2.8.1. Амортизация после реконструкции (модернизации)

К оглавлению 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50
51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67
68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84
85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101
102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118
119 120 121 122 123 124 125 126 127 128 129 130 131 132 133 134 135
136 137 138 139 140 141 142 143 144 145 146 147 148 149 150 151 152
153 154 155 156 157 158 159 160 161 162 163 164 165 166 167 168 169
170 171 172 173 174 175 176 177 178 179 180 181 182 183 184 185 186
187 188 189 190

В ПБУ 6/01 нет правил, регламентирующих порядок начисления амортизации после завершения реконструкции (модернизации). Однако эти правила содержатся в Методических указаниях по учету основных средств.

В п. 60 Методических указаний приведен алгоритм, который предполагает начисление амортизации исходя из остаточной стоимости объекта и оставшегося срока полезного использования (с учетом его увеличения).

Для целей налогообложения прибыли правила бухгалтерского учета неприменимы.

Налоговые органы (см. Письма Минфина России от 12.02.2009 N 03-03-06/1/57, от 02.03.2007 N 03-03-06/1/146, от 06.02.2007 N 03-03-06/4/10, ФНС России от 14.03.2005 N 02-1-07/23) настаивают на том, что в налоговом учете нужно руководствоваться общими правилами, которые предписывают начислять амортизацию исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования (и никак иначе).

В Письме Минфина России от 29.03.2010 N 03-03-06/1/202 разъясняется порядок начисления амортизации в ситуации, когда после модернизации объекта основных средств срок полезного использования не меняется.

В этом случае модернизация приводит к изменению лишь остаточной (первоначальной) стоимости. Остальные показатели (срок полезного использования и норма амортизации) не меняются. Соответственно, начисление амортизации объекта основных средств следует продолжать, используя прежний механизм исчисления амортизации, до полного погашения измененной первоначальной стоимости.

Тот факт, что при изложенном подходе объект в налоговом учете может амортизироваться в течение срока, превышающего срок полезного использования, в принципе не противоречит нормам налогового законодательства.

Ведь в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации с истечением срока полезного использования не прекращается. Условиями прекращения начисления амортизации по объекту основных средств являются либо полное списание его стоимости, либо его выбытие из состава амортизируемого имущества (см. Письма Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/2/235, от 13.03.2006 N 03-03-04/1/216, от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168).

Важная информация. Порядок начисления амортизации после завершения реконструкции (модернизации) в налоговом учете отличается от порядка, установленного бухгалтерским законодательством. Поэтому даже если до реконструкции (модернизации) организации удавалось амортизировать объект в бухгалтерском и налоговом учете одинаково, то после реконструкции (модернизации) данные бухгалтерского и налогового учета точно перестанут совпадать.

Пример 2.9. Организация в январе 2008 г. приобрела объект основных средств. Первоначальная стоимость объекта - 40 000 руб. Срок полезного использования - 4 года. Метод начисления амортизации - линейный.

Годовая норма амортизации по объекту - 25% (100% : 4 года).

Годовая сумма амортизации - 10 000 руб. (40 000 руб. x 25%).

Ежемесячная сумма амортизации - 833,33 руб. (10 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно, начиная с февраля 2008 г., в бухгалтерском учете начисление амортизации по объекту отражалось проводкой:

Д-т счета 26 - К-т счета 02 - 833,33 руб. - начислена амортизация по объекту основных средств.

В январе 2010 г. проведена модернизация объекта на сумму 5000 руб. В бухгалтерском учете в январе сделана проводка:

Д-т счета 01 - К-т счета 08 - 5000 руб. - затраты на модернизацию отнесены на увеличение первоначальной стоимости объекта.

Первоначальная стоимость объекта после завершения модернизации - 45 000 руб. (40 000 руб. + 5000 руб.).

Остаточная стоимость объекта после завершения модернизации - 25 000 руб. (40 000 руб. - 20 000 руб. + 5000 руб.).

Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Вариант 1. Срок полезного использования объекта остался без изменения
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости в размере 25 000 руб. и оставшегося срока полезного использования 2 года. Она составит 12 500 руб. (25 000 руб. : 2). Ежемесячная сумма амортизации составит 1041,67 руб. (12 500 руб. : 12 мес.). Таким образом, начиная с февраля 2010 г. амортизация по модернизированному объекту должна начисляться в сумме 1041,67 руб. в месяц. Остаточная стоимость объекта спишется за оставшийся срок полезного использования (24 мес.)	Поскольку срок полезного использования остался прежним, годовая норма амортизации не изменилась и составляет 25%. Годовая сумма амортизации определяется исходя из новой первоначальной стоимости и годовой нормы амортизации. Она составит 11 250 руб. (45 000 руб. x 25%). Ежемесячная сумма амортизации составит 937,5 руб. (11 250 руб. : 12 мес.). Таким образом, начиная с февраля 2010 г. амортизация по модернизированному объекту должна начисляться в сумме 937,5 руб. в месяц. Остаточная стоимость объекта (25 000 руб.) спишется за 27 мес.
Вариант 2. Организация приняла решение об увеличении срока полезного использования модернизированного объекта на 1 год
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости в размере 25 000 руб. и оставшегося срока полезного использования 3 года (4 - 2 + 1 = 3). Она составит 8333 руб. (25 000 руб. : 3). Ежемесячная сумма амортизации составит 694,45 руб. (8333 руб. : 12 мес.). Таким образом, начиная с февраля 2010 г. амортизация по модернизированному объекту должна начисляться в сумме 694,45 руб. в месяц. Остаточная стоимость объекта спишется за оставшийся срок полезного использования (36 мес.)	Поскольку срок полезного использования изменился, изменилась и годовая норма амортизации. Теперь она составляет 20% (100% : 5 лет). Годовая сумма амортизации определяется исходя из новой первоначальной стоимости и новой годовой нормы амортизации. Она составит 9000 руб. (45 000 руб. x 20%). Ежемесячная сумма амортизации составит 750 руб. (9000 руб. : 12 мес.). Таким образом, начиная с февраля 2010 г. амортизация по модернизированному объекту должна начисляться в сумме 750 руб. в месяц. Остаточная стоимость объекта спишется за 34 мес.