4. Пояснительная записка

К оглавлению 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50
51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67
68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84
85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101
102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118
119 120 121 122 123 124 125 126 127 128 129 130 131 132 133 134 135
136 137 138 139 140 141 142 143 144 145 146 147 148 149 150 151 152
153 154 155 156 157 158 159 160 161 162 163 164 165 166 167 168 169
170 171 172 173 174 175 176 177 178 179 180 181 182 183 184 185 186
187 188 189 190

Пояснительная записка включается в состав бухгалтерской отчетности всех организаций, за исключением бюджетных и общественных (объединений) и их структурных подразделений, не ведущих предпринимательской деятельности и не имеющих оборотов по реализации товаров (работ, услуг), кроме выбывшего имущества (ст. 13 Закона "О бухгалтерском учете").

Субъектам малого предпринимательства, которые не обязаны проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, разрешено не включать пояснительную записку в состав бухгалтерской отчетности (п. 3 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Требования к содержанию пояснительной записки содержатся в п. 4 ст. 13 Закона "О бухгалтерском учете".

Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

Кроме того, в п. 19 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н) разъясняется, что в пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли, т.е. соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.

При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины, в случае необходимости следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).

При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). При характеристике платежеспособности следует обратить внимание на такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченные дебиторскую и кредиторскую задолженность, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует обратить внимание на оценку положения организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводится характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и пр. Дается характеристика динамики инвестиций за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих инвестиций.

Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности организации, критериями которой являются широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт, репутация организации, выражающаяся, в частности, в известности клиентов, пользующихся услугами организации, и иная информация; степень выполнения плановых показателей, обеспечения заданных темпов их роста (снижения); уровень эффективности использования ресурсов организации. Целесообразно включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий, природоохранных мероприятий и другой информации, интересующей возможных пользователей бухгалтерской отчетности.

В соответствии с ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" в пояснительной записке необходимо отразить следующую информацию об организации (п. 31 ПБУ 4/99):

- юридический адрес организации: основные виды деятельности;

- среднегодовую численность работающих за отчетный период или численность работающих на отчетную дату;

- состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.

Акционерные общества приводят информацию (п. 27 ПБУ 4/99):

- о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;

- количестве акций, выпущенных, но неоплаченных или оплаченных частично;

- номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, ее дочерних и зависимых обществ.

Остальные сведения, отражаемые в пояснительной записке, можно условно разделить на три группы:

1) информация, поясняющая данные, отраженные в формах бухгалтерской отчетности. При формировании этой информации организации следует руководствоваться требованиями, содержащимися в отдельных положениях по бухгалтерскому учету;

2) информация об изменении учетной политики на следующий год с указанием причин внесения этих изменений и их последствий;

3) аналитическая информация, характеризующая деятельность организации, ее финансовое положение, динамику и перспективы развития и т.д. В этой части никаких типовых рекомендаций нет и быть не может. В каждой организации вопрос о том, насколько полной и развернутой должна быть эта часть пояснительной записки, решается сугубо индивидуально.

Ниже мы подробнее остановимся на первой группе сведений, подлежащих раскрытию в пояснительной записке.

Информация о доходах и расходах

Согласно требованиям ПБУ 9/99 (п. п. 17 и 19) в пояснительной записке отражается следующая информация:

- о порядке признания выручки;

- о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности;

- о выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

Что касается выручки по договорам, предусматривающим расчеты в безденежной форме, то в пояснительную записку необходимо включить следующие данные:

- общее количество организаций, с которыми заключаются такие договоры, с указанием компаний, на которые приходится основная часть такой выручки;

- доля выручки, полученная по этим договорам со связанными организациями;

- способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

Отдельно в пояснительной записке отражается информация по договорам строительного подряда в соответствии с требованиями ПБУ 2/2008.

По договорам, исполнявшимся в отчетном периоде, приводится информация:

- о сумме признанной в отчетном периоде выручки по договору;

- способах определения признанной в отчетном периоде выручки по договору.

Кроме того, в пояснительной записке раскрывается следующая информация по каждому договору, не завершенному на отчетную дату:

- общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;

- сумма полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;

- сумма за выполненные работы, не предъявленная заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.

В части курсовых разниц следует указать официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный Банком России на отчетную дату (п. 22 ПБУ 3/2006).

Если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов или обязательств, подлежащих оплате в рублях, законом либо соглашением сторон установлен иной курс, то его раскрывают в бухгалтерской отчетности.

Кроме того, отдельно отображается величина курсовых разниц, образовавшихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, подлежащих оплате:

- в иностранной валюте;

- в рублях.

Информация о внеоборотных активах

В части основных средств следует раскрыть информацию (п. 32 ПБУ 6/01):

- о способах оценки объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

- об изменениях стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов (по основным группам);

- об объектах, стоимость которых не погашается;

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов;

- об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

По нематериальным активам в пояснительной записке нужно отразить такую информацию (п. 40 ПБУ 14/2007):

- способы оценки активов, приобретенных не за денежные средства;

- принятые организацией сроки их полезного использования;

- способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;

- изменения сроков полезного использования;

- изменения способов определения амортизации.

Кроме того, в пояснительной записке необходимо раскрыть следующую информацию по отдельным видам нематериальных активов (п. 41 ПБУ 14/2007):

- фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;

- стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;

- оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;

- стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

- наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;

- наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией.

Информация о выполняемых НИОКР

Если организация выполняет научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы собственными силами и (или) является по договору заказчиком указанных работ, то в соответствии с требованиями п. 17 ПБУ 17/02 в пояснительной записке отражается информация:

- о способах списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам;

- о принятых организацией сроках применения результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

Материально-производственные запасы

В части материально-производственных запасов (МПЗ) раскрывается информация (п. 27 ПБУ 5/01):

- о способах оценки МПЗ по их группам (видам);

- о последствиях изменения способов их оценки;

- о стоимости запасов, переданных в залог.

Финансовые вложения

По финансовым вложениям в пояснительной записке следует описать (п. 42 ПБУ 19/02):

- способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

- последствия изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;

- разницу между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений, по которым определялась текущая рыночная стоимость;

- разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения, начисляемую в соответствии с правилами учета, - по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость;

- стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;

- стоимость и виды выбывших ценных бумаг и иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме продажи);

- данные об оценке долговых ценных бумаг и предоставленных займов по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования.

Займы (кредиты) полученные

В соответствии с п. 17 ПБУ 15/2008 в пояснительной записке необходимо отразить следующую информацию:

- о суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;

- о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;

- о сроках погашения займов (кредитов);

- о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;

- о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа (кредитного договора) организация-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора) (п. 18 ПБУ 15/2008).

Информация об оценочных значениях

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения (п. 6 ПБУ 21/2008):

- содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;

- содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.

Учет расчетов по налогу на прибыль

В части расчетов по налогу на прибыль организаций при наличии постоянных налоговых активов и обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств, корректирующих показатель условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, раскрываются следующие данные (п. 25 ПБУ 18/02):

- условный расход (доход) по налогу на прибыль;

- постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие за собой корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;

- постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

- суммы постоянного налогового актива (обязательства), отложенного налогового актива и обязательства;

- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

- суммы отложенного налогового актива и обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

Сведения о связанных сторонах

Если в отчетном периоде организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, проводила операции со связанными сторонами, то в пояснительной записке по каждой связанной стороне раскрывается как минимум следующая информация (п. 10 ПБУ 11/2008):

- характер отношений с такими лицами;

- виды операций;

- объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

- стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;

- условия и сроки проведения (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;

- величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

- величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных ко взысканию, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами, могут быть сгруппированы, за исключением случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций со связанными сторонами на бухгалтерскую отчетность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Указанная выше информация должна раскрываться отдельно для каждой из следующих групп связанных сторон (п. 11 ПБУ 11/2008):

- основного хозяйственного общества (товарищества);

- дочерних хозяйственных обществ;

- преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;

- зависимых хозяйственных обществ;

- участников совместной деятельности;

- основного управленческого персонала организации <*>;

- других связанных сторон.

--------------------------------

<*> Под основным управленческим персоналом организации понимаются руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители, члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации, а также иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации.

В отношении основного управленческого персонала в пояснительной записке необходимо раскрыть сведения о следующих видах вознаграждений (п. 12 ПБУ 11/2008):

- краткосрочных - суммах, подлежащих выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и тому подобные платежи в пользу основного управленческого персонала);

- долгосрочных - суммах, подлежащих выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты. В эту группу входят, в частности:

вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи (взносы) организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), и иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии основному управленческому персоналу по окончании трудовой деятельности),

опционы эмитента, акции, паи, доли участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе.

Если юридическое или физическое лицо контролирует другое юридическое лицо либо юридические лица контролируются (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим или физическим лицом (группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели место в отчетном периоде операции между ними или нет.

События после отчетной даты

В пояснительной записке следует раскрывать информацию о событиях, произошедших в период после окончания отчетного периода (после 31 декабря 2010 г.) до момента завершения подготовки годовой отчетности, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. Эта информация должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если невозможно оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении, то в пояснительной записке следует это указать (п. 11 ПБУ 7/98).

К событиям после отчетной даты, которые необходимо отразить в пояснительной записке, в частности, относятся:

- дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы за отчетный год;

- принятие решения о реорганизации;

- приобретение предприятия как имущественного комплекса;

- реконструкция или планируемая реконструкция;

- принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;

- крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;

- пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов;

- прекращение существенной части основной деятельности, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;

- существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;

- непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;

- действия органов государственной власти (национализация и т.п.).

Условные факты хозяйственной деятельности

Отдельно в пояснительной записке следует привести информацию, касающуюся условных фактов хозяйственной деятельности. Ими являются имеющие место по состоянию на отчетную дату факты хозяйственной деятельности, в отношении последствий которых и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. Иными словами, возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно либо несколько неопределенных событий (п. 3 ПБУ 8/01). Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть условные обязательства или условные активы.

По каждому условному обязательству в пояснительной записке необходимо раскрыть следующую краткую информацию:

- описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения;

- характеристику неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства.

Для каждого резерва, образованного в связи с последствиями условного факта, в пояснительной записке отражается сумма резерва:

- списанная в отчетном периоде в связи с признанием организацией обязательства, ранее признанного условным;

- неиспользованная (излишне начисленная), отнесенная в отчетном периоде на прочие доходы организации, а также примененная ставка (ставки), способы дисконтирования и их обоснование.

Информация о наличии и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающих из учтенных (дисконтированных) организацией векселей, и других аналогичных обязательств, принятых на себя организацией, как правило, раскрывается в пояснительной записке, независимо от степени вероятности возникновения последствий таких фактов хозяйственной деятельности.

Информацию об условных активах следует раскрывать в пояснительной записке, только если существует высокая вероятность, что организация их получит.

Информация по отчетным сегментам

В пояснительной записке приводится первичная и вторичная информация по отчетным сегментам (операционным и географическим) в соответствии с требованиями ПБУ 12/2000.

Отдельно отражается информация об изменениях в учетной политике, существенно влияющих на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями информации по отчетным сегментам (определение отчетных сегментов, способы распределения доходов, расходов между отчетными сегментами и т.п.), а также о причинах этих изменений и оценке последствий их в денежном выражении.

При изменении учетной политики информация по отчетным сегментам за предыдущие отчетные периоды должна быть приведена в соответствие с учетной политикой отчетного года.

Информация по прекращаемой деятельности

В пояснительной записке должна быть раскрыта следующая информация по прекращаемой деятельности (ПБУ 16/02):

а) описание прекращаемой деятельности:

- операционный или географический сегмент (часть сегмента, совокупность сегментов), в рамках которого (которых) происходит прекращение деятельности;

- дата признания деятельности прекращаемой;

- дата или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы;

б) стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию или погашению в рамках прекращения деятельности;

в) суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также суммы начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности <*>;

г) движение денежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода <**>.

--------------------------------

<*> Эта информация может быть раскрыта не в пояснительной записке, а в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

<**> Эта информация может быть раскрыта не в пояснительной записке, а в Отчете о движении денежных средств (форма N 4).

По мере выбытия активов или погашения обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, организация раскрывает непосредственно в отчете о прибылях и убытках или в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности сумму прибыли (убытка), связанной с выбытием активов или погашением обязательств, до налогообложения и сумму соответствующего налога на прибыль.

Для тех активов и обязательств, по которым организация заключила договор(ы) купли-продажи, в пояснительной записке раскрываются продажная цена актива (после вычета расчетных расходов на выбытие), сроки поступления денежных средств и отражаемая в бухгалтерском балансе сумма соответствующих активов и обязательств.

Информация по прекращаемой деятельности раскрывается в отчетности начиная с отчетного года, в котором деятельность признана прекращаемой, до отчетного периода (включая его), когда завершается прекращение деятельности, то есть когда программа по прекращению деятельности фактически выполнена (несмотря на то, что расчеты по ней могут быть не закончены) или организация от нее отказалась.

Примеры раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности приведены в Приложении к ПБУ 16/02.

Информация о совместной деятельности (для организаций,

являющихся участниками совместной деятельности)

Если организация является участником договора о совместной деятельности, в пояснительной записке подлежит раскрытию как минимум следующая информация об участии в совместной деятельности:

- цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;

- способ извлечения экономической выгоды или дохода (совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы, совместная деятельность);

- классификация отчетного сегмента (операционный или географический);

- стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.

Раскрытие информации об участии в совместной деятельности осуществляется в пояснительной записке в соответствии с правилами, установленными ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам".

Информация об исправлении существенных ошибок прошлых лет

Если в текущем году были обнаружены и исправлены существенные ошибки, относящиеся к предыдущим отчетным периодам <*>, то в соответствии с ПБУ 22/2010 в пояснительной записке необходимо раскрыть следующую информацию об исправленных существенных ошибках:

1) характер ошибки;

2) сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;

3) сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);

4) сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

--------------------------------

<*> Порядок исправления существенных ошибок, относящихся к прошлым периодам, подробно рассмотрен на с. 162 - 164.

Если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, то в пояснительной записке раскрываются причины этого, а также приводится описание способа отражения исправления существенной ошибки в бухгалтерской отчетности и указывается период, начиная с которого внесены исправления.

Приложение 1

Изменения на 2011 год

1. Налог на прибыль

1.1. Стоимостной критерий отнесения имущества

к амортизируемому

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ V С 1 января 2011 г. в целях налогообложения прибыли увеличен│

│ стоимостный критерий для признания имущества амортизируемым с 20 000│

│ до 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

С 2011 г. к амортизируемому имуществу будут относиться основные средства и нематериальные активы стоимостью более 40 000 руб.

Соответствующие изменения внесены в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

Важная информация. Стоимостный критерий отнесения имущества к амортизируемому, установленный в ст. ст. 256 и 257 НК РФ, является обязательным для всех налогоплательщиков. Основные средства первоначальной стоимостью не более стоимостного критерия (с 1 января 2011 г. - 40 000 руб.) списываются в состав материальных расходов в полной сумме в момент ввода в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Никаких иных вариантов учета таких "малоценных" основных средств гл. 25 НК РФ не предусматривает.

Обратите внимание! По мнению Минфина России, стоимостный критерий не распространяется на основные средства, полученные организацией от учредителя в качестве вклада в уставный капитал.

Минфин считает, что такие основные средства должны амортизироваться в установленном порядке независимо от их первоначальной стоимости. Если стоимость полученного основного средства, определенная в порядке, предусмотренном ст. 277 НК РФ, окажется менее 20 000 руб., то списать его на расходы единовременно нельзя (Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-03-06/1/241).

Эта позиция Минфина России, на наш взгляд, очень спорна. Но нужно иметь в виду, что налоговые органы на практике придерживаются именно этой позиции, распространяя ее и на основные средства, полученные правопреемником в результате реорганизации.

Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 26.04.2010 N 16-15/043777@ указано, что организация-правопреемник не вправе единовременно включить в состав материальных расходов стоимость имущества с оставшимся сроком полезного использования менее 12 месяцев либо остаточной стоимостью менее 20 000 руб. на дату ввода его в эксплуатацию в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Очевидно, что изложенные подходы после 1 января 2011 г. будут распространены на объекты стоимостью не более 40 000 руб.

Практические рекомендации. Новый стоимостный критерий применяется к объектам, вводимым в эксплуатацию после 1 января 2011 г. К объектам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2011 г., применяются старые правила (стоимостный критерий - 20 000 руб.). После 1 января 2011 г. все такие объекты следует продолжать амортизировать в прежнем порядке.

Пример П1.1. Организация в декабре 2010 г. оплатила поставщику два компьютера стоимостью 40 000 руб. (НДС нет) каждый.

Один компьютер поступил в организацию в декабре 2010 г. В этом же месяце он был введен в эксплуатацию.

Второй компьютер поступил в организацию в январе 2011 г. В этом же месяце он был введен в эксплуатацию.

Первый компьютер в декабре 2010 г. должен быть включен в состав амортизируемых основных средств организации. Допустим, по нему установлен срок полезного использования 40 мес. Соответственно, с 1 января 2011 г. по данному компьютеру начисляется амортизация в сумме 1000 руб. в месяц.

Стоимость второго компьютера в полной сумме (40 000 руб.) списывается в состав материальных расходов в момент ввода его в эксплуатацию в январе 2011 г.

Правила бухгалтерского учета отличаются от правил налогового учета.

ПБУ 6/01 предоставляет организации право в учетной политике для целей бухгалтерского учета установить стоимостный лимит отнесения имущества к основным средствам.

При этом установление лимита является правом, а не обязанностью. В принципе никто не запрещает в бухгалтерском учете учитывать все объекты основных средств независимо от их стоимости на счете 01 (03), начисляя по ним амортизацию в общеустановленном порядке в течение срока их эксплуатации.

Практические рекомендации. Решение об установлении лимита отнесения имущества к основным средствам должно быть отражено в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Отсутствие соответствующей записи в приказе об учетной политике предполагает, что все объекты основных средств независимо от их стоимости учитываются организацией на счете 01 (03) и амортизируются в общеустановленном порядке.

Если лимит установлен, то "малоценные" основные средства (стоимостью в пределах установленного в приказе об учетной политике лимита) учитываются не на счете 01 (03), а на счете 10 "Материалы" (на отдельном субсчете). Для учета операций с "малоценными" основными средствами в этом случае нужно применять первичные учетные документы, предусмотренные для отражения операций с материалами (приходный ордер по форме N М-4, требование-накладную по форме N М-11, карточку учета материалов по форме N М-17 и др.) (Письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/4/98).

Большинство организаций, без сомнения, пользуются правом, предоставленным ПБУ 6/01, и устанавливают в учетной политике лимит отнесения имущества к основным средствам, что позволяет максимально совместить данные бухгалтерского и налогового учета.

Проблема заключается в том, что пока (к моменту подписания данной книги в печать) максимальная стоимость, которая позволяет в бухгалтерском учете учитывать объекты в составе МПЗ, осталась на уровне 20 000 руб.

Если этот стоимостный предел в 2011 г. останется без изменения, то в бухгалтерском учете имущество стоимостью выше 20 000 руб. за единицу придется учитывать в составе основных средств и начислять по нему амортизацию.

Соответственно, по объектам стоимостью от 20 000 до 40 000 руб. организациям, применяющим ПБУ 18/02, придется отражать временные разницы. Ведь в налоговом учете стоимость такого имущества будет учитываться в расходах сразу, а в бухгалтерском учете его придется амортизировать.

1.2. Размер выручки, позволяющий уплачивать

налог на прибыль раз в квартал

│ V Увеличен размер выручки, позволяющий организации не уплачивать│

│ ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 3 ст. 286 НК│

│ РФ). │

В п. 3 ст. 286 НК РФ установлен предельный размер среднеквартальной выручки, который позволяет организации не уплачивать ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль.

До 1 января 2011 г. этот предельный размер составляет 3 000 000 руб.

С 1 января 2011 г. он увеличивается до 10 000 000 руб.

Итак, согласно новой редакции п. 3 ст. 286 НК РФ, действующей после 1 января 2011 г., организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 10 000 000 руб. за каждый квартал, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Соответственно, при решении вопроса о необходимости уплаты ежемесячных авансовых платежей в I квартале 2011 г. организациям необходимо руководствоваться новым нормативом (10 000 000 руб.).

Порядок применения п. 3 ст. 286 НК РФ прокомментирован в Письме ФНС России от 13.04.2010 N 3-2-09/46.

