резерв, признаваемые в качестве прочих расходов, составят 17 812,5 руб. (950 000 руб. х 1,875%). К концу отчетного пери­ода, в котором был осуществлен ремонт (9 месяцев 2004 года), в резерве было накоплено 53 437,5 руб. (17812,5 х 3 квартала). Таким образом, 53 437,5 руб. из 80 000 руб. покрывается за счет накопленного резерва.

А что делать с остатком суммы расходов на ремонт в размере 26 562,5 руб. (80 000 руб. — 53 437,5 руб.)?

Списать сумму ремонта, которая не покрывается суммой ре­зерва на расходы сразу в отчетном периоде ее возникновения (в нашем примере в III квартале), нельзя.

Согласно п. 2 ст. 324 НК РФ если сумма фактически осуще­ствленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (на­логовом) периоде превышает сумму созданного резерва предсто­ящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода, то есть 31 декабря.

В III квартале в целях налогообложения прибыли в качестве расходов будет признана только сумма в размере накопленного резерва, то есть 53 437,5 руб.

В IV квартале в целях налогообложения будет признана пос­ледняя часть резерва на ремонт основных средств в сумме

17 812,5 руб.

Как и в бухгалтерском учете, 31 декабря выявляется сумма превышения фактических расходов над суммой резерва. Она составит 8750 руб. (80 000 руб. — 17 812,5 руб. × 4 квартала).

Данная сумма будет учтена в качестве прочих расходов на 31 декабря 2004 года. Таким образом, создавать резерв предстоя­щих расходов на ремонт основных средств нужно тем организа­циям, которые заинтересованы в распределении расходов на ремонт во времени и которым невыгодно единовременное вклю­чение в состав расходов большой суммы затрат. При этом если расходы на ремонт превышают сумму созданного резерва, рав­номерное распределение расходов в течение года произойдет; если ремонт будет осуществлен в. III — IV кварталах. Если, на­пример, затраты на ремонт произведены во II квартале и они превышают сумму накопленного к этому времени резерва, при­знанию в качестве расходов II квартала подлежит только сумма накопленного резерва. В III и IV кварталах расходами будут признаны оставшиеся суммы резерва, а затраты на ремонт, пре­вышающие сумму резерва, будут приняты к учету только 31 декабря. Кроме того, планируя создание резерва, необходимо учитывать, что его предельная сумма не может превышать сред­нюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года. Поэтому создание резерва нецелесообразно, если, на­пример, большое количество основных средств, требующих пе­риодического ремонта, приобретено только за последние год-два, а до этого времени расходы на ремонт основных средств были незначительны.

Нормы расходов

Расходы на ремонт, связанные с поддержанием основного средства в исправном состоянии и его эксплуатацией, а также их техническое обслуживание для целей налогообложения при­были признаются расходами, связанными с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). При этом следует иметь в виду, что расходы на ремонт признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в кото­ром они были произведены (п. 1 ст. 260 НК РФ). Причем орга­низации промышленности, АПК, ЖКХ, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии, геодезической и гидрометеорологической служб могут относить их на текущие расходы и уменьшать налогооблагаемую прибыль текущего пе­риода в размере фактически произведенных затрат (подп. 1 п. 1 ст. 260 НК РФ). А все остальные организации — только в раз­мере, не превышающем 10 процентов первоначальной или вос­становительной стоимости амортизируемых основных средств, определенной в соответствии с НК РФ.

Указанная норма относится как к тем основным средствам, которые приобретены после вступления в силу главы 25 НК РФ, так и к тем основным средствам, которые приобретены до 1 января 2002 года. Предельная сумма нормативных расходов на ремонт рассчитывается как произведение совокупной пер­воначальной (восстановительной) стоимости амортизируемого имущества на норму затрат, равную 10 процентам. Во внима­ние принимается именно совокупная стоимость всех основных средств, а не только тех, которые подвергаются ремонту в от­четном периоде. Кодекс предусматривает включение сумм фак­тических затрат на ремонт в состав расходов отчетного или на­логового периода. При этом налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетным — первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (ст. 285 НК РФ). Следовательно, расходы на ремонт включаются в состав прочих расходов в пределах установленной нормы нарастаю­щим итогом с начала календарного года.

