2.2. Компенсация за использование личных автомобилей в служебных целях

Трудовой кодекс РФ возлагает на работодателя обязанность компенсировать работнику расходы, связанные с использованием его имущества.

Согласно ст. 188 ТК РФ обязанность по выплате компенсации возникает у работодателя, если имущество работника используется самим работником в интересах работодателя и с согласия или ведома работодателя.

При этом размер компенсации определяется соглашением между работником и работодателем.

При выплате компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях нужно помнить, что в целях налогообложения прибыли эти компенсации нормируются.

Подпунктом 11 п. 1 ст. 264 НК РФ определено, что затраты на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов учитываются в расходах только в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Эти нормы установлены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Размер нормативов на сегодняшний день таков:

┌─────────────────────────────────────────────┬───────────────────────────┐

│            Транспортное средство            │      Предельные нормы     │

│                                             │   компенсации в составе   │

│                                             │   расходов в месяц, руб.  │

├─────────────────────────────────────────────┼───────────────────────────┤

│Легковые автомобили с рабочим объемом        │                           │

│двигателя:                                   │                           │

│- до 2000 куб. см включительно;              │            1200           │

│- свыше 2000 куб. см                         │            1500           │

├─────────────────────────────────────────────┼───────────────────────────┤

│Мотоциклы                                    │             600           │

└─────────────────────────────────────────────┴───────────────────────────┘

Практические рекомендации. В соответствии со ст. 188 ТК РФ организация может выплачивать работнику компенсацию в любом размере (без каких-либо ограничений). Однако в целях налогообложения прибыли в расходах можно учесть только сумму, не превышающую приведенные выше нормы.

Сумма превышения компенсации над законодательно установленной нормой в расходах при исчислении налога на прибыль не учитывается. Об этом говорится в п. 38 ст. 270 НК РФ.

При осуществлении каких-либо выплат в пользу физических лиц неизбежно встает вопрос о необходимости исчисления и уплаты НДФЛ.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе и с исполнением налогоплательщиком (работником) трудовых обязанностей.

Налоговые органы считают, что в целях исчисления НДФЛ должны применяться нормы компенсаций, установленные Постановлением Правительства РФ N 92. Если организация выплачивает работнику компенсацию в большем размере, то разница должна облагаться НДФЛ.

Этот подход нашел свое отражение в Письмах Минфина России от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87, от 26.03.2007 N 03-04-06-01/84. Этой же позиции придерживаются и налоговые органы на местах (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115).

Однако с подходом налоговиков можно поспорить.

Ведь Постановление N 92 принято исключительно для целей исчисления налога на прибыль организаций. Об этом говорит само его название, да и в первом предложении четко указано, что нормы установлены в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поэтому никаких оснований применять установленные им нормы для целей исчисления НДФЛ нет. А никаких иных нормативных документов, устанавливающих нормативы компенсаций для целей налогообложения, на сегодняшний день не существует.

В этой связи при исчислении НДФЛ нужно рассуждать следующим образом.

В п. 3 ст. 217 НК РФ речь идет о нормах, "установленных в соответствии с законодательством".

Налоговое законодательство таких норм в целях исчисления НДФЛ не устанавливает. При этом общий порядок установления размеров компенсационных выплат содержится в трудовом законодательстве. В ст. 188 ТК РФ указано, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Следовательно, суммы возмещения, установленные соглашением сторон трудового договора, и должны считаться установленными в соответствии с законодательством РФ и поэтому должны освобождаться от обложения НДФЛ в полном объеме.

Правомерность изложенной нами позиции подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06.

Нельзя не сказать, что в последнее время появились разъяснения Минфина России, из которых можно сделать вывод о том, что финансовое ведомство все же согласилось с тем, что для целей исчисления НДФЛ никаких норм компенсаций в НК РФ нет.

В Письмах Минфина России от 20.05.2010 N 03-04-06/6-98 и от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 указано, что поскольку в гл. 23 НК РФ нет норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя, то для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями Трудового кодекса РФ.

В этой связи от НДФЛ освобождаются суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора.

При этом в Письмах подчеркивается, что в организации должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов.

Заметим, что ФНС России довела Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 до сведения налоговых органов (Письмо ФНС России от 27.01.2010 N МН-17-3/15@).

При выплате компенсаций за использование личных автомобилей возникает вопрос и о том, нужно ли на эти суммы начислять страховые взносы во внебюджетные фонды (ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования).

Согласно пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Под этот подпункт подпадают и компенсации за использование личного имущества в служебных целях. При этом Закон N 212-ФЗ не устанавливает никаких специальных норм в целях освобождения сумм компенсаций от обложения страховыми взносами.

Поэтому сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику за использование личного транспорта в служебных целях, не подлежит обложению страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии со ст. 188 ТК РФ (Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 550-19).

Аналогичным образом решается вопрос и со страховыми взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве.

Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, установлено, что страховые взносы не начисляются на выплаты, установленные Перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765.

Согласно п. 10 Перечня к указанным выплатам отнесены, в частности, суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей.

Таким образом, компенсация, выплачиваемая работнику за использование личного автомобиля в служебных целях, не облагается взносами на страхование от несчастных случаев в той сумме, которая определена соглашением между работником и работодателем (Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 550-19).