Налоговая служба разъясняет, что Налоговый кодекс не ограничивает возможность перехода на уплату только квартальных авансовых платежей началом налогового периода. Налогоплательщик применяет данный порядок уплаты налога начиная с квартала, следующего за предыдущими четырьмя кварталами, доходы от реализации в которых соответствуют указанному выше критерию.

Следовательно, организация имеет право по окончании каждого квартала производить расчет среднеквартальной выручки за четыре предыдущих квартала.

Если этот показатель окажется меньше 10 000 000 руб., то в следующем квартале можно заплатить только квартальный авансовый платеж. Если же размер выручки превысит 10 000 000 руб., то в следующем квартале придется уплачивать ежемесячные авансовые платежи.

При расчете средней величины доходов от реализации необходимо учитывать следующее.

1. В расчете участвуют только доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ. То есть расчет производится только в отношении выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

2. Показатель выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав не включает суммы НДС и акцизов, предъявленные к оплате покупателям (п. 1 ст. 248 НК РФ).

3. В расчет не включаются внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Пример П1.2. Размер выручки от реализации, определенной по правилам ст. 249 НК РФ:

I квартал 2010 г. - 4 000 000 руб.;

II квартал 2010 г. - 6 000 000 руб.;

III квартал 2010 г. - 10 000 000 руб.;

IV квартал 2010 г. - 14 000 000 руб.;

I квартал 2011 г. - 11 000 000 руб.;

II квартал 2011 г. - 4 000 000 руб.

При решении вопроса о порядке уплаты авансовых платежей в I квартале 2011 г. в расчет принимаются данные о выручке за I - IV кварталы 2010 г.

Общая сумма выручки за этот период - 34 000 000 руб. (4 000 000 + 6 000 000 + 10 000 000 + 14 000 000).

Среднеквартальная выручка - 8 500 000 руб. (34 000 000 : 4).

Следовательно, в I квартале 2011 г. организация может не уплачивать ежемесячные авансовые платежи, а заплатить только авансовый платеж за I квартал (до 28 апреля 2011 г.).

При решении вопроса о порядке уплаты авансовых платежей во II квартале 2011 г. в расчет принимаются данные о выручке за II - IV кварталы 2010 г. и I квартал 2011 г.

Общая сумма выручки за этот период - 41 000 000 руб. (6 000 000 + 10 000 000 + 14 000 000 + 11 000 000).

Среднеквартальная выручка - 10 250 000 руб. (41 000 000 : 4).

Следовательно, во II квартале 2011 г. организация должна уплачивать ежемесячные авансовые платежи по срокам 28 апреля, 28 мая и 28 июня 2011 г.

При решении вопроса о порядке уплаты авансовых платежей в III квартале 2011 г. в расчет принимаются данные о выручке за III - IV кварталы 2010 г. и I - II кварталы 2011 г.

Общая сумма выручки за этот период - 39 000 000 руб. (10 000 000 + 14 000 000 + 11 000 000 + 4 000 000).

Среднеквартальная выручка - 9 750 000 руб. (39 000 000 : 4).

Следовательно, в III квартале 2011 г. организация снова может отказаться от уплаты ежемесячных авансовых платежей и заплатить только квартальный платеж по сроку 28 октября 2011 г.

Рассмотренный выше пример показывает, что в принципе организация может в течение года несколько раз переходить с ежемесячной на ежеквартальную уплату авансовых платежей и обратно.

При этом Налоговый кодекс не обязывает организацию уведомлять налоговые органы о таком изменении порядка уплаты авансовых платежей.

Однако считаем необходимым рекомендовать налогоплательщикам все же сообщать налоговому органу об отказе от уплаты ежемесячных авансовых платежей в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ. Это исключит возможные претензии налоговиков.

Заметим, что аналогичные рекомендации содержатся в Письме ФНС России от 13.04.2010 N 3-2-09/46.

В нем указано, что налогоплательщик вправе сообщить налоговому органу об изменении им порядка уплаты авансовых платежей для исключения вопросов о причине неуплаты ежемесячных авансовых платежей, начисленных исходя из данных налоговой декларации за предыдущий период.

1.3. Учет доходов, расходов и убытков

от объектов обслуживающих производств и хозяйств

│ V Расходы на содержание объектов ОПХ не нужно сравнивать с│

│ нормативами, утвержденными местными органами власти (ст. 275.1 НК│

│ РФ). │

│ V Вместо понятия "градообразующие организации" введено понятие│

│ "организации, численность работников которых составляет не менее 25%│

│ численности работающего населения соответствующего населенного│

│ пункта" (ст. 275.1 НК РФ). │

Если организация имеет на балансе объекты обслуживающих производств и хозяйств (далее - объекты ОПХ), которые реализуют товары (работы, услуги) как работникам организации, так и третьим лицам, то убытки, полученные от деятельности таких объектов, учитываются в целях налогообложения прибыли по особым правилам, установленным ст. 275.1 НК РФ.

Правила эти таковы.

Если условия осуществления деятельности объекта ОПХ существенно не отличаются от условий осуществления деятельности специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной (сравниваются цены реализуемых товаров (работ, услуг), размер затрат, условия предоставления услуг), тогда полученный убыток уменьшает общую налоговую базу по налогу на прибыль.

Если же условия осуществления деятельности объекта ОПХ несопоставимы с условиями осуществления деятельности специализированными организациями, то полученный убыток можно будет погасить только за счет прибыли, полученной от этих объектов в следующих периодах в течение 10 лет.

Проблема с применением этого правила заключается в том, что на территории муниципального образования, где находится объект ОПХ, может и не быть специализированных организаций, ведущих аналогичную деятельность.

По правилам, действующим до 2011 г., в такой ситуации организация должна сравнить расходы на содержание объекта ОПХ с нормативами, утвержденными местной властью. В целях налогообложения прибыли фактически осуществленные расходы принимаются только в пределах этих нормативов.

С 1 января 2011 г. нормы, ограничивающие размер принимаемых расходов в случае отсутствия специализированных организаций на территории муниципального образования, отменены.

Второе изменение касается градообразующих организаций, которым предоставлено право учитывать в целях налогообложения прибыли фактические расходы на содержание объектов ОПХ.

С 2011 г. термин "градообразующие организации" в ст. 275.1 НК РФ вообще не применяется. С 1 января 2011 г. право учитывать фактически понесенные расходы предоставлено организациям, численность работников которых составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населенного пункта.

1.4. Срок уплаты налога налоговыми агентами

│ V Сокращен срок перечисления налога в бюджет для налоговых агентов│

│ (п. п. 2 и 4 ст. 287 НК РФ). │

В соответствии с нормами гл. 25 НК РФ организация признается налоговым агентом в следующих ситуациях:

- при выплате доходов иностранным организациям;

- при выплате доходов в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

По правилам, действующим до 1 января 2011 г., налог с доходов, выплачиваемых иностранным компаниям, должен быть перечислен в бюджет в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией (п. 2 ст. 287 НК РФ).

С 1 января 2011 г. этот срок сокращен. С 2011 г. налоговый агент должен уплатить налог не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода иностранной организации.

Подробные разъяснения о порядке уплаты налога с доходов иностранной организации содержатся в Письме ФНС от 25.05.2010 N ШС-37-3/2379@.

В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, которая выплачивает доход иностранной организации, при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода.

При этом в соответствии с п. 5 ст. 45 НК РФ пересчет суммы налога, исчисленной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации осуществляется по официальному курсу ЦБ РФ на дату уплаты налога (если иное не предусмотрено НК РФ).

Соответственно, разд. 1 Инструкции по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утвержденной Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275, предусмотрено, что если налог удержан налоговым агентом в иностранной валюте, а его перечисление в бюджет производилось в российских рублях, то в графе 9 налогового расчета указывается рублевый эквивалент удержанной суммы налога, определяемый по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату перечисления налога в бюджет и отражаемому в графе 12.

Срок для уплаты налога, удержанного с дивидендов, установлен п. 4 ст. 287 НК РФ. По правилам, действующим до 1 января 2011 г., налог должен быть уплачен в бюджет в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

С 2011 г. налог, удержанный с дивидендов, следует перечислить в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов получателю.

1.5. Расходы на освоение природных ресурсов

│ V Расходы на безрезультатные работы учитываются в составе прочих│

│ расходов (ст. 261 НК РФ). │

│ V Сокращен срок списания отдельных видов расходов на освоение│

│ природных ресурсов (п. 2 ст. 261 НК РФ). │

│ V Сокращен срок списания расходов в случае принятия решения об отказе│

│ от участия в конкурсе или о нецелесообразности приобретения лицензии│

│ (п. 1 ст. 325 НК РФ). │

С 2011 г. отменяются специальные правила учета расходов на безрезультатные работы, которые были определены в п. п. 3 и 5 ст. 261 НК РФ.

Это означает, что с 2011 г. все расходы на освоение природных ресурсов учитываются в целях налогообложения в общем порядке, установленном ст. 261 НК РФ, независимо от того, какой они принесли результат.

В этой связи утратил силу п. 35 ст. 270 НК РФ, который запрещал включать в расходы в целях налогообложения прибыли расходы на осуществление безрезультатных работ по освоению природных ресурсов.

Порядок признания расходов на освоение природных ресурсов в составе прочих расходов определен п. 2 ст. 261 НК РФ.

Согласно этому пункту расходы признаются в целях налогообложения не единовременно, а равномерно в течение 12 месяцев либо пяти лет (в зависимости от вида расходов).

Для расходов, перечисленных в абз. 4 и 5 п. 1 ст. 261 НК РФ, срок списания в состав прочих расходов сокращен с пяти до двух лет. Этот сокращенный срок (2 года) применяется только к тем расходам, которые осуществлены после 1 января 2011 г. (п. 10 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Налогоплательщик, осуществивший расходы на приобретение лицензии, может принять решение об отказе от участия в конкурсе (аукционе) или о нецелесообразности приобретения лицензии. Принятое решение не помешает ему учесть понесенные расходы в целях налогообложения.

Понесенные расходы все равно можно учесть в составе прочих расходов, но не единовременно, а равномерно в течение определенного срока.

До 1 января 2011 г. такие расходы списываются в состав прочих равномерно в течение пяти лет начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение об отказе от участия в конкурсе (нецелесообразности приобретения лицензии).

Для расходов, осуществленных уже после 1 января 2011 г., этот срок сокращается с пяти до двух лет (п. 1 ст. 325 НК РФ в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ, п. 10 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

1.6. Расходы в виде процентов по валютным займам

│ V Изменен норматив признания расходов в виде процентов по валютным│

│ займам (п. 1.1 ст. 269 НК РФ). │

Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ дополнил ст. 269 НК РФ п. 1.1, в котором установил специальные правила нормирования процентов на 2010 - 2012 гг.

Изменения касаются налогоплательщиков, которые не используют способ нормирования процентов исходя из средней ставки по долговым обязательствам, полученным на сопоставимых условиях (см. с. 15 - 21).

В 2010 г. предельная сумма процентов по валютным займам, которую можно учесть в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, определяется из расчета 15%.

С 2011 г. норматив равен ставке рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на 0,8.

Заметим, что этот норматив предполагается применять до 31 декабря 2012 г.

По разъяснению Минфина России (Письмо от 21.09.2010 N 03-03-06/2/166) новый норматив (ставка ЦБ РФ, умноженная на 0,8) применяется с 1 января 2011 г. в отношении всех долговых обязательств в иностранной валюте, в том числе возникших и до 1 января 2011 г.

1.7. Перенос убытков прошлых лет

│ V С 2011 г. право на перенос убытков не распространяется на убытки,│

│ полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов│

│ по ставке 0%. │

Пункт 1 ст. 283 НК РФ дает налогоплательщикам право переносить полученные убытки на следующие налоговые периоды и уменьшать в следующие годы полученную прибыль на суммы убытков прошлых лет.

До 2011 г. никаких ограничений на применение этой нормы в гл. 25 НК РФ нет.

С 2011 г. право на перенос убытков не распространяется на убытки, полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов по ставке 0%.

Заметим, что эта поправка касается очень узкого круга налогоплательщиков-сельхозпроизводителей, у которых есть право при соблюдении определенных условий не уплачивать налог на прибыль.

1.8. Дивиденды, облагаемые налогом на прибыль

по нулевой ставке

│ V С 1 января 2011 г. для применения нулевой ставки по доходам в виде│

│ дивидендов стоимость доли значения не имеет (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК│

│ РФ). │

С 2011 г. меняются условия применения нулевой ставки по доходам в виде дивидендов.

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ налоговая ставка 0% применяется к налоговой базе по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности:

не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или

депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, соответствующей не менее чем 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

При этом до 1 января 2011 г. для применения нулевой ставки необходимо выполнение еще одного условия - стоимость доли (депозитарных расписок) организации, получающей дивиденды, должна превышать 500 млн руб.

С 1 января 2011 г. выполнение этого условия уже не является обязательным. С этой даты стоимость доли (депозитарных расписок), которой владеет организация, получающая дивиденды, в целях применения нулевой ставки значения не имеет.

Соответствующие изменения внесены в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ.

В соответствии с п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ новые правила применяются с 1 января 2011 г. и распространяются на правоотношения по налогообложению налогом на прибыль доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.

По разъяснению Минфина России (Письмо от 07.09.2010 N 03-03-06/2/158) если организация в течение 2010 г. выплачивает акционерам (участникам) промежуточные дивиденды по итогам полугодия или 9 месяцев 2010 г., то применение к ним нулевой ставки возможно только в том случае, если выполняются требования относительно стоимости доли (вклада) акционера (участника) (более 500 млн руб.).

Применение нулевой ставки независимо от стоимости доли возможно только с 1 января 2011 г.

2. Налог на добавленную стоимость

2.1. Электронный счет-фактура

│ V В гл. 21 НК РФ появились нормы, предусматривающие возможность│

│ применения счетов-фактур, составленных в электронном виде (ст. 169│

│ НК РФ). │

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура может быть составлен и выставлен как на бумажном носителе, так и в электронном виде.

При этом продавец может выставить покупателю счет-фактуру в электронном виде только в том случае, если покупатель против этого не возражает. В противном случае продавец обязан выдать покупателю счет-фактуру на бумажном носителе.

Очевидно, что для применения электронных счетов-фактур у налогоплательщиков должны быть совместимые технические средства и возможности для приема и обработки этих счетов-фактур.

В этой связи на Минфин России возложена обязанность утвердить порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи. А ФНС России должна утвердить форматы счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в электронном виде (п. 9 ст. 169 НК РФ).

Таким образом, фактически применение электронных счетов-фактур станет возможным только после того, как Минфин и ФНС России разработают и утвердят соответствующие нормативные документы, указанные в п. 9 ст. 169 НК РФ.

2.2. Налоговые агенты при аренде госимущества

│ V Лица, арендующие государственное имущество у казенных предприятий,│

│ признаются налоговыми агентами по НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ). │

В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ лица, арендующие федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество, признаются налоговыми агентами по НДС.

На них возлагается обязанность исчислить, удержать из доходов, выплачиваемых арендодателю, и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДС. Сумма НДС, подлежащая удержанию и перечислению арендатором в бюджет, определяется по ставке 18/118 от суммы арендной платы с учетом НДС (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налоговый агент может уплатить удержанную им сумму НДС в бюджет в любое время в порядке, установленном п. 1 ст. 174 НК РФ (равными долями до 20-го числа каждого из трех месяцев квартала, следующего за тем кварталом, в котором была уплачена арендная плата).

До 1 января 2011 г. обязанности налогового агента возникают только у тех лиц, которые арендуют государственное имущество непосредственно у органов государственной власти и управления и (или) органов местного самоуправления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления либо арендодателями выступают совместно орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления.

С 1 января 2011 г. обязанности налогового агента возникают и в том случае, если арендодателем имущества выступает казенное учреждение.

Соответствующая поправка внесена в п. 3 ст. 161 НК РФ Федеральным законом от 08.05.2010 N 83-ФЗ.

3. Налог на доходы физических лиц

3.1. Возврат излишне удержанного налога

│ V В ст. 231 НК РФ закреплен порядок возврата налоговым агентом сумм│

│ налога, излишне удержанных с налогоплательщиков (физических лиц). │

3.1.1. Общий порядок

Долгое время вопрос о порядке возврата налогоплательщику налоговым агентом излишне удержанного налога оставался не урегулированным на законодательном уровне.

Этот пробел в законодательстве пытался восполнить Минфин России, предлагая свои варианты решения вопроса. Однако проблема заключается в том, что, во-первых, мнение Минфина непостоянно (оно может меняться на противоположное без каких-либо дополнительных объяснений) и, во-вторых, ФНС России далеко не всегда принимает разъяснения Минфина как руководство к действию.

С 1 января 2011 г. ситуация меняется. С 2011 г. порядок возврата излишне удержанного налога четко прописан непосредственно в НК РФ.

Итак, порядок возврата излишне удержанного налога налоговым агентом с 2011 г. выглядит следующим образом.

Если налоговый агент обнаружит факт излишнего удержания налога, он должен сообщить об этом налогоплательщику-работнику в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

Работник, в свою очередь, должен представить работодателю письменное заявление о возврате налога.

Работодатель, получив такое заявление, обязан вернуть излишне удержанный налог в течение трех месяцев со дня получения заявления.

Важная информация. Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2011 г.) возврат излишне удержанной суммы налога производится работодателем за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога.

В этой связи заметим, что Минфин России всегда настаивал на том, что налоговый агент не вправе возвращать налог за счет сумм налога, удержанных с других работников (см., например, Письмо Минфина России от 12.04.2010 N 03-04-06/9-72) <*>.

--------------------------------

<*> Подробно ситуация с возвратом излишне удержанного НДФЛ в период до 1 января 2011 г. рассмотрена на с. 341 - 342.

Согласно новой редакции п. 1 ст. 231 НК РФ работодатель должен произвести возврат излишне удержанного налога в безналичной форме.

Возврат налога наличными Кодексом не предусмотрен.

Работник должен в своем заявлении о возврате налога указать номер счета, на который следует перевести денежные средства.

Помимо самого порядка возврата в новой редакции п. 1 ст. 231 НК РФ установлена ответственность налогового агента за несвоевременный возврат налога.

Если налоговый агент не возвратит излишне удержанный налог в трехмесячный срок со дня получения заявления о возврате, на сумму, подлежащую возврату, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику (работнику), за каждый календарный день нарушения срока возврата.

Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни нарушения срока возврата.

Законодатель предусмотрел и порядок действий в ситуации, когда у налогового агента нет возможности вернуть излишне удержанный налог в трехмесячный срок в связи с недостаточностью средств.

В этом случае налоговый агент в течение 10 дней со дня получения от работника заявления должен представить собственное заявление в налоговый орган по месту своего учета на возврат суммы налога.

Помимо заявления налоговый агент представляет в налоговую инспекцию выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему РФ.

В такой ситуации налоговый орган производит возврат суммы налога налоговому агенту по правилам, установленным ст. 78 НК РФ.

При этом налоговый агент может не дожидаться возврата налога от налоговых органов и вернуть излишне удержанный налог работнику за счет собственных средств. Это право налогового агента предусмотрено абз. 9 п. 1 ст. 231 НК РФ.

Важная информация. Вернуть налог досрочно, т.е. до получения денежных средств от налогового органа, - это право, а не обязанность налогового агента.

Соответственно, работодатель имеет полное право вернуть работнику излишне удержанный налог только после того, как он получит соответствующую сумму от налогового органа.

3.1.2. Возврат налога в связи с предоставлением работнику

имущественного налогового вычета

Согласно п. 3 ст. 220 НК РФ работник может получить имущественный налоговый вычет, связанный с приобретением жилой недвижимости, у работодателя.

Для этого работник должен представить работодателю заявление и уведомление налогового органа о подтверждении права на имущественный налоговый вычет по форме, утвержденной Приказом ФНС от 25.12.2009 N ММ-7-3/714@.

Предполагается, что, получив эти документы, налоговый агент должен представить работнику налоговый вычет. Однако никаких последствий для работодателя в случае непредставления данного налогового вычета законодательством установлено не было.

С 1 января 2011 г. ситуация меняется.

Согласно п. 4 ст. 220 НК РФ, если после получения от работника заявления о предоставлении имущественного вычета налоговый агент неправомерно удержит налог без учета данного вычета, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном ст. 231 НК РФ.

В этой связи обратим внимание на то, что, по мнению Минфина России, излишне удержанными являются только те суммы налога, которые налоговый агент удержал после получения заявления работника.