Пример 9.

Первоначальная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с правилами налогового учета, в течение 2003 года составила (включительно): на 31 марта — 2 000 000 руб.; на

июня — 2 100 000 руб.; на 30 сентября — 1 900 000 руб.; на

декабря — нет.

В течение налогового периода расходы на ремонт основных средств составили: — в I квартале — 80 000 руб.; — во II квар­тале — 120 000 руб.; — в III квартале — 50 000 руб.

Рассмотрим порядок определения сумм фактически произ­веденных расходов на ремонт, признаваемых расходами в от­четном периоде:

1.         I квартал 2003 года.

Предельная сумма расходов на ремонт основных средств, подлежащих включению в расходы отчетного периода, равна: 200 000 руб. (2 000 000 руб. х 10 % : 100 %).

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (80 000 руб.) не превышает их предельных размеров, призна­ваемых при налогообложении прибыли отчетного периода (200 000 руб.). Значит, затраты на ремонт в полном объеме при­знаются расходами I квартала.

2.         Полугодие 2003 года.

Предельная сумма расходов на ремонт, подлежащих вклю­чению в расходы отчетного периода, равна — 210 000 руб. (2 100 000 руб. × 10% : 100 %).

Фактическая сумма расходов на ремонт основных средств, произведенных за полугодие — 200 000 руб. (80 000 + 120 000);

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (200 000 руб.) не превышает их предельных размеров (210 000 руб.). Значит затраты на ремонт в полном объеме признаются расходами за полугодие.

3. За 9 месяцев 2003 года.

Расчет предельных сумм расходов на ремонт основных средств, подлежащих включению в расходы отчетного периода при налогообложении, — 190 000 руб. (1 900 000 руб. × 10 % ; 100 %).

Фактическая сумма расходов на ремонт основных средств, произведенных в отчетном периоде — за полугодие, — 250 000 руб. (80 000 + 120 000 + 50 000).

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (250 000 руб.) превышает их предельные размеры (190 000 руб.). Затраты на ремонт признаются расходами за 2003 год в размере 190 000 руб.

Затраты на ремонт, превышающие 10% первоначальной сто­имости основных средств на конец 2003 года, в размере 60 000 руб. (250 000 — 190 000) в целях исчисления налога на при­быль не включаются в расходы в этом налоговом периоде.

Сверхлимитные расходы на ремонт

Такие суммы расходов также подлежат включению в состав прочих расходов, признаваемых при налогообложении прибы­ли. Однако они включаются в расходы не единовременно, а рав­номерно в течение следующих отчетных (налоговых) периодов (п. 2 ст. 260НКРФ).

При ремонте основных средств, включенных в состав чет­вертой — десятой амортизационных групп, определенных ста­тьей 258 НК РФ, сверхлимитные суммы расходов будут уча­ствовать при налогообложении прибыли равномерно в течение последующих пяти лет. Это относится к тем ОС, срок полезного использования которых свыше 5 лет.

Расходы при ремонте основных средств, включенных в со­став первой — третьей амортизационных групп, распределяют­ся равномерно в течение полезного срока использования объек­та амортизируемых основных средств. Это относится к тем ос­новным средствам, срок полезного использования которых — от года до 5 лет включительно. Однако неясно, какой именно срок полезного использования необходимо брать в расчет — тот, который установлен на момент постановки на учет ОС или тот, который остался на момент проведения ремонта. Скорее всего, Минфин России даст по этому поводу дополнительные разъяс­нения.

Рассмотрим на примере распределение расходов на ремонт в целях налогообложения прибыли.

Пример 10.

