2.10.4. Постановление об окончании исполнительного производства

В течение многих лет спорным остается вопрос о возможности признания дебиторской задолженности безнадежной на основании решения судебного пристава о невозможности взыскания долга.

Минфин России много лет настаивал на том, что решение судебного пристава о невозможности взыскания долга не может служить основанием для списания этого долга на убытки, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Однако в конце 2008 г. эта позиция была скорректирована, причем не в последнюю очередь благодаря сложившейся арбитражной практике.

В Письме Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158 указано следующее.

Одним из оснований признания дебиторской задолженности безнадежной является невозможность исполнения на основании акта государственного органа.

Служба судебных приставов и ее территориальные подразделения являются федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" в случае, если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными, исполнительный документ возвращается взыскателю, о чем судебным приставом-исполнителем составляется акт, который утверждается старшим судебным приставом. При этом судебный пристав-исполнитель выносит постановление об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа.

Учитывая приведенные выше нормы законодательства, а также правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Определении от 07.03.2008 N 2727/08, чиновники согласились с тем, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.

В течение 2009 - 2010 гг. Минфин неоднократно подтверждал неизменность этой позиции (Письма от 26.08.2010 N 03-03-06/4/77, от 12.04.2010 N 03-03-05/80, от 27.02.2010 N 03-03-06/2/35, от 28.09.2009 N 03-03-06/1/622, от 19.06.2009 N 03-03-06/2/121, от 21.04.2009 N 03-03-06/1/271, от 30.03.2009 N 03-03-06/1/199).

Однако в 2010 г. появилось разъяснение ФНС России (Письмо от 06.09.2010 N ШС-37-3/10674), в котором указано, что постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства не дает налогоплательщику права квалифицировать в целях налогообложения невзысканные суммы как безнадежные долги.

Обоснование этой позиции таково.

Если речь не идет об истечении срока исковой давности, то основным условием для признания расходов для целей налогообложения является факт прекращения гражданских обязательств в трех случаях:

- вследствие невозможности его исполнения;

- на основании акта государственного органа;

- в связи с ликвидацией организации.

При этом имеются в виду случаи, когда прекращение таких обязательств обусловлено нормами ст. ст. 216, 217 и 219 ГК РФ, а не оценкой кредитором или иными лицами способности должника погасить долг.

В таких условиях, даже если считать, что акт судебного пристава об окончании исполнительного производства является актом государственного органа (что судами трактуется неоднозначно), для подтверждения правомерности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль этого недостаточно. Необходимо, чтобы этот акт государственного органа являлся предусмотренным Гражданским кодексом основанием для прекращения обязательства между сторонами.

Согласно разъяснению Минюста России от 25.11.2009 N 16-1893 "постановление об окончании исполнительного производства означает, что на определенный момент долг взыскать не удалось, при этом обязательство не прекращается".

Таким образом, по мнению ФНС, даже если постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства можно признать актом государственного органа, наличие у кредитора такого акта не дает права квалифицировать в целях налогообложения невзысканные суммы как безнадежные долги, поскольку в этом случае условие п. 2 ст. 266 НК РФ о прекращении обязательства нельзя считать выполненным.

К сожалению, позиция налоговых органов в последнее время часто поддерживается и судами.

Например, ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 19.04.2010 N А32-15410/2008-59/155-2009-51/188 пришел к выводу, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основаниями для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной и списания ее во внереализационные расходы по налогу на прибыль на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Похожее решение принял и ФАС Уральского округа в Постановлении от 08.09.2009 N Ф09-6131/09-С2, указав, что возвращение исполнительного документа и принимаемые в связи с этим судебным приставом-исполнителем акты не являются основанием для прекращения гражданского обязательства и, соответственно, для признания задолженности в качестве безнадежного долга, так как не препятствуют новому предъявлению указанных документов к исполнению в пределах установленного срока.

В силу ст. 321 АПК РФ исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, или со следующего дня после дня принятия судебного акта, подлежащего немедленному исполнению, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта, либо в течение трех месяцев со дня вынесения определения о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного листа к исполнению в соответствии со ст. 322 АПК. Срок для предъявления исполнительного листа к исполнению прерывается предъявлением его к исполнению, если федеральным законом не установлено иное, частичным исполнением судебного акта. В случае возвращения исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью его исполнения новый срок для предъявления исполнительного листа к исполнению исчисляется со дня его возвращения.

Практические рекомендации. Учитывая позицию ФНС России и сложившуюся арбитражную практику, списание на убытки дебиторской задолженности на основании постановления судебного пристава об окончании исполнительного производства практически наверняка приведет вас в суд.