Суммы налога, удержанные налоговым агентом в установленном порядке до получения им обращения налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета и соответствующего подтверждения налогового органа, не являются "излишне удержанными" и, соответственно, под действие ст. 231 НК РФ не подпадают (Письма Минфина России от 11.05.2010 N 03-04-06/9-94, от 29.04.2010 N 03-04-05/9-235, от 12.04.2010 N 03-04-06/9-72) <*>.

--------------------------------

<*> Более подробно этот вопрос рассмотрен на с. 340 - 341.

3.1.3. Возврат налога в связи с изменением

налогового статуса работника

Для работников, не являющихся налоговыми резидентами РФ, налоговая ставка установлена в размере 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Статус налогового резидента работник приобретает после того, как он фактически находился на территории России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Часто бывает так.

При заключении трудового договора работник не является налоговым резидентом РФ, и налог с его доходов удерживается по ставке 30%. Впоследствии (в середине года) работник приобретает статус налогового резидента и, соответственно, его доходы должны облагаться НДФЛ по ставке 13%.

В этой связи налог, удержанный из доходов такого работника, подлежит пересчету с начала налогового периода по ставке 13%.

Минфин России полагает, что окончательный налоговый статус физического лица за налоговый период устанавливается по его итогам, и, соответственно, порядок налогообложения доходов этого лица, полученных за данный налоговый период, окончательно определяется только в конце года.

При окончательном определении налогового статуса работника при необходимости производится перерасчет сумм налога в связи с изменением его налогового статуса с начала налогового периода, в котором произошло такое изменение.

В случае если по итогам налогового периода работник будет признан налоговым резидентом РФ, по его доходам от источников в РФ сумму налога, ранее рассчитанную по ставке 30% как с нерезидента РФ, следует пересчитать по ставке 13%.

Зачет или возврат сумм излишне уплаченного налога по итогам перерасчета производится в порядке, установленном ст. ст. 78 и 231 НК РФ (Письмо Минфина России от 26.03.2010 N 03-04-06/51).

До 2011 г. обязанность по возврату излишне удержанного налога с доходов такого работника лежит на налоговом агенте.

С 1 января 2011 г. порядок возврата НДФЛ в такой ситуации меняется.

Налоговый агент по-прежнему должен пересчитать сумму налога в связи с изменением налогового статуса работника. Однако возвращать налог с 2011 г. будет не налоговый агент, а налоговый орган (п. 1.1 ст. 231 НК РФ, действующий с 1 января 2011 г.).

Для получения излишне удержанной суммы налога работник должен будет самостоятельно по окончании налогового периода (года) обратиться в налоговый орган по месту жительства (месту пребывания).

В налоговую инспекцию он должен будет представить налоговую декларацию по НДФЛ, а также документы, подтверждающие статус налогового резидента РФ.

3.2. Регистры налогового учета

│ V Организация как налоговый агент должна самостоятельно разработать│

│ формы и порядок заполнения регистров налогового учета для учета│

│ доходов, выплачиваемых физическим лицам (ст. 230 НК РФ). │

С 2011 г. на организацию как на налогового агента возложена обязанность самостоятельно разработать формы регистров налогового учета для учета доходов, выплачиваемых физическим лицам.

Помимо самих регистров организации следует разработать порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов (п. 1 ст. 230 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2011 г.).

Самостоятельно разработанные формы регистров должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС России, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему Российской Федерации, реквизиты соответствующего платежного документа.

При разработке собственной формы регистров налогового учета за основу можно взять форму N 1-НДФЛ.

Сведения о доходах физических лиц налоговые агенты должны представлять в налоговые органы, как и прежде, в срок до 1 апреля по форме, утвержденной ФНС России.

Помимо формы, ФНС должна также утвердить формат и порядок представления таких сведений в налоговые органы.

3.3. Доходы, не облагаемые НДФЛ

│ V Появились новые льготы, которые связаны с предстоящими Олимпийскими│

│ играми в Сочи. │

В преддверии XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи законодатель установил ряд дополнительных льгот в отношении доходов:

- спортсменов и членов спортивных команд, участвующих в Олимпийских и Паралимпийских играх в Сочи (п. 49 ст. 217 НК РФ);

- физических лиц, заключивших трудовой договор с маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета на выполнение работ, связанных с организацией и проведением Олимпийских и Паралимпийских игр в г. Сочи, и являющихся временным персоналом Олимпийских (Паралимпийских) игр (п. 50 ст. 217 НК РФ).

4. Транспортный налог

│ V С 2011 г. расчеты по авансовым платежам по транспортному налогу│

│ сдавать в налоговую инспекцию не нужно (ст. 363.1 НК РФ). │

С 1 января 2011 г. утрачивает свою силу п. 2 ст. 363.1 НК РФ, который обязывал организации, уплачивающие авансовые платежи по транспортному налогу, сдавать в налоговые органы расчеты по авансовым платежам.

Таким образом, даже если в соответствии с региональным законодательством организация уплачивает авансовые платежи по транспортному налогу, расчеты по таким платежам с 2011 г. сдавать в налоговую инспекцию не нужно.

Теперь все организации будут отчитываться по транспортному налогу раз в год (не позднее 1 февраля следующего года).

5. Земельный налог

│ V С 2011 г. расчеты по авансовым платежам по земельному налогу сдавать│

│ в налоговую инспекцию не нужно (ст. 398 НК РФ). │

С 1 января 2011 г. утрачивает свою силу п. 2 ст. 398 НК РФ, который обязывал организации, уплачивающие авансовые платежи по земельному налогу, сдавать в налоговые органы расчеты по авансовым платежам.

Таким образом, даже если в соответствии с местным законодательством организация уплачивает авансовые платежи по земельному налогу, налоговые расчеты по авансовым платежам с 2011 г. сдавать в налоговую инспекцию не нужно.

Теперь все организации будут отчитываться по земельному налогу раз в год (не позднее 1 февраля следующего года).

6. Новые формы бухгалтерской отчетности

Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н) утверждены новые формы бухгалтерской отчетности, которые нужно будет применять начиная с годовой отчетности за 2011 г.

Состав отчетности в целом сохранился без изменения:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о прибылях и убытках;

- отчет об изменениях капитала;

- отчет о движении денежных средств;

- отчет о целевом использовании полученных средств. Его надо составлять общественным организациям, у которых нет предпринимательской деятельности и нет оборотов по продаже товаров, работ, услуг (кроме выбывшего имущества).

У новых форм бухгалтерской отчетности нет нумерации ("форма N 1", "форма N 2" и т.д.).

Прямого аналога формы N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" среди новых форм нет. Вместо этой формы в состав отчетности необходимо включать отдельный документ - пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Пояснения можно составлять как в текстовой, так и в табличной форме. Выбор формы представления информации осуществляется организацией самостоятельно.

При выборе табличной формы пояснения можно оформлять в порядке, установленном в Приложении N 3 к Приказу N 66н.

Организациям - субъектам малого предпринимательства, как и прежде, разрешено составлять отчетность в упрощенном виде.

При отсутствии важной информации, подлежащей раскрытию, малые предприятия могут ограничить состав отчетности только балансом и отчетом о прибылях и убытках. Остальные формы в состав отчетности можно не включать.

При заполнении баланса и отчета о прибылях и убытках такие организации могут включать показатели по группам статей (без их детализации по статьям), то есть они могут использовать формы, приведенные в Приказе N 66н без каких-либо дополнений.

В новых формах бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках появилась графа "Пояснения".

В графе "Пояснения" к конкретной строке баланса (отчета) надо будет указывать номер соответствующей записи из пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Эти сведения помогут пользователям отчетности быстро найти нужные пояснения.

Новая форма баланса предусматривает отражение показателей минимум за два предыдущих года. В этой связи в новом балансе не две графы, как раньше (на начало года и на конец отчетного периода), а три:

- на текущую отчетную дату (то есть на конец отчетного периода);

- на 31 декабря предыдущего года;

- на 31 декабря года, предшествующего предыдущему году.

При заполнении баланса в новую форму надо будет дополнительно добавить графу "Код". Сами коды показателей приведены в Приложении N 4 к Приказу Минфина N 66н.

В новой форме отчета о прибылях и убытках немного изменились состав и названия показателей.

Появилась новая строка "Совокупный финансовый результат периода". Этот показатель надо будет определять как сумму:

- чистой прибыли/убытка текущего периода;

- результатов переоценки внеоборотных активов;

- результатов прочих операций, неучитываемых при расчете прибыли/убытка текущего периода (например, результата от исправления существенных ошибок прошлых лет).

В отчете об изменениях капитала тоже есть изменения.

Например, раздела "Резервы" в новой форме нет. Зато появился новый раздел "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок". В этом разделе надо будет отражать изменение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в результате исправления существенных ошибок прошлых лет <*>.

--------------------------------

<*> Порядок исправления существенных ошибок прошлых лет рассмотрен на с. 163 - 164.

Новые формы приведены ниже.

Бухгалтерский баланс

Отчет о прибылях и убытках

Отчет об изменениях капитала

Отчет о движении денежных средств

Отчет о целевом использовании полученных средств

Приложение 2

Учетная политика для целей бухгалтерского учета на 2011 год

В каждой организации должна быть своя учетная политика для целей бухгалтерского учета.

Важная информация. Учетная политика утверждается руководителем организации и обязательна для применения всеми филиалами, представительствами и другими подразделениями организации.

Не может быть такого, чтобы в разных подразделениях действовали разные правила бухгалтерского учета. При этом неважно, выделены подразделения на отдельный баланс или нет, находятся они в том же городе или в другом конце страны. Учетная политика едина для всей организации со всеми ее подразделениями (Письмо Минфина России от 10.08.2010 N 07-02-06/119).

Важная информация. Основное, что нужно понимать в отношении учетной политики для целей бухгалтерского учета: она формируется один раз - при создании организации.

В дальнейшем принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4 ст. 6 Закона "О бухгалтерском учете"). При этом организация может при необходимости вносить в свою учетную политику дополнения и (или) изменения.

Таким образом, ежегодно формировать учетную политику для целей бухгалтерского учета нет никакой необходимости.

Если ваша учетная политика вас полностью устраивает и вы готовы и в следующем году применять ее без каких-либо изменений, достаточно в декабре 2010 г. издать приказ руководителя о том, что в 2011 г. при ведении бухгалтерского учета следует руководствоваться учетной политикой 2010 г.

Если же есть необходимость внести в учетную политику какие-то изменения, тогда в декабре издается приказ о внесении изменений в учетную политику для целей бухгалтерского учета. И в этом приказе перечисляются только те моменты, которые будут изменены.

Практические рекомендации. Заново переписывать всю учетную политику (в той части, в которой она не претерпевает никаких изменений) совершенно не нужно.

Приказ об учетной политике не входит в состав бухгалтерской отчетности. Поэтому организация не обязана сдавать его в налоговую инспекцию. Однако основные моменты принятой учетной политики должны найти свое отражение в пояснительной записке, включаемой в состав годовой бухгалтерской отчетности (см. с. 423).

1. Внесение дополнений

Дополнением учетной политики считается включение в нее способов ведения бухгалтерского учета новых фактов хозяйственной деятельности, отличных по существу от фактов, имевших место ранее или возникших впервые в деятельности организации (п. 10 ПБУ 1/2008).

Иными словами, дополнения в учетную политику вносятся в том случае, если в деятельности организации появляется что-то новое (новый вид деятельности, новый вид активов, новые операции и т.п.), для чего в учетной политике правила учета не установлены.

Например, организация несколько лет подряд занималась оптовой торговлей продовольственными товарами, а в 2010 г. руководство решило купить сеть магазинов и заняться осуществлением розничной торговли. В этом случае главному бухгалтеру организации необходимо дополнить учетную политику способами ведения учета операций, связанных с розничной торговлей (выбрать способ оценки товаров (по покупным или по продажным ценам), установить порядок расчета торговой наценки и т.п.).

Дополнения в учетную политику вносятся тогда, когда возникла соответствующая необходимость (необязательно с начала года). И применяются они сразу же после утверждения руководителем организации.

В течение года организация может дополнять учетную политику несколько раз. Никаких ограничений по количеству дополнений в нормативных документах нет.

Практические рекомендации. Поскольку никаких ограничений на внесение дополнений в учетную политику законодательство не устанавливает, при формировании учетной политики совсем не нужно пытаться "запихнуть" в нее все, что вы знаете о бухгалтерском учете.

Если у вас в организации нет нематериальных активов, то нет никакой необходимости прописывать в учетной политике способы бухгалтерского учета нематериальных активов.

Если в течение года появится что-то новое, чего раньше не было и о чем в учетной политике нет ни слова, вы всегда сможете внести в учетную политику соответствующие дополнения.

2. Внесение изменений

В отличие от дополнений, которые можно вносить в учетную политику когда угодно и сколько угодно (т.е. по мере необходимости), порядок внесения изменений в учетную политику строго регламентирован.

Во-первых, изменение учетной политики возможно всего в трех случаях (п. 10 ПБУ 1/2008):

1) изменение законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

2) разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

3) существенное изменение условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Во-вторых, четко регламентированы сроки вступления в силу изменений. По общему правилу новые (измененные) правила вводятся с начала отчетного года (п. 12 ПБУ 1/2008).

В-третьих, установлены жесткие правила отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности. По общему правилу организация должна отразить результаты изменения учетной политики ретроспективно, т.е. пересчитать данные бухгалтерской отчетности предыдущих периодов исходя из предположения, что в этих периодах применялась новая (измененная) учетная политика (п. п. 13 - 16 ПБУ 1/2008).

Корректировка делается для соблюдения принципа сопоставимости отчетных данных текущего и прошлого периодов.

Обратите внимание! Нормативные документы не обязывают организацию представлять приказ об учетной политике в налоговые органы. Однако информация об изменениях, вносимых в учетную политику, в обязательном порядке должна быть включена в пояснительную записку к годовой бухгалтерской отчетности (п. 4 ст. 13 Закона "О бухгалтерском учете").

Поэтому, если вы в конце 2010 г. решили внести изменения в учетную политику на 2011 г., то информация об этих изменениях в обязательном порядке должна найти свое отражение в пояснительной записке, включаемой в состав бухгалтерской отчетности за 2010 г.

3. Основные требования к учетной политике

В состав бухгалтерской учетной политики входят (п. 4 ПБУ 1/2008):

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Рабочий план счетов

При формировании учетной политики организация самостоятельно разрабатывает и утверждает рабочий план счетов, взяв за основу типовой План счетов.

В рабочий план счетов включаются только те синтетические счета, которые необходимы для отражения хозяйственных операций, совершаемых организацией. Например, торговая организация при формировании рабочего плана счетов вполне может не включать в него счета 20 - 29 раздела "Затраты на производство" типового Плана счетов.

Для организации аналитического учета можно использовать типовые субсчета, предусмотренные Планом счетов, а можно разработать свою собственную систему субсчетов. Здесь никаких ограничений не существует.

Формы первичных учетных документов

Если в организации применяются унифицированные формы первичных учетных документов, в учетной политике достаточно просто перечислить эти формы.

Если в организации разрабатываются свои собственные формы, то их нужно распечатать и приложить к приказу об учетной политике.

При разработке своих собственных форм первичных документов в первую очередь нужно руководствоваться требованиями ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете", а также иными нормативными документами.

Отметим, что бухгалтерская учетная политика обычно мало интересует налоговиков. Но раздел, посвященный первичным учетным документам, никогда не оставляют без внимания. Ведь согласно ст. 252 НК РФ произведенные организацией расходы могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль только в том случае, если они подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством. Поэтому использование первичных документов, форма которых не утверждена учетной политикой организации, может обернуться проблемами с налоговым учетом тех или иных расходов.

Например, затраты, связанные с эксплуатацией автомобилей, подтверждаются таким первичным документом, как путевой лист.

Организация может разработать и утвердить в учетной политике свою собственную форму путевого листа, включив в нее обязательные реквизиты, предусмотренные Законом о бухгалтерском учете и Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152, а также поля для отражения информации о месте следования автомобиля (Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2). Такой путевой лист будет служить документом, подтверждающим правомерность включения в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, затрат на приобретение ГСМ (Письмо Минфина России от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161).

Порядок проведения инвентаризации

Статьей 12 Закона "О бухгалтерском учете" предусмотрены случаи, когда проведение инвентаризации обязательно, а именно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Практические рекомендации. Ситуации, когда проведение инвентаризации является обязательным в силу Закона, в приказе об учетной политике перечислять не нужно. В учетной политике закрепляется порядок проведения инвентаризации для случаев, когда она не является обязательной в силу закона, а проводится по решению руководства организации.

Например, большинство торговых организаций проводят инвентаризации товаров далеко не раз в год, а гораздо чаще (раз в квартал, раз в месяц, а то и раз в неделю). Порядок проведения таких инвентаризаций (сроки, периодичность, продолжительность, ответственные лица и т.п.) должен найти свое отражение в учетной политике организации.

Отметим, что при проведении инвентаризаций необходимо руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Кроме того, особенности проведения инвентаризации, формирования и работы инвентаризационной комиссии, оформления результатов инвентаризации и отражения их в бухгалтерском учете установлены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств и в Методических указаниях по бухгалтерскому учету МПЗ.

Правила документооборота

Не забудьте в учетной политике отразить, кто, когда и в какие сроки должен оформлять те или иные первичные документы; кто, когда и в какие сроки должен передавать их в бухгалтерию. Тогда вы будете знать, с кого спросить за отсутствие того или иного документа, в противном случае проблем не избежать.

График документооборота может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации, а также всеми исполнителями, с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.

Порядок контроля за хозяйственными операциями

Этот раздел учетной политики актуален для крупных и средних предприятий, особенно имеющих филиалы и иные обособленные подразделения.

В мелких организациях, имеющих в штате одного-двух бухгалтеров, этим разделом можно пренебречь.

Способы оценки активов и обязательств

В принципе это основной раздел, в котором закрепляются способы ведения бухгалтерского учета, применяемые в данной конкретной организации.

Формируя учетную политику, в первую очередь необходимо проанализировать те виды деятельности, которые организация уже осуществляет и (или) планирует осуществлять в ближайшее время. Именно для этих видов деятельности и нужно определить совокупность способов, необходимых для отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности.

Если в период применения учетной политики у организации появится другой вид деятельности, который она не осуществляла, или новый вид активов, которых раньше не было, то учетную политику в любой момент можно будет дополнить.

При формировании учетной политики организация должна руководствоваться следующим.

1. Есть ряд вопросов, в отношении которых нормативными документами предусматриваются несколько допустимых способов учета. По таким вопросам организация выбирает и закрепляет в учетной политике тот способ, который будет использоваться в данной организации.

Ниже, в таблице 1, приведена информация обо всех вариантных способах учета, предусмотренных действующими нормативными документами.

