11. Исправление ошибок в бухгалтерском учете

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│  V  Появилось  новое ПБУ,  регулирующее порядок  исправления  ошибок   в│

│     бухгалтерском учете и отчетности, - ПБУ 22/2010.                    │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

С 2010 г. порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете регулируется новым ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности".

Согласно ПБУ 22/2010, в бухгалтерском учете ошибки делятся на существенные и несущественные.

Существенная ошибка - ошибка, которая в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Исправление ошибок текущего года трудностей не представляет.

Если ошибка выявлена до конца года, то она исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в момент выявления ошибки.

Если ошибка выявлена по окончании года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, то она исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в декабре этого года.

Практические рекомендации. Если в текущем году обнаружена ошибка, относящаяся к предыдущему году, то для начала вам нужно квалифицировать выявленную ошибку как существенную либо как несущественную.

Если ошибка квалифицируется как несущественная, она исправляется в текущем периоде.

В том месяце, когда ошибка была обнаружена, делаются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета. При этом прибыль (убыток), возникшая в результате исправления указанной ошибки, отражается в составе прочих доходов (расходов) текущего отчетного периода.

Пример 1.14. В сентябре 2010 г. при проведении инвентаризации был обнаружен неучтенный принтер. Согласно найденным документам, принтер был получен от поставщика в марте 2009 г. и в этом же месяце введен в эксплуатацию. Стоимость принтера - 18 000 руб.

По состоянию на 1 сентября 2010 г. в учете на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" числится дебиторская задолженность поставщика принтера в сумме 18 000 руб.

Выявленная ошибка признана несущественной. Поэтому в сентябре 2010 г. в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 18 000 руб. - принят к учету принтер, полученный от поставщика в марте 2009 г.;

Д-т счета 91 - К-т счета 10 - 18 000 руб. - стоимость принтера, введенного в эксплуатацию в марте 2009 г., отражена в составе прочих расходов.

Процесс исправления существенных ошибок прошлых лет более сложный и трудоемкий.

Если речь идет об ошибке предыдущего года, которая выявлена уже после того, как бухгалтерская отчетность за этот год подписана и представлена акционерам (участникам, иным пользователям), но еще до ее утверждения в установленном законодательством порядке, то такая ошибка исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в декабре предыдущего года.

После исправления ошибки ранее представленная отчетность заменяется на исправленную (пересмотренную). При этом в пересмотренной отчетности отражается информация о том, что она заменяет собой первоначальную, а также об основаниях составления пересмотренной отчетности.

Если существенная ошибка предыдущего года выявлена уже после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, тогда ошибка исправляется в текущем периоде записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Кроме того, бухгалтеру придется пересчитать сравнительные показатели бухгалтерской отчетности за соответствующие отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год.

Пересчет сравнительных показателей отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

При этом в бухгалтерской отчетности того года, к которому относится выявленная ошибка, никаких исправлений делать не нужно.

Пример 1.15. В сентябре 2010 г. было обнаружено, что в 2009 г. ошибочно не было отражено списание объектов основных средств, ликвидированных в течение 2009 г. по причине морального износа.

Согласно надлежащим образом оформленным в 2009 г. актам на списание, было списано 20 объектов. Первоначальная стоимость всех списанных объектов - 5 000 000 руб., сумма начисленной амортизации - 3 000 000 руб.

Выявленная ошибка признана существенной.

В сентябре 2010 г. в бухгалтерском учете делаются проводки:

Д-т счета 02 - К-т счета 01 - 3 000 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 84 - К-т счета 01 - 2 000 000 руб. - остаточная стоимость списанных объектов списана на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Никакие исправления в бухгалтерскую отчетность за 2009 г. вносить не нужно. Однако нужно пересчитать сравнительные показатели за отчетные периоды 2009 г., отражаемые в отчетности за 2010 г.

Например, в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) за 2010 г. данные о величине прочих расходов за 2009 г. придется пересчитать так, как будто ошибки не было и все объекты основных средств были своевременно списаны с баланса. Пересчет этого показателя, естественно, "потянет" за собой пересчет других показателей за 2009 г., отражаемых в отчетности за 2010 г.

Если в течение отчетного года вам пришлось исправлять существенные ошибки предшествующих лет, информацию об этом придется отразить и в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности за отчетный год.