Возьмем данные Примера 9. Затраты на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком в 2003 году, пре­вышающие предельные размеры (60 000 руб.), относятся к ос­новным средствам, входящим в четвертую — десятую амортиза­ционную группу.

Рассчитаем сумму расходов на ремонт, фактически произве­денных в 2003 году, которые будут признаны прочими расхода­ми в последующих отчетных (налоговых) периодах:

Количество налоговых периодов, в течение которых рас­ходы на ремонт включаются в состав прочих расходов — 5 лет (2004, 2005, 2006, 2007, 2008 годы);

Ежегодная сумма затрат на ремонт, произведенных в 2003 году, подлежит включению в состав расходов в течение после­дующих 5 лет в размере — 12 000 руб. (60 000 руб. : 5 лет).

Аналитический учет расходов. Ведение аналитического налогового учета предусмотрено статьей 324 НК РФ. В первую очередь организация должна вести раздельную группировку и учет расходов на ремонт основных средств, включенных отдельно в состав первой — третьей и отдельно четвертой — десятой амор­тизационных групп (п. 1). Кроме того, внутри амортизацион­ных групп необходимо организовать аналитический учет в за­висимости от состава основных средств, имеющих различный срок полезного использования.

Отметим, что данные аналитического учета (то есть налого­вого учета) произведенных расходов на ремонт формируются на основе первичных документов.

Если расходы на ремонт невозможно связать с конкретной амортизационной группой, тогда в соответствии с первичными документами необходимо их распределить по группам расходов на ремонт. Нужно исходить из доли стоимости основных средств, включенных в состав соответствующей амортизационной груп­пы, в общей стоимости основных средств.

Рассмотрим это на конкретном примере.

Пример 11.

Расходы в течение отчетного периода на ремонт основных средств составили 120 000 руб., в том числе: — по имуществу, включенному в состав I — III амортизационной группы — 15 000 руб.

по имуществу, включенному в состав IV — X амортиза­ционной группы — 95 000 руб.

расходы на ремонт, которые невозможно связать с конк­ретными группами основных средств, составляют 10 000 руб.

Общая стоимость основных средств составляет 1 000 000 руб., в том числе:

имущество, включенное в состав I — III амортизационной группы, — 300 000 руб.;

имущество, включенное в состав IV — X амортизацион­ной группы, — 700 000 руб.

Распределение расходов на ремонт между различными амор­тизационными группами основных средств будет следующим:

1.         Доля каждого вида имущества в общей сумме основных
средств:

В доля имущества, включенного в состав первой — тре­тьей амортизационной группы, — 30 % (300 000 руб. : 1 000 000 руб. × 100 %);

■          доля имущества, включенного в состав четвертой — деся­-
той амортизационной группы, — 70 % (700 000 руб. :
1 000 000 руб. х 100 %);

2.         Распределение сумм расходов на ремонт, которые невоз­-
можно связать с конкретными группами основных средств, меж­
ду различными амортизационными группами:

расходы, приходящиеся на ремонт имущества, включен­ного в состав первой — третьей амортизационной груп­пы, — 3000 руб. (10 000 руб. х 30 % : 100 %);

расходы, приходящиеся на ремонт имущества, включен­ного в состав четвертой — десятой амортизационной груп­пы, — 7000 руб. (10 000 руб. х 70 % : 100 %);

3.         Сумма расходов на ремонт, относящихся к имуществу,
включенному в состав первой-третьей амортизационной груп­-
пы:

■          всего расходы на ремонт — 18 000 руб. (15 000 руб. +
3000 руб.);

4.         Сумма расходов на ремонт, относящихся к имуществу,
включенному в состав четвертой — десятой амортизационной
группы:

■          всего расходы на ремонт — 102 000 руб. (95 000 руб. +
 7000 руб.).

Однако пункт 1 статьи 324 НК РФ предписывает вести ана­литический учет не только сумм расходов на ремонт, но и сумм разницы между фактическими и предельными суммами расхо­дов.

Пример 12.