Таблица 1

Вопросы, для которых предусмотрены вариантные способы учета

Элемент учетной политики	Допустимые законодательством варианты	Нормативный акт, служащий обоснованием
1	2	3
Учет основных средств
Порядок учета введенных в эксплуатацию объектов завершенного капитального строительства, в период с момента подачи документов на госрегистрацию до момента госрегистрации <1>	1) Объекты продолжают учитываться на счете 08; 2) Объекты переводятся на счет 01 и до момента госрегистрации учитываются на этом счете обособленно (на отдельном субсчете)	Методические указания по учету основных средств (п. 52)
Выбор способа начисления амортизации	Предусмотрены четыре способа начисления амортизации: 1) линейный способ; 2) способ уменьшаемого остатка; 3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; 4) способ списания пропорционально объему продукции (работ). Организация может: 1) выбрать какой-то один способ для всех основных средств, закрепив его в учетной политике; 2) выбирать разные способы начисления амортизации по разным группам однородных объектов	ПБУ 6/01 (п. 18)
Установление стоимостного лимита отнесения объектов к МПЗ	1. Применяется лимит не более 20 000 руб. за единицу (конкретный размер устанавливается в учетной политике). 2. Все объекты независимо от стоимости учитываются в составе основных средств	ПБУ 6/01 (п. 5)
Порядок учета затрат на ремонт основных средств	1. Затраты признаются в расходах отчетного периода, в котором были проведены ремонтные работы. 2. Создается резерв на проведение ремонта. 3. Затраты на ремонт отражаются на счете 97 и списываются на расходы в порядке, установленном организацией	ПБУ 6/01 (п. 27); Инструкция по применению счетов 96 "Резервы предстоящих расходов" и 97 "Расходы будущих периодов" Плана счетов
Учет арендованных основных средств	1. По инвентарному номеру, присвоенному организацией. 2. По инвентарному номеру арендодателя	Методические указания по учету основных средств (п. 14)
Учет спецоснастки <2> и спецодежды
Порядок учета спецоснастки и спецодежды	1. По правилам, установленным Методическими указаниями по учету спецоснастки и спецодежды. 2. По правилам, установленным ПБУ 6/01 "Учет основных средств"	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. 9); Письмо Минфина России от 12.05.2003 N 16-00-14/159
Порядок учета спецодежды, имеющей срок эксплуатации не более 12 месяцев	Стоимость выданной спецодежды списывается на расходы: 1) линейным способом в течение срока полезного использования; 2) единовременно в момент выдачи работнику	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. п. 21 и 26)
Порядок учета спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве	Стоимость переданной в производство спецоснастки списывается на расходы: 1) в течение срока полезного использования линейным способом или пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг); 2) единовременно в момент передачи в производство	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. п. 24 и 25)
Организация оперативного (количественного) учета выдачи спецоснастки в производство и ее возврата на склад	1. Выдача в производство и возврат на склад оформляются первичными учетными документами. 2. Выдача в производство и возврат на склад осуществляются без оформления первичных документов на отпуск или приход ценностей	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. 50)
Учет нематериальных активов
Порядок выбора способа начисления амортизации	Предусмотрены три способа начисления амортизации: 1. Линейный способ. 2. Способ уменьшаемого остатка. 3. Способ списания пропорционально объему продукции (работ). Организация может: 1) выбрать какой-то один способ для всех нематериальных активов, закрепив его в учетной политике; 2) выбирать способ начисления амортизации по каждому объекту отдельно при принятии его к учету	ПБУ 14/2007 (п. 28)
Использование коэффициента при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка	Разрешено использовать коэффициент не выше 3	ПБУ 14/2007 (пп. "б" п. 29)
Учет расходов на НИОКР
Способ списания расходов на выполнение НИОКР	1. Линейный способ списания расходов. 2. Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг)	ПБУ 17/02 (п. 11)
Учет материалов
Порядок учета материалов на счете 10	1. По фактической себестоимости. 2. По учетным ценам. В этом случае для учета материалов используются счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"	Инструкция по применению счетов 10, 15 и 16 Плана счетов
Порядок определения учетной цены (если учет материалов на счете 10 ведется по учетным ценам)	1. Исходя из договорной цены. 2. По данным предыдущего месяца или отчетного периода. 3. По планово-расчетным ценам. 4. По средней цене группы	Методические указания по учету МПЗ (п. 80)
Способ оценки материалов при их выбытии	1. По себестоимости каждой единицы. 2. По средней себестоимости. 3. По себестоимости первых по времени приобретения материалов (способ ФИФО). По разным группам материалов можно применять разные способы оценки	ПБУ 5/01 (п. 16)
Расчет средней себестоимости при выборе способа оценки по средней себестоимости	1. Взвешенная оценка. 2. Скользящая оценка	Методические указания по учету МПЗ (п. 78)
Исчисление себестоимости единицы при выборе способа оценки материалов по себестоимости каждой единицы	1. Включая все расходы, связанные с приобретением запаса. 2. Включая только стоимость запаса по договорной цене	Методические указания по учету МПЗ (п. 74)
Учет затрат по содержанию заготовительно- складского аппарата	1. Затраты включаются в состав транспортно- заготовительных затрат (ТЗР). 2. Затраты включаются в состав затрат на производство	Методические указания по учету МПЗ (п. 70)
Порядок учета ТЗР	1. Отнесение ТЗР на счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". 2. Отнесение ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 "Материалы". 3. Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала	Методические указания по учету МПЗ (п. 83)
Порядок списания отклонений или ТЗР	1. Основной. 2. Упрощенный (выбирается вариант из предусмотренных п. 88 Методических указаний по учету МПЗ)	Методические указания по учету МПЗ (п. п. 87 и 88)
Учет тары
Порядок учета тары	1. По фактической себестоимости. 2. По учетным ценам	Методические указания по учету МПЗ (п. 166)
Определение учетной цены (при учете тары по учетным ценам)	1. Исходя из договорной цены. 2. По данным предыдущего месяца или отчетного периода. 3. По планово-расчетным ценам. 4. По средней цене группы	Методические указания по учету МПЗ (п. 166)
Формирование резерва под снижение стоимости МПЗ
Порядок создания резерва	1. Резерв создается по каждой единице материально- производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. 2. Резерв создается по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов	Методические указания по учету МПЗ (п. 20)
Учет затрат на производство
Оценка незавершенного производства на предприятиях массового и серийного производства	1. По фактической производственной себестоимости. 2. По нормативной (плановой) производственной себестоимости. 3. По прямым статьям затрат. 4. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 64)
Учет готовой продукции
Оценка готовой продукции	1. Оценка по фактической производственной себестоимости. 2. Оценка по нормативной себестоимости	Методические указания по учету МПЗ (п. 203)
Определение нормативной себестоимости (в случае оценки готовой продукции по нормативной себестоимости)	1. По себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции. 2. По прямым статьям затрат	Методические указания по учету МПЗ (п. 203)
Определение учетной цены (при применении в аналитическом учете и местах хранения учетных цен)	1. По фактической производственной себестоимости. 2. По нормативной себестоимости. 3. По договорным ценам. 4. По другим видам цен	Методические указания по учету МПЗ (п. 204)
Учет товаров
Учет поступления товаров	1. С использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". 2. Без использования счета 15	Инструкция по применению счета 41 "Товары" Плана счетов
Порядок учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз) (ТЗР) в организациях торговли	1. ТЗР, производимые до момента передачи товаров в продажу, включаются в стоимость приобретения товаров. 2. ТЗР, производимые до момента передачи товаров в продажу, включаются в состав расходов на продажу	ПБУ 5/01 (п. п. 6 и 13)
Оценка товаров (для организаций розничной торговли)	1. Оценка по продажной стоимости. 2. Оценка по стоимости их приобретения	ПБУ 5/01 (п. 13)
Учет товаров в неторговых организациях при ведении натурально- стоимостного учета	1. Сортовой. 2. Партионный	Методические указания по учету МПЗ (п. 240)
Оценка товаров при продаже (отпуске) (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости)	1. По себестоимости каждой единицы. 2. По средней себестоимости. 3. По себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО). По разным группам товаров можно применять разные способы оценки	ПБУ 5/01 (п. 16)
Учет финансовых вложений
Признание расходов, связанных с приобретением ценных бумаг (в случае если их величина несущественна по сравнению со стоимостью самих ценных бумаг)	1. Расходы включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг. 2. Расходы признаются в составе прочих расходов того периода, в котором соответствующие ценные бумаги были приняты к бухгалтерскому учету. При выборе второго способа в учетной политике необходимо установить порог существенности, при котором он применяется	ПБУ 19/02 (п. 11)
Порядок определения текущей стоимости по долговым ценным бумагам, по которым не определяется рыночная стоимость	1. Текущая стоимость не определяется. Ценные бумаги числятся в учете по первоначальной стоимости. 2. Разница между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока обращения долговых ценных бумаг относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов)	ПБУ 19/02 (п. 22)
Расчет дисконтированной стоимости по долговым ценным бумагам и займам	1. Организация не осуществляет расчет оценки долговых ценных бумаг и займов по дисконтированной стоимости. 2. Организация осуществляет расчет оценки долговых ценных бумаг и займов по дисконтированной стоимости	ПБУ 19/02 (п. 23)
Порядок оценки финансовых вложений при их выбытии (для финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость)	1. По первоначальной стоимости каждой единицы. 2. По средней первоначальной стоимости. 3. По первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО)	ПБУ 19/02 (п. п. 26 - 31)
Порядок определения средней первоначальной стоимости (при оценке финансовых вложений по средней первоначальной стоимости)	1. Средняя первоначальная стоимость исчисляется по итогам месяца. 2. Применяется способ скользящей первоначальной стоимости	ПБУ 19/02 (Приложение)
Порядок определения стоимости (при оценке финансовых вложений способом ФИФО)	1. Оценка осуществляется по итогам месяца. 2. Применяется способ скользящей оценки ФИФО	ПБУ 19/02 (Приложение)
Признание дохода по финансовым вложениям	1. Доходы признаются доходами от обычных видов деятельности. 2. Доходы признаются в составе прочих доходов	ПБУ 19/02 (п. 34)
Учет расходов по займам и кредитам
Учет организацией- векселедателем начисленных процентов по причитающемуся к оплате векселю	Учитываются в составе прочих расходов: 1) в тех периодах, к которым относятся данные начисления; 2) равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств	ПБУ 15/2008 (п. 15)
Учет организацией- эмитентом начисленных процентов(дисконта) по причитающейся к оплате облигации	Учитываются в составе прочих расходов: 1) в тех периодах, к которым относятся данные начисления; 2) равномерно в течение срока действия договора займа	ПБУ 15/2008 (п. 16)
Учет дополнительных расходов по займам	1. Признаются в составе прочих расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся. 2. Включаются в состав прочих расходов равномерно в течение срока займа (кредитного договора)	ПБУ 15/2008 (п. п. 6 и 8)
Учет доходов и расходов
Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов по договору аренды	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату прав на объекты интеллектуальной собственности	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание доходов и расходов от участия в уставных капиталах других организаций	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание выручки от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления	1. По мере готовности работ, услуг, продукции. 2. По завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом. В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки	ПБУ 9/99 (п. 13)
Порядок признания коммерческих и управленческих расходов	1. Указанные расходы распределяются между проданными и непроданными продукцией, товарами, работами, услугами. В этом случае необходимо разработать и закрепить в учетной политике порядок такого распределения. 2. Указанные расходы в полном объеме учитываются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг (ежемесячно списываются в полном объеме в дебет счета 90 "Продажи")	ПБУ 10/99 (п. 9); Методические указания по учету МПЗ (п. 228)
Учет доходов и расходов по договорам строительного подряда <3>
Способ определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату	1. По доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору). 2. По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе)	ПБУ 2/2008 (п. 20)
Учет доходов и расходов от ведения деятельности за пределами РФ
Порядок пересчета выраженных в иностранной валюте доходов и расходов, формирующих финансовые результаты от ведения деятельности за пределами РФ, в рубли	Пересчет производится с использованием: 1) курса ЦБ РФ, действовавшего на соответствующую дату совершения операции в иностранной валюте; 2) средней величины курсов за отчетный период	ПБУ 3/2006 (п. 18)
Расходы будущих периодов
Структура и способы списания расходов будущих периодов	1. Равномерно. 2. Пропорционально объему продукции. 3. Другие способы списания (разрабатываются организацией самостоятельно)	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 65)
Резервы предстоящих расходов и платежей
Резерв на оплату отпусков	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на выплату вознаграждения по итогам года	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Создание иных резервов предстоящих расходов и платежей	1. Организация создает резервы, предусмотренные п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета. 2. Организация не создает резервы	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72); отраслевые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг)
Резервы по сомнительным долгам
Создание резервов по сомнительным долгам	1. Создаются. 2. Не создаются	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 70)
Учет расчетов по налогу на прибыль (если организация применяет ПБУ 18/02)
Формирование информации о постоянных и временных разницах	1. На основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета. 2. В ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. В этом случае организация должна закрепить в учетной политике этот иной порядок	ПБУ 18/02 (п. 3)
Порядок отражения в бухгалтерском балансе сумм ОНА и ОНО	1. Отражаются развернуто (отдельно ОНА, отдельно ОНО). 2. Отражается сальдированная (свернутая) сумма ОНА и ОНО	ПБУ 18/02 (п. 19)
Способ определения величины текущего налога на прибыль	1. На основе данных бухгалтерского учета исходя из суммы условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, скорректированной на суммы ПНО и ПНА, с учетом увеличения и уменьшения ОНА и ОНО. 2. На основе налоговой декларации по налогу на прибыль	ПБУ 18/02 (п. 22)
Применение отдельных ПБУ
Применение ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах" субъектами малого предпринимательства <4>	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 11/2008 (п. 3)
Применение ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" субъектами малого предпринимательства	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 18/02 (п. 2)
Применение ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" субъектами малого предпринимательства <5>	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 8/01 (п. 2)
Применение ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" субъектами малого предпринимательства	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 12/2000 (п. 3)

<1> Имейте в виду: выбранный способ учета никак не повлияет на порядок исчисления налога на имущество. Налоговые органы все равно будут настаивать на включении построенного объекта в налоговую базу по налогу на имущество с момента начала его эксплуатации (см. с. 370 - 372).

<2> Под спецоснасткой здесь понимаются специальные инструменты, специальные приспособления и специальное оборудование (п. п. 2 - 8 Методических указаний по учету спецоснастки и спецодежды).

<3> Имеются в виду те виды договоров, которые подпадают под действие ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда". Эти виды договоров перечислены в п. п. 1 и 2 ПБУ 2/2008.

<4> За исключением субъектов малого предпринимательства, публикующих свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

<5> За исключением субъектов малого предпринимательства - эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

Практические рекомендации. Еще раз подчеркнем: при формировании учетной политики в ней не нужно закреплять способы учета по всем вопросам, где существуют варианты. Ваша задача - остановиться только на тех вопросах, которые встречаются в деятельности вашей организации.

2. Есть вопросы, в отношении которых способы ведения бухгалтерского учета нормативно не установлены. Если организация в ходе своей деятельности сталкивается с такими ситуациями, то ей необходимо самостоятельно разработать соответствующие способы учета, опираясь на нормы действующих положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом нормы, содержащиеся в российских ПБУ, применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов (п. 7 ПБУ 1/2008).

Ниже, в таблице 2, собрана информация о тех вопросах, для которых в нормативных документах нет конкретных способов учета. Если в деятельности организации присутствуют соответствующие факты хозяйственной деятельности, способы учета этих фактов необходимо разработать самостоятельно и закрепить их в приказе об учетной политике.

Таблица 2

Вопросы, для которых способы учета на нормативном уровне

не закреплены

Элемент учетной политики	Требования к способу	Нормативный акт, служащий обоснованием
1	2	3
Учет доходов и расходов по договорам строительного подряда <*>
Порядок распределения косвенных расходов между отдельными договорами	Порядок разрабатывается самостоятельно (например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве) и применяется систематически и последовательно	ПБУ 2/2008 (п. 13)
Учет процентов по займам и кредитам
Критерии отнесения имущества к инвестиционным активам	Инвестиционный актив - это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. В учетной политике необходимо определить, какой период времени организация считает длительным для признания того или иного объекта инвестиционным активом	ПБУ 15/2008 (п. 7)
Учет доходов и расходов по обычным видам деятельности
Распределение расходов по обычным видам деятельности по статьям затрат	Перечень статей затрат необходимо разработать самостоятельно и закрепить в приказе об учетной политике	ПБУ 10/99 (п. 9)
Порядок признания выручки по мере готовности (если в организации принят такой порядок признания выручки по работам, услугам, продукции с длительным циклом изготовления)	Организации необходимо самостоятельно разработать способы определения готовности работ, услуг, продукции и закрепить их в приказе об учетной политике	ПБУ 9/99 (п. п. 13 и 17)
Порядок формирования информации по сегментам (если организация применяет ПБУ 12/2000)
Отчетные сегменты	Организация должна самостоятельно определить перечень отчетных сегментов	ПБУ 12/2000 (п. 6)
Порядок распределения доходов, расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами	Организация должна самостоятельно выбрать основу распределения между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, и последовательно применять избранную основу распределения	ПБУ 12/2000 (п. 13)
Порядок исправления ошибок
Признание ошибки существенной	Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности	ПБУ 22/2010 (п. 3)

--------------------------------

<*> Имеются в виду те виды договоров, которые подпадают под действие ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда". Эти виды договоров перечислены в п. п. 1 и 2 ПБУ 2/2008.

Приведем пример оформления приказа об учетной политике для небольшой организации торговли, созданной в 2010 г.

Приказ N ___ от "__" ___________ 2010 г.

Об учетной политике ООО "Альфа"

для целей бухгалтерского учета

Приказываю:

1. Вести бухгалтерский учет с применением рабочего плана счетов в соответствии с Приложением 1 к настоящему Приказу.

2. Для оформления хозяйственных операций применять формы первичных учетных документов, приведенные в Приложении 2 к настоящему Приказу.

3. Помимо инвентаризации, проводимой в случаях, установленных законодательством, ежеквартально проводить инвентаризацию товаров в порядке, установленном Приложением 3 к настоящему Приказу.

4. Вести бухгалтерский учет с применением автоматизированной системы "Бухгалтерия-торговля".

5. При ведении бухгалтерского учета руководствоваться следующими правилами:

5.1. Учет основных средств.

5.1.1. Объекты стоимостью не более 20 000 руб. за единицу учитывать в составе материально-производственных запасов.

5.1.2. Амортизацию по всем объектам основных средств начислять линейным способом.

5.1.3. Затраты на ремонт основных средств учитывать в расходах отчетного периода, к которому они относятся, в сумме фактических затрат.

5.2. Учет материально-производственных запасов.

5.2.1. Материалы учитывать на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости.

5.2.2. Оценку материалов при списании производить по средней себестоимости (взвешенная оценка).

5.2.3. Транспортно-заготовительные расходы, связанные с приобретением покупных товаров, учитывать в составе расходов на продажу.

5.2.4. Оценку реализованных товаров производить по средней себестоимости (взвешенная оценка).

5.3. Учет доходов, расходов и финансового результата.

5.3.1. Расходы на продажу ежемесячно в полном объеме признавать в себестоимости проданных товаров (списывать в дебет счета 90 "Продажи").

5.3.2. Расходы будущих периодов списывать равномерно в течение срока, к которому они относятся.

5.3.3. Доходы от сдачи имущества в аренду признавать в составе прочих доходов.

5.4. Учет ценных бумаг.

5.4.1. Стоимость ценных бумаг, приобретаемых за плату, формировать исходя из сумм, уплачиваемых продавцу. Дополнительные затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, если их величина не превышает 5% покупной стоимости ценных бумаг, признавать в составе прочих расходов того периода, в котором ценные бумаги приняты к учету.

5.4.2. При учете долговых ценных бумаг разницу между их первоначальной и номинальной стоимостью относить на финансовые результаты в течение срока обращения.

5.4.3. Оценку долговых ценных бумаг при их выбытии производить по первоначальной стоимости каждой единицы.

5.4.4. Доходы от операций с ценными бумагами признавать в составе прочих доходов.

5.5. В целях применения ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" существенной считать ошибку, которая приводит к изменению общей величины активов (пассивов) более чем на 5%.

5.6. При ведении бухгалтерского учета не применять нормы следующих Положений по бухгалтерскому учету:

ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности";

ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах";

ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам";

ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Генеральный директор

ООО "Альфа" ____________ Иванов А.К.

Приложение 3

Учетная политика для целей налогообложения на 2011 год

Учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (ст. 11 НК РФ).

В отличие от бухгалтерского учета в налоговом законодательстве нет специального документа, который бы регулировал вопросы формирования учетной политики в целях налогообложения.

Требования к налоговой учетной политике "разбросаны" по разным главам части второй Налогового кодекса.

В п. 12 ст. 167 НК РФ (гл. 21 "Налог на добавленную стоимость") содержатся следующие требования.

Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации.

Учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода. Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, считается применяемой со дня создания организации.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ обязывает налогоплательщиков вести налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль. Порядок ведения налогового учета разрабатывается организациями самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя (ст. 313 НК РФ).

В ст. ст. 313 и 314 НК РФ установлены следующие требования к налоговой учетной политике.

Учетная политика для целей налогообложения должна формироваться исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета (ст. 313 НК РФ). То есть выбранные организацией способы учета должны применяться последовательно от одного налогового периода к другому.

Изменение порядка учета отдельных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Внесение изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета возможно только с начала налогового периода (года). При изменении законодательства о налогах и сборах изменения в учетную политику вносятся не ранее чем с момента вступления в силу соответствующих изменений законодательства.

В случае если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Налоговая база по налогу на прибыль исчисляется на основании данных налогового учета. Для ведения налогового учета организация должна самостоятельно разработать формы регистров налогового учета и порядок отражения в них данных налогового учета. Вся эта информация оформляется приложениями к учетной политике.

Итак, собрав все требования к налоговой учетной политике, содержащиеся в НК РФ, можно прийти к следующим выводам.