Если вы к спору не готовы, тогда дожидайтесь либо ликвидации должника, либо истечения срока исковой давности и лишь после этого списывайте задолженность на убытки, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

В течение многих лет спорным остается вопрос о возможности признания дебиторской задолженности безнадежной на основании решения судебного пристава о невозможности взыскания долга.

Минфин России много лет настаивал на том, что решение судебного пристава о невозможности взыскания долга не может служить основанием для списания этого долга на убытки, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Однако в конце 2008 г. эта позиция была скорректирована, причем не в последнюю очередь благодаря сложившейся арбитражной практике.

В Письме Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158 указано следующее.

Одним из оснований признания дебиторской задолженности безнадежной является невозможность исполнения на основании акта государственного органа.

Служба судебных приставов и ее территориальные подразделения являются федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" в случае, если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными, исполнительный документ возвращается взыскателю, о чем судебным приставом-исполнителем составляется акт, который утверждается старшим судебным приставом. При этом судебный пристав-исполнитель выносит постановление об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа.

Учитывая приведенные выше нормы законодательства, а также правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Определении от 07.03.2008 N 2727/08, чиновники согласились с тем, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.

В течение 2009 - 2010 гг. Минфин неоднократно подтверждал неизменность этой позиции (Письма от 26.08.2010 N 03-03-06/4/77, от 12.04.2010 N 03-03-05/80, от 27.02.2010 N 03-03-06/2/35, от 28.09.2009 N 03-03-06/1/622, от 19.06.2009 N 03-03-06/2/121, от 21.04.2009 N 03-03-06/1/271, от 30.03.2009 N 03-03-06/1/199).

Однако в 2010 г. появилось разъяснение ФНС России (Письмо от 06.09.2010 N ШС-37-3/10674), в котором указано, что постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства не дает налогоплательщику права квалифицировать в целях налогообложения невзысканные суммы как безнадежные долги.

Обоснование этой позиции таково.

Если речь не идет об истечении срока исковой давности, то основным условием для признания расходов для целей налогообложения является факт прекращения гражданских обязательств в трех случаях:

- вследствие невозможности его исполнения;

- на основании акта государственного органа;

- в связи с ликвидацией организации.

При этом имеются в виду случаи, когда прекращение таких обязательств обусловлено нормами ст. ст. 216, 217 и 219 ГК РФ, а не оценкой кредитором или иными лицами способности должника погасить долг.

В таких условиях, даже если считать, что акт судебного пристава об окончании исполнительного производства является актом государственного органа (что судами трактуется неоднозначно), для подтверждения правомерности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль этого недостаточно. Необходимо, чтобы этот акт государственного органа являлся предусмотренным Гражданским кодексом основанием для прекращения обязательства между сторонами.

Согласно разъяснению Минюста России от 25.11.2009 N 16-1893 "постановление об окончании исполнительного производства означает, что на определенный момент долг взыскать не удалось, при этом обязательство не прекращается".

Таким образом, по мнению ФНС, даже если постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства можно признать актом государственного органа, наличие у кредитора такого акта не дает права квалифицировать в целях налогообложения невзысканные суммы как безнадежные долги, поскольку в этом случае условие п. 2 ст. 266 НК РФ о прекращении обязательства нельзя считать выполненным.

К сожалению, позиция налоговых органов в последнее время часто поддерживается и судами.

Например, ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 19.04.2010 N А32-15410/2008-59/155-2009-51/188 пришел к выводу, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основаниями для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной и списания ее во внереализационные расходы по налогу на прибыль на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Похожее решение принял и ФАС Уральского округа в Постановлении от 08.09.2009 N Ф09-6131/09-С2, указав, что возвращение исполнительного документа и принимаемые в связи с этим судебным приставом-исполнителем акты не являются основанием для прекращения гражданского обязательства и, соответственно, для признания задолженности в качестве безнадежного долга, так как не препятствуют новому предъявлению указанных документов к исполнению в пределах установленного срока.

В силу ст. 321 АПК РФ исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, или со следующего дня после дня принятия судебного акта, подлежащего немедленному исполнению, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта, либо в течение трех месяцев со дня вынесения определения о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного листа к исполнению в соответствии со ст. 322 АПК. Срок для предъявления исполнительного листа к исполнению прерывается предъявлением его к исполнению, если федеральным законом не установлено иное, частичным исполнением судебного акта. В случае возвращения исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью его исполнения новый срок для предъявления исполнительного листа к исполнению исчисляется со дня его возвращения.

Практические рекомендации. Учитывая позицию ФНС России и сложившуюся арбитражную практику, списание на убытки дебиторской задолженности на основании постановления судебного пристава об окончании исполнительного производства практически наверняка приведет вас в суд.

Если вы к спору не готовы, тогда дожидайтесь либо ликвидации должника, либо истечения срока исковой давности и лишь после этого списывайте задолженность на убытки, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.