Возьмем данные Примера 11. Отремонтированные в течение отчетного периода основные средства, входящие в I — III груп­пу, имеют срок полезного использования 2 года.

Сумма фактически произведенных расходов на ремонт (120 000 руб.) превышает предельные размеры (1 000 000 руб. х 10 % : 100 % = 100 000 руб.), признаваемые при налогооб­ложении прибыли отчетного периода. Затраты на ремонт признают­ся расходами текущего налогового периода в размере 100 000 руб.

Рассчитаем сумму расходов на ремонт, признаваемых про­чими расходами в последующих отчетных (налоговых) перио­дах:

Сумма сверхлимитных расходов на ремонт — 20 000 руб. (120 000 руб. — 100 000 руб.);

Доля расходов каждой амортизационной группы в общей сумме средств, израсходованных на ремонт:

в составе первой — третьей амортизационной группы — 15 % (18 000 руб. : 120 000 руб. х 100 %)■;

в составе четвертой — десятой амортизационной груп­пы — 85 % (102 000 руб., : 120 000 руб. х 100 %);

2.3       Группировка разницы между предельной и фактической
суммой расходов на ремонт:

■          разница, приходящаяся на имущество, включенное в со­
став первой — третьей амортизационной группы, — 3000
руб. (20 000 При капитальном ремонте, производится
замена или восстановление изношенных деталей, конст­-
рукций, узлов на новые, ремонт базовых и корпусных
деталей, сборка и регулирование агрегата и в некоторых
случаях его испытание. Данный ремонт производится,
чтобы восстановить функционирование объекта основных
средств.

Модернизация и реконструкция в свою очередь проводятся в целях совершенствования производства: увеличения произ­водственных мощностей, улучшения качества и изменения но­менклатуры выпускаемой продукции, повышения технико-эко­номических показателей, изменения технологического или слу­жебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств. Например, в случае замены изношенного (вышедшего из строя) двигателя сигаретной ма­шины затраты на приобретение и установку нового двигателя квалифицируются как расходы на проведение капитального ремонта. Если же вместо старого мотора устанавливают более, мощный мотор, увеличивающий производительность машины, речь идет о проведении модернизации оборудования.

В бухгалтерском учете затраты на модернизацию и реконст­рукцию объекта основных средств по их завершении будут уве­личивать его первоначальную стоимость. При этом должно обеспечиваться следующее условие. В результате модернизации и реконструкции должны быть улучшены (повышены) первона­чально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств: срок полезного использования, мощ­ность, качество применения и т. п. (п. 27 ПБУ 6/01). Согласно п. 20 ПБУ 6/01 в случае улучшения первоначально принятых нормативных показателей после реконструкции и модерниза­ции основного средства срок его полезного использования пере­сматривается.

В целом изменение первоначальной стоимости основных средств в бухгалтерском учете допускается при достройке, дооборудова­нии, реконструкции, частичной ликвидации и переоценке.

В целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 2. ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств так­же изменяется при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной лик­видации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

При этом согласно ст. 257 НК РФ:

достройка, дооборудование, модернизация — это рабо­ты, вызванные изменением технологического или служеб­ного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагруз­ками и (или) другими новыми качествами;

реконструкция — это переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствова­нием производства и повышением его технико-экономи­ческих показателей и осуществляемое по проекту рекон­струкции основных средств в целях увеличения произ­водственных мощностей, улучшения качества и измене­ния номенклатуры продукции;

техническое перевооружение — это комплекс меропри­ятий по повышению технико-экономических показателей основных средств и их отдельных частей на основе вне­дрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного новым, более производительным оборудованием.