Налоговая учетная политика формируется организацией в конце года и применяется начиная с 1 января следующего года. Поэтому приказ об учетной политике на 2011 г. должен быть датирован 2010 г.

Никаких особых требований к порядку составления и оформления учетной политики для целей налогообложения нет.

Можно разрабатывать учетную политику для каждого налога отдельно (отдельно для НДС, отдельно для налога на прибыль и т.д.), утверждая каждую из них отдельным приказом руководителя. А можно оформить единый документ, в котором будут закреплены правила для всех налогов, уплачиваемых организацией.

Важная информация. Налоговое законодательство не содержит требования об обязательном представлении учетной политики для целей налогообложения в налоговые органы (например, вместе с годовой отчетностью).

Налоговая инспекция имеет право потребовать вашу учетную политику для целей налогообложения лишь при проведении налоговой проверки (выездной или камеральной).

1. Внесение дополнений

Согласно ст. 313 НК РФ, при появлении новых видов деятельности организации предоставлено право вносить в налоговую учетную политику дополнения, регулирующие правила налогового учета новых операций.

Дополнения в учетную политику вносятся тогда, когда возникла соответствующая необходимость (необязательно с начала года). Хотя в НК РФ это явно не сказано, но можно утверждать, что внесенные дополнения применяются сразу же с момента издания соответствующего приказа руководителя.

Практические рекомендации. Поскольку никаких ограничений на внесение дополнений в учетную политику законодательство не устанавливает, при формировании налоговой учетной политики совсем не нужно пытаться предусмотреть в ней все возможные варианты, предусмотренные НК РФ.

В учетной политике нужно отразить только те способы учета, которые относятся к текущим видам деятельности (к тем активам и обязательствам, которые есть в организации, к тем операциям, которые уже осуществляются). Если у вас в организации нет операций с финансовыми инструментами срочных сделок, то нюансы налогового учета таких операций в учетной политике прописывать не нужно. Если в течение года появится что-то новое, чего раньше не было и о чем в учетной политике нет ни слова, вы всегда сможете внести в учетную политику соответствующие дополнения.

2. Внесение изменений

Менять учетную политику по общему правилу можно только с начала следующего налогового периода (года). Изменения вносятся либо в связи с изменением законодательства, либо в связи с изменением применяемых методов учета. При этом, в отличие от бухгалтерской учетной политики, организация, решившая изменить какой-то метод налогового учета, никак не должна обосновывать это решение. То есть, если вас по какой-то причине перестал устраивать применяемый в текущем году способ учета, вы можете без каких-либо дополнительных обоснований со следующего года поменять его на другой.

При этом нужно учитывать, что по некоторым вопросам в отдельных статьях НК РФ установлены специальные правила, ограничивающие возможность изменения учетной политики. Эти ограничения приведены в представленной ниже таблице 1.

Таблица 1

Способ учета, закрепляемый в учетной политике	Порядок изменения учетной политики	Норма НК РФ
Метод начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества	Налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет	Пункт 1 ст. 259 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП), закрепленный в учетной политике, подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319 НК РФ
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	Порядок формирования стоимости приобретения товаров, закрепленный в учетной политике, применяется в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320 НК РФ

Важная информация. Изменение налоговой учетной политики не затрагивает данные предыдущих налоговых периодов.

Измененный способ начинает применяться с начала следующего года. При этом пересчитывать данные прошлых лет (как это требуется при изменении бухгалтерской учетной политики) не нужно.

3. Содержание учетной политики

Какие моменты должны найти свое отражение в приказе об учетной политике для целей налогообложения?

1. В учетной политике необходимо закрепить организационные вопросы ведения налогового учета. Эти вопросы актуальны для крупных организаций, особенно имеющих обособленные подразделения. Здесь нужно определить сроки передачи данных из подразделений в головную организацию, порядок ведения книг покупок и книг продаж и т.п.

2. По многим вопросам Налоговый кодекс содержит вариантные способы учета, предлагая налогоплательщикам выбрать и закрепить в учетной политике один способ из нескольких возможных. По таким вопросам организация выбирает и закрепляет в учетной политике тот способ, который будет использоваться в данной организации.

Ниже, в таблице 2, приведена информация обо всех вариантных способах учета, предусмотренных гл. 21 и 25 НК РФ (НДС и налог на прибыль).

Таблица 2

Вопросы, для которых предусмотрены вариантные способы учета

Элемент учетной политики	Варианты, допускаемые законодательством	Норма НК РФ
1	2	3
Глава 21. Налог на добавленную стоимость
Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	1. Если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, организация весь "входной" НДС ставит к вычету. 2. Организация ведет раздельный учет НДС независимо от доли расходов на не облагаемые НДС операции в общей сумме расходов	Пункт 4 ст. 170 НК РФ
Учет "входного" НДС банками, страховыми организациями и НПФ	1. Суммы "входного" НДС, уплаченные поставщикам, включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль. При этом вся сумма налога, полученная по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет. 2. "Входной" НДС учитывается в общем порядке с соблюдением правил раздельного учета	Пункт 5 ст. 170 НК РФ
Глава 25. Налог на прибыль организаций
Признание доходов от сдачи имущества в аренду	1. В составе внереализационных доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 4 ст. 250 НК РФ
Признание доходов от предоставления в пользование результатов интеллектуальной деятельности	1. В составе внереализационных доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 5 ст. 250 НК РФ
Метод оценки сырья и материалов при списании	1. По стоимости единицы запасов. 2. По средней стоимости. 3. По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). 4. По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)	Пункт 8 ст. 254 НК РФ
Применение амортизационной премии	1. Организация применяет амортизационную премию. В этом случае в учетной политике необходимо закрепить размер амортизационной премии и критерии ее применения. 2. Организация не применяет амортизационную премию	Пункт 9 ст. 258 НК РФ
Метод начисления амортизации	1. Линейный метод. 2. Нелинейный метод	Пункт 1 ст. 259 НК РФ
Порядок учета электронно- вычислительной техники организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий	1. Расходы на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами в полной сумме в момент ввода ее в эксплуатацию. 2. Электронно-вычислительная техника учитывается по общим правилам в составе основных средств либо материальных расходов (в зависимости от стоимости)	Пункт 6 ст. 259 НК РФ
Применение к основной норме амортизации повышающих коэффициентов	1. В учетной политике отражается решение о применении повышающих коэффициентов и отражается их размер. 2. Повышающие коэффициенты не применяются	Пункты 1 и 2 ст. 259.3 НК РФ
Применение пониженных норм амортизации	1. Пониженные нормы амортизации применяются. Устанавливаются перечень объектов и пониженные нормы. 2. Пониженные нормы амортизации не применяются	Пункт 4 ст. 259.3 НК РФ
Создание резервов под предстоящие ремонты основных средств	1. Резервы создаются. В учетной политике закрепляются нормативы отчислений в резервы. 2. Резервы не создаются. Расходы на ремонт признаются прочими расходами того периода, в котором они были осуществлены, в сумме фактических затрат	Статьи 260 и 324 НК РФ
Учет расходов на приобретение прав на земельные участки, а также расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков	1. Расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, определенного в учетной политике (не менее пяти лет). 2. Расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30% налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов	Подпункт 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ
Создание резерва по сомнительным долгам	1. Резерв по сомнительным долгам создается. 2. Резерв по сомнительным долгам не создается	Статья 266 НК РФ
Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267 НК РФ
Резерв предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов <*>	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267.1 НК РФ
Метод оценки покупных товаров при их списании	1. По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО). 2. По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО). 3. По средней стоимости. 4. По стоимости единицы товара	Подпункт 3 п. 1 ст. 268 НК РФ
Порядок определения предельной суммы процентов по долговым обязательствам	1. Расчет осуществляется на основе определения среднего уровня процентов по сопоставимым долговым обязательствам. В учетной политике определяются критерии сопоставимости долговых обязательств. 2. Расчет осуществляется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ	Пункт 1 ст. 269 НК РФ
Порядок признания доходов и расходов	1. Метод начисления. 2. Кассовый метод	Статьи 271 и 273 НК РФ
Методы списания ценных бумаг при их реализации и ином выбытии	1. По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО). 2. По стоимости единицы	Пункт 9 ст. 280 НК РФ
Порядок закрытия короткой позиции	В случае если в течение одного дня одновременно осуществлялись сделки по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг, закрытие короткой позиции происходит по итогам этого дня только в случае превышения количества приобретенных ценных бумаг над количеством реализованных ценных бумаг. Налогоплательщик вправе в принятой им учетной политике в целях налогообложения предусмотреть закрытие короткой позиции в течение одного дня с учетом последовательности сделок по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг	Пункт 9 ст. 282 НК РФ
Порядок исчисления ежемесячного авансового платежа по налогу на прибыль	1. Исчисление и уплата ежемесячных авансовых платежей производятся исходя из фактически полученной прибыли. 2. Исчисление и уплата ежемесячных авансовых платежей производятся в размере одной трети фактически уплаченного авансового платежа за предыдущий квартал	Пункт 2 ст. 286 НК РФ
Показатель, используемый в целях исчисления доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения	1. Сумма расходов на оплату труда. 2. Среднесписочная численность работников. 3. Показатель удельного веса расходов на оплату труда. Этот вариант может применяться организациями с сезонным циклом работы по согласованию с налоговым органом	Пункт 2 ст. 288 НК РФ
Порядок уплаты налога в бюджет субъекта РФ при наличии нескольких обособленных подразделений на территории этого субъекта РФ	1. Прибыль распределяется по всем подразделениям, которые и уплачивают налог самостоятельно. 2. Определяется доля прибыли, приходящаяся на все обособленные подразделения, и налог уплачивается через одно (ответственное) подразделение	Пункт 2 ст. 288 НК РФ
Расходы на формирование резервов банков	1. Резерв на возможные потери по ссудам создается. 2. Резерв на возможные потери по ссудам не создается	Статья 292 НК РФ
Создание резервов под обесценение ценных бумаг (для профессиональных участников рынка ценных бумаг)	1. Резервы создаются. 2. Резервы не создаются	Статья 300 НК РФ
Учет прямых расходов при оказании услуг	1. Прямые расходы распределяются на остатки НЗП. 2. Прямые расходы отчетного (налогового) периода относятся в полном объеме на уменьшение доходов данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки НЗП	Пункт 2 ст. 318 НК РФ
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	1. Стоимость приобретения товаров определяется по цене, установленной договором. 2. Стоимость приобретения товаров определяется с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Выбранный порядок применяется организацией в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320 НК РФ
Создание резерва предстоящих расходов на оплату отпусков	1. Резерв создается. Определяется предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1 НК РФ
Создание резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год	1. Резерв создается. Определяется предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1 НК РФ
Порядок учета расходов на приобретение лицензий на право пользования недрами	1. Стоимость лицензии учитывается в составе нематериальных активов. 2. Стоимость лицензии учитывается в составе прочих расходов в течение двух лет	Пункт 1 ст. 325 НК РФ

--------------------------------

<*> Для общественных организаций инвалидов и организаций, использующих труд инвалидов.

3. Есть вопросы, которые Налоговым кодексом либо вообще не урегулированы, либо в НК РФ прямо написано, что способ учета должен быть разработан налогоплательщиком самостоятельно. Если организация в ходе своей деятельности сталкивается с такими ситуациями, то ей необходимо самостоятельно разработать соответствующие способы учета.

Важная информация. Если по каким-то отдельным вопросам правила учета четко определены и прописаны в НК РФ, то по общему правилу организация не может их проигнорировать и вести учет, используя свой собственный метод.

Например, гл. 25 НК РФ предусмотрен единственно возможный вариант учета процентов по привлеченным займам (кредитам). Они всегда учитываются в составе внереализационных расходов. Поэтому при формировании учетной политики организация не может закрепить в ней иной порядок учета процентов (например, записать, что проценты по займам, привлеченным для строительства, включаются в балансовую стоимость строящегося объекта). Соответствующие разъяснения можно найти в Письме Минфина России от 22.10.2007 N 03-03-06/1/731.

Разработка организацией своих собственных способов (методик) учета возможна только по тем вопросам, по которым нормы закона либо вообще не определены, либо определены нечетко, что позволяет трактовать их по-разному.

Ниже, в таблице 3, собрана информация о тех вопросах, для которых в Налоговом кодексе нет конкретных способов учета.

Таблица 3

Вопросы, для которых способы учета на нормативном уровне

не закреплены

Элемент учетной политики	Требование к способу	Норма НК РФ
1	2	3
Глава 21. Налог на добавленную стоимость
Порядок ведения раздельного учета при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%	Налогоплательщик самостоятельно устанавливает в учетной политике порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0% <*>	Пункт 10 ст. 165 НК РФ
Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	Если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), он обязан вести раздельный учет таких операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 149 НК РФ
Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 170 НК РФ
Глава 23. Налог на доходы физических лиц
Порядок ведения налогового учета доходов, полученных физическими лицами, предоставленных физическим лицам вычетов, исчисленных и удержанных налогов	Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему РФ, реквизиты соответствующего платежного документа	Пункт 1 ст. 230 НК РФ
Глава 25. Налог на прибыль организаций
Порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам	Закрепляется алгоритм расчета доли расходов, приходящейся на каждый участок недр	Пункт 2 ст. 261 НК РФ
Порядок определения применимого законодательства для признания ЦБ обращающимися на организованном рынке ценных бумаг	В случаях невозможности однозначно определить, на территории какого государства заключались сделки с ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг, включая сделки, заключаемые посредством электронных торговых систем, налогоплательщик вправе самостоятельно в соответствии с принятой им для целей налогообложения учетной политикой выбирать такое государство в зависимости от места нахождения продавца либо покупателя ценных бумаг <**>	Пункт 3 ст. 280 НК РФ
Порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ЦБ, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ЦБ, профессиональными участниками рынка ЦБ, не осуществляющими дилерскую деятельность	Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки), не осуществляющие дилерскую деятельность, в учетной политике должны определить порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает виды ценных бумаг (обращающихся на организованном рынке ценных бумаг или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и расходы включаются иные доходы и расходы, определенные в соответствии с гл. 25 НК РФ	Пункт 8 ст. 280 НК РФ
Порядок учета ЦБ по операциям РЕПО	Налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой им в целях налогообложения учетной политикой определяет порядок учета выбывающих (возвращающихся) по операции РЕПО ценных бумаг	Пункт 1 ст. 282 НК РФ
Критерии отнесения сделок к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	В учетной политике определяются критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	Пункт 2 ст. 301 НК РФ
Порядок ведения налогового учета	В учетной политике закрепляется порядок ведения налогового учета	Статья 313 НК РФ
Система налоговых регистров	Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике	Статья 314 НК РФ
Принципы и методы распределения доходов по производствам с длительным циклом	В учетной политике закрепляются принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации по производствам с длительным технологическим циклом	Статья 316 НК РФ
Определение перечня прямых расходов	В учетной политике определяется перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)	Пункт 1 ст. 318 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	В учетной политике определяется порядок распределения прямых расходов. Разработанный порядок подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов между видами продукции (работ, услуг)	Механизм распределения определяется организацией самостоятельно с применением экономически обоснованных показателей	Пункт 1 ст. 319 НК РФ

--------------------------------

<*> В НК РФ нет никаких указаний на то, как следует вести раздельный учет. Однако, по мнению Минфина России, суммы НДС, подлежащие вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой ставке, следует определять по данным за квартал (Письмо Минфина России от 22.07.2008 N 03-07-08/183).

<**> Подробнее об этом см. с. 46 - 47.

При формировании учетной политики для целей налогообложения нужно исходить из того, что грамотно сформированная учетная политика может помочь в решении нескольких задач:

1) оптимизация налогообложения. Очевидно, что использование разных способов учета дает разный результат. Искусство формирования учетной политики заключается в выборе оптимальных для данной организации способов учета, позволяющих на законном основании снизить налоговую нагрузку;

2) оптимизация трудозатрат. Ведение налогового учета по правилам, аналогичным правилам бухгалтерского учета, конечно же, упрощает работу бухгалтерии;

3) снижение риска спора с налоговым органом. Чем подробнее в учетной политике определены правила ведения учета в каждом конкретном случае, тем сложнее проверяющим оспорить правомерность их применения. Главное, чтобы закрепленные в учетной политике правила не противоречили нормам действующего законодательства.

Важная информация. Грамотно составленная учетная политика может помочь избежать многих спорных ситуаций на практике. Если же спор с налоговым органом мирным путем разрешить не удастся, то в суде учетная политика может послужить веским аргументом в пользу правомерности действий организации.

Приложение 4

Новые правила привлечения к ответственности

за налоговые правонарушения

Со 2 сентября 2010 г. многие нормы части первой НК РФ, регулирующие порядок привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, действуют в новой редакции (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Важная информация. По всем решениям о привлечении к налоговой ответственности, вынесенным после 2 сентября 2010 г., налоговые санкции взыскиваются уже по новым правилам.

При этом п. 13 ст. 10 Закона N 229-ФЗ установлены специальные правила наложения штрафных санкций за правонарушения, совершенные до 2 сентября 2010 г. (т.е. до даты вступления в силу Закона N 229-ФЗ).

Если новая редакция части первой НК РФ (в ред. Закона N 229-ФЗ) устанавливает более мягкую ответственность за совершенное правонарушение, чем было установлено прежней редакцией, то должна применяться ответственность, установленная новой редакцией. Взыскание ранее примененных налоговых санкций за данное правонарушение со 2 сентября 2010 г. может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных за такое правонарушение новой редакцией.

В этой связи заметим, что практически все изменения направлены на ужесточение санкций, поэтому рассчитывать на то, что новая редакция облегчит жизнь налогоплательщиков, не приходится.

Приведенная ниже таблица поможет оценить весь масштаб произошедших изменений.