В пояснительной записке отражается как минимум следующая информация:

1)характер ошибки;

2) сумма корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;

3) сумма корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);

4) сумма корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│  V  Появилось  новое ПБУ,  регулирующее порядок  исправления  ошибок   в│

│     бухгалтерском учете и отчетности, - ПБУ 22/2010.                    │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

С 2010 г. порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете регулируется новым ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности".

Согласно ПБУ 22/2010, в бухгалтерском учете ошибки делятся на существенные и несущественные.

Существенная ошибка - ошибка, которая в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Исправление ошибок текущего года трудностей не представляет.

Если ошибка выявлена до конца года, то она исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в момент выявления ошибки.

Если ошибка выявлена по окончании года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, то она исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в декабре этого года.

Практические рекомендации. Если в текущем году обнаружена ошибка, относящаяся к предыдущему году, то для начала вам нужно квалифицировать выявленную ошибку как существенную либо как несущественную.

Если ошибка квалифицируется как несущественная, она исправляется в текущем периоде.

В том месяце, когда ошибка была обнаружена, делаются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета. При этом прибыль (убыток), возникшая в результате исправления указанной ошибки, отражается в составе прочих доходов (расходов) текущего отчетного периода.

Пример 1.14. В сентябре 2010 г. при проведении инвентаризации был обнаружен неучтенный принтер. Согласно найденным документам, принтер был получен от поставщика в марте 2009 г. и в этом же месяце введен в эксплуатацию. Стоимость принтера - 18 000 руб.

По состоянию на 1 сентября 2010 г. в учете на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" числится дебиторская задолженность поставщика принтера в сумме 18 000 руб.

Выявленная ошибка признана несущественной. Поэтому в сентябре 2010 г. в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 18 000 руб. - принят к учету принтер, полученный от поставщика в марте 2009 г.;

Д-т счета 91 - К-т счета 10 - 18 000 руб. - стоимость принтера, введенного в эксплуатацию в марте 2009 г., отражена в составе прочих расходов.

Процесс исправления существенных ошибок прошлых лет более сложный и трудоемкий.

Если речь идет об ошибке предыдущего года, которая выявлена уже после того, как бухгалтерская отчетность за этот год подписана и представлена акционерам (участникам, иным пользователям), но еще до ее утверждения в установленном законодательством порядке, то такая ошибка исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в декабре предыдущего года.

После исправления ошибки ранее представленная отчетность заменяется на исправленную (пересмотренную). При этом в пересмотренной отчетности отражается информация о том, что она заменяет собой первоначальную, а также об основаниях составления пересмотренной отчетности.

Если существенная ошибка предыдущего года выявлена уже после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, тогда ошибка исправляется в текущем периоде записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Кроме того, бухгалтеру придется пересчитать сравнительные показатели бухгалтерской отчетности за соответствующие отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год.

Пересчет сравнительных показателей отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

При этом в бухгалтерской отчетности того года, к которому относится выявленная ошибка, никаких исправлений делать не нужно.

Пример 1.15. В сентябре 2010 г. было обнаружено, что в 2009 г. ошибочно не было отражено списание объектов основных средств, ликвидированных в течение 2009 г. по причине морального износа.

Согласно надлежащим образом оформленным в 2009 г. актам на списание, было списано 20 объектов. Первоначальная стоимость всех списанных объектов - 5 000 000 руб., сумма начисленной амортизации - 3 000 000 руб.

Выявленная ошибка признана существенной.

В сентябре 2010 г. в бухгалтерском учете делаются проводки:

Д-т счета 02 - К-т счета 01 - 3 000 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 84 - К-т счета 01 - 2 000 000 руб. - остаточная стоимость списанных объектов списана на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Никакие исправления в бухгалтерскую отчетность за 2009 г. вносить не нужно. Однако нужно пересчитать сравнительные показатели за отчетные периоды 2009 г., отражаемые в отчетности за 2010 г.

Например, в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) за 2010 г. данные о величине прочих расходов за 2009 г. придется пересчитать так, как будто ошибки не было и все объекты основных средств были своевременно списаны с баланса. Пересчет этого показателя, естественно, "потянет" за собой пересчет других показателей за 2009 г., отражаемых в отчетности за 2010 г.

Если в течение отчетного года вам пришлось исправлять существенные ошибки предшествующих лет, информацию об этом придется отразить и в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности за отчетный год.

В пояснительной записке отражается как минимум следующая информация:

1)характер ошибки;

2) сумма корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;

3) сумма корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);

4) сумма корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.