Итак, и в бухгалтерском, и в налоговом учете расходы на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, тех­ническое перевооружение основных средств будут увеличивать

их первоначальную стоимость в случае изменения их назначе­ния, наделения новыми качествами, повышения технико-эко­номических показателей и иных аналогичных изменений. Если таких изменений не происходит, расходы на эти мероприятия признаются в качестве прочих расходов. Затраты на прове­дение текущего и капитального, и учитываются полностью в периоде их осуществления ремонта не увеличивают первона­чальную стоимость основного средства, а включаются в расходы того отчетного периода, к которому они относятся. Срок полезно­го использования основного средства также не пересматривается. В налоговом учете налогоплательщик формирует сумму рас­ходов на ремонт основных средств с учетом всех произведенных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных ма­териалов, расходов на оплату труда работников, осуществляю­щих ремонт, и прочих расходов, связанных с ремонтом собствен­ными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выпол­ненных сторонними силами.

Нематериальные активы — объекты длительного исполь­зования (свыше одного года), имеющие денежную оценку и при­носящие доходы, но не являющиеся вещественными ценностя­ми для предприятия. В их число входят:

В исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

исключительное авторское право на программы ЭВМ, базы данных;

имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

в исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения то­варов;

исключительное право патентообладателя на селекцион­ные достижения;

деловая репутация организации.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов счита­ется совокупность прав, возникающих из одного патента, свиде­тельства, договора уступки прав и т. п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от друго­го, служит выполнение им самостоятельной функции в произ­водстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.

Долгосрочные финансовые вложения — это инвестиции:

■          в ценные бумаги других предприятий и банков, в том
числе находящиеся за рубежом;

процентные облигации федеральных и региональных зай­мов;

уставные капиталы других предприятий;

денежные или иные займы;

приобретение приватизированных предприятий, за кото­рыми сохраняется статус вложений со сроком полезного действия, превышающим один год;

другие подобные инвестиции.

Капитальные вложения - совокупность экономических ре- сурсов (инвестиций), используемых для воспроизводства имуще­ства с длительным сроком полезного использования. Например, капитальное строительство; приобретение в собственность отдель- ных объектов основных средств, земельных участков и т. д.

Доходные долгосрочные вложения в материальные ценности, — вложения в долгосрочную аренду. При этом арёндодатель приобретает новые объекты основных средств исключительно для сдачи их в аренду с рассрочкой оплаты.

Оборотные средства. Самая значительная часть в составе оборотных средств — материально-производственные запа­сы, которые включают в себя:

материально-производственные ценности, используемые в том или ином виде деятельности в качестве предметов труда: сырье и материалы, комплектующая продукция, запасные части, топливо;

продукты труда: готовая к реализации Продукция, това­ры, полуфабрикаты собственного производства, а также продукция незавершенного производства;

средства труда, приносящие доход или эксплуатируе­мые в других целях менее 12 месяцев;

денежные средства: деньги в кассе предприятия, на рас­четном счете и других банковских счетах;

дебиторская задолженность — денежные долги предпри­ятию за отпущенные покупателям и заказчикам продук­цию, товары на условиях и по стоимости, обусловленных хозяйственным договором, до момента их оплаты; по век­селям полученным; по вкладам учредителей в уставной капитал и т. п. В целом дебиторская задолженность пред­ставляет собой средства в расчетах;

краткосрочные финансовые вложения--- вложения в пред­приятия в ценные краткосрочные ликвидные бумаги, при­обретаемые для получения доходов в срок, не превышаю­щий один год, а также в предоставление краткосрочных займов другим хозяйствующим субъектам.,

Основные задачи учета материально-производственных за­пасов вообще и готовой продукции, в частности, определены п. 6 Методических указаний по бухгалтерскому учету мате­риально-производственных Приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н.