┌──────────────────┬───────────────────────────┬──────────────────────────┐

│Вид правонарушения│Размер штрафа до 02.09.2010│Размер штрафа с 02.09.2010│

├──────────────────┼───────────────────────────┼──────────────────────────┤

│Нарушение │5000 руб., если опоздание │10 000 руб., независимо от│

│налогоплательщиком│не превысило 90 дней; │периода просрочки │

│срока подачи │10 000 руб., если заявление│ │

│заявления о │подано с опозданием более │ │

│постановке на учет│90 календарных дней │ │

│в налоговом органе│ │ │

│(п. 1 ст. 116 НК │ │ │

│РФ) │ │ │

│Ведение │10% от доходов, полученных │10% от доходов, полученных│

│деятельности │в период ведения │в период ведения │

│организацией или │деятельности без постановки│деятельности без │

│индивидуальным │на учет, но не менее │постановки на учет, │

│предпринимателем │20 000 руб.; │независимо от его │

│без постановки на │20% доходов, полученных в │продолжительности, но не │

│учет в налоговом │период деятельности без │менее 40 000 руб. (п. 2 │

│органе │постановки на учет более │ст. 116 НК РФ) │

│ │90 календарных дней, но не │ │

│ │менее 40 000 руб. (ст. 117 │ │

│ │НК РФ) │ │

│Непредставление │5% суммы налога, подлежащей│5% неуплаченной суммы │

│налоговой │уплате (доплате) на основе │налога, подлежащей уплате │

│декларации │этой декларации, за каждый │(доплате) на основании │

│(ст. 119 НК РФ) │полный или неполный месяц │этой декларации, за каждый│

│ │со дня, установленного для │полный или неполный месяц │

│ │ее представления, но не │со дня, установленного для│

│ │более 30% указанной суммы и│ее представления, но не │

│ │не менее 100 руб.; │более 30% указанной суммы │

│ │30% суммы налога, │и не менее 1000 руб. │

│ │подлежащей уплате на основе│независимо от периода │

│ │этой декларации, и 10% │просрочки представления │

│ │суммы налога, подлежащей │декларации │

│ │уплате на основе этой │ │

│ │декларации, за каждый │ │

│ │полный или неполный месяц │ │

│ │начиная со 181-го дня, если│ │

│ │декларация представлена с │ │

│ │опозданием на 181 день и │ │

│ │более │ │

│Нарушение │Ответственность не │200 руб. │

│установленного │предусмотрена │ │

│способа │ │ │

│представления │ │ │

│налоговой │ │ │

│декларации │ │ │

│(расчета) │ │ │

│(ст. 119.1 НК РФ) │ │ │

│Грубое нарушение │5000 руб., если нарушение │10 000 руб., если │

│организацией │допущено в течение одного │нарушение допущено в │

│правил учета │налогового периода; │течение одного налогового │

│доходов и расходов│ │периода; │

│и объектов │15 000 руб., если │30 000 руб., если │

│налогообложения │соответствующие деяния │соответствующие деяния │

│(ст. 120 НК РФ) │совершены в течение более │совершены в течение более │

│ │одного налогового периода; │одного налогового периода;│

│ │10% от суммы неуплаченного │20% от суммы неуплаченного│

│ │налога, но не менее │налога, но не менее │

│ │15 000 руб., если │40 000 руб., если │

│ │соответствующие деяния │соответствующие деяния │

│ │повлекли занижение │повлекли занижение │

│ │налоговой базы │налоговой базы │

│Неуплата или │20% от неуплаченной суммы │Без изменений │

│неполная уплата │налога (сбора); │ │

│сумм налога │40% от неуплаченной суммы │Без изменений │

│(сбора) в │налога (сбора), если деяния│ │

│результате │совершены умышленно │ │

│занижения │ │ │

│налоговой базы, │ │ │

│иного │ │ │

│неправильного │ │ │

│исчисления налога │ │ │

│(сбора) или других│ │ │

│неправомерных │ │ │

│действий │ │ │

│(бездействия) │ │ │

│(ст. 122 НК РФ) │ │ │

│Невыполнение │20% от суммы, подлежащей │20% от суммы, подлежащей │

│налоговым агентом │перечислению │удержанию и (или) │

│обязанности по │ │перечислению │

│удержанию и (или) │ │ │

│перечислению │ │ │

│налогов (ст. 123 │ │ │

│НК РФ) │ │ │

│Несоблюдение │10 000 руб. │30 000 руб. │

│порядка владения, │ │Ответственность │

│пользования и │ │распространяется также на │

│(или) распоряжения│ │имущество, в отношении │

│имуществом, на │ │которого налоговым органом│

│которое наложен │ │приняты обеспечительные │

│арест (ст. 125 НК │ │меры в виде залога │

│РФ) │ │ │

│Непредставление │50 руб. за каждый │200 руб. за каждый │

│налоговому органу │непредставленный документ │непредставленный документ │

│сведений, │ │ │

│необходимых для │ │ │

│осуществления │ │ │

│налогового │ │ │

│контроля (п. 1 │ │ │

│ст. 126 НК РФ) │ │ │

│Отказ организации │5000 руб. │10 000 руб. │

│представить │ │ │

│имеющиеся у нее │ │ │

│документы по │ │ │

│запросу налогового│ │ │

│органа, а равно │ │ │

│иное уклонение от │ │ │

│представления │ │ │

│таких документов │ │ │

│либо │ │ │

│представление │ │ │

│документов с │ │ │

│заведомо │ │ │

│недостоверными │ │ │

│сведениями (п. 2 │ │ │

│ст. 126 НК РФ) │ │ │

│Дача заведомо │1000 руб. │5000 руб. │

│ложного заключения│ │ │

│или осуществление │ │ │

│заведомо ложного │ │ │

│перевода (п. 2 │ │ │

│ст. 129 НК РФ) │ │ │

│Неправомерное │1000 руб.; │5000 руб.; │

│несообщение │5000 руб., если деяния │20 000 руб., если деяния │

│сведений │совершены повторно в │совершены повторно в │

│налоговому органу │течение календарного года │течение календарного года │

│(ст. 129.1 НК РФ) │ │ │

│Непредставление │10 000 руб. │20 000 руб. │

│банком справок │ │ │

│(выписок) по │ │ │

│операциям и счетам│ │ │

│в налоговый орган │ │ │

│(ст. 135.1 НК РФ) │ │ │

└──────────────────┴───────────────────────────┴──────────────────────────┘

Кроме того, нужно иметь в виду, что со 2 сентября 2010 г. расширен перечень оснований, за которые можно оштрафовать по ст. 120 НК РФ.

Раньше под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей ст. 120 НК РФ понималось отсутствие первичных документов либо отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Со 2 сентября под ст. 120 НК РФ дополнительно подпадает отсутствие регистров налогового учета, а также систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение в регистрах налогового учета хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Нельзя не сказать, что и до 2 сентября 2010 г. налоговые органы пытались штрафовать налогоплательщиков за отсутствие или неправильное ведение регистров налогового учета.

Но арбитражные суды эти попытки категорически пресекали, указывая на то, что в НК РФ нет норм, позволяющих привлекать налогоплательщиков к ответственности за отсутствие или неправильное ведение регистров налогового учета.

Теперь ситуация изменилась. И нужно понимать, что впредь налоговые органы будут больше внимания при проверках уделять налоговым регистрам. Ведь ст. 120 НК РФ предусматривает ответственность за сам факт отсутствия или неправильного ведения налоговых регистров, даже если это не привело к неуплате налога.

Приложение 5

Электронные технологии для бухгалтера:

от электронной отчетности до электронных счетов-фактур

1. История электронной отчетности: от идеи до сервиса

Впервые в России возможность сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность через Интернет появилась в 2000 г. Компанией "Такском" была предложена первая технология для массового представления отчетности в электронном виде по защищенным каналам связи, которая должна была существенно изменить отношения налогоплательщиков и государственных органов, облегчить жизнь бухгалтеру.

В июле 2000 г. компания "Такском" стала системным координатором проекта "Организация обмена открытой и конфиденциальной информацией между налогоплательщиками и местными налоговыми органами г. Москвы по каналам связи".

Запуск проекта осуществлялся при участии УМНС России по г. Москве и ГНИВЦ МНС России.

Партнерами "Такском" по реализации этого проекта стали фирма "1С" и компания "Фактор-ТС".

Это был первый официально санкционированный пилотный проект, результаты которого сформировали нынешний облик системы представления отчетности по каналам связи.

Апробированная в рамках пилотного проекта технология положила начало возникновению электронной отчетности в России, а компания "Такском" стала первопроходцем в оказании новых услуг.

Часто задают вопрос: почему проведение пилотного проекта было поручено компании "Такском"?

Дело в том, что именно в компании "Такском" и вокруг нее объединились специалисты - генераторы идеи электронной отчетности, долгое время изучавшие зарубежный опыт и особенности его внедрения в России. Их подход к проблеме оказался самым продуктивным, поскольку компания тесно сотрудничала с государственными органами и соединяла технические разработки с широкой просветительской деятельностью среди руководителей и бухгалтеров.

Компания "Такском" подготовила концепцию с полным набором документов и предложений, включая юридическую экспертизу, заручилась поддержкой и доказала необходимость апробации новой технологии УМНС по г. Москве и МНС России. Новая технология показала свою жизнеспособность и перспективность, получив положительную оценку как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны налоговых органов.

Отдельные попытки разработать технологии представления отчетности по каналам связи, предпринимаемые в те годы другими организациями, в отличие от технологии компании "Такском" долгое время оставались неудачными, поскольку не соответствовали в полной мере требованиям нормативных документов МНС России, Гостехкомиссии России и ФСБ России.

Конкурентный рынок услуг электронной отчетности начал складываться значительно позже, только к концу 2004 - началу 2005 г.

Бухгалтеры высоко оценили безбумажный способ передачи отчетности, который позволил сократить время на сдачу отчетности в налоговые органы и избежать ошибок при подготовке отчетности за счет применения программных средств, обеспечивающих проверку и контроль. Кроме того, бухгалтер мог оперативно получать актуальные формы отчетности по каналам связи и имел удобный доступ к информации об изменении бюджетных счетов, инструктивным письмам и другим материалам, предоставляемым налогоплательщикам налоговыми органами.

"Такском-Спринтер", будучи первой технологией, предложенной для массового представления налоговой отчетности в электронном виде по каналам связи, сегодня является одной из наиболее популярных систем электронной отчетности в России, которая проверена временем и заслужила высокую оценку сотен тысяч налогоплательщиков по всей России.

2. В чем достоинства "Такском-Спринтер"?

Система эффективно и надежно работает при любом способе подключения к сети Интернет. Выход в Интернет для отправки отчетности занимает всего несколько минут.

Принципиально невозможен доступ третьих лиц, в том числе и спецоператора, к конфиденциальной информации отчетности налогоплательщика.

Для подготовки отчетности может использоваться любая бухгалтерская программа. При этом достигается высокая степень интеграции с программами семейства 1С, в части поддержки обновления форм и их автоматической выгрузки и отправки.

Абоненты имеют широкий выбор оптимального набора услуг и способов взаимодействия с системой. В системе работает множество дополнительных сервисов, например: "Доступ к лицевому счету", "Выписка из ЕГРЮЛ", "Неформализованный документооборот", "СМС-рассылка".

Эти и другие преимущества "Такском-Спринтер" делают процедуру сдачи отчетности удобной и комфортной.

Внедрение технологии электронного представления отчетности по каналам связи на всей территории России стало основным направлением компании с начала ее создания до сегодняшних дней. Во многом благодаря усилиям компании "Такском" современный бухгалтер имеет возможность сдавать отчетность через Интернет в ИФНС, Пенсионный фонд, Росстат, Фонд соцстраха со своего рабочего места.

3. Новые возможности электронного документооборота (ЭДО)

Последние изменения налогового законодательства (Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ) предоставили возможность составления и обмена счетами-фактурами в электронном виде по взаимному согласию сторон и при наличии у них совместимых технических и программных средств.

Пилотный проект по обмену электронными счетами-фактурами был проведен еще в 2009 г. по поручению Правительства РФ Минфином и ФНС России.

В качестве разработчика концепции и оператора пилотного проекта выступила компания "Такском".

Положительные результаты этого эксперимента позволили начать работы по созданию условий для массового внедрения системы обмена счетами-фактурами в электронном виде.

Внедрение ЭДО счетов-фактур, актов выполненных работ, товарных накладных и т.д. дают такие преимущества, как снижение затрат на почтовые услуги, на ведение архива документов на бумажном носителе (затраты на бумагу, печать, аренду площадей для архива), возможность оперативного поиска нужного документа в электронном архиве и др.

Компания "Такском" разработала интегрированную систему защищенного электронного документооборота (включая счета-фактуры), основанную на уникальном программном решении, с гибким интерфейсом и наличием удобных сервисов и опций.

Принцип отправки и получения ЭСФ аналогичен принципу сдачи отчетности в электронном виде:

- все счета-фактуры подписываются ЭЦП с использованием сертифицированных средств криптографической защиты информации;

- при необходимости используется шифрование передаваемых документов;

- компания "Такском", являясь оператором как в системе ЭСФ, так и в системе сдачи отчетности, гарантирует доставку электронных документов от отправителя к получателю с подтверждением даты и времени отправки документов;

- система по обмену счетами-фактурами и другими документами совместима с системой сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде по каналам связи.

ЭДО первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур, актов выполненных работ, товарных накладных) предназначен как для массового взаимодействия юридических лиц между собой независимо от их организационно-правовой формы, так и для взаимодействия с государственными органами власти.

Используя ЭДО, компании могут оптимизировать внутренние бизнес-процессы, совершенствовать качество управления, повысить рентабельность и прибыльность бизнеса. По расчетам экспертов, внедрение ЭДО позволяет достичь общей экономии в объеме 1 - 2% от оборота компании; повысить производительность бухгалтерии на 20%; сократить время обработки документов на 75%; сократить общее количество бумажных документов на 25 - 75%.

Сегодня компания "Такском" является одним из крупнейших в России Удостоверяющих центров, аккредитованных в сети доверенных удостоверяющих центров ФНС, ПФР, Росстата и ФСС.

Удостоверяющий центр осуществляет выпуск и обслуживание сертификатов ключей ЭЦП и шифрования для использования в системах защищенного ЭДО (представление отчетности, электронные торги, корпоративные информационные системы и т.п.).

Благодаря команде профессионалов, сложившейся за годы становления и развития компании, постоянно расширяется спектр услуг, предлагаются новые современные решения, улучшается сервис абонентов.

Подписано в печать

31.10.2010

Требования к содержанию пояснительной записки содержатся в п. 4 ст. 13 Закона "О бухгалтерском учете".

- юридический адрес организации: основные виды деятельности;

- среднегодовую численность работающих за отчетный период или численность работающих на отчетную дату;

- состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.

Акционерные общества приводят информацию (п. 27 ПБУ 4/99):

- о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;

- количестве акций, выпущенных, но неоплаченных или оплаченных частично;

Остальные сведения, отражаемые в пояснительной записке, можно условно разделить на три группы:

Ниже мы подробнее остановимся на первой группе сведений, подлежащих раскрытию в пояснительной записке.

Информация о доходах и расходах

Согласно требованиям ПБУ 9/99 (п. п. 17 и 19) в пояснительной записке отражается следующая информация:

- о порядке признания выручки;

- доля выручки, полученная по этим договорам со связанными организациями;

- способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

По договорам, исполнявшимся в отчетном периоде, приводится информация:

- о сумме признанной в отчетном периоде выручки по договору;

- способах определения признанной в отчетном периоде выручки по договору.

- общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;

- сумма полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;

- в иностранной валюте;

- в рублях.

Информация о внеоборотных активах

В части основных средств следует раскрыть информацию (п. 32 ПБУ 6/01):

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов (по основным группам);

- об объектах, стоимость которых не погашается;

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов;

По нематериальным активам в пояснительной записке нужно отразить такую информацию (п. 40 ПБУ 14/2007):

- способы оценки активов, приобретенных не за денежные средства;

- принятые организацией сроки их полезного использования;

- изменения сроков полезного использования;

- изменения способов определения амортизации.

Информация о выполняемых НИОКР

Материально-производственные запасы

В части материально-производственных запасов (МПЗ) раскрывается информация (п. 27 ПБУ 5/01):

- о способах оценки МПЗ по их группам (видам);

- о последствиях изменения способов их оценки;

- о стоимости запасов, переданных в залог.

Финансовые вложения

По финансовым вложениям в пояснительной записке следует описать (п. 42 ПБУ 19/02):

- способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

- последствия изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;

- стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;

Займы (кредиты) полученные

В соответствии с п. 17 ПБУ 15/2008 в пояснительной записке необходимо отразить следующую информацию:

- о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;

- о сроках погашения займов (кредитов);

Информация об оценочных значениях

- содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;

Учет расчетов по налогу на прибыль

- условный расход (доход) по налогу на прибыль;

- суммы постоянного налогового актива (обязательства), отложенного налогового актива и обязательства;

- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

Сведения о связанных сторонах

- характер отношений с такими лицами;

- виды операций;

- объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

- стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;

- условия и сроки проведения (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;

- величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

- основного хозяйственного общества (товарищества);

- дочерних хозяйственных обществ;

- преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;

- зависимых хозяйственных обществ;

- участников совместной деятельности;

- основного управленческого персонала организации <*>;

- других связанных сторон.

--------------------------------

опционы эмитента, акции, паи, доли участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе.

События после отчетной даты

К событиям после отчетной даты, которые необходимо отразить в пояснительной записке, в частности, относятся:

- дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы за отчетный год;

- принятие решения о реорганизации;

- приобретение предприятия как имущественного комплекса;

- реконструкция или планируемая реконструкция;

- принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;

- крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;

- существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;

- непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;

- действия органов государственной власти (национализация и т.п.).

Условные факты хозяйственной деятельности

- описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения;

- характеристику неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства.

- списанная в отчетном периоде в связи с признанием организацией обязательства, ранее признанного условным;

Информация по отчетным сегментам

Информация по прекращаемой деятельности

В пояснительной записке должна быть раскрыта следующая информация по прекращаемой деятельности (ПБУ 16/02):

а) описание прекращаемой деятельности:

- дата признания деятельности прекращаемой;

--------------------------------

<*> Эта информация может быть раскрыта не в пояснительной записке, а в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

Информация о совместной деятельности (для организаций,

являющихся участниками совместной деятельности)

- цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;

- классификация отчетного сегмента (операционный или географический);

- стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.

Информация об исправлении существенных ошибок прошлых лет

1) характер ошибки;

4) сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

--------------------------------

<*> Порядок исправления существенных ошибок, относящихся к прошлым периодам, подробно рассмотрен на с. 162 - 164.

Приложение 1

Изменения на 2011 год

1. Налог на прибыль

1.1. Стоимостной критерий отнесения имущества

к амортизируемому

│ V С 1 января 2011 г. в целях налогообложения прибыли увеличен│

│ стоимостный критерий для признания имущества амортизируемым с 20 000│

│ до 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ). │

Соответствующие изменения внесены в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

Один компьютер поступил в организацию в декабре 2010 г. В этом же месяце он был введен в эксплуатацию.

Второй компьютер поступил в организацию в январе 2011 г. В этом же месяце он был введен в эксплуатацию.

Правила бухгалтерского учета отличаются от правил налогового учета.

1.2. Размер выручки, позволяющий уплачивать

налог на прибыль раз в квартал

│ V Увеличен размер выручки, позволяющий организации не уплачивать│

│ ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 3 ст. 286 НК│

│ РФ). │

До 1 января 2011 г. этот предельный размер составляет 3 000 000 руб.

С 1 января 2011 г. он увеличивается до 10 000 000 руб.

Порядок применения п. 3 ст. 286 НК РФ прокомментирован в Письме ФНС России от 13.04.2010 N 3-2-09/46.

При расчете средней величины доходов от реализации необходимо учитывать следующее.

3. В расчет не включаются внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Пример П1.2. Размер выручки от реализации, определенной по правилам ст. 249 НК РФ:

I квартал 2010 г. - 4 000 000 руб.;

II квартал 2010 г. - 6 000 000 руб.;

III квартал 2010 г. - 10 000 000 руб.;

IV квартал 2010 г. - 14 000 000 руб.;

I квартал 2011 г. - 11 000 000 руб.;

II квартал 2011 г. - 4 000 000 руб.

Общая сумма выручки за этот период - 34 000 000 руб. (4 000 000 + 6 000 000 + 10 000 000 + 14 000 000).

Среднеквартальная выручка - 8 500 000 руб. (34 000 000 : 4).

Общая сумма выручки за этот период - 41 000 000 руб. (6 000 000 + 10 000 000 + 14 000 000 + 11 000 000).

Среднеквартальная выручка - 10 250 000 руб. (41 000 000 : 4).

Общая сумма выручки за этот период - 39 000 000 руб. (10 000 000 + 14 000 000 + 11 000 000 + 4 000 000).

Среднеквартальная выручка - 9 750 000 руб. (39 000 000 : 4).

Заметим, что аналогичные рекомендации содержатся в Письме ФНС России от 13.04.2010 N 3-2-09/46.

1.3. Учет доходов, расходов и убытков

от объектов обслуживающих производств и хозяйств

│ V Расходы на содержание объектов ОПХ не нужно сравнивать с│

│ нормативами, утвержденными местными органами власти (ст. 275.1 НК│

│ РФ). │

│ V Вместо понятия "градообразующие организации" введено понятие│

│ "организации, численность работников которых составляет не менее 25%│

│ численности работающего населения соответствующего населенного│

│ пункта" (ст. 275.1 НК РФ). │

Правила эти таковы.

1.4. Срок уплаты налога налоговыми агентами

│ V Сокращен срок перечисления налога в бюджет для налоговых агентов│

│ (п. п. 2 и 4 ст. 287 НК РФ). │

В соответствии с нормами гл. 25 НК РФ организация признается налоговым агентом в следующих ситуациях:

- при выплате доходов иностранным организациям;

- при выплате доходов в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

1.5. Расходы на освоение природных ресурсов

│ V Расходы на безрезультатные работы учитываются в составе прочих│

│ расходов (ст. 261 НК РФ). │

│ V Сокращен срок списания отдельных видов расходов на освоение│

│ природных ресурсов (п. 2 ст. 261 НК РФ). │

│ V Сокращен срок списания расходов в случае принятия решения об отказе│

│ от участия в конкурсе или о нецелесообразности приобретения лицензии│

│ (п. 1 ст. 325 НК РФ). │

1.6. Расходы в виде процентов по валютным займам

│ V Изменен норматив признания расходов в виде процентов по валютным│

│ займам (п. 1.1 ст. 269 НК РФ). │

С 2011 г. норматив равен ставке рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на 0,8.

Заметим, что этот норматив предполагается применять до 31 декабря 2012 г.

1.7. Перенос убытков прошлых лет

│ V С 2011 г. право на перенос убытков не распространяется на убытки,│

│ полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов│

│ по ставке 0%. │

До 2011 г. никаких ограничений на применение этой нормы в гл. 25 НК РФ нет.