Трудовой кодекс РФ возлагает на работодателя обязанность компенсировать работнику расходы, связанные с использованием его имущества.

Согласно ст. 188 ТК РФ обязанность по выплате компенсации возникает у работодателя, если имущество работника используется самим работником в интересах работодателя и с согласия или ведома работодателя.

При этом размер компенсации определяется соглашением между работником и работодателем.

При выплате компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях нужно помнить, что в целях налогообложения прибыли эти компенсации нормируются.

Подпунктом 11 п. 1 ст. 264 НК РФ определено, что затраты на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов учитываются в расходах только в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Эти нормы установлены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Размер нормативов на сегодняшний день таков:

┌─────────────────────────────────────────────┬───────────────────────────┐

│            Транспортное средство            │      Предельные нормы     │

│                                             │   компенсации в составе   │

│                                             │   расходов в месяц, руб.  │

├─────────────────────────────────────────────┼───────────────────────────┤

│Легковые автомобили с рабочим объемом        │                           │

│двигателя:                                   │                           │

│- до 2000 куб. см включительно;              │            1200           │

│- свыше 2000 куб. см                         │            1500           │

├─────────────────────────────────────────────┼───────────────────────────┤

│Мотоциклы                                    │             600           │

└─────────────────────────────────────────────┴───────────────────────────┘

Практические рекомендации. В соответствии со ст. 188 ТК РФ организация может выплачивать работнику компенсацию в любом размере (без каких-либо ограничений). Однако в целях налогообложения прибыли в расходах можно учесть только сумму, не превышающую приведенные выше нормы.

Сумма превышения компенсации над законодательно установленной нормой в расходах при исчислении налога на прибыль не учитывается. Об этом говорится в п. 38 ст. 270 НК РФ.

При осуществлении каких-либо выплат в пользу физических лиц неизбежно встает вопрос о необходимости исчисления и уплаты НДФЛ.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе и с исполнением налогоплательщиком (работником) трудовых обязанностей.

Налоговые органы считают, что в целях исчисления НДФЛ должны применяться нормы компенсаций, установленные Постановлением Правительства РФ N 92. Если организация выплачивает работнику компенсацию в большем размере, то разница должна облагаться НДФЛ.

Этот подход нашел свое отражение в Письмах Минфина России от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87, от 26.03.2007 N 03-04-06-01/84. Этой же позиции придерживаются и налоговые органы на местах (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115).

Однако с подходом налоговиков можно поспорить.

Ведь Постановление N 92 принято исключительно для целей исчисления налога на прибыль организаций. Об этом говорит само его название, да и в первом предложении четко указано, что нормы установлены в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поэтому никаких оснований применять установленные им нормы для целей исчисления НДФЛ нет. А никаких иных нормативных документов, устанавливающих нормативы компенсаций для целей налогообложения, на сегодняшний день не существует.

В этой связи при исчислении НДФЛ нужно рассуждать следующим образом.

В п. 3 ст. 217 НК РФ речь идет о нормах, "установленных в соответствии с законодательством".

Налоговое законодательство таких норм в целях исчисления НДФЛ не устанавливает. При этом общий порядок установления размеров компенсационных выплат содержится в трудовом законодательстве. В ст. 188 ТК РФ указано, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Следовательно, суммы возмещения, установленные соглашением сторон трудового договора, и должны считаться установленными в соответствии с законодательством РФ и поэтому должны освобождаться от обложения НДФЛ в полном объеме.

Правомерность изложенной нами позиции подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06.

Нельзя не сказать, что в последнее время появились разъяснения Минфина России, из которых можно сделать вывод о том, что финансовое ведомство все же согласилось с тем, что для целей исчисления НДФЛ никаких норм компенсаций в НК РФ нет.

В Письмах Минфина России от 20.05.2010 N 03-04-06/6-98 и от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 указано, что поскольку в гл. 23 НК РФ нет норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя, то для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями Трудового кодекса РФ.

В этой связи от НДФЛ освобождаются суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора.

При этом в Письмах подчеркивается, что в организации должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов.

Заметим, что ФНС России довела Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-04-07-01/387 до сведения налоговых органов (Письмо ФНС России от 27.01.2010 N МН-17-3/15@).

При выплате компенсаций за использование личных автомобилей возникает вопрос и о том, нужно ли на эти суммы начислять страховые взносы во внебюджетные фонды (ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования).

Согласно пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Под этот подпункт подпадают и компенсации за использование личного имущества в служебных целях. При этом Закон N 212-ФЗ не устанавливает никаких специальных норм в целях освобождения сумм компенсаций от обложения страховыми взносами.

Поэтому сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику за использование личного транспорта в служебных целях, не подлежит обложению страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и ее сотрудником в соответствии со ст. 188 ТК РФ (Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 550-19).

Аналогичным образом решается вопрос и со страховыми взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве.

Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, установлено, что страховые взносы не начисляются на выплаты, установленные Перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765.

Согласно п. 10 Перечня к указанным выплатам отнесены, в частности, суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей.

Таким образом, компенсация, выплачиваемая работнику за использование личного автомобиля в служебных целях, не облагается взносами на страхование от несчастных случаев в той сумме, которая определена соглашением между работником и работодателем (Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 550-19).