В соответствии с этим нормативным документом задачами учета готовой продукции являются:

формирование фактической себестоимости готовой продукции. Данная задача решается посредством организации бухгалтер­ского учета затрат по созданию готовой продукции. При этом должно быть обеспечено достижение таких целей, как полное и своевременное отражение в учете всех расходов, которые могут быть включены в фактическую себестоимость готовой продукции, а также распределение осуществленных расходов между объемами готовой продукции и объемами незавершен­ного производства. Исчерпывающий перечень таких затрат и условия их включения в фактическую себестоимость матери­алов приведены в Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) и под­робно расшифрованы в Методических указаниях;

правильное, своевременное документальное оформление опе­раций и обеспечение достоверных данных по поступлению и выбытию готовой продукции. Эта задача должна решаться при организации бухгалтерского учета в организации вообще, т. е. учета всех видов имущества и обязательств, так как вы­полнение данной задачи предполагает, прежде всего, оформ­ление первичных документов бухгалтерского учета, рациона­лизацию их оборота между отдельными структурными под­разделениями организации, а также обеспечение условий для оперативной обработки таких документов;

контроль за сохранностью готовой продукции в местах ее хра­нения на всех этапах ее движения. Контроль за этой стороной деятельности организации осуществляется, как правило, со­ответствующими комиссиями, создаваемыми на отдельный период или действующими постоянно. Помимо администра­тивных методов контроля (проведение плановых и внезапных проверок, осуществление предварительного и последующего контроля за целесообразностью и правомерностью использо­вания материальных ресурсов) могут использоваться и эконо­мические методы контроля (материальное стимулирование снижения норм расхода и, напротив, меры материального воздействия за перерасход материалов). Во втором случае кон­троль осуществляется опосредованно;

контроль за соблюдением установленных организацией норм материальных запасов, обеспечивающих бесперебойный вы­пуск продукции. Выполнением этой задачи достигается опти­мизация размера оборотных средств. Так как данная задача решается экономистами и менеджерами организации, то бух­галтерская служба призвана обеспечить соответствующие структурные подразделения организации необходимой инфор­мацией;

проведение анализа эффективности использования запасов готовой продукции. Эта задача сформулирована в общем виде, который предполагает наличие методики анализа примени­тельно к специфике конкретной организации, наличие спе­циалистов соответствующей квалификации и, главное, воз­можность использования результатов анализа при принятии управленческих решений.

Помимо имущества, у предприятия имеются обязательства или источники хозяйственных средств. К ним относят собствен­ный и заемный капитал. Обязательства могут быть как крат­косрочными, так и долгосрочными.

Собственный капитал. Источниками собственных средств предприятия выступают: уставной капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), резервный капитал, добавоч­ный капитал, средства целевого финансирования:

уставной капитал — средства, вложенные учредителями в имущество при создании предприятия для обеспечения его производственной деятельности, определенной учре­дительными документами;

нераспределенная прибыль — средства, заработанные пред­приятием в результате эффективной деятельности и оста­ющиеся в его распоряжении после уплаты налогов и сбо­ров, штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий зак­люченных договоров и, наконец, выплаты части прибы­ли акционерам в виде дивидендов;

непокрытый убыток — потери, уменьшение материальных и денежных ресурсов в результате превышения расходов от обычной и прочих видов деятельности над доходами;

резервный капитал - источник собственных средств, об­разованный за счет нераспределенной прибыли. Исполь­зуется на выплату доходов учредителям, при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года для этих це­лей, на погашение балансовых убытков и других потерь;

добавочный капитал — образуется за счет прироста сто­имости имущества в результате его переоценки и т.п.;

■ целевое финансирование — средства, полученные для осу­ществления мероприятий целевого назначения от юриди­ческих и физических лиц, а также в виде государствен­ной помощи, предоставленной в форме субвенций, субси­дий, бюджетных кредитов и в прочих формах. Привлеченный (заемный) капитал

Долгосрочные обязательства организации представляют со­бой задолженность банкам по долгосрочным кредитам; задол­женность другим организациям по ссудам, займам, предостав­ленным на длительный срок.

Краткосрочные обязательства — это краткосрочные кре­диты, ссуды, займы. Они выдаются не более чем на год с обяза­тельным возвратом в течение обусловленного срока.

Кредиторская задолженность — долг предприятия другим организациям за поставленную продукцию, товары; работни­кам за уже выполненную, но еще не оплаченную работу; госу­дарственным органам, внебюджетным фондам в виде налогов и сборов.