1.8. Дивиденды, облагаемые налогом на прибыль

по нулевой ставке

│ V С 1 января 2011 г. для применения нулевой ставки по доходам в виде│

│ дивидендов стоимость доли значения не имеет (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК│

│ РФ). │

С 2011 г. меняются условия применения нулевой ставки по доходам в виде дивидендов.

Соответствующие изменения внесены в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ.

Применение нулевой ставки независимо от стоимости доли возможно только с 1 января 2011 г.

2. Налог на добавленную стоимость

2.1. Электронный счет-фактура

│ V В гл. 21 НК РФ появились нормы, предусматривающие возможность│

│ применения счетов-фактур, составленных в электронном виде (ст. 169│

│ НК РФ). │

2.2. Налоговые агенты при аренде госимущества

│ V Лица, арендующие государственное имущество у казенных предприятий,│

│ признаются налоговыми агентами по НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ). │

Соответствующая поправка внесена в п. 3 ст. 161 НК РФ Федеральным законом от 08.05.2010 N 83-ФЗ.

3. Налог на доходы физических лиц

3.1. Возврат излишне удержанного налога

│ V В ст. 231 НК РФ закреплен порядок возврата налоговым агентом сумм│

│ налога, излишне удержанных с налогоплательщиков (физических лиц). │

3.1.1. Общий порядок

Итак, порядок возврата излишне удержанного налога налоговым агентом с 2011 г. выглядит следующим образом.

Работник, в свою очередь, должен представить работодателю письменное заявление о возврате налога.

--------------------------------

<*> Подробно ситуация с возвратом излишне удержанного НДФЛ в период до 1 января 2011 г. рассмотрена на с. 341 - 342.

Возврат налога наличными Кодексом не предусмотрен.

3.1.2. Возврат налога в связи с предоставлением работнику

имущественного налогового вычета

С 1 января 2011 г. ситуация меняется.

--------------------------------

<*> Более подробно этот вопрос рассмотрен на с. 340 - 341.

3.1.3. Возврат налога в связи с изменением

налогового статуса работника

Часто бывает так.

С 1 января 2011 г. порядок возврата НДФЛ в такой ситуации меняется.

3.2. Регистры налогового учета

│ V Организация как налоговый агент должна самостоятельно разработать│

│ формы и порядок заполнения регистров налогового учета для учета│

│ доходов, выплачиваемых физическим лицам (ст. 230 НК РФ). │

При разработке собственной формы регистров налогового учета за основу можно взять форму N 1-НДФЛ.

Помимо формы, ФНС должна также утвердить формат и порядок представления таких сведений в налоговые органы.

3.3. Доходы, не облагаемые НДФЛ

│ V Появились новые льготы, которые связаны с предстоящими Олимпийскими│

│ играми в Сочи. │

4. Транспортный налог

│ V С 2011 г. расчеты по авансовым платежам по транспортному налогу│

│ сдавать в налоговую инспекцию не нужно (ст. 363.1 НК РФ). │

5. Земельный налог

│ V С 2011 г. расчеты по авансовым платежам по земельному налогу сдавать│

│ в налоговую инспекцию не нужно (ст. 398 НК РФ). │

6. Новые формы бухгалтерской отчетности

Состав отчетности в целом сохранился без изменения:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о прибылях и убытках;

- отчет об изменениях капитала;

- отчет о движении денежных средств;

У новых форм бухгалтерской отчетности нет нумерации ("форма N 1", "форма N 2" и т.д.).

При выборе табличной формы пояснения можно оформлять в порядке, установленном в Приложении N 3 к Приказу N 66н.

В новых формах бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках появилась графа "Пояснения".

- на текущую отчетную дату (то есть на конец отчетного периода);

- на 31 декабря предыдущего года;

- на 31 декабря года, предшествующего предыдущему году.

В новой форме отчета о прибылях и убытках немного изменились состав и названия показателей.

- чистой прибыли/убытка текущего периода;

- результатов переоценки внеоборотных активов;

В отчете об изменениях капитала тоже есть изменения.

--------------------------------

<*> Порядок исправления существенных ошибок прошлых лет рассмотрен на с. 163 - 164.

Новые формы приведены ниже.

Бухгалтерский баланс

Отчет о прибылях и убытках

Отчет об изменениях капитала

Отчет о движении денежных средств

Отчет о целевом использовании полученных средств

Приложение 2

Учетная политика для целей бухгалтерского учета на 2011 год

В каждой организации должна быть своя учетная политика для целей бухгалтерского учета.

1. Внесение дополнений

2. Внесение изменений

Во-первых, изменение учетной политики возможно всего в трех случаях (п. 10 ПБУ 1/2008):

3. Основные требования к учетной политике

В состав бухгалтерской учетной политики входят (п. 4 ПБУ 1/2008):

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Рабочий план счетов

Формы первичных учетных документов

Порядок проведения инвентаризации

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Правила документооборота

Порядок контроля за хозяйственными операциями

В мелких организациях, имеющих в штате одного-двух бухгалтеров, этим разделом можно пренебречь.

Способы оценки активов и обязательств

При формировании учетной политики организация должна руководствоваться следующим.

Таблица 1

Вопросы, для которых предусмотрены вариантные способы учета

Элемент учетной политики	Допустимые законодательством варианты	Нормативный акт, служащий обоснованием
1	2	3
Учет основных средств
Порядок учета введенных в эксплуатацию объектов завершенного капитального строительства, в период с момента подачи документов на госрегистрацию до момента госрегистрации <1>	1) Объекты продолжают учитываться на счете 08; 2) Объекты переводятся на счет 01 и до момента госрегистрации учитываются на этом счете обособленно (на отдельном субсчете)	Методические указания по учету основных средств (п. 52)
Выбор способа начисления амортизации	Предусмотрены четыре способа начисления амортизации: 1) линейный способ; 2) способ уменьшаемого остатка; 3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; 4) способ списания пропорционально объему продукции (работ). Организация может: 1) выбрать какой-то один способ для всех основных средств, закрепив его в учетной политике; 2) выбирать разные способы начисления амортизации по разным группам однородных объектов	ПБУ 6/01 (п. 18)
Установление стоимостного лимита отнесения объектов к МПЗ	1. Применяется лимит не более 20 000 руб. за единицу (конкретный размер устанавливается в учетной политике). 2. Все объекты независимо от стоимости учитываются в составе основных средств	ПБУ 6/01 (п. 5)
Порядок учета затрат на ремонт основных средств	1. Затраты признаются в расходах отчетного периода, в котором были проведены ремонтные работы. 2. Создается резерв на проведение ремонта. 3. Затраты на ремонт отражаются на счете 97 и списываются на расходы в порядке, установленном организацией	ПБУ 6/01 (п. 27); Инструкция по применению счетов 96 "Резервы предстоящих расходов" и 97 "Расходы будущих периодов" Плана счетов
Учет арендованных основных средств	1. По инвентарному номеру, присвоенному организацией. 2. По инвентарному номеру арендодателя	Методические указания по учету основных средств (п. 14)
Учет спецоснастки <2> и спецодежды
Порядок учета спецоснастки и спецодежды	1. По правилам, установленным Методическими указаниями по учету спецоснастки и спецодежды. 2. По правилам, установленным ПБУ 6/01 "Учет основных средств"	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. 9); Письмо Минфина России от 12.05.2003 N 16-00-14/159
Порядок учета спецодежды, имеющей срок эксплуатации не более 12 месяцев	Стоимость выданной спецодежды списывается на расходы: 1) линейным способом в течение срока полезного использования; 2) единовременно в момент выдачи работнику	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. п. 21 и 26)
Порядок учета спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве	Стоимость переданной в производство спецоснастки списывается на расходы: 1) в течение срока полезного использования линейным способом или пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг); 2) единовременно в момент передачи в производство	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. п. 24 и 25)
Организация оперативного (количественного) учета выдачи спецоснастки в производство и ее возврата на склад	1. Выдача в производство и возврат на склад оформляются первичными учетными документами. 2. Выдача в производство и возврат на склад осуществляются без оформления первичных документов на отпуск или приход ценностей	Методические указания по учету спецоснастки и спецодежды (п. 50)
Учет нематериальных активов
Порядок выбора способа начисления амортизации	Предусмотрены три способа начисления амортизации: 1. Линейный способ. 2. Способ уменьшаемого остатка. 3. Способ списания пропорционально объему продукции (работ). Организация может: 1) выбрать какой-то один способ для всех нематериальных активов, закрепив его в учетной политике; 2) выбирать способ начисления амортизации по каждому объекту отдельно при принятии его к учету	ПБУ 14/2007 (п. 28)
Использование коэффициента при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка	Разрешено использовать коэффициент не выше 3	ПБУ 14/2007 (пп. "б" п. 29)
Учет расходов на НИОКР
Способ списания расходов на выполнение НИОКР	1. Линейный способ списания расходов. 2. Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг)	ПБУ 17/02 (п. 11)
Учет материалов
Порядок учета материалов на счете 10	1. По фактической себестоимости. 2. По учетным ценам. В этом случае для учета материалов используются счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"	Инструкция по применению счетов 10, 15 и 16 Плана счетов
Порядок определения учетной цены (если учет материалов на счете 10 ведется по учетным ценам)	1. Исходя из договорной цены. 2. По данным предыдущего месяца или отчетного периода. 3. По планово-расчетным ценам. 4. По средней цене группы	Методические указания по учету МПЗ (п. 80)
Способ оценки материалов при их выбытии	1. По себестоимости каждой единицы. 2. По средней себестоимости. 3. По себестоимости первых по времени приобретения материалов (способ ФИФО). По разным группам материалов можно применять разные способы оценки	ПБУ 5/01 (п. 16)
Расчет средней себестоимости при выборе способа оценки по средней себестоимости	1. Взвешенная оценка. 2. Скользящая оценка	Методические указания по учету МПЗ (п. 78)
Исчисление себестоимости единицы при выборе способа оценки материалов по себестоимости каждой единицы	1. Включая все расходы, связанные с приобретением запаса. 2. Включая только стоимость запаса по договорной цене	Методические указания по учету МПЗ (п. 74)
Учет затрат по содержанию заготовительно- складского аппарата	1. Затраты включаются в состав транспортно- заготовительных затрат (ТЗР). 2. Затраты включаются в состав затрат на производство	Методические указания по учету МПЗ (п. 70)
Порядок учета ТЗР	1. Отнесение ТЗР на счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". 2. Отнесение ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 "Материалы". 3. Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала	Методические указания по учету МПЗ (п. 83)
Порядок списания отклонений или ТЗР	1. Основной. 2. Упрощенный (выбирается вариант из предусмотренных п. 88 Методических указаний по учету МПЗ)	Методические указания по учету МПЗ (п. п. 87 и 88)
Учет тары
Порядок учета тары	1. По фактической себестоимости. 2. По учетным ценам	Методические указания по учету МПЗ (п. 166)
Определение учетной цены (при учете тары по учетным ценам)	1. Исходя из договорной цены. 2. По данным предыдущего месяца или отчетного периода. 3. По планово-расчетным ценам. 4. По средней цене группы	Методические указания по учету МПЗ (п. 166)
Формирование резерва под снижение стоимости МПЗ
Порядок создания резерва	1. Резерв создается по каждой единице материально- производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. 2. Резерв создается по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов	Методические указания по учету МПЗ (п. 20)
Учет затрат на производство
Оценка незавершенного производства на предприятиях массового и серийного производства	1. По фактической производственной себестоимости. 2. По нормативной (плановой) производственной себестоимости. 3. По прямым статьям затрат. 4. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 64)
Учет готовой продукции
Оценка готовой продукции	1. Оценка по фактической производственной себестоимости. 2. Оценка по нормативной себестоимости	Методические указания по учету МПЗ (п. 203)
Определение нормативной себестоимости (в случае оценки готовой продукции по нормативной себестоимости)	1. По себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции. 2. По прямым статьям затрат	Методические указания по учету МПЗ (п. 203)
Определение учетной цены (при применении в аналитическом учете и местах хранения учетных цен)	1. По фактической производственной себестоимости. 2. По нормативной себестоимости. 3. По договорным ценам. 4. По другим видам цен	Методические указания по учету МПЗ (п. 204)
Учет товаров
Учет поступления товаров	1. С использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". 2. Без использования счета 15	Инструкция по применению счета 41 "Товары" Плана счетов
Порядок учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз) (ТЗР) в организациях торговли	1. ТЗР, производимые до момента передачи товаров в продажу, включаются в стоимость приобретения товаров. 2. ТЗР, производимые до момента передачи товаров в продажу, включаются в состав расходов на продажу	ПБУ 5/01 (п. п. 6 и 13)
Оценка товаров (для организаций розничной торговли)	1. Оценка по продажной стоимости. 2. Оценка по стоимости их приобретения	ПБУ 5/01 (п. 13)
Учет товаров в неторговых организациях при ведении натурально- стоимостного учета	1. Сортовой. 2. Партионный	Методические указания по учету МПЗ (п. 240)
Оценка товаров при продаже (отпуске) (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости)	1. По себестоимости каждой единицы. 2. По средней себестоимости. 3. По себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО). По разным группам товаров можно применять разные способы оценки	ПБУ 5/01 (п. 16)
Учет финансовых вложений
Признание расходов, связанных с приобретением ценных бумаг (в случае если их величина несущественна по сравнению со стоимостью самих ценных бумаг)	1. Расходы включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг. 2. Расходы признаются в составе прочих расходов того периода, в котором соответствующие ценные бумаги были приняты к бухгалтерскому учету. При выборе второго способа в учетной политике необходимо установить порог существенности, при котором он применяется	ПБУ 19/02 (п. 11)
Порядок определения текущей стоимости по долговым ценным бумагам, по которым не определяется рыночная стоимость	1. Текущая стоимость не определяется. Ценные бумаги числятся в учете по первоначальной стоимости. 2. Разница между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока обращения долговых ценных бумаг относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов)	ПБУ 19/02 (п. 22)
Расчет дисконтированной стоимости по долговым ценным бумагам и займам	1. Организация не осуществляет расчет оценки долговых ценных бумаг и займов по дисконтированной стоимости. 2. Организация осуществляет расчет оценки долговых ценных бумаг и займов по дисконтированной стоимости	ПБУ 19/02 (п. 23)
Порядок оценки финансовых вложений при их выбытии (для финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость)	1. По первоначальной стоимости каждой единицы. 2. По средней первоначальной стоимости. 3. По первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО)	ПБУ 19/02 (п. п. 26 - 31)
Порядок определения средней первоначальной стоимости (при оценке финансовых вложений по средней первоначальной стоимости)	1. Средняя первоначальная стоимость исчисляется по итогам месяца. 2. Применяется способ скользящей первоначальной стоимости	ПБУ 19/02 (Приложение)
Порядок определения стоимости (при оценке финансовых вложений способом ФИФО)	1. Оценка осуществляется по итогам месяца. 2. Применяется способ скользящей оценки ФИФО	ПБУ 19/02 (Приложение)
Признание дохода по финансовым вложениям	1. Доходы признаются доходами от обычных видов деятельности. 2. Доходы признаются в составе прочих доходов	ПБУ 19/02 (п. 34)
Учет расходов по займам и кредитам
Учет организацией- векселедателем начисленных процентов по причитающемуся к оплате векселю	Учитываются в составе прочих расходов: 1) в тех периодах, к которым относятся данные начисления; 2) равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств	ПБУ 15/2008 (п. 15)
Учет организацией- эмитентом начисленных процентов(дисконта) по причитающейся к оплате облигации	Учитываются в составе прочих расходов: 1) в тех периодах, к которым относятся данные начисления; 2) равномерно в течение срока действия договора займа	ПБУ 15/2008 (п. 16)
Учет дополнительных расходов по займам	1. Признаются в составе прочих расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся. 2. Включаются в состав прочих расходов равномерно в течение срока займа (кредитного договора)	ПБУ 15/2008 (п. п. 6 и 8)
Учет доходов и расходов
Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов по договору аренды	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату прав на объекты интеллектуальной собственности	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание доходов и расходов от участия в уставных капиталах других организаций	1. Доходы и расходы признаются доходами и расходами по обычным видам деятельности. 2. Доходы и расходы признаются прочими доходами и расходами	ПБУ 9/99 (п. 5); ПБУ 10/99 (п. 5)
Признание выручки от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления	1. По мере готовности работ, услуг, продукции. 2. По завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом. В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки	ПБУ 9/99 (п. 13)
Порядок признания коммерческих и управленческих расходов	1. Указанные расходы распределяются между проданными и непроданными продукцией, товарами, работами, услугами. В этом случае необходимо разработать и закрепить в учетной политике порядок такого распределения. 2. Указанные расходы в полном объеме учитываются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг (ежемесячно списываются в полном объеме в дебет счета 90 "Продажи")	ПБУ 10/99 (п. 9); Методические указания по учету МПЗ (п. 228)
Учет доходов и расходов по договорам строительного подряда <3>
Способ определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату	1. По доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору). 2. По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе)	ПБУ 2/2008 (п. 20)
Учет доходов и расходов от ведения деятельности за пределами РФ
Порядок пересчета выраженных в иностранной валюте доходов и расходов, формирующих финансовые результаты от ведения деятельности за пределами РФ, в рубли	Пересчет производится с использованием: 1) курса ЦБ РФ, действовавшего на соответствующую дату совершения операции в иностранной валюте; 2) средней величины курсов за отчетный период	ПБУ 3/2006 (п. 18)
Расходы будущих периодов
Структура и способы списания расходов будущих периодов	1. Равномерно. 2. Пропорционально объему продукции. 3. Другие способы списания (разрабатываются организацией самостоятельно)	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 65)
Резервы предстоящих расходов и платежей
Резерв на оплату отпусков	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на выплату вознаграждения по итогам года	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание	1. Создается. 2. Не создается	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72)
Создание иных резервов предстоящих расходов и платежей	1. Организация создает резервы, предусмотренные п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета. 2. Организация не создает резервы	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 72); отраслевые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг)
Резервы по сомнительным долгам
Создание резервов по сомнительным долгам	1. Создаются. 2. Не создаются	Положение по ведению бухгалтерского учета (п. 70)
Учет расчетов по налогу на прибыль (если организация применяет ПБУ 18/02)
Формирование информации о постоянных и временных разницах	1. На основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета. 2. В ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. В этом случае организация должна закрепить в учетной политике этот иной порядок	ПБУ 18/02 (п. 3)
Порядок отражения в бухгалтерском балансе сумм ОНА и ОНО	1. Отражаются развернуто (отдельно ОНА, отдельно ОНО). 2. Отражается сальдированная (свернутая) сумма ОНА и ОНО	ПБУ 18/02 (п. 19)
Способ определения величины текущего налога на прибыль	1. На основе данных бухгалтерского учета исходя из суммы условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, скорректированной на суммы ПНО и ПНА, с учетом увеличения и уменьшения ОНА и ОНО. 2. На основе налоговой декларации по налогу на прибыль	ПБУ 18/02 (п. 22)
Применение отдельных ПБУ
Применение ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах" субъектами малого предпринимательства <4>	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 11/2008 (п. 3)
Применение ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" субъектами малого предпринимательства	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 18/02 (п. 2)
Применение ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" субъектами малого предпринимательства <5>	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 8/01 (п. 2)
Применение ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" субъектами малого предпринимательства	1. Применяется. 2. Не применяется	ПБУ 12/2000 (п. 3)

<5> За исключением субъектов малого предпринимательства - эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

Таблица 2

Вопросы, для которых способы учета на нормативном уровне

не закреплены

Элемент учетной политики	Требования к способу	Нормативный акт, служащий обоснованием
1	2	3
Учет доходов и расходов по договорам строительного подряда <*>
Порядок распределения косвенных расходов между отдельными договорами	Порядок разрабатывается самостоятельно (например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве) и применяется систематически и последовательно	ПБУ 2/2008 (п. 13)
Учет процентов по займам и кредитам
Критерии отнесения имущества к инвестиционным активам	Инвестиционный актив - это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. В учетной политике необходимо определить, какой период времени организация считает длительным для признания того или иного объекта инвестиционным активом	ПБУ 15/2008 (п. 7)
Учет доходов и расходов по обычным видам деятельности
Распределение расходов по обычным видам деятельности по статьям затрат	Перечень статей затрат необходимо разработать самостоятельно и закрепить в приказе об учетной политике	ПБУ 10/99 (п. 9)
Порядок признания выручки по мере готовности (если в организации принят такой порядок признания выручки по работам, услугам, продукции с длительным циклом изготовления)	Организации необходимо самостоятельно разработать способы определения готовности работ, услуг, продукции и закрепить их в приказе об учетной политике	ПБУ 9/99 (п. п. 13 и 17)
Порядок формирования информации по сегментам (если организация применяет ПБУ 12/2000)
Отчетные сегменты	Организация должна самостоятельно определить перечень отчетных сегментов	ПБУ 12/2000 (п. 6)
Порядок распределения доходов, расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами	Организация должна самостоятельно выбрать основу распределения между отчетными сегментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, и последовательно применять избранную основу распределения	ПБУ 12/2000 (п. 13)
Порядок исправления ошибок
Признание ошибки существенной	Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности	ПБУ 22/2010 (п. 3)

--------------------------------

Приведем пример оформления приказа об учетной политике для небольшой организации торговли, созданной в 2010 г.

Приказ N ___ от "__" ___________ 2010 г.

Об учетной политике ООО "Альфа"

для целей бухгалтерского учета

Приказываю:

4. Вести бухгалтерский учет с применением автоматизированной системы "Бухгалтерия-торговля".

5. При ведении бухгалтерского учета руководствоваться следующими правилами:

5.1. Учет основных средств.

5.1.2. Амортизацию по всем объектам основных средств начислять линейным способом.

5.2. Учет материально-производственных запасов.

5.2.1. Материалы учитывать на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости.

5.2.2. Оценку материалов при списании производить по средней себестоимости (взвешенная оценка).

5.2.4. Оценку реализованных товаров производить по средней себестоимости (взвешенная оценка).

5.3. Учет доходов, расходов и финансового результата.

5.3.2. Расходы будущих периодов списывать равномерно в течение срока, к которому они относятся.

5.3.3. Доходы от сдачи имущества в аренду признавать в составе прочих доходов.

5.4. Учет ценных бумаг.

5.4.3. Оценку долговых ценных бумаг при их выбытии производить по первоначальной стоимости каждой единицы.

5.4.4. Доходы от операций с ценными бумагами признавать в составе прочих доходов.

5.6. При ведении бухгалтерского учета не применять нормы следующих Положений по бухгалтерскому учету:

ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности";

ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах";

ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам";

ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Генеральный директор

ООО "Альфа" ____________ Иванов А.К.

Приложение 3

Учетная политика для целей налогообложения на 2011 год

Требования к налоговой учетной политике "разбросаны" по разным главам части второй Налогового кодекса.

В п. 12 ст. 167 НК РФ (гл. 21 "Налог на добавленную стоимость") содержатся следующие требования.

В ст. ст. 313 и 314 НК РФ установлены следующие требования к налоговой учетной политике.

1. Внесение дополнений

2. Внесение изменений

Таблица 1

Способ учета, закрепляемый в учетной политике	Порядок изменения учетной политики	Норма НК РФ
Метод начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества	Налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет	Пункт 1 ст. 259 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	Порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП), закрепленный в учетной политике, подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319 НК РФ
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	Порядок формирования стоимости приобретения товаров, закрепленный в учетной политике, применяется в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320 НК РФ

3. Содержание учетной политики

Какие моменты должны найти свое отражение в приказе об учетной политике для целей налогообложения?

Таблица 2

Вопросы, для которых предусмотрены вариантные способы учета

Элемент учетной политики	Варианты, допускаемые законодательством	Норма НК РФ
1	2	3
Глава 21. Налог на добавленную стоимость
Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	1. Если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, организация весь "входной" НДС ставит к вычету. 2. Организация ведет раздельный учет НДС независимо от доли расходов на не облагаемые НДС операции в общей сумме расходов	Пункт 4 ст. 170 НК РФ
Учет "входного" НДС банками, страховыми организациями и НПФ	1. Суммы "входного" НДС, уплаченные поставщикам, включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль. При этом вся сумма налога, полученная по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет. 2. "Входной" НДС учитывается в общем порядке с соблюдением правил раздельного учета	Пункт 5 ст. 170 НК РФ
Глава 25. Налог на прибыль организаций
Признание доходов от сдачи имущества в аренду	1. В составе внереализационных доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 4 ст. 250 НК РФ
Признание доходов от предоставления в пользование результатов интеллектуальной деятельности	1. В составе внереализационных доходов. 2. В составе доходов от реализации	Пункт 5 ст. 250 НК РФ
Метод оценки сырья и материалов при списании	1. По стоимости единицы запасов. 2. По средней стоимости. 3. По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). 4. По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)	Пункт 8 ст. 254 НК РФ
Применение амортизационной премии	1. Организация применяет амортизационную премию. В этом случае в учетной политике необходимо закрепить размер амортизационной премии и критерии ее применения. 2. Организация не применяет амортизационную премию	Пункт 9 ст. 258 НК РФ
Метод начисления амортизации	1. Линейный метод. 2. Нелинейный метод	Пункт 1 ст. 259 НК РФ
Порядок учета электронно- вычислительной техники организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий	1. Расходы на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами в полной сумме в момент ввода ее в эксплуатацию. 2. Электронно-вычислительная техника учитывается по общим правилам в составе основных средств либо материальных расходов (в зависимости от стоимости)	Пункт 6 ст. 259 НК РФ
Применение к основной норме амортизации повышающих коэффициентов	1. В учетной политике отражается решение о применении повышающих коэффициентов и отражается их размер. 2. Повышающие коэффициенты не применяются	Пункты 1 и 2 ст. 259.3 НК РФ
Применение пониженных норм амортизации	1. Пониженные нормы амортизации применяются. Устанавливаются перечень объектов и пониженные нормы. 2. Пониженные нормы амортизации не применяются	Пункт 4 ст. 259.3 НК РФ
Создание резервов под предстоящие ремонты основных средств	1. Резервы создаются. В учетной политике закрепляются нормативы отчислений в резервы. 2. Резервы не создаются. Расходы на ремонт признаются прочими расходами того периода, в котором они были осуществлены, в сумме фактических затрат	Статьи 260 и 324 НК РФ
Учет расходов на приобретение прав на земельные участки, а также расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков	1. Расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, определенного в учетной политике (не менее пяти лет). 2. Расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30% налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов	Подпункт 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ
Создание резерва по сомнительным долгам	1. Резерв по сомнительным долгам создается. 2. Резерв по сомнительным долгам не создается	Статья 266 НК РФ
Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267 НК РФ
Резерв предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов <*>	1. Резерв создается. 2. Резерв не создается	Статья 267.1 НК РФ
Метод оценки покупных товаров при их списании	1. По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО). 2. По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО). 3. По средней стоимости. 4. По стоимости единицы товара	Подпункт 3 п. 1 ст. 268 НК РФ
Порядок определения предельной суммы процентов по долговым обязательствам	1. Расчет осуществляется на основе определения среднего уровня процентов по сопоставимым долговым обязательствам. В учетной политике определяются критерии сопоставимости долговых обязательств. 2. Расчет осуществляется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ	Пункт 1 ст. 269 НК РФ
Порядок признания доходов и расходов	1. Метод начисления. 2. Кассовый метод	Статьи 271 и 273 НК РФ
Методы списания ценных бумаг при их реализации и ином выбытии	1. По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО). 2. По стоимости единицы	Пункт 9 ст. 280 НК РФ
Порядок закрытия короткой позиции	В случае если в течение одного дня одновременно осуществлялись сделки по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг, закрытие короткой позиции происходит по итогам этого дня только в случае превышения количества приобретенных ценных бумаг над количеством реализованных ценных бумаг. Налогоплательщик вправе в принятой им учетной политике в целях налогообложения предусмотреть закрытие короткой позиции в течение одного дня с учетом последовательности сделок по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг	Пункт 9 ст. 282 НК РФ
Порядок исчисления ежемесячного авансового платежа по налогу на прибыль	1. Исчисление и уплата ежемесячных авансовых платежей производятся исходя из фактически полученной прибыли. 2. Исчисление и уплата ежемесячных авансовых платежей производятся в размере одной трети фактически уплаченного авансового платежа за предыдущий квартал	Пункт 2 ст. 286 НК РФ
Показатель, используемый в целях исчисления доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения	1. Сумма расходов на оплату труда. 2. Среднесписочная численность работников. 3. Показатель удельного веса расходов на оплату труда. Этот вариант может применяться организациями с сезонным циклом работы по согласованию с налоговым органом	Пункт 2 ст. 288 НК РФ
Порядок уплаты налога в бюджет субъекта РФ при наличии нескольких обособленных подразделений на территории этого субъекта РФ	1. Прибыль распределяется по всем подразделениям, которые и уплачивают налог самостоятельно. 2. Определяется доля прибыли, приходящаяся на все обособленные подразделения, и налог уплачивается через одно (ответственное) подразделение	Пункт 2 ст. 288 НК РФ
Расходы на формирование резервов банков	1. Резерв на возможные потери по ссудам создается. 2. Резерв на возможные потери по ссудам не создается	Статья 292 НК РФ
Создание резервов под обесценение ценных бумаг (для профессиональных участников рынка ценных бумаг)	1. Резервы создаются. 2. Резервы не создаются	Статья 300 НК РФ
Учет прямых расходов при оказании услуг	1. Прямые расходы распределяются на остатки НЗП. 2. Прямые расходы отчетного (налогового) периода относятся в полном объеме на уменьшение доходов данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки НЗП	Пункт 2 ст. 318 НК РФ
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	1. Стоимость приобретения товаров определяется по цене, установленной договором. 2. Стоимость приобретения товаров определяется с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Выбранный порядок применяется организацией в течение не менее двух налоговых периодов	Статья 320 НК РФ
Создание резерва предстоящих расходов на оплату отпусков	1. Резерв создается. Определяется предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1 НК РФ
Создание резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год	1. Резерв создается. Определяется предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. 2. Резерв не создается	Статья 324.1 НК РФ
Порядок учета расходов на приобретение лицензий на право пользования недрами	1. Стоимость лицензии учитывается в составе нематериальных активов. 2. Стоимость лицензии учитывается в составе прочих расходов в течение двух лет	Пункт 1 ст. 325 НК РФ

--------------------------------

<*> Для общественных организаций инвалидов и организаций, использующих труд инвалидов.

Таблица 3

Вопросы, для которых способы учета на нормативном уровне

не закреплены

Элемент учетной политики	Требование к способу	Норма НК РФ
1	2	3
Глава 21. Налог на добавленную стоимость
Порядок ведения раздельного учета при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%	Налогоплательщик самостоятельно устанавливает в учетной политике порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0% <*>	Пункт 10 ст. 165 НК РФ
Порядок ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций	Если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), он обязан вести раздельный учет таких операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 149 НК РФ
Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Порядок раздельного учета определяется в учетной политике	Пункт 4 ст. 170 НК РФ
Глава 23. Налог на доходы физических лиц
Порядок ведения налогового учета доходов, полученных физическими лицами, предоставленных физическим лицам вычетов, исчисленных и удержанных налогов	Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему РФ, реквизиты соответствующего платежного документа	Пункт 1 ст. 230 НК РФ
Глава 25. Налог на прибыль организаций
Порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам	Закрепляется алгоритм расчета доли расходов, приходящейся на каждый участок недр	Пункт 2 ст. 261 НК РФ
Порядок определения применимого законодательства для признания ЦБ обращающимися на организованном рынке ценных бумаг	В случаях невозможности однозначно определить, на территории какого государства заключались сделки с ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг, включая сделки, заключаемые посредством электронных торговых систем, налогоплательщик вправе самостоятельно в соответствии с принятой им для целей налогообложения учетной политикой выбирать такое государство в зависимости от места нахождения продавца либо покупателя ценных бумаг <**>	Пункт 3 ст. 280 НК РФ
Порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ЦБ, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ЦБ, профессиональными участниками рынка ЦБ, не осуществляющими дилерскую деятельность	Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки), не осуществляющие дилерскую деятельность, в учетной политике должны определить порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает виды ценных бумаг (обращающихся на организованном рынке ценных бумаг или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и расходы включаются иные доходы и расходы, определенные в соответствии с гл. 25 НК РФ	Пункт 8 ст. 280 НК РФ
Порядок учета ЦБ по операциям РЕПО	Налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой им в целях налогообложения учетной политикой определяет порядок учета выбывающих (возвращающихся) по операции РЕПО ценных бумаг	Пункт 1 ст. 282 НК РФ
Критерии отнесения сделок к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	В учетной политике определяются критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок	Пункт 2 ст. 301 НК РФ
Порядок ведения налогового учета	В учетной политике закрепляется порядок ведения налогового учета	Статья 313 НК РФ
Система налоговых регистров	Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике	Статья 314 НК РФ
Принципы и методы распределения доходов по производствам с длительным циклом	В учетной политике закрепляются принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации по производствам с длительным технологическим циклом	Статья 316 НК РФ
Определение перечня прямых расходов	В учетной политике определяется перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)	Пункт 1 ст. 318 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	В учетной политике определяется порядок распределения прямых расходов. Разработанный порядок подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов	Пункт 1 ст. 319 НК РФ
Порядок распределения прямых расходов между видами продукции (работ, услуг)	Механизм распределения определяется организацией самостоятельно с применением экономически обоснованных показателей	Пункт 1 ст. 319 НК РФ

--------------------------------

<**> Подробнее об этом см. с. 46 - 47.

Приложение 4

Новые правила привлечения к ответственности

за налоговые правонарушения

Приведенная ниже таблица поможет оценить весь масштаб произошедших изменений.

│Вид правонарушения│Размер штрафа до 02.09.2010│Размер штрафа с 02.09.2010│

│Нарушение │5000 руб., если опоздание │10 000 руб., независимо от│

│налогоплательщиком│не превысило 90 дней; │периода просрочки │

│срока подачи │10 000 руб., если заявление│ │

│заявления о │подано с опозданием более │ │

│постановке на учет│90 календарных дней │ │

│в налоговом органе│ │ │

│(п. 1 ст. 116 НК │ │ │

│РФ) │ │ │

│Ведение │10% от доходов, полученных │10% от доходов, полученных│

│деятельности │в период ведения │в период ведения │

│организацией или │деятельности без постановки│деятельности без │

│индивидуальным │на учет, но не менее │постановки на учет, │

│предпринимателем │20 000 руб.; │независимо от его │

│без постановки на │20% доходов, полученных в │продолжительности, но не │

│учет в налоговом │период деятельности без │менее 40 000 руб. (п. 2 │

│органе │постановки на учет более │ст. 116 НК РФ) │

│ │90 календарных дней, но не │ │

│ │менее 40 000 руб. (ст. 117 │ │

│ │НК РФ) │ │

│Непредставление │5% суммы налога, подлежащей│5% неуплаченной суммы │

│налоговой │уплате (доплате) на основе │налога, подлежащей уплате │

│декларации │этой декларации, за каждый │(доплате) на основании │

│(ст. 119 НК РФ) │полный или неполный месяц │этой декларации, за каждый│

│ │со дня, установленного для │полный или неполный месяц │

│ │ее представления, но не │со дня, установленного для│

│ │более 30% указанной суммы и│ее представления, но не │

│ │не менее 100 руб.; │более 30% указанной суммы │

│ │30% суммы налога, │и не менее 1000 руб. │

│ │подлежащей уплате на основе│независимо от периода │

│ │этой декларации, и 10% │просрочки представления │

│ │суммы налога, подлежащей │декларации │

│ │уплате на основе этой │ │

│ │декларации, за каждый │ │

│ │полный или неполный месяц │ │

│ │начиная со 181-го дня, если│ │

│ │декларация представлена с │ │

│ │опозданием на 181 день и │ │

│ │более │ │

│Нарушение │Ответственность не │200 руб. │

│установленного │предусмотрена │ │

│способа │ │ │

│представления │ │ │

│налоговой │ │ │

│декларации │ │ │

│(расчета) │ │ │

│(ст. 119.1 НК РФ) │ │ │

│Грубое нарушение │5000 руб., если нарушение │10 000 руб., если │

│организацией │допущено в течение одного │нарушение допущено в │

│правил учета │налогового периода; │течение одного налогового │

│доходов и расходов│ │периода; │

│и объектов │15 000 руб., если │30 000 руб., если │

│налогообложения │соответствующие деяния │соответствующие деяния │

│(ст. 120 НК РФ) │совершены в течение более │совершены в течение более │

│ │одного налогового периода; │одного налогового периода;│

│ │10% от суммы неуплаченного │20% от суммы неуплаченного│

│ │налога, но не менее │налога, но не менее │

│ │15 000 руб., если │40 000 руб., если │

│ │соответствующие деяния │соответствующие деяния │

│ │повлекли занижение │повлекли занижение │

│ │налоговой базы │налоговой базы │

│Неуплата или │20% от неуплаченной суммы │Без изменений │

│неполная уплата │налога (сбора); │ │

│сумм налога │40% от неуплаченной суммы │Без изменений │

│(сбора) в │налога (сбора), если деяния│ │

│результате │совершены умышленно │ │

│занижения │ │ │

│налоговой базы, │ │ │

│иного │ │ │

│неправильного │ │ │

│исчисления налога │ │ │

│(сбора) или других│ │ │

│неправомерных │ │ │

│действий │ │ │

│(бездействия) │ │ │

│(ст. 122 НК РФ) │ │ │

│Невыполнение │20% от суммы, подлежащей │20% от суммы, подлежащей │

│налоговым агентом │перечислению │удержанию и (или) │

│обязанности по │ │перечислению │

│удержанию и (или) │ │ │

│перечислению │ │ │

│налогов (ст. 123 │ │ │

│НК РФ) │ │ │

│Несоблюдение │10 000 руб. │30 000 руб. │

│порядка владения, │ │Ответственность │

│пользования и │ │распространяется также на │

│(или) распоряжения│ │имущество, в отношении │

│имуществом, на │ │которого налоговым органом│

│которое наложен │ │приняты обеспечительные │

│арест (ст. 125 НК │ │меры в виде залога │

│РФ) │ │ │

│Непредставление │50 руб. за каждый │200 руб. за каждый │

│налоговому органу │непредставленный документ │непредставленный документ │

│сведений, │ │ │

│необходимых для │ │ │

│осуществления │ │ │

│налогового │ │ │

│контроля (п. 1 │ │ │

│ст. 126 НК РФ) │ │ │

│Отказ организации │5000 руб. │10 000 руб. │

│представить │ │ │

│имеющиеся у нее │ │ │

│документы по │ │ │

│запросу налогового│ │ │

│органа, а равно │ │ │

│иное уклонение от │ │ │

│представления │ │ │

│таких документов │ │ │

│либо │ │ │

│представление │ │ │

│документов с │ │ │

│заведомо │ │ │

│недостоверными │ │ │

│сведениями (п. 2 │ │ │

│ст. 126 НК РФ) │ │ │

│Дача заведомо │1000 руб. │5000 руб. │

│ложного заключения│ │ │

│или осуществление │ │ │

│заведомо ложного │ │ │

│перевода (п. 2 │ │ │

│ст. 129 НК РФ) │ │ │

│Неправомерное │1000 руб.; │5000 руб.; │

│несообщение │5000 руб., если деяния │20 000 руб., если деяния │

│сведений │совершены повторно в │совершены повторно в │

│налоговому органу │течение календарного года │течение календарного года │

│(ст. 129.1 НК РФ) │ │ │

│Непредставление │10 000 руб. │20 000 руб. │

│банком справок │ │ │

│(выписок) по │ │ │

│операциям и счетам│ │ │

│в налоговый орган │ │ │

│(ст. 135.1 НК РФ) │ │ │

Приложение 5

Электронные технологии для бухгалтера:

от электронной отчетности до электронных счетов-фактур

1. История электронной отчетности: от идеи до сервиса

Запуск проекта осуществлялся при участии УМНС России по г. Москве и ГНИВЦ МНС России.

Партнерами "Такском" по реализации этого проекта стали фирма "1С" и компания "Фактор-ТС".

Часто задают вопрос: почему проведение пилотного проекта было поручено компании "Такском"?

2. В чем достоинства "Такском-Спринтер"?

Эти и другие преимущества "Такском-Спринтер" делают процедуру сдачи отчетности удобной и комфортной.

3. Новые возможности электронного документооборота (ЭДО)

В качестве разработчика концепции и оператора пилотного проекта выступила компания "Такском".

Принцип отправки и получения ЭСФ аналогичен принципу сдачи отчетности в электронном виде:

- при необходимости используется шифрование передаваемых документов;

Подписано в печать

31.10.2010

5rik.ru

Материалы для учебы и работы

4. Пояснительная записка